1. 피고가 2024. OO.OO. 원고에게 한 2021 사업연도 법인세 1,095,XXX,XXX원 부과처분 중 327,985,466원을 초과하는 부분을 취소한다.

2. 원고의 나머지 청구를 기각한다.

3. 소송비용 중 1/3은 원고가, 나머지는 피고가 각 부담한다.

피고가 2024. XX. XX. 원고에게 한 2021 사업연도 법인세 1,095,XXX,XXX원 부과처분을 취소한다.

1. 처분의 경위

가. 원고는 1974. XX. XX. 목축업 등을 목적으로 설립된 회사로, 1975. XX. XX. 축산낙농업에 관한 사업자등록을 마친 후 화성시 양감면 요당리(이하 ‘요당리’라 한다) XXX 임야 133,036㎡(이하 ‘이 사건 목장’이라 한다) 일대에서 목장을 운영하면서 원유(우유) 공급 사업 등을 영위하여 왔다.

나. 원고는 2002. XX. XX. 택지, 공업단지 조성 및 공급업, 부동산 매매 및 임대업을 목적사업으로 추가하는 한편, 2003. XX. XX.경 제3자에게 착유우와 육성우를 전부 매각하여 축산낙농업을 휴업하였다.

다. 원고는 그 무렵부터 이 사건 목장 등을 공업용지로 조성하여 공급하는 사업을 추진하기 위하여 OO시장에게 도시관리계획의 입안을 제안하였고, OO시장은 2010. XX. XX. 구 국토의 계획 및 이용에 관한 법률(2011. 4. 14. 법률 제10599호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘국토계획법’이라 한다) 제30조, 제32조에 따라 이 사건 목장 일원 274,384㎡를 양감 요당지구 제2종(산업형) 지구단위계획구역으로 하는 도시관리계획결정을 하였다(화성시 고시 제2010-163호, 이하 ‘이 사건 도시관리계획’이라 한다).

라. 원고는 이 사건 도시관리계획에 따라 공업용지, 공원, 도로 등 도시계획시설을 조성하는 사업(이하 ‘이 사건 사업’이라 한다)의 사업시행자로 지정되었고, 2011. XX. XX. 이 사건 사업과 관련한 공사에 착공하여 2017. XX.경 공사를 완료하였다. 원고는 2021.경 종전 이 사건 목장이었으나 이 사건 사업에 따라 공장용지로 조성된 후 분필된 토지인 별지1 표 순번 4, 6, 9, 13, 20, 22, 24, 28, 30, 33, 36번 기재 토지(33,010㎡) 및 오수처리 집적시설장치가 설치된 요당리 OOOO 토지 중 일부 지분(165.4㎡) 합계 33,185.4㎡(이하 ‘이 사건 제1토지’라 한다)를 별지1 표 해당 부분 기재와 같이 양도하였다. 양도 당시 이 사건 제1토지 중 요당리 AAAA 토지를 제외한 나머지 부분의 지목은 ‘임야’였다.

마. 원고는 이 사건 목장 인근 토지를 매수하여 공장용지로 조성 후 공급하는 사업을 추진하고자, 2018. XX. XX. 김BB으로부터 별지1 순번 1, 3, 8, 15, 17, 19, 26, 32,35번 기재 토지 합계 20,817㎡(이하 ‘이 사건 제2토지’라 한다) 등을 매수하였다. OO시장은 2019. XX. XX. 이 사건 사업지구에 이 사건 제2토지 등을 포함하고 그에 따라 공업용지, 공원 도로 등을 변경, 신설하는 내용이 포함된 도시관리계획 변경결정을 하였다(화성시 고시 제2019-542호, 이하 ‘이 사건 변경계획’이라 한다). 원고는 2020. XX. XX. 이 사건 제2토지 등에 관하여 소유권이전등기를 마치고, 2020. XX. XX. 이 사건 변경계획에 따라 공업용지, 공원, 도로 등 도시계획시설을 조성하는 사업(이하 ‘이 사건 변경사업’이라 한다)의 시행자로서 공사에 착공하여 2020. XX. XX.경 공사를 완료하였다. 원고는 2021.경 별지1 표 해당 부분 기재와 같이 이 사건 제2토지를 양도하였는데, 양도당시 이 사건 제2토지의 지목 역시 ‘임야’였다.

바. 한편 원고는 이 사건 도시관리계획에 따라 공원으로 조성된 요당리 BBBB 등 토지 합계 5,886㎡에 관하여 ‘전’에서 ‘공원’으로 지목변경을 마친 후 2017. XX. XX. 화성시에게 무상취득을 원인으로 한 소유권이전등기를 마쳐주었다. 이후 이 사건 변경계획으로 원고가 화성시에게 기부채납해야 할 토지가 변경됨에 따라, 화성시는 2020. XX. XX. 요당리 BBBB 토지 중 427㎡를 요당리 CCCC으로 분할, 이기하는 한편, 2020. XX. XX. 원고에게 위 토지에 관하여 증여를 원인으로 한 소유권이전등기를 마쳐주었다. 요당리 CCCC 중 216㎡는 2021. XX. XX. 요당리 DDDD으로 분할, 이기되었고(이하 요당리 CCCC, DDDD 합계 427㎡를 통틀어 ‘이 사건 제3토지’라 한다), 원고는 2021. 별지1 표순번 11, 18번 기재와 같이 이 사건 제3토지를 양도하였는데, 양도 당시 지목은 ‘공원’이었다.

사. 원고는 2017. XX. XX. OO시에게 이 사건 도시관리계획에 따라 도로로 조성한 요당리 EEEE 토지에 관하여 기부채납을 원인으로 한 소유권이전등기를 마쳐주었으나, 화성시는 2020. XX. XX. 원고에게 이 사건 변경계획에 따라 위 토지에서 분할된 요당리 FFFF 도로 1㎡(별지1 표 순번 제10번 기재 토지, 이하 ‘이 사건 제4토지’라 하고, 별지1 표 기재 토지를 통틀어 ‘이 사건 토지’라 한다)에 관하여 증여를 원인으로 한 소유권이전등기를 마쳐주었다. 원고는 2021. XX. XX. 이 사건 제4토지를 양도하였는데, 양도당시 지목은 ‘도로’였다.

아. 피고는 이 사건 토지가 비사업용 토지에 해당한다고 보아 2024. XX. XX. 원고에게 2021 사업연도 법인세 1,095,XXX,XXX원을 경정·고지하였다(이하 ‘이 사건 처분’이라 한다).

자. 원고는 이에 불복하여 2024. XX. XX. 심판청구를 제기하였으나, 조세심판원은

2024. XX. XX. 기각 결정을 하였다.

[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1 내지 14, 33호증(가지번호 있는 것은 가지번호 포함, 이하 같다), 을 제1, 2, 3호증의 각 기재 또는 영상, 증인 김성용의 증언, 변론 전체의 취지

2. 관계 법령

별지2 기재와 같다.

3. 주장 및 판단

가. 이 사건 제1토지가 비사업용 토지에 해당하는지 여부

1) 쟁점의 정리

법인세법 제55조의2 제1항 제3호는 내국법인이 비사업용 토지를 양도한 경우, 토지 등의 양도소득에 100분의 10을 곱하여 산출한 세액을 법인세로 추가 납부하도록 규정하고, 같은 조 제2항은 “비사업용 토지”란 토지를 소유하는 기간 중 대통령령으로 정하는 기간(이하 ‘비사업용 토지의 기간기준’이라 한다) 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 토지를 말한다고 규정하고 있다.

법인세법 제55조의2 제2항 각 호에서는 비사업용 토지에 해당하는 토지를 논밭 및 과수원(이하 ‘농지’라 한다, 제1호), 임야(제2호), 목장용지(제3호), 농지, 임야 및 목장용지 외의 토지(제4호) 등으로 구분하여 열거하고 있는바, 제2호에 의하면 이 사건 제1토지는 임야로서 원칙적으로 비사업용 토지에 해당하나(본문) 각 목에 해당하면 비사업용 토지에서 제외되는데(단서), 제2호 단서 (다)목은 ‘토지의 소유자·소재지·이용상황·보유기간 및 면적 등을 고려하여 법인의 업무와 직접 관련이 있다고 인정할 만한 상당한 이유가 있는 임야로서 대통령령으로 정하는 것’을 비사업용 토지에서 제외하도록 규정하고 있다.

한편 법인세법 제55조의2 제2항의 위임에 따라 법인세법 시행령 제92조의3 제1호 (다)목은 토지의 소유기간이 5년 이상인 경우에는 일수로 계산하여 토지 소유기간의 100분의 40을 초과하는 기간 동안 비사업용 토지에 해당하는지를 비사업용 토지의 기간기준으로 삼고 있다.

이 사건 제1토지의 경우, 원고가 이 사건 제1토지에서 법인의 업무와 직접 관련이 있는 축산낙농업 등을 영위한 기간을 고려하더라도 법인세법 제55조의2 제2항 제2호 (다)목, 같은 법 시행령 제92조의3 제1호 (다)목에 따른 비사업용 토지의 기간기준이 충족되어 이 사건 제1토지를 비사업용 토지로 볼 수 있는지 여부가 쟁점이 된다.

2) 구체적 판단

관계 법령의 내용, 위에서 인정한 사실과 증거에 변론 전체의 취지를 더하여 알 수 있는 아래의 사정들에 비추어 보면, 피고가 제출한 증거만으로는 원고가 이 사건 제1토지를 소유한 기간 중 100분의 40을 초과하여 이 사건 제1토지를 비사업용 토지로 사용하였다고 인정하기 부족하고 달리 이를 인정할 증거가 없다. 따라서 이 사건 처분 중 이 사건 제1토지에 관한 부분은 위법하고, 이를 지적하는 원고의 이 부분 주장은 이유 있다.

① 원고는 1974. XX. XX. 이 사건 제1토지를 취득하고, 그 무렵부터 2003. XX. XX.까지 이 사건 제1토지를 포함한 이 사건 목장에서 착유우, 육성우를 사육하고 원유를 공급하는 사업을 운영하여 왔다. 이처럼 원고가 사업목적인 축산낙농업과 직접 관련하여 목장으로 활용하면서 이 사건 제1토지를 소유한 기간(1974. XX. XX. ~ 2003. XX. XX.)은 비사업용 토지의 기간기준 적용시 제외되어야 한다.

② 법인세법 제55조의2 제3항은 비사업용 토지에 관한 중과세 규정인 같은 조 제1항 제3호를 적용할 때에 토지를 취득한 후 대통령령으로 정하는 부득이한 사유가 있어 비사업용 토지에 해당하는 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 비사업용 토지로 보지 아니할 수 있다고 규정하고 있다. 위 규정의 위임에 따라 법인세법 시행령 제92조의11 제1항 제3호, 같은 법 시행규칙 제46조의2 제1항 제10호는 부득이한 사유가 있어 비사업용 토지로 보지 않는 토지의 판정 기준을 정하면서, 법인이 2년 이상 사업에 사용한 토지로서 사업의 일부 또는 전부를 휴업함에 따라 사업에 직접 사용하지 아니하게 된 토지의 경우 휴업일부터 2년에 해당하는 기간 동안은 비사업용 토지로 보지 않는다고 규정한다. 위 규정을 종합하면, 원고의 낙농축산업 휴업일인 2003. XX. XX.부터 2년에 해당하는 기간도 비사업용 토지의 기간기준 적용시 제외되어야 한다.

③ 결국 원고가 이 사건 제1토지를 취득하여 목장을 운영하다가 휴업한 후 2년이 될 때까지의 기간(1974. XX. XX. ~ 2005. XX. XX.)은 이 사건 제1토지를 비사업용 토지로 볼 수 없는 기간인데, 이는 원고가 이 사건 제1토지를 취득한 때부터 양도한 때까지의 기간(1974. XX. XX. ~ 2021. XX. XX.)의 약 65%에 해당한다. 원고가 나머지 기간 이 사건 제1토지를 비사업용 토지로 사용하였다고 가정하더라도, 법인세법령이 정한 비사업용 토지의 기간기준(100분의 40을 초과)을 충족하지 못하였음이 분명하므로, 이 사건 처분 중 이 사건 제1토지에 관한 부분은 위법하다.

나. 이 사건 제2토지가 비사업용 토지에 해당하는지 여부

1) 원고의 주장

원고는 공업단지 조성 및 공급업을 사업목적으로 하는 회사로 2020. XX. XX. 지상에 건축물이 정착되어 있지 않은 이 사건 제2토지를 취득하였고, 그 직후부터 공업용지 조성이라는 사업용으로 사용하기 위하여 이 사건 변경계획에 따라 이 사건 제2토지를 공업용지로 조성하는 공사에 착공하였으므로, 이 사건 제2토지는 법인세법 제55조의2 제3항, 같은 법 시행령 제92조의11 제1항 제3호, 같은 법 시행규칙 제46조의2 제1항 제5호에 따라 취득일로부터 2년간 비사업용 토지로 볼 수 없다(이하 ‘제1주장’이라 한다).

또한 원고는 2020. XX. XX. 이 사건 변경계획에 따라 이 사건 제2토지를 공업용지로 조성하여 공장설립이 가능해졌으므로, 이 사건 제2토지는 법인세법 제55조의2 제2항 제4호 (나)목, 지방세법 제106조 제1항 제3호 (라)목이 정한 재산세 분리과세대상이 되는 토지로서 비사업용 토지에서 제외된다(이하 ‘제2주장’이라 한다).

2) 제1주장에 관한 판단

가) 법인세법 시행규칙 제46조의2 제1항 제5호의 해석

법인세법 제55조의2 제3항은 비사업용 토지에 대한 양도소득에 법인세 중과를 규정한 같은 법 제1항 제3호를 적용할 때 ‘그 밖에 대통령령으로 정하는 부득이한 사유가 있어 비사업용 토지에 해당하는 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 비사업용 토지로 보지 아니할 수 있다’고 규정하고 있다. 그 위임에 따라 같은 법 시행령 제92조의 11 제1항 제3호, 같은 법 시행규칙 제46조의2 제1항 제5호(이하 ‘이 사건 규정’이라 한다)는 ‘지상에 건축물이 정착되어 있지 아니한 토지를 취득하여 사업용으로 사용하기 위하여 건설에 착공한 토지’의 경우 ‘당해 토지의 취득일부터 2년 및 착공일 이후 건설이 진행 중인 기간’ 동안에는 비사업용 토지에 해당하지 아니하는 토지로 보도록 규정한다. 이 사건 규정상 ‘건설에 착공’이란 건축물 신축을 위한 공사를 시작한 것을 의미한다고 보는 것이 타당하다. 그 이유는 아래와 같다.

① 법인세법 제55조의2 제1항 제3호가 비사업용 토지에 대한 양도소득에 법인세를 중과하는 것은 법인이 실수요에 따라 생산적인 용도로 사용하지 않고 재산증식 수단으로 보유하다가 양도하는 토지를 비사업용 토지로 분류하여 법인세를 중과함으로써 토지에 대한 투기수요를 억제하는 데에 입법 목적이 있다(대법원 2012. 10. 25. 선고 2010두17281 판결 참조).

② 이 사건 규정은 법인이 지상에 건축물이 정착되지 않은 토지를 취득하여 사업용으로 사용하기 위하여 건축물 등 사업에 필요한 시설물을 건설하고 이를 사업용으로 사용하다가 양도한 경우에 그 건축물을 사업용으로 실제 사용한 기간뿐 아니라 이 사건 규정이 정한 기간(당해 토지의 취득일부터 2년 및 착공일 이후 건설이 진행 중인 기간)도 건축물을 사업용으로 사용한 기간에 포함시켜 법인세법 시행령 제92조의3이 정한 비사업용 토지의 기간기준에 해당하는지를 판단하도록 한 규정으로 이해된다.

③ 이 사건 규정은 ‘사업용으로 사용하기 위하여 건설에 착공한 토지’를 부득이한 사유가 있어 비사업용 토지로 보지 아니하는 토지 중 하나로 규정하면서, 그 착공일이 불분명한 경우에는 ‘착공신고서 제출일’을 기준으로 한다고 규정하고 있다. 이 때 ‘착공신고’는 건축물의 건축 등에 관하여 허가를 받거나 신고를 한 건축주로 하여금 그 공사계획을 신고하도록 하는 건축법 제21조에 기초한 문언으로 보이고, 임야에 관한 토지형질변경 공사에 관하여 규율하는 국토계획법, 산지관리법 등은 ‘착공신고’에 관하여 어떠한 규정도 두고 있지 않다. 이와 같은 이 사건 규정의 문언에 의하더라도 이 사건 규정상 ‘건설에 착공한 토지’란 건축물의 건설을 전제로 하고 있다고 보는 것이 합리적이다.

④ 원고는 ‘건설’을 ‘건축물의 건설’로 해석하는 것은 문언을 합리적 이유 없이 축소 해석한 것이어서 부당하다고 주장한다. 그러나 이 사건과 같이 법인이 임야 등 통상적으로 사업용으로 사용할 것으로 예상하기 어려운 토지를 취득한 후 형질변경을 위한 관련 인·허가 및 토목공사를 완료하여 제3자에게 양도하게 되면, 위와 같은 부동산개발행위를 통한 양도차익을 누리게 된다. 법인세법 제55조의2 제1항 제3호는 이와 같이 토지를 생산수단으로 사용하지 않는 경우에 대하여 법인세를 중과하기 위한 규정이다. 그런데 위 원칙에 대한 예외를 규정한 이 사건 규정을 원고가 주장하는 바와 같이 부동산 개발업 등을 사업목적으로 하는 법인이 토목공사의 건설을 착공한 경우에 대해서도 적용될 수 있다고 해석한다면, 법인세법 제55조의2 제1항 제3호 규정의 입법취지가 몰각되므로, 원고의 위 주장은 받아들이기 어렵다.

나) 이 사건의 경우

위에서 인정한 사실과 증거, 갑 제15, 20 내지 27, 29호증의 각 기재 또는 영상에 변론 전체의 취지를 더하면, 원고는 이 사건 제2토지에 관하여 부지 평탄화를 위한 흙깎기 등 토목공사를 완료한 후 2021 사업연도 중 제3자에게 그 지목이 임야인 상태에서 이 사건 제2토지를 양도하였고, 그 제3자가 관할관청으로부터 허가를 받아 공장을 신축하고 양수한 토지의 지목을 ‘공장용지’로 변경한 사실이 인정되기는 한다.

그러나 위에서 살펴 본 이 사건 규정의 의미에 의할 때 원고가 이 사건 제2토지에 토목공사 등을 시행한 것은 이 사건 규정이 정한 ‘지상에 건축물이 정착되어 있지 아니한 토지를 취득하여 사업용으로 사용하기 위하여 건설에 착공’한 경우에 해당한다고 볼 수 없으므로, 원고의 제1주장은 이유 없다.

3) 제2주장에 관한 판단

법인세법 제55조의2 제1항 제3호는 비사업용 토지의 양도소득에 대하여 법인세 중과를 규정하면서, 같은 조 제2항 각 호는 비사업용 토지에 해당하는 토지를 농지(제1호), 임야(제2호), 목장용지(제3호), 그 외의 토지(제4호) 등으로 구분하여 열거하고 있음은 위에서 본 바와 같다.

법인세법 제55조의2 제2항 제4호는 ‘농지, 임야 및 목장용지 외의 토지 중에서 다음 각 목을 제외한 토지’를 비사업용 토지로 보면서, (나)목에서 ‘지방세법 제106조 제1항 제3호에 따른 재산세 분리과세대상이 되는 토지 등’을 비사업용 토지에서 제외하고 있는데, 위 (나)목에 해당하여 비사업용 토지에서 제외되기 위해서는 그 토지가 ‘농지, 임야 및 목장용지 외의 토지’임을 전제로 한다.

위 규정 내용에 비추어 살피건대, 이 사건 제2토지의 경우 양도 당시의 지목이 ‘임야’에 해당하는 사실은 위에서 인정한 바와 같으므로, 임야인 이 사건 제2토지에 대해서는 법인세법 제55조의2 제2항 제4호 (나)목, 지방세법 제106조 제1항 제3호, 지방세법 시행령 제102조 제4항이 적용될 수 없음이 분명하다. 원고의 제2주장은 이유 없다.

다. 이 사건 제3토지가 비사업용 토지에 해당하는지 여부

1) 원고의 주장

이 사건 제3토지는 이 사건 도시관리계획에 따라 공원으로 사용될 목적으로 화성시에 무상으로 귀속되었던 토지로 지방세법 시행령 제102조 제5항 제2호 (나)목에 따라 재산세 분리과세대상이 되는 토지에 해당하므로, 법인세법 제55조의2 제2항 제4호 (나)목에 따라 비사업용 토지에 해당하지 않는다(이하 ‘제3주장’이라 한다).

더욱이 원고는 1978.경 농지인 요당리 80-10 토지를 원고 대표이사의 부친인 G명의로 취득하여 2003. XX.경까지 축산낙농업을 영위하는데 사용하였는바, 실질과세의 원칙에 따라 원고가 위 기간 요당리 OO 토지에서 분할된 이 사건 제3토지를 사업용으로 사용하였다고 보아야 한다. 이 사건 제3토지는 법인세법 시행령 제92조의3이 정한 비사업용 토지의 기간기준에 의할 때에도 비사업용 토지에 해당하지 않는다(이하‘제4주장’이라 한다).

2) 제3주장에 대한 판단

법인세법 제55조의2 제1항 제3호는 비사업용 토지 양도소득에 대한 법인세에 관하여 중과 규정을 두고 있고, 같은 조 제2항 제4호는 ‘농지, 임야 및 목장용지 외의 토지’도 원칙적으로 비사업용 토지에 해당하나, 같은 호 (나)목에 지방세법 제106조 제1항 제3호에 따른 재산세 분리과세대상이 되는 토지는 비사업용 토지에서 제외한다는 예외를 두고 있다. 지방세법 제106조 제1항 제3호 (마)목, 구 지방세법 시행령(2020. 5. 26. 대통령령 제30704호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제102조 제5항 제2호 (나)목은 지방자치단체의 지원을 위한 특정목적 사업용 토지로서 개발사업의 시행자가 지방자치단체에 기부채납하기로 한 기반시설용 토지는 재산세 분리과세대상에 해당한다고 규정한다.

위 규정을 기초로 이 사건 제3토지가 재산세 분리과세대상으로서 비사업용 토지에 해당하지 않는지에 관하여 보건대, ① 원고는 이 사건 사업에 따라 요당리 OO 토지 등을 공원으로 조성하였고, 지목을 ‘전’에서 ‘공원’으로 변경한 후 2017. XX. XX. 화성시에게 무상취득을 원인으로 소유권이전등기를 마쳐준 사실, ② 화성시는 이 사건 변경계획으로 인하여 이 사건 제3토지(요당리 OO 토지에서 분할된 427㎡)가 더 이상 도시계획시설(공원)에 해당하지 않게 되자, 2020. XX. XX. 원고에게 증여를 원인으로 소유권이전등기를 마쳐준 사실, ③ 원고는 2021 사업연도에 이 사건 제3토지를 양도한 사실은 위에서 인정한 바와 같고, 위 사실에 의하면 원고가 화성시로부터 이 사건 제3토지를 취득한 2020. XX.경부터는 이 사건 제3토지를 이 사건 변경사업의 시행자인 원고가 지방자치단체에 기부채납하기로 한 기반시설에 해당한다고 볼 수 없으므로, 이 사건 제3토지가 지방세법 제106조 제1항 제3호 (마)목, 구 지방세법 시행령 제102조 제5항 제2호 (나)목에 따라 재산세 분리과세대상에 해당한다고 볼 수 없다. 원고의 제3주장도 이유 없다.

3) 제4주장에 대한 판단

가) 살피건대, 위에서 인정한 사실과 증거에 변론 전체의 취지를 더하면 원고 대표이사의 부친인 G은 1978. XX. XX. 농지인 요당리 OO 전 7㎡에 관하여 소유권이전등기를 마쳤고, 원고는 요당리 OO 토지 등을 2003. XX. XX.까지 축산낙농업에 사용하여 온 것으로 보이기는 한다.

나) 그러나 관계 법령의 문언과 내용 및 위에서 인정한 사실과 증거에 변론 전체의 취지를 더하면 알 수 있는 아래와 같은 사정들에 의하면 원고가 제출한 주장·증거만으로는 이 사건 제3토지가 비사업용 토지에서 제외된다고 인정하기 부족하고, 달리 이를 인정할 증거가 없다. 원고의 제4주장도 이유 없다.

① 토지의 양도소득에 관한 법인세는 그 개념상 ‘법인’이 직접 취득한 토지를 양도하였을 때 발생하는 것이고, 법인세법 시행령 제92조의3 역시 ‘토지의 소유기간’을 기준으로 그 기간기준을 충족하여 비사업용 토지에 해당한다고 볼 수 있는지 여부를 정하고 있다. 따라서 원고가 이 사건 제3토지를 G에게 명의신탁하였다고 주장하는 기간까지 포함하여 비사업용 토지의 기간기준을 충족하는지 여부를 판정하는 것은 조세법령의 문언상 한계를 벗어나 허용될 수 없다.

② 원고는 이 사건 도시관리계획 결정이 이루어진 이후인 2014. XX. XX. G으로부터 요당리 OO 토지 등에 관하여 소유권을 이전받았고, 이 사건 사업의 시행자로서 위 토지 등을 공원으로 조성하여 OO시에게 기부채납하였는데, 위 무상귀속에 관해서는 양도소득이 발생하지 아니하므로 그에 관한 법인세납세의무가 성립하지 않았을 것으로 보인다. 이와 같이 요당리 OO 토지에 관하여 수차례 소유권 변동이 이루어진 사실관계에 비추어 보더라도, 1978. XX.경부터 2021.경까지를 통산하여 비사업용 토지에 해당하는지 여부를 판정해야 한다는 원고의 주장은 실질과세원칙에 비추어 보더라도 받아들이기 어렵다.

③ 이 사건 처분 중 이 사건 제3토지에 관한 부분은 원고가 2020. XX. XX. OO시로부터 이 사건 제3토지를 취득하여 2021. XX. XX. 및 2021. XX. XX. 제3자에게 양도함에 따라 발생한 양도소득에 관한 것이다. 따라서 이 사건 제3토지가 비사업용 토지에 해당하는지 여부는 위 기간(2020. XX. XX.부터 2021. XX. XX.)을 기준으로 판단하여야 하는 데, 이 사건 제3토지는 법인세법 제55조의2 제2항 제4호의 ‘농지, 임야 및 목장용지 외의 토지’로서 비사업용 토지에 해당하는 것으로 보일 뿐이다.

라. 이 사건 제4토지가 비사업용 토지에 해당하는지 여부

1) 원고의 주장

이 사건 제4토지는 공장용지에 접하여 있는 도로로서 불특정다수인이 이용하고 있으므로 법인세법 시행령 제92조의11 제1항 제3호, 같은 법 시행규칙 제46조의2 제1항 제3호에 따라 비사업용 토지에 해당하지 않는다.

2) 구체적 판단

법인세법 시행령 제92조의11 제1항 제3호, 같은 법 시행규칙 제46조의2 제1항 제3호는 ‘사업장의 진입도로로서 불특정다수인이 이용하는 도로’의 경우 도로로 이용되는 기간에는 비사업용 토지로 보지 않는다고 규정한다.

살피건대, 원고의 사업장은 이 사건 제4토지와 떨어진 OO시 양감면 HHHH (요당리)에 소재하여 있음은 위에서 든 증거에 변론 전체의 취지를 더하면 인정되므로, 이 사건 제4토지가 ‘사업장의 진입도로’로서 법인세법 시행령 제92조의11 제1항 제3호, 같은 법 시행규칙 제46조의2 제1항 제3호에 따라 비사업용 토지에 해당하지 않는다고 보기는 어렵다. 원고의 위 주장도 이유 없다.

마. 소결론

위에서 본 증거에 변론 전체의 취지를 더하면 이 사건 처분 중 이 사건 제2, 3, 4토지에 관한 부과 부분으로서 정당세액은 327,XXX,XXX원인 사실이 인정되므로, 이 사건 처분 중 327,XXX,XXX원을 초과하는 부분(이 사건 제1토지 관련 부분)은 위법하여 취소되어야 한다.

4. 결론

원고의 청구는 위 인정범위 내에서 이유 있어 인용하고, 나머지 청구는 이유 없어 기각한다.