1. 사실관계 및 처분내용

가. 사실관계

1) 청구인은 (주)○○(이하 “청구외법인”이라 한다)의 개업일(2019. 12. 1.)～현재 동 법인의 대표이사¹⁾로 재직하였고, 동 법인은 경상남도 창원시에서 정보통신업 및 노무사업을 영위하고 있는 법인사업자이다.

2) 청구외법인은 2020년 제1기～2022년 제2기 부가가치세 과세기간에 아래 <표1>과 같이 ○○컴퍼니 외 3개 업체로부터 공급가액 총 ***원의 세금계산서(이하 “쟁점외매입세금계산서”라 한다)를 수취하였다.

3) 공인노무사가 아닌 청구인은 청구외법인의 노무사업 매출과 관련하여 공인노무사법위반으로 2025. 1. 17. 위법소득 842,821,140원(이하 “쟁점추징금”이라 한다)의 추징 선고(확정 2025. 2. 7.)를 받고, 2025. 7. 30. 이를 납부하였다.

나. 처분내용

1) 창원세무서장은 쟁점외매입세금계산서를 실물 거래가 없는 사실과 다른 세금계산서로 보아 손금불산입하여 2024. 10. 29. 청구외법인에 2020～2022년 사업연도 법인세 총 ***원을 경정 고지하면서, 아래 <표2>와 같이 ***원을 귀속자가 분명한 청구인의 상여(이하 “쟁점상여”라 한다)로 소득처분하였다.

2) 서부산세무서장(이하 “처분청”이라 한다)은 청구외법인 및 청구인이 쟁점상여에 대한 종합소득세를 수정신고하지 않자, 2025. 11. 28. 아래 <표3>과 같이 청구인에게 2020～2022년 과세연도 종합소득세 총 ***원을 경정 고지하였다.

3) 청구법인은 2025. 12. 1. 위 납부고지서를 전자우편으로 수령하고, 이에 불복하여 2026. 2. 23. 이 건 이의신청을 하였다.

2. 청구인 주장

가. (주위적, 쟁점상여 전액 취소) 쟁점상여는 청구인에게 실질적으로 귀속되지 않았으므로 청구인의 소득이 아니다.

1) 법원은 ‘소득은 형식적 귀속만으로 부족하고 현실적으로 실현되었거나 실현 가능성이 높은 상태에 이르러야 한다.’라고 판시하고 있다. 동 법리에 따르면 대표자에 대한 인정상여는 자금이 법인 외부로 이동하였다는 사실만으로 성립하지 않고 해당 금원이 대표자에게 실질적으로 귀속되어 지배ㆍ처분ㆍ향유가 가능한 상태에 있어야 대표자의 소득으로 볼 것이다.

2) 청구인은 청구외법인의 위법소득과 관련하여 공인노무사법 위반으로 쟁점추징금의 추징 선고를 받았고, 쟁점상여는 청구외법인의 위법소득이 쟁점외매입세금계산서(가공경비) 손금산입을 통해 사외유출되어 청구인의 상여로 소득처분된 것으로 그 재원^*은 청구외법인의 위법소득인 쟁점추징금과 동일하다.

   *자금흐름:청구외법인(위법소득)→○○컴퍼니 외 3개 업체(쟁점외매입세금계산서 대금)→청구인→쟁점추징금 납부

3) 재원이 청구외법인의 위법소득인 쟁점상여에 해당하는 금원을 포함한 청구인의 모든 자산은, 청구인이 공인노무사법 위반에 대한 형사재판을 받으면서 검찰의 추징보전 조치로 동결되었고 이로 인해 청구인은 동 자산에 대한 법률상 지배권을 상실하였다. 즉 쟁점상여에 해당하는 금원은 청구인이 이를 사용하거나 청구외법인에 환입할 법적 권한이 차단되었으므로 청구인에게 실질적으로 귀속된 소득으로 볼 수 없어 소득세 과세대상이 아니다.

다. (예비적) 쟁점상여 중에서 쟁점추징금 납부액만큼은 위법소득의 환수(경제적 이익의 상실)로 보아 청구인의 소득에서 제외되어야 한다.

1) 주위적 청구에서 살펴본 바와 같이, 쟁점상여와 쟁점추징금의 재원은 청구외법인의 위법소득으로 동일하다. 그리고 쟁점추징금은 청구외법인의 위법소득을 환수한 것으로 청구외법인의 매출로 보지 않는다. 따라서 쟁점상여 중에서 쟁점추징금 납부액만큼은 위법소득의 환수로 보아야 한다.

2) 창원세무서장은 ‘청구인의 쟁점추징금 납부로 인한 청구외법인의 매출 감액 경정청구’를 수용하여 청구외법인의 매출에서 쟁점추징금을 차감하는 경정 처분을 하였으나, 처분청은 재원이 청구외법인의 위법소득인 쟁점추징금과 동일한 쟁점상여에 대해 소득세를 부과 처분하였다. 이는 ‘동일한 사실관계에 대해 법인과 개인을 다르게 취급할 수 없다(조세심판원 2018광5084).’라는 법리에 반한다.

3) 재원이 청구외법인의 위법소득인 쟁점추징금과 동일한 쟁점상여 중 일부는 청구인의 쟁점추징금 납부로 인해 국가에 최종 귀속되었다. 이로 인해 청구인은 쟁점상여 중에서 쟁점추징금 납부액만큼 경제적 이익을 상실하였다.

3. 처분청 의견

가. (주위적ㆍ예비적) 쟁점상여는 사외유출된 시점에 상여로 의제되는 것이고 쟁점추징금의 납부는 이미 납세의무가 성립한 쟁점상여에 영향을 미치지 않는다. 따라서 처분청이 쟁점상여를 청구인의 소득으로 보아 청구인에게 종합소득세를 부과한 처분은 정당하다.

나. 쟁점추징금 납부는 공인노무사법 위반(청구외법인의 위법매출)에 따라 발생한 것이고 쟁점상여는 허위 경비 계상(실물 거래가 없는 쟁점외매입세금계산서)을 통한 법인자금 유출에 따라 발생한 것으로, 전자와 후자는 서로 관련성이 없는 개별 사건이다. 즉 쟁점추징금 납부는 청구인의 청구외법인 자금유출에 대한 상여처분에 영향을 미치지 않는다.

다. 청구인이 제시한 조세심판원 결정례(2017서2498, 2018. 5. 3.)는 사외유출된 매출누락액을 익금산입하여 상여로 소득처분하였으나, 추징금 납부로 위법소득에 내재되어 있던 경제적 이익이 상실된 매출누락액을 매출에서 제외한 사건이고, 이 건은 실물 거래가 없는 쟁점외매입세금계산서에 따른 상여 소득처분이다. 즉 청구인이 제사한 결정례는 이 건에 적용될 수 없다.

라. (소득처분 법리) 대표자의 법인자금 유용행위는 특별한 사정이 없다면 회수를 전제로 이루어진 것이 아니므로 그 지출 자체로 그 시점에서 사외유출에 해당하고(대법원 2009두2887, 2012. 5. 9.), 사외유출되어 해당 법인의 대표자 등에게 귀속된 금액은「법인세법 시행령」제106조 제1항 제1호에 따라 소득처분을 하는 것이 원칙이지만, 같은 시행령 같은 조 제4항 본문 규정과 같이 법인의 자발적 노력으로 사외유출된 자금이 회수되면 사내유보로 소득처분하고, 법인이 사외유출된 자금을 회수하더라도 자발적 노력에 의한 것이 아닌 경우에는 다시 원칙으로 돌아가「법인세법 시행령」제106조 제1항 제1호에 따라 소득처분하는 것(대법원 2009두9037, 2011. 11. 10.)이다.

마. 쟁점상여와 쟁점추징금의 재원이 청구외법인의 위법소득으로 같고 사외유출된 쟁점상여가 회수되어 이를 재원으로 하여 쟁점추징금이 납부되었다고 하더라도 이미 성립된 납세의무에는 영향을 미치지 않는 것이고, 쟁점상여를 재원으로 한 쟁점추징금 납부는 청구외법인의 자발적 노력에 의한 자금의 회수가 아니므로 쟁점상여는 소득처분의 원칙(「법인세법 시행령」제106조 제1항 제1호)에 따라 상여로 소득처분된 것이다.

4. 심리 및 판단

가. 쟁점

 ①(주위적) 쟁점상여가 청구인에게 실질적으로 귀속되지 않은 소득이므로 종합소득세 과세대상이 아니라는 청구주장의 당부

 ②(예비적) 쟁점상여와 쟁점추징금의 재원은 청구외법인의 위법소득으로 동일하므로 쟁점인정상에 중에서 쟁점추징금 납부액만큼을 과세대상이 아닌 위법소득의 환수(경제적 이익의 상실)로 보아 종합소득세 과세대상에서 제외되어야 한다는 청구주장의 당부

나. 관련 법령

○ 소득세법 제20조【근로소득】

   ① 근로소득은 해당 과세기간에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다.

      1.～2. (생략)

      3.「법인세법」에 따라 상여로 처분된 금액

      4.～6. (생략)

   ②～③ (생략)

○ 법인세법 제67조【소득처분】

   다음 각 호의 법인세 과세표준의 신고ㆍ결정 또는 경정이 있는 때 익금에 산입하거나 손금에 산입하지 아니한 금액은 그 귀속자 등에게 상여(賞與)ㆍ배당ㆍ기타사외유출(其他社外流出)ㆍ사내유보(社內留保) 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 처분한다.

   1.～3. (생략)

○ 법인세법 시행령 제106조【소득처분】

   ① 법 제67조에 따라 익금에 산입한 금액은 다음 각 호의 구분에 따라 처분한다. 비영리내국법인과 비영리외국법인에 대해서도 또한 같다.

      1. 익금에 산입한 금액(법 제27조의2제2항에 따라 손금에 산입하지 아니한 금액을 포함한다)이 사외에 유출된 것이 분명한 경우에는 그 귀속자에 따라 다음 각 목에 따라 배당, 이익처분에 의한 상여, 기타소득, 기타 사외유출로 할 것. 다만, 귀속이 불분명한 경우에는 대표자(소액주주등이 아닌 주주등인 임원 및 그와 제43조제8항에 따른 특수관계에 있는 자가 소유하는 주식등을 합하여 해당 법인의 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 30 이상을 소유하고 있는 경우의 그 임원이 법인의 경영을 사실상 지배하고 있는 경우에는 그 자를 대표자로 하고, 대표자가 2명 이상인 경우에는 사실상의 대표자로 한다. 이하 이 조에서 같다)에게 귀속된 것으로 본다.

          가. (생략)

          나. 귀속자가 임원 또는 직원인 경우에는 그 귀속자에 대한 상여

          다.～라. (생략)

      2.～3. (생략)

   ②～③ (생략)

   ④ 내국법인이「국세기본법」제45조의 수정신고기한 내에 매출누락, 가공경비 등 부당하게 사외유출된 금액을 회수하고 세무조정으로 익금에 산입하여 신고하는 경우의 소득처분은 사내유보로 한다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당되는 경우로서 경정이 있을 것을 미리 알고 사외유출된 금액을 익금산입하는 경우에는 그러하지 아니하다.

      1.～6. (생략)

다. 사실관계

1) 국세통합전산망에 의해 청구외법인의 사업이력에 대하여 살펴본다.

  가) 청구외법인은 개업일(2019. 12. 1.)～2020. 7. 14. 청구인을 단독 대표이사, 2020. 7. 15.～2024. 1. 17. 청구인과 공인노무사 이○○과 공동 대표이사, 2024. 1. 18.～현재까지 청구인을 단독 대표이사 등으로 두었던 것이 확인되고, 청구외법인의 사업이력은 아래 <표4>와 같다.

  나) 청구외법인의 업종은 등기사항증명서에 의하면 노무사업이 등기되어 있지 않은 것이 확인되나, 피의자심문조서²⁾에 의하면 청구인은 ‘청구외법인이 노무서비스(지원금 신청 대행 서비스)를 제공하였다.’고 진술한 것이 확인되며 그 내용은 아래 <표5>와 같다.

2) 판결문(수원지방법원 2023노2243, 2025. 1. 17.)에 의하면, 청구인은 청구외법인의 2022년 노무사업 매출과 관련하여 노무사법 위반으로 위법소득 842,821,140원(쟁점추징금)의 추징 선고를 받은 것(확정 2025. 2. 7.)이 확인되고, 벌과금납부증명서(수원지방검찰청 안양지청)에 의하면 청구인은 2025. 7. 30. 동 추징금을 완납한 것이 확인되며 그 내용은 아래 <표6-1> 및 <표6-2>와 같다.

3) 국세통합전산망에 의해 청구외법인의 2020～2022년 사업연도 법인세 신고ㆍ(재)경정 내용을 살펴보면 그 내용은 아래 <표7>과 같이 확인된다.

  가) 국세통합전산망 및 조사종결보고서에 의하면, 창원세무서장은 쟁점외매입세금계산서를 실물 거래가 없는 사실과 다른 세금계산서로 보아 2020～2022년 사업연도 법인세 760,735,570원을 경정 고지하면서, 쟁점외매입세금계산서 공급가액 중 2,000,816,050원을 위 <표7>과 같이(하단 표에서 음영부분) 청구인의 2020～2022년 상여로 소득처분한 것이 확인되며 쟁점외매입세금계산서 내역은 아래 <표8>과 같다.

  나) 조사종결보고서에 의하면 쟁점외매입세금계산서와 관련한 자금흐름은 ‘청구외법인→○○컴퍼니 외 3개 업체의 대표자(일부 청구인)→청구인’으로 확인되고, 청구인은 쟁점추징금 납부에 대한 금융자료를 제출하지 않았다.

  다) 청구인은 쟁점추징금을 ‘위법소득에 대한 추징금 납부로 그 소득에 대한 경제적 이익이 상실’되었으므로 법인세 과세대상 매출에서 차감하여 줄 것을 2025. 10. 23. 경정청구하였고, 창원세무서장은 이를 수용하여 2025. 10. 30. 청구외법인에 2022년 사업연도 법인세 ***원을 환급 경정한 것이 확인된다.

  라) 청구인이 경정청구 당시 제출한 청구외법인의 위법소득 내역은 아래 <표9>와 같이 노무법인 A사(3**-8*-***27)에 대한 2022년 매출 ***원(공급가액)이고, 국세통합전산망에 의하면 청구외법인은 2022년 제1기～제2기 부가가치세 과세기간에 노무법인 A사에 ***원(공급가액)의 세금계산서를 발행하고 이를 2022년 사업연도 법인세 매출^*로 신고한 것이 확인된다.

    *청구외법인이 신고한 2022년 사업연도 법인세 총 수입금액은 ***원이다.

4) 국세통합전산망에 의해 쟁점상여에 대한 관련 제세의 신고ㆍ경정 내용을 살펴보면, 처분청은 청구법인과 청구인이 쟁점상여에 대한 원천세ㆍ종합소득세를 수정신고하지 않자, 2025. 11. 28. 청구인에게 2020～2022년 과세연도 종합소득세 총 ***원을 경정고지한 것이 확인되며 그 내용은 아래 <표10>과 같다.

라. 판단

【주위적】

청구인은 쟁점상여 금원이 청구인에게 실질적으로 귀속되지 않은 소득이므로 과세대상에서 제외되어야 한다고 주장하므로 이에 대하여 살펴본다.

「법인세법 시행령」제67조 제1항 제1호는 익금에 산입한 금액이 사외에 유출된 것이 분명하고 그 귀속자가 임원 또는 직원인 경우에는 그 귀속자에 대한 상여로 소득처분하도록 규정하고 있고,「소득세법」제20조 제1항 제3호는 위와 같이 상여로 처분된 금액을 근로소득으로 보도록 규정하고 있다.

  과세소득은 경제적 측면에서 보아 현실로 이득을 지배․관리하면서 이를 향수하고 있어 담세력이 있다고 판단되면 족하고 그 소득을 얻게 된 원인관계에 대한 법률적 평가가 반드시 적법․유효하여야 하는 것은 아니라고 할 것(대법원 81누136, 1983. 10. 25.)이고, 소득처분은 해당 자산이 사외에 유출된 경우에는 귀속자에 따라 상여 등으로, 해당 자산이 사내에 남아 있으면 사내유보로 하게 되는데, 이러한 사외유출과 사내유보는 궁극적으로 법인 외의 자에게 소득이 귀속되었는지 여부에 따라 가려진다. 이와 같이 소득이 귀속되었다고 함은 경제적 측면에서 보아 현실로 이득을 지배․관리하면서 이를 향수하는 것을 의미한다고 할 것(서울중앙지방법원 2018가합4210, 2018. 12. 7.).이다. 또한 소득이 사기 등 범행의 일환으로 지급되었다 하더라도 그 귀속자가 이를 현실적으로 지배ㆍ관리하면서 향수한 이상 이는 담세력이 있는 것으로서 이미 실현된 소득이라고 인정하기에 충분하다고 할 것(서울행정법원 2023구합87273, 2024. 11. 15. 같은 취지)이다.

이 건의 경우, 조사종결보고서에 의하면 쟁점상여는 실물거래가 없는 쟁점외매입세금계산서의 손금산입으로 사외유출된 청구외법인의 자금이 최종적으로 청구인에게 귀속(계좌이체)되어 청구인의 상여로 소득처분된 것이 확인되는 점, 청구인이 쟁점상여가 본인에게 실질적으로 귀속되지 않았다고 주장하는 형사재판 과정에서 발생한 검찰의 추징보전 조치는 형사재판의 결과에 따라 그 실효성이 가변적인 것으로 ‘경제적 이득을 지배․관리하면서 이를 향수하였음’(담세력 있음)을 판단함에 있어 고려의 대상이 아닌 것으로 보이는 점, 법인세법에 의한 소득처분은 경제적 측면에서 보아 현실로 이득을 지배․관리하면서 이를 향수하는 것을 의미한다고 볼 것인 점 등을 고려하면 쟁점상여의 금원이 청구인에게 실질적으로 귀속되지 않았다는 청구주장은 이유가 없어 보인다.

따라서 처분청이 쟁점상여를 청구인의 소득으로 보아 청구인에게 종합소득세를 부과한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.

【예비적】

  청구인은 쟁점상여와 쟁점추징금의 재원이 같고 청구인이 쟁점추징금을 납부하였으므로 쟁점상여 중에서 쟁점추징금 납부액만큼을 위법소득의 환수(경제적 이익의 상실)로 보아 과세대상에서 제외되어야 한다고 주장하므로 이에 대하여 살펴본다.

「법인세법 시행령」제67조 제1항 제1호는 익금에 산입한 금액이 사외에 유출된 것이 분명하고 그 귀속자가 임원 또는 직원인 경우에는 그 귀속자에 대한 상여로 소득처분하도록 규정하고 있고,「소득세법」제20조 제1항 제3호는 위와 같이 상여로 처분된 금액을 근로소득으로 보도록 규정하고 있다.

위법소득의 지배․관리라는 과세요건이 충족됨으로써 일단 납세의무가 성립하였다 하더라도 그 후 몰수나 추징과 같은 위법소득에 내재되어 있던 경제적 이익의 상실 가능성이 현실화되는 후발적 사유가 발생하여 소득이 실현되지 아니하는 것으로 확정됨으로써 당초 성립하였던 납세의무가 그 전제를 잃게 되었다면, 특별한 사정이 없는 한 납세자는 국세기본법 제45조의2 제2항 등이 규정한 후발적 경정청구를 하여 그 납세의무의 부담에서 벗어날 수 있다고 볼 것(대법원 2014두5514, 2015. 7. 16.)이나, 법인의 자금이 유출되어 그 귀속자에게 상여로 처분된 소득금액에 상당하는 자금이 ｢부패방지몰수법｣에 따라 추징되어 환수되더라도, 그 상여처분에 따라 이미 귀속자에 대하여 성립한 소득세 납세의무에는 영향이 없는 것(국세청 기준-2020-법령해석소득-0293, 2020. 12. 10.)이며, 해당 법인이 사외유출된 금액을 회수하더라도 그것이 해당 법인의 자발적인 노력에 의한 것이 아닌 경우에는 소득처분의 원칙을 규정한「법인세법 시행령」106조 제1항의 본문 규정에 따라 소득처분을 하여야 하고, 이러한 소득처분에 의한 소득세 과세가「소득세법」을 위반하여 소득의 귀속이 없음에도 과세하는 것이라고 볼 수 없다(대법원 2016두40573, 2016. 9. 23.).

이 건의 경우, 조사종결보고서에 의하면 주위적 청구에서 살펴본 바와 같이 쟁점상여는 청구외법인의 위법매출과 별개 사건인 실물거래가 없는 쟁점외매입세금계산서의 손금산입으로 사외유출된 청구외법인의 자금이 최종적으로 청구인에게 귀속(계좌이체)되어 청구인의 상여로 소득처분된 것이 확인되는 점, 쟁점추징금 납부는 추징판결이 확정된 이후 납부된 것으로 자발적 노력에 의한 것으로 볼 수 없는 점 등을 고려하면 쟁점상여 중에서 쟁점추징금 납부액만큼은 과세대상 소득에서 제외되어야 한다는 청구주장은 이유가 없어 보인다.

따라서 처분청이 쟁점상여를 청구인의 소득으로 보아 청구인에게 종합소득세를 부과한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.

5. 결론

이 건 이의신청은 청구주장을 받아들일 수 없으므로「국세기본법」제66조 제6항 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 따라 주문과 같이 결정한다.

2) 동 피의자심문조서는 쟁점외매입세금계산서와 관련하여 청구인이 청구외법인의 대표이사로서 조세범처벌범 위반죄로 검찰 조사(2024. 4. 4., 부산지방검찰청)를 받을 당시 작성된 조서이고, 동 조사 당시 청구인은 공인노무사법 위반죄로 재판(수원지방법원 2023노2243)을 받고 있었다.