이 유

1. 사실관계 및 통지내용

 가. A(이하 “피상속인”이라 한다)의 2024.9.13. 사망으로 상속이 개시되어 피상속인의 배우자 B, 자녀 C(이하 “청구인”이라 한다), D, E는 상속인이 되었다.

나. 상속인들은 2025.3.28. 상속세를 신고하면서 상속재산분할 심판 중이라는 사유로 ‘배우자상속재산 미분할 신고서’를 성동세무서장에게 제출하고, 배우자가 실제 상속받은 금액을 배우자의 법정 상속분 해당액 3,416백만원으로 보아 배우자 상속공제 한도인 3,000백만원을 공제대상 금액으로 신고하였다.

다. 한편, 청구인은 2025.3.24. 다른 상속인들을 대상으로 F가정법원에 상속재산분할 심판을 청구하였는데(F가정법원 2025느합0000), 해당 심판사건은 2025.11.24. 조정에 회부되어(F가정법원 2025너00000) 현재까지 계류중에 있어 상속재산분할이 완료되지 아니하였다.

라. 상속세 및 증여세법 제19조 제2항에 따른 배우자상속재산 분할기한은 2025.12.31.이다.

마. G(조사3국, 이하 “조사청”이라 한다)은 2025.9.3.부터 2025.12.1.까지 피상속인에 대한 상속세 조사를 실시하여, 상속재산가액 과소신고 등을 적출하는 한편, 세무조사 종결일 현재까지 배우자 상속재산 분할이 완료되지 아니하였다고 보아 배우자 상속공제 신고액 3,000백만원이 아닌 미분할 시 공제금액인 5억원을 적용하여 상속세 2,960백만원을 과세하겠다는 내용의 세무조사 결과를 2025.12.16. 통지하였다.

바. 청구인은 세무조사 결과통지 내용 중 배우자상속공제 감액 부분에 대해 2026.1.9. 이 사건 과세전적부심사를 청구하였다.

2. 청구인 주장

  세무조사 결과통지일 이전에 상속인 간 협의에 의해 상속재산 분할이 사실상 완료되었음에도 이를 ‘미분할’로 보아 배우자상속공제를 부인한 과세예고통지는 부당함

가. 상속세 및 증여세법 제19조 제2항은 배우자상속공제를 적용받기 위해 배우자 상속재산 분할기한(신고기한의 다음날부터 9개월) 내에 분할 할 것을 요건으로 하고 있으나, 판례 및 에규에서는 부득이한 사유가 있는 경우 과세표준과 세액의 결정 통지 전까지 분할이 이루어진 경우 실질과세의 원칙에 따라 실제 상속받은 금액을 공제하도록 해석하고 있다.

나. 청구인을 포함한 상속인들은 상속세 납부 재원 마련 및 연부연납 신청을 위한 납세담보 제공을 목적으로, 세무조사 결과통지일 이전인 2025.12.1. ㈜H 발행 비상장주식 10,000주(전량), 예금채권, 서울 소재 아파트 등에 대해 상속인들의 법정 상속지분 비율에 따라 분할하기로 합의하는 ’상속재산분할협의서‘를 작성하고 상속재산 분할을 완료하였다.

다. 상속인들은 상속재산 분할을 바탕으로 피상속인의 예금 등 금융자산으로 상속세 신고납부 세액 3,828백만원 중 2,413백만원을 납부하고 나머지 금액에 대하여 연부연납 신청을 하였는데, 연부연납 및 납세담보 제공을 위해서는 구체적인 분할이 필수적이었다.

   상속인들은 또한 이 사건 세무조사로 인한 거액의 상속세 추가 납부를 위해 연부연납을 계획하고 있는바, 연부연납을 위해서는 국세징수법에 따른 납세담보 제공이 필수적이며, 담보물의 소유권이 확정되지 않으면 담보 제공 자체가 불가능하다.

   상속인들은 이러한 절차를 이행하기 위해 2025.12.1. 명확한 의사로 재산 분할을 협의하였고, 이는 단순한 형식적 작성이 아닌 실질적인 권리 관계의 확정을 의미한다.

라. 민법상 협의분할의 소급효를 인정해야 한다.

  민법 제1015조에 따라 상속재산의 분할은 상속개시된 때에 소급하여 그 효력이 있다. 상속인들이 2025.12.1. 협의분할을 완료함으로써 해당 재산은 상속개시일인 2024.9.13.부터 각 상속인의 소유로 확정된 것이다.

   따라서 배우자 B가 실제 상속받은 금액이 배우자상속공제 한도인 법정상속지분 및 30억원 한도 내에 있음이 명백하므로, 배우자 상속공제는 정당하게 적용되어야 한다.

마. 결 어

   이상과 같이 이 사건은 세무조사 결과통지 이전에 이미 상속인 간의 적법한 상속재산 분할협의가 완료되었다. 따라서 조사청이 사실관계를 오인하여 배우자상속공제를 5억원으로 축소 결정하려는 것은 부당하므로, 당초 신고내용대로 실제 배우자가 상속받은 금액을 반영하여 배우자상속공제 적용하여야 한다.

3. 조사청 의견

가. 사실관계

   1) 청구인이 2025.3.24. 제기한 상속재산분할심판은 조정전담부에 회부되어 2025.11.25. 사건번호 2025너00000로 가사00단독재판부에서 조사종결일 현재 조정 진행중에 있다.

   2) 청구인은 조사종결일인 2025.12.1. 상속재산분할협의서(이하 “쟁점상속재산분할협의서”라고 한다)를 조사청에 제출하며, 상속재산 중 일부를 아래<표1>과 같이 법정상속지분에 따라 분할 완료하여 배우자상속공제를 적용하여 줄 것을 요청하였다(상속재산분할협의서_1차).

<표1> 2025.12.1. 상속재산분할협의서_1차

   3) 조사청은 조사종결일 현재 상속재산분할 심판청구에 따른 조정이 진행중으로 상속재산의 분할이 확정된 것으로 볼 수 없으며, 1차 분할협의서 단서 조항에 “본 협의서는 향후 상속인들 간 상속재산분할심판 및 유류분이나 기여분 주장에 영향을 미치지 않는”다고 표기되어 있어 상속재산에 대한 분할협의가 있었다고 보기 어렵다는 의견을 상속인들에게 구두로 전달하였다.

   4) 이에 같은날 상속인들은 쟁점상속재산분할협의서에서 단서조항을 삭제하고 상속재산분할협의서를 다시 작성하여 제출하였다(상속재산분할협의서_2차).

   5) 조사청은 상속인들에게 상속재산 중 일부에 대해 협의분할에 대한 합의가 완료되어 었다면, 심판 대상이었던 재산 중 합의된 부분이 제외되었는지 확인되는 증빙서류을 보완하여 줄 것을 구두로 요청하였으나, 이후 제출된 자료는 없다.

   6) 피상속인은 2024.9.13. 상속개시당시 ㈜H 비상장주식 10,000주를 보유하고 있으며, ㈜H는 2025.3.31. 2024년 귀속 법인세 신고시 <표2>와 같이 피상속인의 보유 주식 전량이 상속으로 소유권 이전된 것으로 주식등변동상황명세서를 제출하였다.

<표2> ㈜H 주주변동 내역 (생략)

   7) 상속인들은 상속세 납부를 위하여 2024.3.28. 연부연납 신청하였으며, 연부연납 허가를 위하여 상속재산 중 ”서울특별시 소재 아파트“를 납세담보 제공하면서, 2025.10.1. 해당 부동산에 대한 소유권 이전 등기접수 하였고, 등기원인은 ”상속“으로 하여 법정상속지분으로 상속등기 완료하였다.

   8) 상속인들은 피상속인이 금융기관에 본인 명의로 개설한 계좌에 예치한 예금채권 및 주식평가금액을 법정상속지분으로 분할한 것으로 분할협의서 제출하였으나, 피상속인 명의의 금융재산이 상속인들에게 법정상속지분으로 분할된 사실이 확인되는 별도의 증빙 서류는 제출하지 않았다.

나. 처분의 정당성

   1)상증법 제19조 제2항은 그 문언상 배우자 상속공제의 요건으로 배우자상속재산분할기한까지의 ① 상속재산분할협의, ② 등기가 필요한 상속재산인 경우 상속재산분할협의에 따른 등기, ③ 상속재산 분할 사실 신고를 정하고 있으므로, 이 사건 처분이 무효라고 하기 위해서는 위 ①, ②, ③ 요건 모두가 분명히 갖추어져 있었어야 한다(서울고등법원-2017-나-2052963, 2018.02.01. 선고, 대법원-2018-다-219451, 2018.05.15.선고).

   2) 청구인은 2025.12.1. 작성된 상속재산분할협의서를 근거로 상속재산 중 일부가 법정상속지분의 비율대로 분할되었다고 주장하고 있으나, 상속인들은 현재까지도 상속재산분할 심판을 진행하고 있어 상속재산의 분할 협의가 완료된 것으로 볼 수 없다.

    특히 쟁점상속재산분할협의서 단서 조항에 “본 협의서는 향후 상속인들 간 상속재산분할심판 및 유류분이나 기여분 주장에 영향을 미치치 않는다”고 기재되어 있어 해당 협의서를 진정한 상속재산분할협의서로 보기 어려우며, 해당 상속재산이 상속재산분할 심판에서 제외되었다는 증거자료도 제출된 바 없어, 상속재산 일부에 대해 분할협의가 완료되었다는 주장을 받아들이기 어렵다.

   3) 청구인이 상속재산분할 협의하여 배우자 명의로 등기완료하였다고 주장하는 부동산은 납세담보제공 목적으로 “상속”을 원인으로 소유권이전 등기한 것으로 등기신청시 상속재산분할협의서의 제출 없이도 등기가 가능하여, 법정상속지분으로 배우자 명의로 상속 등기가 되었다는 사유만으로 상속재산분할협의가 있었다고 보기 어렵다.

   4) 조사청에서는 조사 착수 당시부터 조사종결일까지 상속재산분할이 확정되지 않는 경우 배우자상속공제액은 500백만원이 적용되는 점을 안내하고, 조사종결일까지 상속재산이 분할 되는 경우 상속재산 분할 확정 내용이 확인되는 증빙서류를 제출하여줄 것을 요청하였으며, 세무조사 결과통지일 이후라도 고지일 전까지 상속재산의 분할이 확정된다면 결정에 반영하고, 고지일 이후 상속재산 분할이 확정되는 경우 경정청구를 통하여 환급이 가능하다는 사실을 안내하였으나, 이건 과세전적부심사 청구일까지 상속재산의 분할이 확정되었다는 증빙서류를 제출받은 사실은 없다.

   5) 현재까지도 상속재산분할에 대한 협의가 이루어지지 않은 점, 상속 등기 등의 내용이 상속재산분할협의에 따른 것이 아닌 점 등에 비추어 볼 때, 차후 청구인이 상속재산분할 심판 결과에 따라 재산분할금액 확정시 경정청구하는 것은 별론으로 하더라도,

상속인들은 상속세 및 증여세법 제76조에 따른 결정을 위한 조사종결일 현재까지 상속재산분할의 심판이 종료되지 않아 상속재산을 분할하여 신고한 경우가 아니므로, 상속인들이 신고한 배우자 상속공제액 3,000백만원을 부인하고 500백만원을 공제한 이 사건 세무조사결과통지는 정당하다.

4. 심리 및 판단

가. 쟁점

 쟁점상속재산분할협의서에 의해 분할 협의가 완료되었음에도 상속재산분할심판 계류중이라는 사유로 미분할로 보아 배우자상속공제 5억원 적용함은 부당하다는 주장의 당부

나. 관련법령

 ▢ 상속세및증여세법 제19조【배우자 상속공제】

  ① 거주자의 사망으로 상속이 개시되어 배우자가 실제 상속받은 금액의 경우 다음 각 호의 금액 중 작은 금액을 한도로 상속세 과세가액에서 공제한다.

    1. 다음 계산식에 따라 계산한 한도금액

    2. 30억원

  ② 제1항에 따른 배우자 상속공제는 제67조에 따른 상속세과세표준신고기한의 다음날부터 9개월이 되는 날(이하 이 조에서 "배우자상속재산분할기한"이라 한다)까지 배우자의 상속재산을 분할(등기ㆍ등록ㆍ명의개서 등이 필요한 경우에는 그 등기ㆍ등록ㆍ명의개서 등이 된 것에 한정한다. 이하 이 조에서 같다)한 경우에 적용한다. 이 경우 상속인은 상속재산의 분할사실을 배우자상속재산분할기한까지 납세지 관할세무서장에게 신고하여야 한다.

  ③ 제2항에도 불구하고 대통령령으로 정하는 부득이한 사유로 배우자상속재산분할기한까지 배우자의 상속재산을 분할할 수 없는 경우로서 배우자상속재산분할기한[부득이한 사유가 소(訴)의 제기나 심판청구로 인한 경우에는 소송 또는 심판청구가 종료된 날]의 다음날부터 6개월이 되는 날(배우자상속재산분할기한의 다음날부터 6개월이 지나 제76조에 따른 과세표준과 세액의 결정이 있는 경우에는 그 결정일을 말한다)까지 상속재산을 분할하여 신고하는 경우에는 배우자상속재산분할기한까지 분할한 것으로 본다. 다만, 상속인이 그 부득이한 사유를 대통령령으로 정하는 바에 따라 배우자상속재산분할기한까지 납세지 관할세무서장에게 신고하는 경우에 한정한다.

  ④ 제1항의 경우에 배우자가 실제 상속받은 금액이 없거나 상속받은 금액이 5억원 미만이면 제2항에도 불구하고 5억원을 공제한다.

 ▢ 상속세및증여세법 시행령 제17조【배우자 상속재산의 가액 및 미분할 사유】

  ① 법 제19조제1항제1호의 계산식에서 "대통령령으로 정하는 상속재산의 가액"이란 상속으로 인하여 얻은 자산총액에서 다음 각 호의 재산의 가액을 뺀 것을 말한다.

    1. 법 제12조의 규정에 의한 비과세되는 상속재산

    2. 법 제14조의 규정에 의한 공과금 및 채무

    3. 법 제16조의 규정에 의한 공익법인등의 출연재산에 대한 상속세과세가액 불산입 재산

    4. 법 제17조의 규정에 의한 공익신탁재산에 대한 상속세과세가액 불산입 재산

  ② 법 제19조제3항 본문에서 "대통령령으로 정하는 부득이한 사유"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.

    1. 상속인등이 상속재산에 대하여 상속회복청구의 소를 제기하거나 상속재산 분할의 심판을 청구한 경우

    2. 상속인이 확정되지 아니하는 부득이한 사유등으로 배우자상속분을 분할하지 못하는 사실을 관할세무서장이 인정하는 경우

  ③ 법 제19조제3항 단서에 따라 상속재산을 분할할 수 없는 사유를 신고하는 자는 제2항 각 호의 어느 하나에 해당하는 사유를 입증할 수 있는 서류를 첨부하여 법 제19조제2항에 따른 배우자상속재산분할기한 내에 재정경제부령으로 정하는 바에 따라 신고하여야 한다.

다. 사실관계

1) 청구인은 2025.3.28. 이 사건 상속세 신고시 J세무서장에게 배우자 상속재산 미분할 신고서를 제출하였는데, 미분할 사유는 상속재산분할 심판으로 기재되어 있다.

2) 대법원 나의 사건 검색에 의하면, 청구인은 2025.3.24. 다른 상속인들을 대상으로 상속재산분할 심판을 청구한 것으로 확인되고(F가정법원 2025느합0000), 2025.11.24. 조정에 회부되어 심리일 현재 F가정법원 2025너00000 사건으로 조정이 진행중임이 확인된다.

3) 상속재산분할 심판의 대상이 되는 상속재산 목록은 아래와 같은바, 이 사건에서 청구인이 상속재산 분할협의하였다는 ㈜H 발행 비상장주식 10,000주, 광진구 아파트, 예금채권이 포함되어 있음이 확인된다.

〈상속재산분할 심판 대상 재산목록_요약〉생략

4) 청구인이 상속세 조사 종결일인 2025. 12.1. 조사청에 제출한 상속재산분할협의서_1차는 아래와 같은바, 3조 ’분할의 방법‘ 단서에 “본 협의서는 향후 상속인들 간 상속재산분할심판 및 유류분이나 기여분 주장에 영향을 미치지 않음” 이라고 기재되어 있다.

〈상속재산분할협의서-1차〉 생략

   청구인이 같은 날 제출한 상속재산분할협의서-2차는 아래와 같은바, 단서조항이 삭제되어 있다.

〈상속재산분할협의서-2차〉생략

5) 심리담당자는 청구인의 불복대리인에게 쟁점상속재산분할협의서의 대상이 된 ㈜H 발행주식 10,000주, 예금채권 및 주식평가금액, 광진구 소재 아파트를 상속재산분할 심판 대상 재산에서 제외하였는지 여부를 확인할 수 있는 자료의 제출을 요구하였고,

불복대리인은 청구인이 확인을 거쳐 상속재산분할심판 대상에서 제외하였음을 입증할 증빙은 없다고 회신하였다.

라. 판 단

 상속세 및 증여세법 제19조제3항 및 같은 법 시행령 제17조 제2항에 따르면 “대통령령으로 정한 부득이한 사유”로 배우자상속재산분할기한까지 배우자의 상속재산을 분할할 수 없는 경우로서 상속인이 그 부득이한 사유를 배우자상속재산분할기한까지 납세지 관할세무서장에게 신고하는 경우에 한정하여, 배우자상속재산분할기한(부득이한 사유가 소(訴)의 제기나 심판청구로 인한 경우에는 소송 또는 심판청구가 종료된 날)의 다음날부터 6개월이 되는 날(배우자상속재산분할기한의 다음날부터 6개월이 지나 제76조에 따른 과세표준과 세액의 결정이 있는 경우에는 그 결정일을 말한다)까지 상속재산을 분할하여 신고하는 경우에는 배우자상속재산분할기한 이내에 분할한 것으로 본다고 규정하고 있다.

  이는 관련 심판청구가 종료된 날의 다음날부터 6개월이 되는 날까지 상속재산을 분할하여 신고한 경우에 배우자 상속공제를 적용받을 수 있다는 것이고, 이 규정은 상속인들이 추상적인 법정상속분에 따른 배우자 상속공제를 받아 상속세를 납부한 이후에 상속재산을 배우자가 아닌 자의 몫으로 분할함으로써 배우자 상속공제를 받은 부분에 대하여 조세회피가 일어나는 것을 방지하기 위해 둔 규정으로, 배우자의 추상적인 법정상속분에 따른 금액을 배우자상속공제 대상으로 하지 않고, 일정한 기한까지 상속재산의 분할을 완료할 것을 요구하여 그 분할에 따라 확정된 배우자의 실제 상속금액을 배우자 상속공제의 대상으로 하는 것이다(조심2016부3904, 2016.12.30. 참조).

   이 건의 경우, 청구인은 신고한 배우자 상속공제액을 부인하고 500백만원을 공제하겠다는 내용으로 한 세무조사 결과통지는 부당하다는 주장이나,

   위 법리와 앞서 인정한 사실관계에 비추어 보면, 차후 청구인이 상속재산분할 심판결과에 따라 재산분할금액 확정시 경정청구하는 것은 별론으로 하더라도,

   상속인들은 상속세 및 증여세법 제76조에 따른 결정을 위한 조사종결일 현재까지 상속재산분할의 심판이 종료되지 않아 상속재산을 분할하여 신고한 경우가 아니므로,

 청구인이 신고한 배우자 상속공제액 3,000백만원을 부인하고 500백만원을 공제하겠다는 내용의 세무조사 결과통지는 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.

5. 결 론

   이 건 과세전적부심사청구는 청구주장이 이유 없다고 인정되므로 국세기본법 제81조의15 제5항 제1호의 규정에 따라 주문과 같이 결정한다.