[주 문]
심판청구를 기각한다.
[이 유]
1.처분개요
가.청구인은 서울특별시 동작구 OOO소재지에 다중주택 및 근린생활시설 건물(사용승인일 2021.3.11., 이하 “쟁점건물①”이라 한다) 및 서울특별시 관악구 OOO소재지 다중주택 및 근린생활시설 건물(사용승인일 2020.6.5., 이하 “쟁점건물②”라 하고 쟁점건물①과 합쳐 “쟁점건물들”이라 한다)을 신축하고 주택신축판매업을 주업종으로 하여 사업자 등록한 개인사업자이다.
나.청구인은 쟁점건물①을 판매목적으로 보아 건축 과정의 부가가치세매입세액 2020년 제2기분 OOO원, 2021년 제1기분 OOO원을 환급받았고, 쟁점건물②도 마찬가지로 2020년 제1기분 OOO원, 2020년 제2기분 OOO원을 환급받았다.
다.처분청들은 청구인이 쟁점건물을 신축한 후에 면세사업인 상시 주거용 주택임대업에 전용한 것으로 판단하여, 처분청 OO세무서장은 쟁점건물①의 사업장에 대해 2025.9.1. 2021년 제1기 부가가치세 OOO원을, 처분청 OO세무서장은 쟁점건물②의 사업장에 대해 2025.7.1. 2020년 제1기 부가가치세 OOO원, 2020년 제2기 귀속 부가가치세 OOO원을 각 경정․고지하였다.
라.청구인은 이에 불복하여 2025.9.29. 심판청구를 제기하였다.
2.청구인 주장 및 처분청 의견
가.청구인 주장
(1) 청구인은 쟁점건물들의 신축 이후 분양을 포기한 바 없고, 미분양으로 인한 손실을 줄이는 동시에 향후 분양에 유리한 상태를 유지하기 위해 일시적․잠정적으로 쟁점건물들을 임대한 것에 불과한바, 면세전용에 해당하지 아니한다.
대법원은「부가가치세법」에서 자기의 사업과 관련하여 생산 또는 취득한 재화를 자기의 면세사업을 위하여 사용 또는 소비하는 경우에 이를 재화의 공급으로 의제하는 취지는, 부가가치세는 최종 소비자에게 전가가 예정된 간접소비세인데, 과세사업을 위하여 생산 또는 취득함으로써 그 매입세액을 공제받은 재화를 면세사업에 전용하는 경우에는 매출세액이 발생하지 아니하여 부가가치세의 전가가 중단되므로, 이러한 경우의 사업자를 최종소비자의 지위에 있는 것과 마찬가지로 봄으로써 부가가치세의 기본구조를 유지 하려고 함에 있다 할 것이므로(대법원 1992.8.14. 선고 91누13229 판결), 사업자가 분양 목적으로 건축한 건물의 일부를 분양될 때까지 일시적ㆍ잠정적으로 임대한 것이라면, 이러한 일시적ㆍ잠정적 임대행위까지 사업자가 자기 사업을 위하여 직접 사용ㆍ소비하는 자가 공급에 해당한다고는 볼 수 없다(대법원 1990.10.12. 선고 90누2383 판결)고 판시한 바 있다.
위 판결 이후 다수의 하급심 법원의 판결들은 일시적·잠정적 임대로 볼 수 있는 사례들에 대하여 위 대법원 판결의 취지와 같이 자가공급 (면세전용)이 아니라는 입장을 일관되게 유지하고 있다(서울고등법원 2015.8.13. 선고 2014누69886 판결 외 다수).
조세심판원과 국세청 또한 다수의 심판결정례(조심2023중 7296,
2024.4.23., 조심2014서3402, 2015.4.16.), 심사결정례(심사 부가2006-0117, 2006.7.25.) 및 해석례(부가-46410-2126, 1997.9.12., 부가- 578, 2010.5.10.) 등을 통해 분양 전 부동산의 일시적ㆍ잠정적 임대에 대해서는 재화의 공급으로 보는 면세전용에 해당하지 아니하는 것으로 보는 등, 위 대법원 판결과 동일한 입장을 보이고 있다.
결국 청구인과 같은 분양 사업자가 미분양 건물을 주거용으로 임대
하였다는 사정만으로 이를 면세전용으로 의제하여 부가가치세를 부과할 것은 아니고, 청구인이 분양사업을 포기하고 사실상 임대사업으로 전환한 것인지 혹은 분양이 되지 않음으로써 금융비용과 제세공과금 등 제(諸) 비용을 충당 하는 한편 향후 분양에 유리하도록 부득이 쟁점건물들을 일시적·잠정적으로 임대한 것인지에 대한 사실판단을 통해 면세전용 여부를 개별적·구체적으로 판단하여야 한다.
(2) 청구인은 쟁점건물들의 원활한 분양을 위해 인근 공인중개사들에 대한 분양의뢰, 공인중개사 오픈 OOO등을 통한 홍보 등을 지속하였다.
청구인은 쟁점건물들의 원활한 분양을 위해 사용승인 전부터 다수의 분양대행사들과 접촉하여 분양성 등을 검토하였고, 분양 추진을 위한 실질적인 준비행위를 계속해 왔다. 또한, 여러 공인중개사들에게 쟁점건물들의 분양정보를 제공 하면서 지속적으로 분양을 의뢰하는 한편, 공인중개사 오픈 OOO을 통해서도 꾸준히 쟁점건물들 분양을 홍보하였다.
이와 같이 청구인은 쟁점건물들의 신축 이후 쟁점건물들의 분양을 포기한 바 없고 지속적으로 분양을 시도하였다. 다만, 코로나 19 사태로 인한 부동산 시장의 경기 침체 및 그에 따른 분양 부진으로 쟁점 건물을 일시적·잠정적으로 임차인들에게 임대 하였을 뿐이다. 청구인의 일시적·잠정적 임대는 전술한 관련 판례 및 선례의 태도에 비추어 면세전용에 해당하지 않는 것으로 보아야 한다.
나.처분청들 의견
(1) 청구인은 쟁점건물들을 일시적·잠정적으로 임대하지 않았다.
가) 쟁점건물들은 사용승인 이후에 상시 주거용으로 임대가 계속되었다.
쟁점건물들은 2021.3.11. 사용승인을 받은 이후 현재까지 모든 호실이 주거용으로 임대되어 왔으며, 다수 임차인이 전입신고 및 확정일자를 취득하여 「주택임대차보호법」에 따라 보호를 받는 임대차 관계가 형성되어 있다.
이는 단기간의 공실 해소나 분양 전 임시 사용 수준을 넘어, 상시 주거용 주택임대가 계속적으로 이루어진 상태로 보는 것이 타당하다.
나) 임대차계약 내용상 일시적·잠정적 임대로 보기 어렵다.
청구인이 제출한 임대차계약서를 살펴보면, ① 임대기간이 대부분 24개월로 설정되어 있고, ② 계약 만료 전 별도의 의사표시가 없을 경우 자동 연장되도록 되어 있으며, ③ 중도해지 시에도 임차인이 새로운 임차인을 주선하도록 하는 조항 등이 명시되어 있다.
반면, 분양 예정 또는 중도 매각 가능성 등은 기재되어 있지 않다. 이는 분양을 전제로 한 단기적·임시적 임대라기보다는, 안정적이고 계속적인 임대차 관계를 위한 일반적인 주택임대차계약 형태에 해당한다.
유사 사안에서도 법원은 이와 같은 계약 구조가 존재하는 경우 이를 일시적·잠정적 임대로 보기 어렵다고 판단한 바 있다(인천지방법원 2016.5.19. 선고 2015구합1629).
다) 쟁점건물들의 분양(매각)을 위한 지속적·적극적 활동이 확인되지 않는다.
청구인은 쟁점건물들을 판매 목적으로 신축한 것임을 주장하며 공인중개사와의 문자메시지 등을 제출하였으나, 이는 사용승인 이후 약 1년 내에 한정된 단편적인 자료에 불과하다.
일반적인 분양사업자의 경우 현수막 게시, 다수 중개업체와의 지속적인 협업, 분양조건 조정, 할인분양 등 장기간에 걸쳐 적극적인 매각활동을 수행하는 것이 통상적인데, 이 사건에서는 그러한 객관적 정황이 확인되지 않는다.
따라서 제출된 자료만으로는 사용승인 이후에도 쟁점건물들이 계속하여 매각을 전제로 관리·운영되었다고 인정하기 어렵다.
라) 쟁점건물들의 임차권등기 등의 내용에 따라서도 단기간 내 매각을 전제로 임시로 임대한 것으로 보기 어렵다.
청구인은 쟁점건물①을 지층, 2층 및 3층을 4개의 호실로 구분한 후, 모든 호실에 냉장고, 세탁기, 싱크대 등의 옵션을 설치하는 등 쟁점주택을 주택으로 임대하기 위하여 용도를 변경한 사실이 확인된다.
아울러, 쟁점건물들에는 다수의 임차인이 전입신고 및 확정일자를 취득한 상태에서 주택임차권등기 및 가압류가 설정되어 있어, 객관적으로 보아 해당 건물이 단기간 내 매각을 전제로 임시 사용되고 있는 상태라고 보기도 어려운 외형을 갖추고 있다.
이를 앞서 살펴본 임대의 지속성 및 매각활동 부재와 결합하여 보면, 쟁점건물들을 실질적으로 주택임대용으로 사용하고 있음을 뒷받침하는 부수적 정황에 해당한다.
(2) 청구인 주장에 대한 반박은 다음과 같다.
(가) 청구인이 전제하고 있는 사실관계는 부정확하다.
청구인은 쟁점건물들 중 근린생활시설 부분을 사업자에게 임대하였다고 주장하나, 해당 부분 역시 주택으로 개조되어 주거용으로 임대하고 있는 것으로 확인된다. 즉, 쟁점건물들은 공부상 용도와 달리 대부분 주거용으로 사용되고 있으며, 이는 청구인이 주장하고 있는 사실관계와 명백한 차이가 있다.
이처럼 청구인의 주장에는 실제 사용 형태와 상이한 사실관계가 포함되어 있어, 이를 기초로 한 ‘일시적·잠정적 임대’ 주장의 정확성 및 신빙성에 의문이 있다.
(나) 일시적·잠정적 임대에 해당한다는 청구주장은 타당하지 않다.
청구인은 대법원 판례, 조세심판원 결정례 및 국세청 해석사례를 원용하여 본 건 임대가 분양 전 일시적·잠정적 임대에 해당한다고 주장하나, 청구인이 인용한 사례들은 공통적으로 ① 분양을 위한 대외적·지속적인 매각활동이 실제로 확인되고, ② 임대차계약서에 분양 예정 또는 중도 매각 가능성이 명시되어 있으며, ③ 임대가 분양을 보조하기 위한 단기적·부수적 수단에 불과한 경우를 일시적·잠정적 임대로 볼 수 있는 조건으로 들고 있다.
그러나 이 사건에서는 ① 사용승인 이후 현재까지 장기간 계속하여 주거용으로 임대한 점, ② 대부분 2년으로 설정되고 자동 연장되는 영속성을 전제로 한 임대차계약을 체결한 점, ③ 근린생활시설까지 주택으로 개조하여 임대한 점, ④ 분양을 전제로 한 임시 사용이라고 보기 어려운 객관적 외형을 띄고 있는 점 등의 사정이 확인된다.
따라서 이 사건은 청구인이 제시한 판례 등에서 인정한 ‘분양을 전제로 한 일시적 임대’와는 본질적으로 사실관계가 상이하다.
(다) 청구인이 이 건 심판청구 시 제출한 쟁점건물들의 매각과 관련한 광고자료는 사후에 작성된 자료이다.
청구인은 당초 해명자료로 제출하지 않았던 매각 광고자료를 심판청구 시 추가로 제출하였으나, 해당 광고의 등록일은 2025.8.5.로, 2025년 6월 과세관청의 해명안내가 이루어진 이후 과세처분을 위한 확인 및 고지절차가 진행되는 과정에서 작성된 자료이다.
이는 사용승인 이후부터 과세 시점까지 지속적으로 일관된 매각활동이 존재하였음을 소급하여 입증하는 자료로 보기 어렵고, 사후적으로 작성된 자료만으로 쟁점건물들 임대가 일시적·잠정적이었다고 평가하기 어렵다.
3. 심리 및 판단
가. 쟁점
쟁점건물들을 신축한 후 주택으로 임대한 행위에 대하여 면세전용한 것으로 보아 과세한 처분의 당부
나. 관련 법령 : <별지> 기재
다. 사실관계 및 판단
(1) 청구인과 처분청들이 제출한 심리자료에 따르면 다음의 사실이 나타난다.
(가) 쟁점건물들의 건축물대장의 주요 내용은 아래 <표1> 및 <표2>와 같고, 쟁점건물들은 「건축법 시행령」[별표1]에 따른 단독(다중)주택 및「조세특례제한법 시행령」제106조 제4항에서 부가가치세 면세대상으로 보고 있는 국민주택규모를 초과한 주택에 해당된다.
<표1> 쟁점건물①의 건축물대장
<표2> 쟁점건물②의 건축물대장
(나) 청구인은 처분청들의 해명자료 제출 안내에 대해, 쟁점건물들을 매각하기 위해 공인중개사사무소에 매각 중개를 의뢰하는 등 노력하였다고 주장하며 아래 ‘공인중개사와의 문자 등 대화내용 일부 자료’ 등을 제출하였다.
(다) 청구인은 쟁점건물들이 2025.8.5. OOO에 매매 매물로 등록된 자료를 제출하였다.
(라) 쟁점건물들과 관련된 임대차내역 등에 따르면, 청구인은 사용승인일 이후 계속해서 쟁점건물들을 주거용으로 임대한 것으로 나타난다.
(마) 쟁점건물들과 관련된 일부 임대차 계약서 일부 내용에 따르면, 임대차 기간은 대부분 24개월이고, 특약사항에 임대인의 전세자금대출 협조 의무, 민법 및 부동산 임대차 관례 준수 등의 사항이 명시되어 있으나, 단기 임대 명시 등의 사항은 나타나지 않는 것으로 나타난다.
(바) 국세청통합전산망에 따르면, 쟁점건물①의 사용승인 이후 총 31명의 임차인이 전입신고를 하였고, 그 중 18명이 확정일자를 부여받았으며, 쟁점건물② 사용승인 이후 총 41명의 임차인이 전입신고를 하고 그 중 21명이 확정일자를 부여받은 것으로 나타난다.
(사) 쟁점건물들의 등기사항전부증명서에 따르면, 쟁점건물①과 관련하여 2명이, 쟁점건물②와 관련하여 9명이 주택임차권을 등기한 것으로 나타난다.
(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 쟁점건물들을 신축한 후 주택으로 임대한 부분에 대하여 면세전용한 것으로 보아 과세한 처분이 부당하다고 주장하나, 쟁점건물들에 대해 다수의 임대차계약이 체결되어 임차인이 전입 및 거주하고 있는 것으로 나타나고, 임차권등기 내역도 나타나는 등 실제로 주거용 임대주택으로 활용되고 있는 것으로 보이는 점, 쟁점건물들은 2021.3.11., 2020.6.5. 각 사용승인된 이후 처분청들이 2025년 이 사건 부가가치세 과세처분을 한 시점까지 장기간에 걸쳐 주거용으로 사용된 점, 쟁점건물들과 관련한 임대차 계약서상 쟁점건물들의 판매 예정임을 나타내는 문구, 단기임대 등의 사실이 나타나지 않는 점 등에 비추어, 처분청들이 쟁점건물들은 면세전용된 것으로 보아 청구인에게 부가가치세를 과세한 이 건 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.
4. 결론
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」 제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
<별지> 관련 법령
(1) 부가가치세법
제10조(재화 공급의 특례) ① 사업자가 자기의 과세사업과 관련하여 생산하거나 취득한 재화로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 재화(이하 이 조에서 “자기생산ㆍ취득재화”라 한다)를 자기의 면세사업 및 부가가치세가 과세되지 아니하는 재화 또는 용역을 공급하는 사업(이하 “면세사업등”이라 한다)을 위하여 직접 사용하거나 소비하는 것은 재화의 공급으로 본다.
1. 제38조에 따른 매입세액, 그 밖에 이 법 및 다른 법률에 따른 매입세액이 공제된 재화
제26조(재화 또는 용역의 공급에 대한 면세) ① 다음 각 호의 재화 또는 용역의 공급에 대하여는 부가가치세를 면제한다.
12. 주택과 이에 부수되는 토지의 임대 용역으로서 대통령령으로 정하는 것
(2) 부가가치세법 시행령
제41조(주택과 이에 부수되는 토지의 임대 용역으로서 면세하는 것의 범위) ① 법 제26조 제1항 제12호에 따른 주택과 이에 부수되는 토지의 임대 용역은 다음 각 호의 임대 용역으로 한다.
1. 상시주거용(사업을 위한 주거용의 경우는 제외한다)으로 사용하는 건물(이하 이 조에서 “주택”이라 한다)과 이에 부수되는 토지의 임대 용역
2. 「주택법」 제2조제9호에 따른 토지임대부 분양주택(같은 조 제6호의 국민주택규모로 한정한다)에 부수되는 토지의 임대 용역
(3) 조세특례제한법
제106조(부가가치세의 면제 등) ① 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 재화 또는 용역의 공급에 대해서는 부가가치세를 면제한다. 이 경우 제1호부터 제3호까지, 제4호의5 및 제12호는 2026년 12월 31일까지 공급한 것에만 적용하고, 제4호의2, 제5호 및 제9호의2는 2028년 12월 31일까지 공급한 것에만 적용하며, 제8호 및 제8호의2는 2014년 12월 31일까지 실시협약이 체결된 것에만 적용하고, 제8호의3은 2015년 1월 1일부터 2028년 12월 31일까지 실시협약이 체결된 것에만 적용하며, 제9호는 2023년 12월 31일까지 공급한 것에만 적용하고, 제9호의3은 2024년 12월 31일까지 공급한 것에만 적용한다.
4. 대통령령으로 정하는 국민주택 및 그 주택의 건설용역(대통령령으로 정하는 리모델링 용역을 포함한다)
(4) 조세특례제한법 시행령
제106조(부가가치세 면제 등) ④ 법 제106조 제1항 제4호에서 “대통령령으로 정하는 국민주택 및 그 주택의 건설용역”이란 다음 각 호의 것을 말한다.
1. 「주택법」 제2조 제1호에 따른 주택으로서 그 규모가 같은 조 제6호에 따른 국민주택규모(재정경제부령으로 정하는 다가구주택의 경우에는 가구당 전용면적을 기준으로 한 면적을 말한다) 이하인 주택
(5) 건축법 시행령
제3조의5(용도별 건축물의 종류) 법 제2조 제2항 각 호의 용도에 속하는 건축물의 종류는 별표 1과 같다.
[별표1] 용도별 건축물의 종류
1. 단독주택[단독주택의 형태를 갖춘 가정어린이집·공동생활가정·지역아동센터·공동육아나눔터(「아이돌봄 지원법｣ 제19조에 따른 공동육아나눔터를 말한다. 이하 같다)·작은도서관(｢도서관법｣ 제2조제4호가목에 따른 작은도서관을 말하며, 해당 주택의 1층에 설치한 경우만 해당한다. 이하 같다) 및 노인복지시설(노인복지주택은 제외한다)을 포함한다]
나. 다중주택 : 다음의 요건을 모두 갖춘 주택을 말한다.
1) 학생 또는 직장인 등 여러 사람이 장기간 거주할 수 있는 구조로 되어 있는 것
2) 독립된 주거의 형태를 갖추지 아니한 것(각 실별로 욕실은 설치할 수 있으나, 취사시설은 설치하지 아니한 것을 말한다. 이하 같다)
3) 1개 동의 주택으로 쓰이는 바닥면적의 합계가 330제곱미터 이하이고 주택으로 쓰는 층수(지하층은 제외한다)가 3개 층 이하일 것
