주 문 이 건 이의신청은 기각합니다.

이 유

1. 사실관계 및 처분내용

가. 20**.*. **. A(남, 00년생)의 부친이자, B(여, 00년생, A·B을 합쳐 “청구인들”이라 한다)의 배우자인 故C(이하 “피상속인”이라 한다)의 사망으로 상속이 개시되었다.

나. 청구인들은 상속받은 재산 중, ‘경기도 K소재 토지와 건물(이하 “K부동산”이라 한다)’ 및 ‘경기도 L소재 토지와 건물(이하 “L부동산”이라 한다)’과 ㈜M 발행 비상장주식 0,000주, ㈜N 발행 비상장주식 00,000주에 대한 상속재산가액을 산정함에 있어,

K부동산과 L부동산 ㈜M과 ㈜N이 보유한 부동산(이하 관련 부동산 모두를 “쟁점부동산”이라 한다)을 상속세 및 증여세법(이하 “상증세법”이라 한다) 제60조제3항 및 같은법 제61조에 의거 보충적평가방법에 따라 기준시가로 평가하여 상속세 과세가액에 합산 후 20**.**.**. 납부세액을 0,000백만원으로 하여 상속세를 신고·납부하였다.

다. E지방국세청장(이하 “조사청”이라 한다)은 20**.*.**.부터 20**.**.**.까지 피상속인의 상속세를 조사하면서

쟁점부동산을 감정평가 의뢰 및 감정가액에 대해 평가심의위원회에 심의요청하였고, 평가심의위원회 심의 결과 쟁점부동산의 감정가액 평균액(이하 “쟁점감정가액”이라 한다)을 시가로 인정함에 따라, 20**.**.*. 세무조사결과통지 후 G세무서장(이하 “처분청”이라 한다)이 20**.*.*. 청구인들에게 상속세 0,000백만원을 결정·고지(이하, “이 사건 부과처분”이라 한다)하였다.

라. 청구인들은 이에 불복하여 20**.*.**. 이 건 이의신청을 하였다.

2. 청구인들 주장

평가기간 경과 후 사후감정한 쟁점감정가액은 위법하므로 시가로 볼 수 없다.

1) 조세법률주의에 입각하여 과세표준을 결정함에 있어 과세관청과 납세자 사이에 법률에 근거한 정형화된 기준이 적용되어야 하고, 하위 법령의 입법을 통해 해석이 달라질 수 있는 재량의 여지가 허용되어서는 아니되는 바, 상증세법 시행령 제49조 및 이에 근거한 행정기관의 시행지침에 의하여 특정 요건의 부동산에 대한 과세관청의 사후감정이 가능하도록 허용함은 상증세법 제60조제3항 보충적평가방법의 효력을 하위법이 무력화하는 것으로서 위법성을 면하기 어렵다.

2) 상증세법 시행령 제49조는, 소급감정의 부정확성을 이유로 2014.2.21. 개정 시 ‘감정평가서 작성일’이 평가기간 이내에 있어야 하는 것에서 ‘가격산정기준일’과 ‘감정가액평가서 작성일’ 모두 평가기간 이내에 있어야 하는 것으로 요건을 강화하여 납세자의 소급감정을 제한하였다.

3) 그러나, 상증세법 시행령이 평가기간을 지나 법정결정기한까지 사후 감정을 할 수 있도록 하여 과세관청과 납세자에게 모두 동등한 기회를 부여하였다고 하나, 실제로 상속세 신고기한 내 신고를 마친 납세자가 그 후에 감정평가를 하여 수정신고를 할 것으로 기대하기는 어렵고, 설사 추후 감정평가를 하더라도 그대로 인정되는 것이 아니라 과세관청 소속 기관인 평가심의위원회 심의를 거쳐야 하므로 납세자에게는 불이익할 수 밖에 없다.

4) 결과적으로, 평가기간 후 사후감정은 납세자가 활용할 가능성이 없는 기간을 과세관청에 대해서만 추가 감정을 허용함으로써 시가 인정 범위에 관한 법률 적용이 과세관청과 납세자에게 달리 적용되게 되고, 납세자로서는 과세관청의 사후감정을 예측할 수 없어 법적 안정성이 침해되는 문제를 초래하게 된다.

5) 또한, 납세자가 신고기간 내 스스로 감정평가를 하여 신고하는 경우, 감정에 대한 금전적인 비용 및 시간과 노력을 부담하여야 함에도 감정평가비용의 상속공제액은 500만원으로 제한되어 있어, 납세자로 하여금 재정적 부담을 강제하는 규정이다.

6) 아울러, 상증세법 시행령 법문에서 정하는 “매매등 가액”은 시가를 추정하는 방법일 뿐 절대적 시가를 의미하는 것도 아니므로, 상증세법이 보충적평가방법에 따른 평가액을 시가로 인정하는 것도 과세권을 일부 자제하더라도 납세자에게 있을 수 있는 가혹한 과세를 방지하고자 하는 조세정책적 근거를 가지고 있다고도 볼 수 있다.

7) 따라서, 과세관청으로 하여금 재량적으로 사후감정을 할 수 있도록 여지를 허용할 뿐만 아니라 상위법 규정을 무력화하는 위법한 규정인 상증세법 시행령 제49조 단서에 근거한 이 사건 부과처분은 취소되어야 한다.

3. 조사청 의견

쟁점감정가액은 법에 정한 요건을 충족한 쟁점부동산의 시가에 해당한다.

1) 상증세법 제60조는 상속·증여재산에 대해 ‘상속개시일 또는 증여일’(이하 “평가기준일”이라 한다) 현재의 시가에 의해 평가하도록 규정하고 있고, ‘시가’는 평가기준일 현재 불특정 다수인 사이에 자유로이 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립되는 가액으로 정의하고 있으며, ‘시가’에는 ‘수용·공매가격 및 감정가격’ 등 대통령령으로 정하는 가액을 포함하는 것으로 규정하고 있다.

2) 상증세법의 위임에 따라 상증세법 시행령 제49조제1항에서 ‘수용·공매 및 감정가격 등’ 시가로 인정되는 가격은 평가기준일 전후 6개월(증여재산의 경후 전 6개월 후 3개월)(이하 “평가기간”이라 한다)이내의 기간 중 매매·감정·수용·경매 또는 공매(이하 “매매등”이라 한다)가 있는 경우에 그 가액을 말한다고 규정하면서

단서에서, 평가기준일 전 2년 이내의 기간 또는 평가기간 경과 후부터 상속·증여세 결정기한까지 매매등이 있는 경우, 평가기준일부터 가격변동의 특별한 사정이 없다고 인정되는 때에는 평가심의위원회의 심의를 거쳐 시가로 보는 매매등 가액에 포함 시킬 수 있도록 규정하고 있다.

3) 이와 같이 상증세법 제60조제2항에서 시가의 의미와 범위를 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제49조제1항에서 시가로 인정되는 매매등 가액을 구체화하고 있으므로 상속·증여재산의 평가방법은 법률 및 법률의 위임을 받은 시행령을 통해 명확하게 정의되고 있다.

4) 조사청은 상증세법 및 같은법 시행령에 따라 법정 결정기한 내 감정평가를 실시하고 평가심의위원회를 거쳐 시가로 인정받은 감정평가액으로 쟁점부동산을 평가하였으므로 조세법률주의에 위배되지 않는다.

5) 통상적으로, 납세자는 보충적평가방법에 따른 평가액이 실제 부동산 가격에 미치지 못한다는 사실을 인지하고 있고, 상속·증여세가 과세관청의 결정에 의해 확정되는 세목이므로 상증세법에 따라 평가심의위원회를 거친 감정가액으로 과세할 수 있다는 사실은 충분히 예상할 수 있는 문제이므로, 납세자의 예측가능성과 법적안정성을 침해하지 않거나 그 침해 정도가 중요하다고 보기도 어렵다.

6) 따라서, 조세법률이 추구하는 조세정의·공평과세원칙을 바탕으로 한 상속·증여재산 시가 평가 원칙에 따라, 법률이 정한 기준으로 쟁점감정가액을 산정하였으므로 이 사건 부과처분은 정당하다.

4. 심리 및 판단

가. 쟁점

쟁점감정가액은 소급감정가액이므로 쟁점부동산의 시가로 볼 수 없다는 주장의 당부

나. 관련법령

1) 상속세 및 증여세법 제60조【평가의 원칙 등】

① 이 법에 따라 상속세나 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 "평가기준일"이라 한다) 현재의 시가(時價)에 따른다. 이 경우 다음 각 호의 경우에 대해서는 각각 다음 각 호의 구분에 따른 금액을 시가로 본다.

(각호 생략)

② 제1항에 따른 시가는 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용가격ㆍ공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것을 포함한다.

③ 제1항을 적용할 때 시가를 산정하기 어려운 경우에는 해당 재산의 종류, 규모, 거래 상황 등을 고려하여 제61조부터 제65조까지에 규정된 방법으로 평가한 가액을 시가로 본다.

⑤ 제2항에 따른 감정가격을 결정할 때에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 둘 이상의 감정기관(대통령령으로 정하는 금액 이하의 부동산의 경우에는 하나 이상의 감정기관)에 감정을 의뢰하여야 한다.(이하 후문 생략)

2) 상속세 및 증여세법 제61조【부동산 등의 평가】

① 부동산에 대한 평가는 다음 각 호의 어느 하나에서 정하는 방법으로 한다.

1. 토지

「부동산 가격공시에 관한 법률」에 따른 개별공시지가(이하 "개별공시지가"라 한다) (단서 생략)

2. 건물

건물(제3호와 제4호에 해당하는 건물은 제외한다)의 신축가격, 구조, 용도, 위치, 신축연도 등을 고려하여 매년 1회 이상 국세청장이 산정․고시하는 가액

(이하 생략)

3) 상속세 및 증여세법 제67조【상속세 과세표준신고】

① 제3조의2에 따라 상속세 납부의무가 있는 상속인 또는 수유자는 상속개시일이 속하는 달의 말일부터 6개월 이내에 제13조와 제25조제1항에 따른 상속세의 과세가액 및 과세표준을 대통령령으로 정하는 바에 따라 납세지 관할세무서장에게 신고하여야 한다. …(이하 생략)…

4) 상속세 및 증여세법 제76조【결정·경정】

③ 세무서장등은 제1항에 따른 신고를 받은 날부터 대통령령으로 정하는 기간(이하 "법정결정기한"이라 한다) 이내에 과세표준과 세액을 결정하여야 한다. 다만, 상속재산 또는 증여재산의 조사, 가액의 평가 등에 장기간이 걸리는 등 부득이한 사유가 있어 그 기간 이내에 결정할 수 없는 경우에는 그 사유를 상속인ㆍ수유자 또는 수증자에게 알려야 한다.

5) 상속세 및 증여세법 시행령 제49조【평가의 원칙등】

① 법 제60조제2항에서 "수용가격ㆍ공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것"이란 상속개시일 또는 증여일(이하 "평가기준일"이라 한다) 전후 6개월(증여재산의 경우에는 평가기준일 전 6개월부터 평가기준일 후 3개월까지로 한다. 이하 이 항에서 "평가기간"이라 한다)이내의 기간 중 매매ㆍ감정ㆍ수용ㆍ경매(「민사집행법」에 따른 경매를 말한다. 이하 이 항에서 같다) 또는 공매(이하 이 조 및 제49조의2에서 "매매등"이라 한다)가 있는 경우에 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액을 말한다. 다만, 평가기간에 해당하지 않는 기간으로서 평가기준일 전 2년 이내의 기간 중에 매매등이 있거나 평가기간이 경과한 후부터 제78조제1항에 따른 기한까지의 기간 중에 매매등이 있는 경우에도 평가기준일부터 제2항 각 호의 어느 하나에 해당하는 날까지의 기간 중에 주식발행회사의 경영상태, 시간의 경과 및 주위환경의 변화 등을 고려하여 가격변동의 특별한 사정이 없다고 보아 상속세 또는 증여세 납부의무가 있는 자(이하 이 조 및 제54조에서 "납세자"라 한다), 지방국세청장 또는 관할세무서장이 신청하는 때에는 제49조의2제1항에 따른 평가심의위원회의 심의를 거쳐 해당 매매등의 가액을 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액에 포함시킬 수 있다.

1. 해당 재산에 대한 매매사실이 있는 경우에는 그 거래가액. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우는 제외한다.

가. 특수관계인과의 거래 등으로 그 거래가액이 객관적으로 부당하다고 인정되는 경우

(나목 생략)

2. 해당 재산(법 제63조제1항제1호 및 제65조제2항에 따른 재산을 제외한다)에 대하여 둘 이상의 재정경제부령으로 정하는 공신력 있는 감정기관(이하 "감정기관"이라 한다)이 평가한 감정가액이 있는 경우에는 그 감정가액의 평균액. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 것은 제외하며, …(이하 생략)…

6) 상속세 및 증여세법 시행령 제78조【결정·경정】

① 법 제76조제3항의 규정에 의한 법정결정기한은 다음 각호의 1에 의한다.

1. 상속세법 제67조의 규정에 의한 상속세과세표준 신고기한부터 9개월

다. 사실관계

1) 조사청은 피상속인의 재산 중 부동산으로 K부동산과 L부동산 및 비상장주식의 발행법인 ㈜M과 ㈜N이 보유한 부동산에 대해 감정평가를 의뢰한바, 청구인들이 신고한 가액과의 차이는 아래와 같다.

2) 먼저, 조사청은 K부동산 시가 평가를 위해 두 곳의 감정기관에 상속개시일(20**.*.**.)을 가격산정기준일로 감정을 의뢰하였고, 해당 2개의 감정평가액 평균액을 시가로 볼 수 있는지 여부에 대해 E지방국세청 평가심의위원회에 심의 의뢰한 바, 평가심의위원회에서 시가로 볼 수 있는 것으로 판단하였다.

3) 조사청은 L부동산 시가 평가를 위해 두 곳의 감정기관에 상속개시일(20**.*.**.)을 가격산정기준일로 감정평가를 의뢰하였고, 청구인들도 두 곳의 감정기관에 감정평가 의뢰한 바, 조사청 및 청구인들이 E지방국세청 평가심의위원회에 심의 의뢰한 결과에 따라 조사청은 4개의 감정평가액의 평균가액을 시가로 결정하였다.

4) 조사청은 피상속인의 상속재산 중 비상장주식 발행법인인 ㈜M과 ㈜N의 주식 평가금액이 과소신고된 것으로 보아 각 법인이 보유한 부동산에 대해 가격산정기준일을 20**.*.**.로 하여 감정평가를 의뢰하였고, 각각의 부동산에 대한 2개의 감정평가액 평균액을 시가로 볼 수 있는지 여부에 대해 E지방국세청 평가심의위원회에 심의 의뢰한바, 평가심의위원회 심의결과 시가로 인정되었으며 이에 근거하여 주식가액을 결정하였다.

5) 쟁점부동산을 포함한 조사청의 상속세 결정내역은 아래와 같다.

라. 판 단

1) 상속세 및 증여세법 제60조(평가의 원칙 등) 제1항 내지 제3항에 따르면, 상속세나 증여세가 부과되는 재산의 가액은 ‘상속개시일 또는 증여일’(평가기준일) 현재의 시가(時價)에 따르는 것으로, 여기서 시가란 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액으로서 수용가격ㆍ공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것을 포함하며, 이러한 시가를 산정하기 어려운 경우에는 해당 재산의 종류, 규모, 거래 상황 등을 고려하여 제61조부터 제65조까지에 규정된 보충적 평가방법에 따라 평가한 가액을 시가로 본다고 규정하고 있다.

2) 상속세 및 증여세법 시행령 제49조(평가의 원칙 등) 제1항은 ‘같은법 제60조 제2항에서 수용가격‧공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것’에 대해 ‘평가기준일 전후 6개월(증여재산의 경우는 평가기준일 전 6개월 후 3개월)이내의 기간에 매매‧감정‧수용‧경매 또는 공매가 있는 경우에 확인되는 가액’이라고 규정하면서, 단서에서 ‘평가기간에 해당하지 않는 기간으로서 평가기준일 전 2년 이내의 기간 중에 매매 등이 있거나 평가기간이 경과한 후부터 제78조(결정‧경정) 제1항에 따른 기한(상속세 신고기한으로부터 9개월, 증여세 신고기한으로부터 6개월)까지의 기간 중에 매매 등이 있는 경우’에도 가격변동의 특별한 사정이 없다고 보아 납세자, 지방국세청장 또는 관할세무서장이 신청하는 때에는 제49조의2 제1항에 따른 평가심의위원회의 심의를 거쳐 해당 매매 등의 가액을 시가로 인정되는 가액으로 볼 수 있다고 규정하고 있다.

3) 청구인들은 이 사건 조사청의 소급감정은 조세법률주의 및 납세자의 법적 예측 가능성을 침해하는 것으로 쟁점감정가액을 쟁점부동산의 시가로 보는 것은 부당하다고 주장하는 바, 이에 대해 살피건대

① 거래를 통한 교환가격이 없는 경우에는 공신력 있는 감정기관의 감정가격도 ‘시가’로 볼 수 있는 것으로, 그 가액이 소급감정에 의한 것이라 하여도 달라지지 않는 점(대법원 2005.9.30. 선고 2004두2356 판결 등 참조),

② 감정인의 감정결과는 그 감정방법 등이 경험칙에 반하거나 합리성이 없는 등의 현저한 잘못이 없는 한 이를 존중하여야 하는 것으로(대법원 2014.8.20. 선고 2012다69159 판결 등 참조), 감정평가방법 등에 특별히 잘못이 있다거나 위법 사항이 있는 것으로 보이지 않는 점,

③ 조사청은 감정평가의 가격산정기준일을 평가기준일인 상속개시일과 동일한 20**.*.**.로 하여 쟁점감정가액을 산정한 것으로 확인되는바, 이는 상증세법 제60조에서 규정하고 있는 시가주의 원칙에도 부합해 보이는 점(서울행정법원 2024.11.1. 선고 2023구합89279 판결 등 참조),

④ 쟁점감정가액은 평가심의위원회의 심의를 거쳐 시가로 인정된 가액으로 상속세 및 증여세법 제60조 및 같은법 시행령 제49조에 위배되는 것이 없어 보이고, 심리일 현재까지 상속세 및 증여세법 시행령 제49조에 대해 헌법재판소 또는 대법원이 무효로 판단한 사실이 없는바, 해당 규정은 일단 유효한 것으로 조세법률주의를 위반한 규정으로 보기 어려워 보이는 점,

⑤ 상속·증여받은 재산에 대해 시가에 비해 현저히 낮은 공시가격으로 신고한 것을 그대로 인정한다면 시가로 신고한 납세자를 합리적 이유 없이 차별하는 결과를 초래하여 오히려 조세평등주의라는 헌법적 이념에 반하는 것으로 보이는 점 등에 비추어,

4) 처분청이 쟁점감정가액을 쟁점부동산의 시가로 보아 상속세를 결정한 이 사건 부과처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.

5. 결 론

이 건 이의신청은 청구인 주장이 이유 없다고 인정되므로 국세기본법 제65조 제1항 제2호에 따라 주문과 같이 결정한다.