주 문

이 건 과세전적부심사청구는 불채택 결정합니다.

이 유

1. 세무조사결과 통지내용

가. 청구인은 2024.9.1. A(이하 “A”이라 한다)으로부터 ㈜B(이하 “쟁점법인”이라 한다) 비상장주식 79,545주를 증여받고, 2024.11.20. 가업승계 증여재산가액 2,758백만원, 일반 증여재산가액 522백만원으로 하여 증여세를 신고하였다.

나. 청구인은 증여세 신고시 증여재산가액 3,281백만원 중 사업관련 자산가액 비율(84.07%)에 해당하는 2,758백만원을 가업자산 상당액으로 보아 「조세특례제한법」제30조의6【가업의 승계에 대한 증여세 과세특례】(이하 “가업승계 증여세 특례”라 한다)에 따라 증여세 과세가액에서 1,000백만원을 공제하고 10%의 특례세율을 적용하였으며, 나머지 522백만원에 대하여는 기본세율에 따라 세액계산하였다.

다. 조사청은 2025.6.18.~2025.7.31. 청구인에 대한 증여세 세무조사를 실시하여 청구인이 수증한 쟁점법인 주식 79,545주 중 14,545주(이하 “쟁점주식”이라 한다)는 A이 배우자 C(이하 “C”이라 한다)으로부터 2024.9.1. 증여받고(이하 “쟁점증여”라 한다), 같은날 이 주식을 청구인에게 증여한 사실에 대하여

라. 쟁점증여는 「국세기본법」제14조 제3항 “제3자를 통한 간접적인 방법이니 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법으로 이 법 또는 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우”로 보아 쟁점 증여를 부인하고 C이 청구인에게 직접 증여한 것으로 보아 청구인에게 증여세 526,160,830원을 과세하겠다는 세무조사 결과통지를 하였고,

마. 청구인은 이에 불복하여 2025.9.18. 이 건 과세전적부심사청구를 제기하였다.

2. 청구주장

가. 실질과세원칙을 적용하기 위해서는 납세의무자가 선택한 거래의 법적 형식이나 과정이 처음부터 조세회피를 이루기 위한 수단으로 볼 경우 실질 내용에 따라 직접 증여로 본다고 하고 있다.

나. 판례와 예규에서 단기 보유하다 이전된 주식에 대하여도 가업승계(가업상속)가 가능하다는 판례와 예규에 따라 적법하게 신고한 것이다.

3. 조사청 의견

가. 가업승계 증여세 특례는 공동사업을 경영하던 부와 모의 지분 중 하나에 대해서만 적용(서면-2021-법규재산-4361)되는 것으로서 쟁점 증여가 없었다면 청구인은 쟁점 주식 14,545주에 대해서는 가업승계 증여세 특례를 적용받을 수 없었던 상황이다.

나. 청구인은 가업승계 증여세 특례 적용 시 증여자의 주식 보유기간에 대한 기준이 없다는 판례를 제시하였는데, 이는 증여라는 사실이 인정될 경우 그 보유기간은 고려하지 않는다는 것으로,

다. 청구인의 경우 결과적으로 母C의 쟁점 주식을 본인이 수증하였으나 그 증여세를 편법적으로 줄이기 위해 쟁점 증여를 끼워넣은 것으로 확인되는바, 쟁점 증여는 「국세기본법」제14조 실질과세 규정에 따라 부인되어야 하므로 A은 쟁점 주식을 소유한 적이 없는 것으로 보아야 하며, 이에 따라 쟁점 주식은 가업승계 증여세 특례 적용대상 주식으로 볼 수 없는 것이다.

4. 심리 및 판단

가. 쟁점

쟁점증여가 가업승계 증여세 특례를 부당하게 받기 위한 우회증여라고 보아 조특법 제30조의6 가업승계 증여세 과세특례를 부인한 처분의 당부

나. 관련법령

 1) 국세기본법 제14조 【실질과세】

① 과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의(名義)일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다.

② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식과 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다.

  ③ 제3자를 통한 간접적인 방법이나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법으로 이 법 또는 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질 내용에 따라 당사자가 직접 거래를 한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것으로 보아 이 법 또는 세법을 적용한다.

 2) 조세특례제한법 제30조의6 【가업의 승계에 대한 증여세 과세특례】

  ① 18세 이상인 거주자가 60세 이상의 부모로부터「상속세 및 증여세법」 제18조의2제1항에 따른 가업(이 경우 "피상속인"은 "부모"로, "상속인"은 "거주자"로 보며, 이하 이 조 및 제30조의7에서 "가업"이라 한다)의 승계를 목적으로 해당 가업의 주식 또는 출자지분(이하 이 조에서 "주식등"이라 한다)을 증여받고 대통령령으로 정하는 바에 따라 가업을 승계한 경우에는 「상속세 및 증여세법」 제53조, 제53조의2 및 제56조에도 불구하고 그 주식등의 가액 중 대통령령으로 정하는 가업자산상당액에 대한 증여세 과세가액(다음 각 호의 구분에 따른 금액을 한도로 한다)에서 10억원을 공제하고 세율을 100분의 10(과세표준이 120억원을 초과하는 경우 그 초과금액에 대해서는 100분의 20)으로 하여 증여세를 부과한다. 다만, 가업의 승계 후 가업의 승계 당시 「상속세 및 증여세법」 제22조제2항에 따른 최대주주 또는 최대출자자에 해당하는 자(가업의 승계 당시 해당 주식등의 증여자 및 해당 주식등을 증여받은 자는 제외한다)로부터 증여받는 경우에는 그러하지 아니하다.

   1. 부모가 10년 이상 20년 미만 계속하여 경영한 경우: 300억원

   2. 부모가 20년 이상 30년 미만 계속하여 경영한 경우: 400억원

   3. 부모가 30년 이상 계속하여 경영한 경우: 600억원

② 제1항을 적용할 때 주식등을 증여받고 가업을 승계한 거주자가 2인 이상인 경우에는 각 거주자가 증여받은 주식등을 1인이 모두 증여받은 것으로 보아 증여세를 부과한다. 이 경우 각 거주자가 납부하여야 하는 증여세액은 대통령령으로 정하는 방법에 따라 계산한 금액으로 한다.

3) 조세특례제한법 시행령 제27조의6 【가업의 승계에 대한 증여세 과세특례】

  ① 법 제30조의6제1항 각 호 외의 부분 본문에서 "대통령령으로 정하는 바에 따라 가업을 승계한 경우"란 해당 가업의 주식 또는 출자지분(이하 이 조에서 "주식 등"이라 한다)을 증여받은 자(이하 이 조, 제28조 및 제29조에서 "수증자"라 한다) 또는 그 배우자가 「상속세 및 증여세법」 제68조에 따른 증여세 과세표준 신고기한까지 가업에 종사하고 증여일부터 3년 이내에 대표이사에 취임하는 경우를 말한다.

② 법 제30조의6제2항 후단에서 "대통령령으로 정하는 방법에 따라 계산한 금액"이란 다음 각 호의 구분에 따라 계산한 금액을 말한다.

   1. 2인 이상의 거주자가 같은 날에 주식등을 증여받은 경우: 1인이 모두 증여받은 것으로 보아 법 제30조의6에 따라 부과되는 증여세액을 각 거주자가 증여받은 주식등의 가액에 비례하여 안분한 금액

   2. 해당 주식등의 증여일 전에 다른 거주자가 해당 가업의 주식등을 증여받고 법 제30조의6에 따라 증여세를 부과받은 경우: 그 다른 거주자를 해당 주식등의 수증자로 보아 법 제30조의6에 따라 부과되는 증여세액

 4) 상속세 및 증여세법 제18조의2 【가업상속공제】

① 거주자의 사망으로 상속이 개시되는 경우로서 가업[대통령령으로 정하는 중소기업 또는 대통령령으로 정하는 중견기업(상속이 개시되는 소득세 과세기간 또는 법인세 사업연도의 직전 3개 소득세 과세기간 또는 법인세 사업연도의 매출액 평균금액이 5천억원 이상인 기업은 제외한다. 이하 이 조에서 같다)으로서 피상속인이 10년 이상 계속하여 경영한 기업을 말한다. 이하 같다]의 상속(이하 "가업상속"이라 한다)에 해당하는 경우에는 가업상속 재산가액에 상당하는 금액을 상속세 과세가액에서 공제한다. 이 경우 공제하는 금액은 다음 각 호의 구분에 따른 금액을 한도로 한다.

   1. 피상속인이 10년 이상 20년 미만 계속하여 경영한 경우: 300억원

   2. 피상속인이 20년 이상 30년 미만 계속하여 경영한 경우: 400억원

   3. 피상속인이 30년 이상 계속하여 경영한 경우: 600억원

 5) 상속세 및 증여세법 시행령 제15조 【가업상속】

  ① 법 제18조의2제1항 각 호 외의 부분 전단에서 "대통령령으로 정하는 중소기업"이란 상속개시일이 속하는 소득세 과세기간 또는 법인세 사업연도의 직전 소득세 과세기간 또는 법인세 사업연도 말 현재 다음 각 호의 요건을 모두 갖춘 기업(이하 이 조에서 "중소기업"이라 한다)을 말한다.

   1. 별표에 따른 업종을 주된 사업으로 영위할 것

 2. 「조세특례제한법 시행령」 제2조제1항제1호 및 제3호의 요건을 충족할 것

   3. 자산총액이 5천억원 미만일 것

  ③ 법 제18조의2제1항 각 호 외의 부분 전단에 따른 가업상속(이하 "가업상속"이라 한다)은 피상속인 및 상속인이 다음 각 호의 요건을 모두 갖춘 경우에만 적용한다. 이 경우 가업상속이 이루어진 후에 가업상속 당시 최대주주 또는 최대출자자(제19조제2항에 따른 최대주주 또는 최대출자자를 말한다. 이하 "최대주주등"이라 한다)에 해당하는 자(가업상속을 받은 상속인은 제외한다)의 사망으로 상속이 개시되는 경우는 적용하지 아니한다.

   1. 피상속인이 다음 각 목의 요건을 모두 갖춘 경우

    가. 중소기업 또는 중견기업의 최대주주등인 경우로서 피상속인과 그의 특수관계인의 주식등을 합하여 해당 기업의 발행주식총수등의 100분의 40[「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」 제8조의2제2항에 따른 거래소(이하 "거래소"라 한다)에 상장되어 있는 법인이면 100분의 20] 이상을 10년 이상 계속하여 보유할 것

    나. 법 제18조의2제1항 각 호 외의 부분 전단에 따른 가업(이하 "가업"이라 한다)의 영위기간[별표에 따른 업종으로서 「통계법」 제22조에 따라 통계청장이 작성ㆍ고시하는 표준분류(이하 "한국표준산업분류"라 한다)상 동일한 대분류 내의 다른 업종으로 주된 사업을 변경하여 영위한 기간은 합산한다] 중 다음의 어느 하나에 해당하는 기간을 대표이사(개인사업자인 경우 대표자를 말한다. 이하 이 조, 제16조, 제68조 및 제69조의3에서 "대표이사등"이라 한다)로 재직할 것

     1) 100분의 50 이상의 기간

     2) 10년 이상의 기간(상속인이 피상속인의 대표이사등의 직을 승계하여 승계한 날부터 상속개시일까지 계속 재직한 경우로 한정한다)

     3) 상속개시일부터 소급하여 10년 중 5년 이상의 기간

 2. 상속인이 다음 각 목의 요건을 모두 갖춘 경우. 이 경우 상속인의 배우자가 다음 각 목의 요건을 모두 갖춘 경우에는 상속인이 그 요건을 갖춘 것으로 본다.

    가. 상속개시일 현재 18세 이상일 것

 나. 상속개시일 전에 제1호나목에 따른 영위기간 중 2년 이상 직접 가업에 종사(상속개시일 2년 전부터 가업에 종사한 경우로서 상속개시일부터 소급하여 2년에 해당하는 날부터 상속개시일까지의 기간 중 제8항제2호다목에 따른 사유로 가업에 종사하지 못한 기간이 있는 경우에는 그 기간은 가업에 종사한 기간으로 본다)하였을 것. 다만, 피상속인이 65세 이전에 사망하거나 천재지변 및 인재 등 부득이한 사유로 사망한 경우에는 그러하지 아니하다.

    다. 상속세과세표준 신고기한까지 임원으로 취임할 것

    라. 상속세과세표준 신고기한부터 2년 이내에 대표이사등으로 취임할 것

다. 사실관계

 국세통합전산망, 청구인 및 조사청이 제시한 심리자료 등에 따르면 아래와 같은 사실이 나타난다.

 1) 쟁점증여의 비상장주식 재산평가와 쟁점주식 외의 가업승계 증여세 특례에 대하여 조사청과 청구인 간 다툼은 없고, 처분청이 청구인의 증여받은 쟁점법인 주식 중 A이 배우자 C으로부터 쟁점주식 14,545주를 증여 받은 후 같은 날 청구인에게 증여한 것에 대하여 조사청은 실질과세 규정을 적용하여 쟁점증여를 부인하고 C이 청구인에게 직접 증여한 것으로 보아 증여세 부과처분한 것에 대해 다툼이 있다.

2) A은 법인 설립시인 2004년부터 2013년까지 45%의 지분은 보유하였고, 2014년부터 2024년까지 65%의 쟁점법인 주식을 보유하고 있었으며, 배우자 C은 법인설립시인 2004년부터 2023년까지 쟁점법인의 지분 35%를 보유한 것으로 확인된다. 2024.9.1. C은 A에게 14,545주의 쟁점법인 주식을 증여하였으며, 같은날 A은 C에게 증여받은 주식 포함 총 79,545주를 청구인에게 증여하였고, 2024.11.30. C은 A에게 증여하고 남은 20,455주를 청구인에게 양도한 것으로 확인된다.

 3) 2024.9.1. C이 A에게 쟁점주식 증여 후 2024.11.20. 증여세 신고시 제출한 주주명부와 증여계약서는 아래와 같다.

 4) 2024.9.1. A이 청구인에게 쟁점법인주식 79,545주를 증여 후 2024.11.20. 증여세 신고시 제출한 증여계약서는 아래와 같다.

5) 청구인의 증여세 신고서상 과세특례 계산명세 및 신청서

라. 판단

1)「국세기본법」제14조제1항은 “과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의(名義)일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다”고 규정하고, 같은 법 제14조제3항은 “제3자를 통한 간접적인 방법이나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법으로 이 법 또는 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질 내용에 따라 당사자가 직접 거래를 한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것으로 보아 이 법 또는 세법을 적용한다”고 규정한다.

2)「국세기본법」에서 이와 같이 제14조제3항을 둔 취지는 과세대상이 되는 행위 또는 거래를 우회하거나 변형하여 여러 단계의 거래를 거침으로써 부당하게 조세를 감소시키는 조세회피행위에 대처하기 위하여 그와 같은 여러 단계의 거래 형식을 부인하고 실질에 따라 과세대상인 하나의 행위 또는 거래로 보아 과세할 수 있도록 한 것으로(대법원 2017.12.22. 선고 2017두57516 판결 참조),

 3)「국세기본법」제14조제3항을 적용하여 거래 등의 실질에 따라 과세하기 위해서는 납세의무자가 선택한 행위 또는 거래의 형식이나 과정이 처음부터 조세회피의 목적을 이루기 위한 수단에 불과하여 그 실질이 직접 거래를 하거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것과 동일하게 평가될 수 있어야 하며 이는 당사자가 그와 같은 형식을 취한 목적, 제3자를 개입시키거나 단계별 과정을 거친 경위, 그와 같은 방식을 취한 데에 조세부담의 경감 외에 사업상의 필요 등 다른 합리적 이유가 있는지 여부, 각각의 행위 또는 거래 사이의 시간적 간격 및 그와 같은 형식을 취한 데 따른 손실과 위험부담의 가능성 등 제반 사정을 종합하여 판단하여야 한다(대법원 2022.8.25. 선고 2017두41313 판결 참조).

4) 위 관련법리와 앞서 인정한 사실관계에 비추어 이 건을 살펴보건대, 아래과 같은 이유로 쟁점증여를 부인하고 C이 청구인에게 직접 증여한 것으로 본 이 건 조사결과 통지는 타당하다고 판단된다.

  가) 증여자 A은 2024.9.1. 배우자 C에게서 쟁점주식을 증여받고, 같은날 청구인에게 증여한 것으로 C이 직접 청구인에게 증여한 것과 동일하게 평가될 수 있으며, A의 수증 행위를 끼워넣음으로써 결과적으로 배우자 증여세공제를 이용하여 가업승계 증여세 특례를 부당하게 적용받았기에 쟁점증여는 조세회피의 목적을 이루기 위한 수단에 불과하다고 볼 수 있다.

나) ｢국세기본법｣ 제14조제1항에서 규정하는 실질과세의 원칙은 재산 등의 귀속 명의와 달리 실질적으로 귀속되는 자가 따로 있는 경우에는 형식이나 외관을 이유로 그 귀속명의자를 납세의무자로 삼을 것이 아니라 실질적으로 귀속되는 자를 납세의무자로 삼겠다는 것으로 쟁점증여는 외관상 A이 증여받았으나 실제 귀속되는 자는 청구인으로 그 경제적 실질과 법적 형식이 일치하지 않고 가장행위로 볼 사정이 있으므로, ｢국세기본법｣ 제14조제1항의 실질과세원칙을 적용하여 쟁점증여를 부인할 수 있다고 보인다.

5) 따라서 실질과세 원칙을 근거로 쟁점증여를 부인하고 쟁점주식을 C이 청구인에게 직접 증여한 것으로 본 세무조사 결과통지는 잘못이 없는 것으로 판단된다.

5. 결론

이 건 과세전적부심사청구는 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조의15 제5항 제1호(불채택)의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.