이 유

1. 사실관계 및 처분내용

가. A(이하 “피상속인”이라 한다)가 2024.2.21. 사망함에 따라 상속인인 자녀 B(이하 “청구인”이라 한다), C는 2024.9.4. 상속세를 신고하면서

 1) 피상속인이 보유한 ㈜D종합건설(이하 “쟁점①법인”이라 한다) 주식 38,950주(이하 “쟁점주식”이라 한다)에 대하여 쟁점①법인을 부동산보유비율 50% 이상인 부동산과다보유법인으로 보아 순자산가치와 순손익가치의 3:2 가중평균액과 1주당 순자산가액의 80%가액 중 큰 금액인 167,104원으로 평가하여 6,509백만원을 상속재산에 포함하고,

 2) 피상속인이 보유한 ㈜E종합건설(이하 “쟁점②법인”이라 한다)에 대한 대여금 491백만원(이하 “쟁점가수금”이라 한다)을 상속재산에 포함하여, 총 상속재산가액 20,292백만원, 납부할 세액 6,081백만원으로 신고하였다.

나. F국세청장은 2025.2.10.부터 2025.6.22.까지 피상속인에 대한 상속세 세무조사를 실시하여

 1) 상속인들이 쟁점①법인 주식평가 시 청구외 ㈜G(대표이사 청구인)에 대한 공사미수금 440백만원(이하 “쟁점공사미수금”이라 한다)을 상속개시 당시 쟁점①법인의 자산으로 보았으나,쟁점공사미수금은 상속개시 당시 수취하지 않아 존재하지 않는 ‘선금’이라는 사유로 이를 자산가액에서 제외하여 쟁점①법인의 자산총액에서 부동산 가액이 차지하는 비율이 80% 이상이라고 보아 1주당 가액을 순자산가액 100%인 203,988원으로 하여 7,945백만원으로 평가하고,

<쟁점주식 평가 내역> 생략

 2) 쟁점②법인에 대한 쟁점가수금 채권은 신고 내용대로 상속재산으로 인정하는 한편, 기타 적출사항 반영하여 서대문세무서장(이하 “처분청”이라 한다)에게 상속세 결정결의안을 통보하였다.

다. 처분청은 위 결정결의안에 따라 2025.8.5. 상속인들에게 2024.2.21.자 상속분 상속세 3,760백만원을 부과처분 하였다.

라. 청구인은 이에 불복하여 2025.10.29. 이 사건 이의신청을 하였다.

2. 청구인 주장

가. 쟁점①법인은 서울시 H동에 오피스텔을 신축하기 위하여 2024.1.31. ㈜G과 총 공사계약금액 44억원(부가가치세 포함)의 ‘I 오피스텔’ 건설공사(이하 “쟁점공사”라고 한다) 도급계약을 체결하였는데,

계약시에 계약금 440백만원(부가가치세 포함)을 지급하기로 하였으며, 그 지급기일은 청구일로부터 14일 이내로 약정하였는바, 쟁점①법인은 계약일인 2024.1.31. 계약금 440백만원을 청구하였다.

나. 상증세법 시행령 제54조 제4항 제3호는 법인의 자산총액 중 소득세법 제94조 제1항 제4호 다목 1) 및 2)의 합계액이 차지하는 비율이 100분의 80이상인 법인의 주식 등은 순자산가치로만 평가하도록 규정하고 있으며,

법인의 자산총액은 ‘법인의 장부가액’에 따르고, ‘법인의 장부가액’이란 해당 법인이 법인세법 제000조에 따라 기장한 장부가액(서면2022법규재산0469, 2022.3.17.)이므로, 법인의 장부가액은 기업회계기준을 따라 작성된 재무제표를 근거로 한다.

다. 쟁점공사미수금은 ‘계약금 채권’으로서 기업회계기준은 아래와 같이 회계 처리하는 것으로 규정하고 있다.

 1) 기업회계기준상 회계처리

    가) 계약금 청구권의 자산 인식 가능성

     국제회계기준의 개념체계에 따르면 자산이란 과거 거래나 사건의 결과로 기업이 현재 통제하고 있고 미래에 경제적 효익을 창출할 것으로 기대되는 자원을 말한다. 계약을 체결하고 발생한 ‘계약금 청구권’은 계약 체결이라는 과거 사건의 결과로 생긴 기업의 권리이며, 미래에 고객으로부터 현금 유입을 가져올 자원에 해당한다. 따라서 자산 정의를 충족하는 권리이다.

   다만, 자산으로 재무제표에 인식하기 위해서는 권리로부터 유입될 경제적 효익이 높은 확률로 실현될 것이 요구된다. 일반적으로 법적으로 유효한 계약에 의해 발생한 금전청구권이라면 상대방이 계약을 이행할 가능성이 높으므로 회계상 자산으로 인식할 수 있다. 특히 K-IFRS에서는 계약과 관련된 권리가 무조건적 권리인지, 조건부 권리인지에 따라 재무상태표상 표시 형태가 달라진다.

    무조건적 권리(unconditional right)란 기업이 대가를 받을 권리가 확정되어 있어서 지급기일의 도래 등 시간의 경과만을 기다리면 되는 경우를 말한다. K-IFRS 제1115호(고객과의 계약에서 생기는 수익)에서는 “기업에 현재 지급청구권이 있다면 그 금액이 미래에 환불될 수 있더라도 수취채권을 인식한다”고 규정하고 있습니다. 여기서 수취채권(receivable)이란 대금 지급을 받을 기업의 무조건적 권리를 의미한다.

     계약금 청구권의 경우, 계약상 지급 시기가 도래하고 상대방의 지급의무가 확정되었다면 이는 무조건적 권리에 해당하므로 기업은 이를 매출채권(수취채권)으로 인식하게 된다. 예컨대 부동산 매매계약서상 계약금 지급일이 도래하여 매도인이 그 금액을 청구할 수 있는 상태라면, 설령 실제 현금이 아직 수중에 들어오지 않았더라도 회계장부에 매출채권(미수금)을 계상할 수 있다.

   일반적으로 계약금은 계약 체결과 동시에 지급의무가 발생하므로, 계약금 청구권이 확정되었으면 자산 인식이 가능하고, 이는 회계 원칙인 발생주의에 따라 실제 현금 수취 여부와 관계없이 해당 회계기간에 권리가 발생했다면 인식해야 한다.

    나) 회계 처리

     계약금 청구권을 인식하는 경우, 해당 금액을 자산(수취채권)으로 계상함과 동시에 아직 수행하지 않은 의무에 대한 부채(계약부채)를 인식하게 된다. 회계기준에서는 고객으로부터 재화나 용역을 이전하기 전에 대가를 미리 받았거나(선수금) 혹은 대가를 받을 무조건적 권리를 확보한 경우(미수 계약금) 이를 계약부채로 표시하도록 규정하고 있다.

     따라서 쟁점 계약금 채권이 발생했을 때의 분개 예시는 다음과 같다.

     이후 실제로 계약금을 수취하였을 때 및 계약의 이행이 완료되어 수익을 인식할 때의 회계처리는 다음과 같다.

     기업회계기준서 제1115호는 고객과의 계약에서 생기는 수익에 대해 규정하고 있는바, 기준서에 등재된 「사례 38 : 계약부채와 수취채권」에서는

     ① 기업은 20X9년 3월 31일에 고객에게 제품을 이전하는 계약을 20X9년 1월 1일에 체결

     ② 계약에 따라 고객은 20X9년 1월 31일에 대가 1,000원을 미리 지급

     ③ 고객은 20X9년 3월 1일에 대가를 지급하는 사실관계에서의 회계처리를 아래와 같이 설명하고 있다.

 2) 일반기업회계기준상 회계처리

    가) 자산 인식과 회계 원칙

     일반기업회계기준에서도 발생주의에 따라 권리가 발생한 시점에 자산과 거래를 인식하도록 하고 있으므로, 계약 조건상 계약금을 청구할 수 있는 시점에 그 금액을 미수금(수취채권)으로 기록한다. 일반기업회계기준 하에서는 계약금 청구권이 확정적이지 않으면 수익이나 채권으로 인식하지 않고 주석 등으로 공시하거나, 확정 시점에 인식할 수 있지만, 계약금은 통상 계약 체결과 동시에 확정되는 채권이므로 회계 처리 측면에서 큰 차이는 없다.

    나) 회계 처리

     일반기업회계기준에서도 계약금의 회계처리는 선수금 및 미수금 계정을 사용하여 거래를 인식하고, 수익은 실제로 재화를 인도하거나 용역을 제공하여 실현주의와 가득주의 요건이 충족될 때 인식한다.

     계약금의 수령 이전 단계에서도 발생주의에 따라 미수금과 선수금 계정으로 거래를 계상하며, 쟁점 계약금 채권이 발생했을 때의 회계처리 예시는 아래와 같다.

     이와 같이 쟁점 계약금 청구권은 경제적 자원에 대한 권리이므로 자산으로 인식하며, 일반기업회계기준에서도 계약금과 같은 선수금에 대해 자산과 부채를 대응시켜 인식하도록 요구함으로써 계약금 청구권을 투명하게 채권으로 계상하고 선수금(계약부채)으로 대응시켜 재무제표 이용자가 계약 진행상황을 이해할 수 있도록 하고 있다.

 3) 쟁점①법인은 ㈜G과 도급계약 내용에 따라 2024. 1. 31.을 공급시기로 하여 계약금 440백만원에 대한 매출세금계산서를 발급하였는데, 이러한 매출세금계산서는 ㈜G에 대한 계약금 청구서로서의 의미도 포함하고 있다.

   쟁점①법인의 계약금 청구는 관련 계약에 따라 거래상대방에게 효력이 있으며, ㈜G은 이에 강제되어 대금지급을 이행할 의무가 발생한다.

   쟁점①법인은 계약금을 청구하고 이에 대해 계약금(선금)을 공사미수금 및 공사수입 계정으로 하여 장부에 계상하였다.

   쟁점①법인이 계약금 청구권을 차변에 공사미수금의 자산으로 계상한 것은 기업회계기준에 부합하지만,

공사미수금의 상대계정을 공사수입과 같은 수익계정으로 처리한 것은 오류로서 올바른 회계처리는 수익계정이 아닌 선수금과 같은 부채로 계상하는 것이 타당하다.

 4) 이러한 건설공사도급계약은 대한건설협회에서 발급한 실적인증서에서도 그 존부의 확인이 가능하다.

   쟁점①법인이 위 건설공사와 관련하여 도급계약서를 포함한 공사 자료를 대한건설협회에 제출하고 발급받은 ‘2024년도 건설공사 기성실적신고서’에 따르면 “H동 근린생활/오피스텔 신축공사”와 관련하여 계약년월이 “2024-01”로 기재되어 있는바, 2024.1.31. 당시 건설공사 도급계약이 체결되었다는 점이 객관적으로 확인된다고 할 것이다.

 5) 상증세법 시행령 제54조 제4항 제3호의 “법인의 자산총액” 및 기업회계기준상 계약금 청구권의 자산 인식 규정에 비추어보면, 기업회계 상 자산으로 장부에 계상해야 함이 명백한 쟁점 계약금 채권(쟁점①법인은 공사미수금으로 계상함)은 부동산 가액이 80% 이상인지 여부를 판단하기 위한 법인의 자산총액에 포함되어야 함이 분명한바,

‘쟁점 계약금 채권을 상속개시 당시 자산으로 볼 수 없다’는 사유를 들어 이를 자산총액에서 제외한 처분청의 처분은 기업회계상 자산의 인식 요건 및 상증세법 시행령 제54조 제4항 제3호에서 말하는 법인의 자산총액의 개념을 오인한 처분으로서 위법하다고 할 것이다.

   추측하건대, 처분청은 쟁점①법인에서 대변을 공사수입으로 계상한 것과 관련하여 아직 계약단계로서 공사수익의 인식 요건이 충족되지 않았으므로 공사수익을 인식한 회계처리는 잘못되었고, 그에 따라 차변의 공사미수금도 자산으로 볼 수 없다고 보아 이 건 처분을 한 것으로 판단된다.

   그러나 자산의 인식과 수익의 인식은 그 요건이 서로 다른바, 이 건의 경우도 자산의 인식 요건은 충족하나 아직 수익 인식 시기는 충족하지 못하였으므로 대변을 부채로 계상하는 것이 타당하다고 할 것이다.

   결국 이 사건의 핵심은 수익 인식 요건의 충족 여부가 아니라 쟁점 계약금 채권이라는 자산 인식 요건이 충족되었는지 여부라고 할 것이므로, 수익 요건이 충족되지 않아 쟁점 계약금 채권의 자산성을 부인하는 처분청의 처분사유는 그 자체로 부적절하다고 할 것이다.

   따라서 쟁점 계약금 채권(쟁점공사미수금)을 자산총액에 포함하여 부동산 가액의 비율을 재산정하면 청구인이 당초 상속세 신고를 한 경우와 동일하게 부동산 가액 비율이 80%에 미달하므로 쟁점주식의 1주당 평가액은 당초 신고와 같이 순자산가액의 80%로 산정하여야 한다.

 6) 아울러 쟁점 계약금 채권의 상대계정은 부채 계정인 계약부채(선수금)으로 회계처리함이 타당함에도 쟁점①법인은 이를 부채가 아닌 수익으로 계상하여 상속개시일 당시 실질부채보다 과소하게 계상되었으므로, 이를 부채에 가산하여 순자산가액을 다시 산정하면 아래와 같이 1주당 평가액은 163,190원으로 평가되므로 이를 기준으로 상속세 과세표준 및 세액을 다시 계산하여야 한다.

<계약부채(선수금)을 반영한 쟁점주식 평가> 생략

가. 청구인은 상속세 신고 시 피상속인이 쟁점②법인에 대여금 491백만원을 보유한 것으로 신고하였다.

나. 한편, 피상속인은 쟁점②법인 소유의 아래 부동산(이하 “쟁점부동산”이라 한다)을 매입하기로 계약하면서 매매계약서의 특약사항에 “매매대금은 매수인(피상속인)이 매도인(쟁점②법인)에 가지는 채권으로 상계함으로 그 지급에 갈음한다”는 내용을 약정하였다.

˂쟁점부동산 내역_총 9개동 건물˃ 생략

   피상속인이 쟁점부동산의 취득과 관련하여 쟁점②법인에 지급해야할 매매대금은 550백만원이며, 부가가치세를 포함하면 총 605백만원이다.

   쟁점부동산은 각각의 거래일자에 피상속인 명의로 소유권이 이전되었다가 상속이 개시되면서 피상속인의 상속재산에 전부 포함되어 상속세가 납부되었으며, 상속인 C가 모두 상속받았다.

다. 이러한 거래내용에도 불구하고, 쟁점②법인은 피상속인에 대한 가수금 계정과 쟁점부동산의 매매대금을 상계하거나, 쟁점부동산의 매매대금 미수금 채권을 계상하지도 않았는바, 매매계약의 특약사항을 반영하여 피상속인의 상속재산을 다시 산정하면 아래와 같다.

˂쟁점부동산 매매 특약사항에 따른 상속재산 재산정˃

* 쟁점매매대금 605백만원 – 가수금 채권 491백만원

라. 이와 같이 신청인은 쟁점가수금 채권 491백만원을 상속재산으로 신고하였으나, 피상속인의 쟁점②법인에 대한 매매대금 미지급금 605백만원의 상속부채가 누락되어 있으므로 쟁점부동산 매매대금 605백만원을 피상속인의 상속세 과세가액에서 차감(또는 가수금 채권을 0원으로 경정하고, 상속부채 113,683,906원을 상속세 과세가액에서 차감)하여야 한다.

3. 조사청 의견

가. 쟁점①법인은 ㈜G에 대한 ‘계약금’을 쟁점‘공사미수금’으로 장부 계상하였다.

나. 청구인이 조사시 제출한 계약서와 달리, 착공신고 시 지자체에 제출된 도급계약서에는 ‘계약금’은 약정된 바 없으며, 동일 금액이 ‘선금’으로 약정되어 있음이 확인된다.

˂착공신고 시 제출된 도급계약서 중 일부 발췌˃ 생략

˂청구인 제출 도급계약서 중 일부 발췌˃ 생략

 다. 쟁점공사미수금에 대한 세금계산서는 작성일자가 2024.1.31.로 되어 있기는 하나, 상속개시일 이후인 2024.7.10.에 발급하여 상속개시(2024.2.21.) 전 세금계산서 발행을 통해 지급을 청구하였다는 청구주장은 사실과 다르다.

라. 쟁점공사미수금과 관련된 금전 수령일은 2024.8.7.이고, 착공신고는 2024.11.26.에 이루어져 모두 상속개시일 이후이다.

마. 청구인이 제출한 도급계약서(민간건설공사 표준도급계약서(변경))에는 쟁점공사미수금이 ‘계약금’으로 기재되어 있으나, 이는 청구주장을 정당화 시키기 위해 사후 작성된 것이다.

   1) 청구인이 제출한 (변경)계약서의 작성일자는 2024.1.31.임에도 공사개시일은 2023.11.1.로 기재되어 있는바, 청구인 제출 계약서가 변경된 계약서라면 착공 신고 시 변경 계약서가 제출되었어야 하나 그러하지 않았다.

(그림 생략)

    2) 청구인 제출 계약서 제10조(계약금)에서는 ‘계약금’ 지급시기에 대해 같은 조항 내에서 모순되게 기재되어 있고, 기존 계약서의 일부 항목을 지워서 발생한 빈줄이 남아 있으며, ‘계약금’은 계약 해제 시 몰수 또는 배액 상환하는 것이 통상임에도 ‘갑’(도급인인 청구외 ㈜(주)G)이 ‘반환을 청구’한다고 되어 있다.

˂청구인 제출 도급계약서 중 일부 발췌˃ 생략

˂착공신고 시 제출된 도급계약서 중 일부 발췌˃ 생략

   3) 청구인 제출한 계약서의 붙임 서류 ‘민간건설공사 도급계약 일반조건’에는 ‘계약보증금’과 ‘선금’에 대해 기재 되어 있으나, 본 계약서에는 ‘계약보증금’과 ‘선금’ 란 자체가 없는바, 이는 기존 계약서에 있었던 ‘계약보증금’과 ‘선금’을 ‘계약금’으로 사후 수정한 사실을 보여주는 것이다.

˂청구인 제출계약서의 계약 일반조건 중 일부 발췌˃ 생략

˂청구인 제출계약서˃ ˂착공신고 시 제출계약서˃ 생략

바. 설사, 청구인이 제출한 계약서가 상속개시일 이전 작성된 실제 계약서이고, 청구인의 주장대로 쟁점공사미수금이 ‘계약금’이라 할지라도,

상속개시일 2024.2.21. 당시에는 지급을 청구한 사실이 없고, 지급을 청구하였다 하더라도 계약서 제10조 제2항의 내용과 같이 ‘갑’((주)G)의 사정에 따라 지급 여부 및 시기를 자유롭게 선택할 수 있도록 정하고 있을 뿐 ‘계약금’ 지급 의무를 강제하고 있지 않으므로 권리가 확정되었다 할 수 없어 회계상 인식 대상이 될 수 없다.

˂청구인 제출 도급계약서 중 일부 발췌˃ 생략

사. 앞서 살펴본 바와 같이, 쟁점공사미수금은 도급계약서상 ‘선금’으로 약정된 것으로 선금을 수령 하지 않았다면 법인의 자산․부채에 영향이 없는 것이므로(수령 시 예금 증가로 자산 증가 및 선수금으로 부채 증가),상속개시 당시에는 수령 하지 않았던 ‘선금’을 자산으로 인식하여야 한다는 청구주장은 타당하지 아니하다.

아. 따라서 상속개시 당시 수령 하지 않은 선금인 쟁점공사미수금을 자산에서 제외하여 쟁점①법인의 주식을 평가한 이 사건 처분은 정당하다.

 가. 2021~2023년 중 쟁점②법인에서 피상속인으로 명의 변경된 쟁점부동산 은 피상속인의 배우자인 J이 2004.5.8. 취득하여 2013.2.6. J의 사망으로 피상속인과 상속인 중 K가 공동상속 받은 토지 위에 위치한 건물들이다.

나. 상기 9개 동 건물 중 7개 동 건물은 2012.12.26. 등에 착공이 이루어져 완공된 이후 피상속인이 소유하고 있었으나, 2021.4.27. 등에서야 사용승인이 이루어져 소유권보존등기가 가능하게 되었으며,

건축 법령상 소유권 보존등기는 건축물대장상 건축주 명의로만 가능한데, 착공 당시 건축주로 쟁점②법인이 등재되어 피상속인 명의로 소유권 보존등기를 할 수 없어 같은 날짜에 쟁점②법인 명의로 소유권보존 후 즉시 피상속인 명의로 소유권 이전하여 등기를 정리한 것이다.

˂경기 파주 건물 등기부등본 중 일부 발췌˃ 생략

˂경기 파주 건물 건축물대장 중 일부 발췌˃ 생략

˂경기 파주 건물 사용승인 이전인 2018년 항공사진˃ 생략

다. 상기 9개 동 중 000 소재 2동의 건물(이하 “000번지 건물“이라 한다)은 청구외 L와 분양 계약, 청구외 L의 계약 불이행, 피상속인의 쟁점②법인에 대한 대출상환금 대납, 대물변제 등의 이유로 건물 소유권을 피상속인이 취득하게 된 것으로 보인다.

˂000번지 건물 등기부등본 중 일부 발췌˃ 생략

˂2018년 피상속인에 대한 타 세무조사 시 제출된 소명자료 중 일부 발췌˃생략

라. 쟁점②법인은 쟁점부동산 9개 동 건물을 2020년 이전부터 법인 소유 자산으로 계상한 사실이 없으며, 2021~2023년 중 건물 매매에 대해 부가가치세 및 법인세 신고 시 매출 신고한 사실도 없다.

마. 청구인 주장대로라면, 2023년에는 매매대금이 쟁점가수금 채권액을 초과하였음에도 쟁점②법인이 피상속인에게 가수금 상계 후 잔여 매매대금 지급을 청구한 사실이 없다.

바. 피상속인의 배우자 청구외 J이 생존했을 당시인 2012년 이전부터 시작된 건물 신축 분양 등 부동산 개발사업 관련 권리 의무 관계는 여러 사정들이 얽혀있었던 것으로 보이고,

이러한 사정은 당시 피상속인이 대표이사로 재직하고 있던 쟁점②법인이 가장 잘 알고 있었으며, 쟁점가수금은 쟁점②법인이 여러 사실관계에 기초하여 작성해 온 장부상 금액을 그대로 인정한 것이다.

   따라서 매매의 형식을 취했을 뿐 피상속인에게 매매대금 지급의무가 없었음에도 계약서상 매매대금과 쟁점가수금 채권을 상계하고 추가로 채무로 공제하여 달라는 청구 주장은 이유 없다.

4. 청구인의 항변

 가. 여러 계약서의 작성 경위

   1) 최초 계약서 (2023.11.1.)

   쟁점①법인 대표인 피상속인과 ㈜G 대표인 청구인은 2023.11.1. 공급대가 40억원에 건설공사 도급계약을 체결하고 ‘I 오피스텔’ 건설부지에 있던 기존 건축물의 철거공사를 실시하였다. 이러한 철거공사는 쟁점①법인이 Q건설에 공사금액 51백만원에 하도급을 주어 진행하였고, 쟁점①법인은 2023.11.10.부터 2023.12.18.까지 3차례에 걸쳐 Q건설에 공사대금을 모두 지급하였다.

   2) 변경 계약서 (2024.1.31.)

   쟁점①법인과 ㈜G은 2024.1.31. 공사금액을 44억원으로 변경하는 계약을 체결하였고, 쟁점①법인은 공사도급계약서상의 계약금 지급 규정에 따라 쟁점공사미수금(계약금 채권)을 자산으로 회계처리 하였다.

   3) 착공 신고용 계약서 (2024.10.경)

   2024.2.21. 상속개시 후 쟁점①법인 경영권에 대한 상속인 간 분쟁 정리에 약 6개월 정도 시간이 소요됨에 따라 I 오피스텔 건설공사는 철거공사 후 중단되었고, 쟁점①법인의 경영권이 청구인으로 정리됨에 따라 비로소 공사재개를 모색할 수 있게 되었다. 이러한 이유로 쟁점 계약금 채권의 지급이 2024.8.7.로 지연되었다.

   청구인이 쟁점①법인의 대표로 취임 후 2024.10.경 공사착공을 위해 착공신고서를 제출해야하는 상황에서 당초 계약서에는 쟁점①법인 대표자가 피상속인으로 기재되어 있던 부분을 변경하고, 공사 지연으로 인한 준공예정일을 변경하기 위하여 착공신고를 담당했던 직원이 착공신고용으로 도급계약서를 재작성하여 관할관청에 제출하였다.

<각 계약서 비교> 생략

 나. 상속개시일 당시 유효한 계약서는 변경 계약서이므로 착공신고용 계약서에 근거한 조사청의 주장은 타당하지 아니하다.

   착공신고용 계약서는 쟁점①법인 직원이 급조해서 작성한 관계로 최초 및 변경계약서와 달리 비정상적인 부분들이 발견되는바,

   첫째, 도급인과 수급인 부분의 대표이사 성명이 공란인 점, 둘째, 최초 계약서와 변경 계약서에는 모두 계인이 날인되어 있으나 착공신고용 계약서에는 계인이 날인되어 있지 않은 점, 셋째, 착공신고용 계약서에는 준공예정일자가 2025.12.30.로 기재되어 있으나, 착공신고서에는 준공예정일자를 2025.9.30.로 기재한 점 등이다.

   이와 같이 착공신고서에 계약서와 달리 기재된 것은 당시 직원이 착공신고서를 작성하면서 최초 또는 변경 계약서상의 준공예정일자인 2025년 9월 30일을 기재했던 것으로 보이는바,

청구인이 제출한 계약서가 착공신고시 제출한 계약서가 작성된 이후에 작성된 계약서라면 이와 같이 준공예정일자를 잘못 기재하는 상황은 발생할 수 없을 것이다.

   아울러 조사청은 착공신고용 계약서에 “선금”으로 기재되어 있으므로 “계약금”은 약정된 바 없다고도 주장하나,

조사청의 의견서에 첨부된 쟁점①법인 계정별원장의 적요란에서도 “H동 00외2필지 공사계약금”으로 분명하게 기재되어 있는바, 쟁점 계약금 채권의 실질이 계약금이 아니라는 조사청의 주장은 타당하지 아니하다.

   상기와 같이 착공신고용 계약서는 정상적인 상황에서 작성되었다고 보기 어려운 반면, I 오피스텔 건설공사는 2023.11.부터 기존 건축물의 철거공사가 시작되었음이 객관적인 문서에 의해 증명되는바,

쟁점①법인과 ㈜G 간의 최초 계약서는 2023.11.에 작성되었다는 점을 넉넉히 인정할 수 있고, 이에 따라 2024.1. 도급금액의 변경을 이유로 작성된 변경 계약서의 실재도 충분히 인정된다고 할 것이다.

   결국 청구인이 제출한 계약서가 사후 작성되었다거나, 착공신고용 계약서 작성 이후 내용을 수정하여 작성하였다는 조사청의 주장은 아무런 근거가 없을 뿐만 아니라 명백히 사실에 반하는 것이며, 오히려 상속개시일에 유효하게 존재하였던 계약서는 청구인이 제출한 변경계약서이다.

   다만, 이러한 최초 또는 변경 계약서에 따르면 계약금 채권은 최초 계약 당시인 2023.11.에 4억원이 발생하고 변경계약시인 2024.1.에 4천만원이 추가로 발생하는 것으로 볼 수도 있으나, 이 사건의 쟁점인 상속개시일 2024.2.21. 당시 계약금 채권의 가액이 총 4억 4천만원이라는 점에서는 차이가 없다.

다. 조사청의 “변경 계약서가 실제 계약서라고 하더라도 쟁점공사미수금(계약금 채권)이 확정되지 않았다”는 주장은 지급 의무 규정과 지급 시기 규정을 혼동하고 있는 것이다.

 조사청이 이러한 주장의 근거로 삼는 변경 계약서 제10조 규정 제1항은 “갑”은 계약서에서 정한 바에 따라 “을”에게 계약금을 계약 당시에 지급하여야 한다고 하여, 계약금은 계약일에 지급의무가 있다는 점을 규정하고 있고, 제2항 본문에서는 이러한 계약금의 지급시기에 대해 규정하고, 제2항 본문 외 단서에서는 불가피한 사유가 있는 경우 계약금 지급시기를 조정할 수 있다고 규정하고 있다.

   이와 같이 계약금 지급 의무는 도급계약서 제10조 제1항에 따라 그 청구여부와 관계없이 확정되므로, 계약금 지급 여부가 확정되지 않았다는 조사청의 주장은 계약서 내용에 명백히 반하는 것이다.

   또한 조사청은 이러한 주장의 이유로 계약금 지급 시기를 조정할 수 있다는 제2항 본문 단서 부분을 들고 있는데, 제2항은 계약금 지급 의무에 대한 규정이 아니라 지급시기에 대한 규정이다.

   즉 조사청은 계약금이 확정되지 않았다는 근거로서 계약금 지급시기를 조정할 수 있다는 조항을 드는 오류를 범하고 있는바, 지급 의무 규정과 지급 시기 규정을 혼동하고 있는 것으로 보인다.

   아울러 조사청은 상속개시 당시 계약금을 수령하지 않았으므로 자산으로 인식할 수 없다는 의견이나, 청구인이 당초 청구이유서에서 주장한 바와 같이 이 사건의 핵심은 계약금을 수령했는지 여부가 아니라 쟁점 계약금 채권이라는 자산 인식 요건이 충족되었는지 여부라고 할 것이므로, 쟁점 계약금을 수령하지 않았기 때문에 자산으로 인식할 수 없다는 조사청의 주장은 채권의 인식과 채권의 회수를 혼동하는 것으로서 그 자체로 부적절하다고 할 것이다.

 가. 조사청은 쟁점부동산이 아닌 다른 부동산에 대한 자료를 마치 쟁점부동산에 대한 자료인 것처럼 사실을 왜곡하여 주장하고 있다.

   조사청은 L 관련 건물을 피상속인이 대물변제로 취득하였음을 확인 할 수 있다고 주장하며 피상속인이 2018.7.9. 00세무서에 제출한 “분양가액 지연대가에 대한 소명자료”를 제시하였다.

   그러나 해당 소명자료는 쟁점부동산 중 쟁점②법인이 L로부터 취득한 “경기도 파주시”상 건물이 아닌 “경기도 파주시 0000외 1필지”상 건물과 관련된 것으로 쟁점부동산과 아무런 관련이 없는 자료이다.

   당시 00세무서의 소명요청자료 및 피상속인의 소명자료 내용을 보면 해당 소명자료는 쟁점부동산과 전혀 무관하다는 것을 너무도 쉽게 확인할 수 있으에도, 조사청은 소명자료 중 다른 부분을 모두 제외한 채 마치 피상속인이 쟁점부동산과 관련하여 해당 소명자료를 제출하였고, 피상속인이 쟁점부동산을 대물변제로 취득한 것처럼 사실을 왜곡하고 있다.

<00세무서에서 피상속인에게 보낸 소명 요청 자료> 생략

<피상속인이 00세무서에 제출한 피상속인과 L 간의 합의서> 생략

나. 쟁점부동산의 소유권자는 쟁점②법인임이 부동산 등기사항전부증명서에 의해 명백히 확인된다.

   조사청은 쟁점 부동산의 실제 소유권자가 피상속인이라고 주장하고 있는바, 부동산은 등기부상 명의자를 소유자로 추정하며, 제3자의 소유라는 것은 이를 주장하는 자에게 입증책임이 있다.

   그러나 조사청은 쟁점 부동산이 피상속인의 소유라는 점에 대해서 어떠한 입증도 하지 못하고 있다. 오히려 앞서 청구인이 주장한 바와 같이 쟁점 부동산과 전혀 관계없는 자료를 근거로 쟁점 부동산의 본래 소유권자가 피상속인이라고 주장하였으나, 이는 명백히 사실과 배치되는 증거에 터잡은 거짓된 주장이며, 그 외 조사청이 쟁점 부동산이 피상속인의 것이라는 근거 제시는 전무하다.

   조사청은 건축 법령상 소유권 보존등기는 건축물대장상 건축주 명의로만 가능한데, 착공 당시 건축주로 쟁점②법인이 등재되어 피상속인 명의로 소유권 보존등기를 할 수 없어 쟁점②법인 명의로 소유권보존 후 즉시 피상속인 명의로 소유권 이전하여 등기를 정리한 것이라고 주장하면서도 이에 대한 어떠한 근거도 제시하지 못하는바, 이는 단지 조사청의 독자적 의견에 불과하다.

   또한 조사청은 쟁점②법인은 쟁점부동산을 장부에 계상하지 않았고, 쟁점 부동산을 피상속인에게 처분한 회계처리가 누락되어 있다는 점을 이유로 내세우나, 이는 어디까지나 쟁점②법인에 관련제세를 성실히 납부하였는지에 대한 문제이지 쟁점 부동산의 소유권에 대한 근거로 주장할 수는 없다.

   따라서 쟁점②법인에 대해 법인세 등 관련제세를 경정하는 것은 별론으로 하더라도, 단순히 자산계상 또는 회계처리가 누락되었다고 하여 등기사항전부증명서에 의하여 쟁점②법인의 소유권이 명백히 확인되는 쟁점부동산을 쟁점②법인의 소유가 아니라고 할 수는 없다.

   반면 청구인은 쟁점②법인이 쟁점부동산의 소유자로서 소유권 보존등기를 정상적으로 하였고, 관련 취득세를 모두 정상적으로 납부하였다. 또한 쟁점부동산의 소유자로서 L로부터 “파주시 0000”상 건물을 취득할 당시의 작성된 합의서를 추가로 제출한다.

5. 항변에 대한 처분청 추가의견

가. 청구인 항변 내용처럼 (변경)이라 기재된 이유가 2023.11.1. 작성된 계약서로부터의 변경을 의미하고, 2023.11.1. 작성일인 계약서에도 ‘선금’이 아닌 ‘계약금’으로 기재되어 있었다면, 쟁점①법인의 2023년 자산으로 인식되어 있어야 하나, 쟁점①법인은 2023년 장부에 이를 계상한 사실이 없다.

나. 오히려 쟁점①법인은 쟁점공사미수금과 관련된 현장의 철거공사 하도급 금액을 별도의 자산 계정인 ‘미완성공사(도급)’에 계상한 사실이 있다.

   이는 2023.11.1. 작성일인 최초 계약서가 당시 작성된 것이 사실이라 할지라도 계약서상 ‘계약금’이 아닌 ‘선금’으로 약정되어 있었으며, ‘선금’을 미수령한 상태여서 하도급 비용을 계상하지 못하고 별도로 자산 계상한 것임을 나타내는 것이다.

˂㈜D종합건설 계정별원장 중 일부 발췌˃ 생략

   따라서 상속개시 당시 수령하지 않은 선금인 쟁점공사미수금을 자산에서 제외하여 쟁점주식 가치를 평가한 이 사건 처분은 정당하다.

 가. 조사청은 당초 제출한 의견서를 통해 쟁점 가수금은 쟁점②법인이 작성한 장부에 따라 청구인이 자진하여 상속재산으로 신고한 것을 그대로 신고 시인한 것이며,

   쟁점②법인은 소유권 이전된 쟁점부동산에 대해 법인 소유 자산으로 인식한 사실 없음을 밝힌 바 있으므로 2021~2023년 중 매매 계약은 등기부등본 정리를 위한 형식상의 거래이었음이 충분히 확인된다 할 것이다.

 나. 청구인의 항변 내용을 통해서도 파주시 000동 일대 건물과 관련된 청구외 L의 계약 불이행 사실이 확인되고, 쟁점②법인은 실제 소유권 이전 사유가 ‘매매’가 아님에도 ‘매매’를 등기원인으로 하여 등기부등본상 소유권을 정리하여 온 사실이 있음이 확인되며,‘파주시 0000’ 소재 2동 건물의 등기부등본 을구를 보면 피상속인의 쟁점②법인 대출상환금 대납 및 이에 따른 대물변제 정황이 확인된다.

˂경기 파주 0000 건물 등기부등본 중 일부 발췌˃ 생략

   따라서, 매매의 형식을 취했을 뿐임에도 매매대금과 쟁점가수금 채권을 상계하고 추가로 채무로 공제하여 달라는 청구인의 주장은 부당하다.

6. 심리 및 판단

가. 쟁 점

  (1) 쟁점공사미수금은 상속개시 당시 확정된 계약금 채권이므로 쟁점①법인의 자산에 포함하여 주식평가하여야 한다는 주장의 당부

  (2) 쟁점②법인에 대한 대여금은 피상속인이 쟁점②법인에 지급해야할 쟁점부동산 매매대금과 상계하여야 한다는 주장의 당부

나. 관련 법령

1) 상속세및증여세법 제63조 【유가증권 등의 평가】

  ① 유가증권 등의 평가는 다음 각 호의 어느 하나에서 정하는 방법으로 한다.

   1. 주식등의 평가

    나. 가목 외의 주식등은 해당 법인의 자산 및 수익 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 방법으로 평가한다.

 2) 상속세및증여세법시행령 제54조 【비상장주식등의 평가】

  ① 법 제63조제1항제1호나목에 따른 주식등(이하 이 조에서 "비상장주식등" 이라 한다)은 1주당 다음의 계산식에 따라 평가한 가액(이하 "순손익가치"라 한다)과 1주당 순자산가치를 각각 3과 2의 비율[부동산과다보유법인(「소득세법」제94조제1항제4호다목에 해당하는 법인을 말한다)의 경우에는 1주당 순손익가치와 순자산가치의 비율을 각각 2와 3으로 한다]로 가중 평균한 가액으로 한다. 다만, 그 가중평균한 가액이 1주당 순자산가치에 100분의 80을 곱한 금액 보다 낮은 경우에는 1주당 순자산가치에 100분의 80을 곱한 금액을 비상장주식등의 가액으로 한다.

  ② 제1항의 규정에 의한 1주당 순자산가치는 다음의 산식에 의하여 평가한 가액으로 한다.

    1주당 가액＝당해법인의 순자산가액÷발행주식총수(이하 "순자산가치"라 한다)

  ④ 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 제1항에도 불구하고 제2항에 따른 순자산가치에 따른다.

    3. 법인의 자산총액 중 「소득세법」제94조 제1항 제4호 다목 1) 및 2)의 합계액이 차지하는 비율이 100분의 80 이상인 법인의 주식등

 3) 소득세법 제94조 【양도소득의 범위】

  ① 양도소득은 해당 과세기간에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다.

   1. 토지[「공간정보의 구축 및 관리 등에 관한 법률」에 따라 지적공부(地籍公簿)에 등록하여야 할 지목에 해당하는 것을 말한다] 또는 건물(건물에 부속된 시설물과 구축물을 포함한다)의 양도로 발생하는 소득

   2. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 부동산에 관한 권리의 양도로 발생하는 소득

    가. 부동산을 취득할 수 있는 권리(건물이 완성되는 때에 그 건물과 이에 딸린 토지를 취득할 수 있는 권리를 포함한다)

    나. 지상권

    다. 전세권과 등기된 부동산임차권

   4. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 자산(이하 이 장에서 "기타자산"이라 한다)의 양도로 발생하는 소득

    다. 법인의 자산총액 중 다음의 합계액이 차지하는 비율이 100분의 50 이상인 법인의 과점주주(소유 주식등의 비율을 고려하여 대통령령으로 정하는 주주를 말하며, 이하 이 장에서 "과점주주"라 한다)가 그 법인의 주식등의 100분의 50 이상을 해당 과점주주 외의 자에게 양도하는 경우(과점주주가 다른 과점주주에게 양도한 후 양수한 과점주주가 과점주주 외의 자에게 다시 양도하는 경우로서 대통령령으로 정하는 경우를 포함한다)에 해당 주식등

　　　1) 제1호 및 제2호에 따른 자산(이하 이 조에서 "부동산등"이라 한다)의 가액

　　　2) 해당 법인이 직접 또는 간접으로 보유한 다른 법인의 주식가액에 그 다른 법인의 부동산등 보유비율을 곱하여 산출한 가액. 이 경우 다른 법인의 범위 및 부동산등 보유비율의 계산방법 등은 대통령령으로 정한다.

 4) 소득세법시행령 제158조 【과점주주의 범위 등】

  ④ 법 제94조제1항제4호다목ㆍ라목 및 제2항의 자산총액은 해당 법인의 장부가액(「소득세법」제94조제1항제1호에 따른 자산으로서 해당 자산의 기준시가가 장부가액보다 큰 경우에는 기준시가)에 따른다. 이 경우 다음 각 호의 금액은 자산총액에 포함하지 아니한다.

   1. 「법인세법 시행령」제24조제1항제2호바목 및 사목에 따른 무형자산의 금액

   2. 양도일부터 소급하여 1년이 되는 날부터 양도일까지의 기간중에 차입금 또는 증자등에 의하여 증가한 현금ㆍ대여금 및 기획재정부령으로 정하는 금융재산의 합계액

 5) 국세기본법 제14조 【실질과세】

  ② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식과 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다.

다. 사실관계

 1) 이 사건 부과처분 경정결의 내역은 아래와 같다.

<상속세 경정결정내역> 생략

 2) 국세청 전산자료에 의하면 피상속인과 쟁점①,②법인, 청구인의 관계는 아래와 같다.

   (1) 피상속인은 2016.9.5. 지분 100%를 출자하여 쟁점①법인을 설립하고 설립 시부터 상속개시일인 2024.2.21.까지 대표이사로 재직하였으며, 2000.12.22. 청구인 및 청구인 배우자, 자녀에게 지분 22.1%를 증여하여 공동주주가 되었다.

     (2) 쟁점①법인과 건설공사 도급계약을 체결한 청구외 ㈜G은 청구인 55%, 청구인의 배우자 및 자녀 45%의 지분으로 2023.8.24. 설립되었으며 청구인은 설립 시부터 현재까지 대표이사로 재직하고 있다.

     (3) 쟁점②법인은 2011.10.6. 피상속인 50%, 피상속인의 배우자 J(2013.2.6. 사망) 50% 지분으로 설립되었고, 피상속인은 2012.12.4.부터 2013.7.16., 2014.1.17.부터 2017.11.9.까지 대표이사로 재직한 이력이 있으며, 상속개시일 현재 주주구성은 피상속인 40%, 청구외 000 30%, 000 30%이다.

 3) 청구인이 상속세 조사 시 제출한 쟁점①법인과 ㈜G의 ‘민건건설공사 표준도급계약서(변경)‘에 의하면, 계약일자는 2024.1.31., 계약금은 440백만원, 공사개시일은 2023.11.1.로 기재되어 있고,

˂청구인 제출 (변경)계약서_2024.1.31._발췌˃ 생략

   계약서 붙임서류인 ’민건건설공사 표준도급계약 일반조건‘ 제10조(계약금) 제1항에서는 “계약금을 계약 당시에 지급하여야 한다”라고 규정하였으나, 제2항에서는 “계약금 지급은 을의 청구를 받은 날부터 14일 이내에 지급하여야 한다”라고 규정하고 있으며, 제4항에서는 ’계약을 해제 또는 해지하는 경우 도급인이 ’계약금잔액’에 대하여 반환을 청구할 수 있다‘고 규정하고 있다.

(그림 생략)

 4) ㈜G이 2024.11.26. 관할관청에 제출한 쟁점공사의 착공신고서에는 준공예정일자가 2025.9.30.로 기재되어 있는 반면, 착공신고 시 제출한 계약서상 준공예정일자는 2025.12.30.로 기재되어 있고, 계약일자는 2024.1.31., “선금”은 440백만원, 착공일자는 2024.10.10.로 기재되어 있으며, 대표이사의 성명은 기재되지 아니하였다.

˂쟁점공사 착공신고 내역˃ 생략

 ˂착공신고 시 제출 계약서_2024.1.31._발췌˃ 생략

5) 쟁점①법인은 쟁점공사미수금에 대하여 적요란에 ‘H동56-82외 2필지 공사계약금’으로, 거래처에 ‘㈜G’으로 기재하여 ‘공사미수금’ 계정 원장에 계상하였다.

˂쟁점①법인 계정별원장 중_공사미수금˃ 생략

6) 쟁점①법인은 쟁점공사미수금에 대하여 2024.7.10. 세금계산서를 발급하면서 작성일자를 2024.1.31.로 기재하였다.

˂쟁점 공사미수금에 대한 세금계산서 발행 내역˃ 생략

7) 농협은행의 이체확인증에 의하면, 쟁점공사미수금은 2024.8.7. ㈜G 계좌에서 쟁점①법인 00은행 계좌로 입금되었음이 확인된다.

8) 청구인은 2024.1.31. 현재 건설공사도급 계약이 체결되어있어 채권이 확정된 상태였음을 입증하는 취지로 2025.6.20. 대한건설협회에서 발급한 건설공사실적 총괄표를 제출하였다.

˂2024년도 건설공사 기성실적신고서(종합)˃ 생략

9) 청구인은 쟁점공사미수금 관련 공사의 최초 계약일은 2023.11.경이고, 2024.1.에 변경계약서가 작성되었으므로 상속개시일 현재 청구인 제출 변경계약서가 유효한 계약서라는 사실을 입증하는 취지로,

① 2023.11.1.자 ㈜G과 쟁점①법인 간 ‘민간건설공사 표준도급계약서’, ② 서대문구청장이 2023. 11. 30. 발행한 서울 H동 외 2필지의 ‘건축물 해체공사 착공신고 확인증’, ③ 대상건축사사무소의 2023.12.13.자 ‘건축물 해체감리완료 보고서, ④ ㈜G의 ’건축물 해체공사 완료신고서’, ⑤ ㈜Q건설이 2023.11.6.~2023.12.14. 쟁점①법인에 발행한 해체공사 관련 공급가액 합계 51백만원의 세금계산서 및 대금이체 증빙을 제출하였다.

˂청구인 주장 쟁점공사 최초 계약서_2023.11.1._발췌˃ 생략

10) 쟁점①법인의 2023년 계정별원장에 의하면, 쟁점①법인은 2023.11. 최초계약서에 의한 계약금 400백만원에 대하여 자산으로 계상하지 아니하였음이 확인된다.

11) 피상속인과 쟁점②법인 간 작성된 2021~2023년 쟁점부동산 (일부)매매계약서는 아래와 같은바,쟁점부동산 9개동 건물의 총 매매대금은 550백만원이고, 제2조에서 잔금일에 부동산 소유권을 이전하는 것으로, 특약사항에서는 ‘매매대금은 매수인에 매도인에게 가지는 채권으로 상계함으로 매매대금 전액의 지급에 갈음한다’고 기재되어 있다.

˂2021.5.3._쟁점부동산 중 0000 소재 1동,2동,3동 매매계약서˃ 생략

12) 쟁점부동산 9개 동 건물 중 000번지 건물 2개 동을 제외한 7개 동 부동산 등기사항전부증명서는 아래와 같은바, 모두 쟁점②법인으로 소유권보존 등기된 ‘당일’ 매매를 원인으로 피상속인 명의로 소유권 이전되었음이 확인된다.

˂쟁점부동산 중 7개 동 매매계약 및 등기사항˃ 생략

˂쟁점부동산 중 7개동 등기사항전부증명서_일부발췌˃ 생략

13) 쟁점부동산 중 000번지 건물 등기사항전부증명서는 아래와 같다.

˂쟁점부동산 중 000번지 건물 등기사항전부증명서_일부발췌˃ 생략

14) 쟁점부동산이 거래된 시기인 2021~2023년간 쟁점②법인의 재무제표에 의하면, 000번지 건물의 경우 쟁점②법인이 취득한 시기는 2015.3.이고, 6년간 보유하다 피상속인에게 2021.5. 양도하였으므로, 만약 법인이 법인자산으로 장부계상하였다면 2020년 말 장부상 건물가액과 2021년 말 가액에 약 1억원의 차이가 발생할 것임에도 동일한 금액인 137백만원으로 변동 사항이 없음이 확인되고,

피상속인에게 부동산매매대금을 지급받지 못하였다면 나타나야 할 외상매출금 또는 미수금 계정에 쟁점부동산 매매대금 상당액 550백만원은 계상되어 있지 아니함이 쟁점부동산 매매일 이전인 2020년도부터 매매 이후인 2023년까지 미수금은 변동 사항이 없는 것으로 확인된다.

˂쟁점②법인 2020~2023년 대차대조표 내역˃ 생략

  또한, 주주임원 단기차입금 또한 차이가 거의 없으며, 건물 매매에 따른 매출신고를 한 사실이 없음이 확인된다.

˂쟁점②법인 2020~2023년 손익계산서 내역˃ 생략

15) 청구인은 쟁점②법인이 쟁점부동산의 정당한 소유자였으므로 피상속인과 형식적 매매거래를 한 것이 아니라는 사실을 입증하는 취지로 2015년 000번지 건물을 L로부터 매입할 당시 L가 작성한 합의각서를 제출하였다.

˂2015. L 작성 합의각서˃ 생략

라. 판단

   1) 상속세 및 증여세법 시행령 제54조 제4항 3호에서는 법인의 자산총액 중 소득세법 제94조 제1항 제4호 다목1) 및 2)의 합계액이 차지하는 비율이 100분의 80 이상인 법인의 주식은 순자산가치에 따라 평가한다고 규정하고 있고, 소득세법 시행령 제158조 제4항에서는 같은 법 제94조 제1항 제4호 다목의 자산총액은 해당 법인의 장부가액에 따른다고 규정하고 있다.

   2) 한편, 일반기업회계기준상 자산은 발생주의에 따라 미래 경제적 효익의 유입 가능성이 높고 그 금액을 신뢰성 있게 측정할 수 있을 때 인식하는 것이 일반 원칙인바,

   계약금의 경우 계약 이행의 증거금 성격이 강하므로 계약의 성립 여부가 불확실하거나 계약금 미수령 상태에서 계약이 언제든지 해지될 수 있다면 확정된 채권으로 보기는 어려워 자산으로 인식하기 어렵다 할 것이다.

   3) 이 건의 경우, 청구인은 쟁점공사미수금은 계약과 동시에 확정된 계약금 채권이므로 쟁점①법인의 자산으로 보아야 한다는 주장이나,

   도급인 ㈜G이 관할관청에 착공신고 시 제출한 계약서에 의하면 쟁점공사미수금 상당액이 ‘계약금’이 아닌 계약금액의 일부로서의 ‘선금’으로 기재되어 있는 점,

   청구인 제출 변경계약서 일반조건 제10조(계약금) 1항에 의하면 계약 당시인 2024.1.31.에, 또는 2항에 의하면 쟁점①법인의 청구를 받은 날부터 14일 이내에 지급하도록 규정되어 있음에도 쟁점공사미수금은 실제 2024.8.7.에서야 쟁점①법인 계좌에 입금된바 상속개시일 현재는 미수령 상태였던 점,

   청구인은 쟁점공사미수금에 대하여 작성일자를 2024.1.31.자로 하여 세금계산서를 발행하여 계약금을 청구하였다고 하나, 세금계산서의 실제 발행일은 상속개시일 이후인 2024.7.10.로서 상속개시일 현재 계약금이 청구되었다고 보기 어려운 점,

   일반적으로 계약금은 계약 성립의 증거이자 계약이행의 담보 성격을 갖는 것으로서 해제시 위약금 또는 배액배상의 성격을 갖는 것임에도 이 사건 변경계약서상 계약금에 대하여는 일반조건 제10조 제4항에서 ‘합의로 계약을 해제 또는 해지하는 경우 계약금 잔액에 대하여 반환을 청구할 수 있다’고 규정하고 있어 일반적인 계약금에 대한 규정으로 보기 어려운 점 등을 종합하면,

   설령 쟁점공사미수금이 ‘선금’이 아닌 ‘계약금’이라고 보더라도 상속개시일 현재 쟁점①법인의 확정된 채권으로서 자산 인식의 대상이 된다고 보기 어렵다.

 4) 따라서 처분청이 쟁점주식 가치 산정 시 쟁점공사미수금을 쟁점①법인의 자산에서 제외하여 계산한 것은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.

   청구인은 쟁점가수금 491백만원과 피상속인의 쟁점②법인에 대한 쟁점부동산 매대대금 미지급금 605백만원을 상계하고 추가로 113백만원을 상속채무로 공제하여야 한다는 주장이나,

   청구인은 당초 상속세 신고 시 쟁점가수금을 상속재산으로 자진하여 신고하였고, 조사과정에서도 부동산매매대금 미지급금과 상계하여야 한다는 주장이 없었으나 이 사건 불복에 와서야 미지급금의 존재와 상계를 주장하고 있는 점,

   쟁점부동산 거래시기는 2021.5.~2023.6.임에도 쟁점②법인의 2020년~2023년 대차대조표상 건물가액과 미수금에 변동이 전혀 없어 쟁점부동산을 법인자산으로 계상하거나 피상속인에 대한 매대대금 미수금 또는 외상매출금으로 계상한 사실이 없음이 확인되는 점,

   쟁점②법인의 2021년~2023년 손익계산서에 의하면 건물매도에 따른 수입금액 신고나 부가가치세 매출 신고가 전혀 없었던 점 등에 비추어보면 피상속인이 쟁점부동산 소유권 이전에 따른 쟁점법인에 지급해야할 미지급금이 있었다고 보기 어렵다

   따라서 처분청이 상속재산 중 쟁점가수금을 그대로 신고 시인하여 결정한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.

7. 결 론

   이 건 이의신청은 청구인의 주장이 이유 없다고 인정되므로 국세기본법 제65조 제1항 제2호에 따라 주문과 같이 결정한다.