주 문
1. 주위적 쟁점에 대하여
이 건 이의신청은 「기각」합니다.
2. 예비적 쟁점에 대하여
이 건 이의신청은 「기각」합니다.
이 유
1. 사실관계 및 처분내용
가. 2024.8.30. 피상속인 최만군이 사망함에 따라, 피상속인의 배우자인 A(이하 “청구인”이라 한다)과 자녀 최해연외 3은 수원시 영통구 B 외 토지와 건물(이하 “쟁점부동산”이라 한다)을 상속받고,
2025.2.27. 쟁점부동산의 가액을 「상속세 및 증여세법」(이하 ‘상증법’이라 한다) 제60조 제3항 및 제61조에 따른 보충적 평가방법에 따라 1,973,917,399원으로 평가하여 상속세를 신고·납부하였다.
나. 중부지방국세청장(이하 “조사청”이라 한다)은 2025.7.4.부터 2026.1.14.까지 피상속인에 대한 상속세 조사를 실시하였고, 그 과정에서 상속재산 중 쟁점부동산을 감정평가 대상으로 선정하였다.
1) 조사청과 청구인은 쟁점부동산의 시가 평가를 위하여 각각 두 곳의 감정기관에 상속개시일인 2024.8.30.을 가격산정기준일로 하여 감정을 의뢰하였고 다음과 같이 감정가액을 회신받았다.
2) 조사청은 위와 같이 시가로 인정된 감정가 평균액인 3,677,976,700원(이하 “쟁점감정가액”이라 함)을 쟁점부동산의 상속개시일 현재 시가로 평가하고, 기타 적출금액을 근거로 상속세를 결정하여 동수원세무서(이하 “처분청”이라 한다)에 통보하였고, 처분청은 상속세 754백만원을 결정·고지하였다.
다. 청구인은 이에 불복하여 2026.5.5. 이의신청을 제기하였다.
2. 청구주장
가. 처분개요 및 사실관계
1) 청구인은 2024.8.30. 피상속인에게 쟁점부동산을 상속받고, 상증법 제60조 제1항에 따른 시가를 산정하기 어려워 동법 제3항에 따라 보충적평가방법을 적용, 1,973,917,399원으로 평가하여 2025.2.27. 상속세를 신고하였다.
2) 중부지방국세청장(이하 ‘조사청’이라 한다)은 상속세 결정을 위하여 2025.6.2. 청구인에게 조사사전통지를 하였으며, 상증령 제49조제1항 단서규정(이하 ‘쟁점시행령’이라 한다)을 근거로 쟁점 상속재산에 대하여 감정평가를 실시하겠다고 통보하였고, 청구인과 조사청은 상속개시일을 가격산정기준일로 하여 각각 감정평가를 실시하였다.
3) 청구인은 2025.9.15. 청구인이 제시한 감정가액에 대하여 시가인정 심의요청을 하였으나 중부지방국세청장은 “납세자 감정평균액이 과세관청 감정평균액의 80% 미만”이라는 사유로 보완요구를 하였고, 평가심의위원회는 결과적으로 청구인 측에서 제시한 감정가액은 배척하고 조사청에서 제시한 감정가액만을 시가로 인정하여 2026.2.9. 상속세 754백만원을 결정·고지하였다.
나. 청구주장
1) 상증법 제60조 제1항에 따른 시가를 산정하기가 어려워 같은 법 제60조 제3항에 따라 보충적 평가방법으로 정당하게 신고한 쟁점부동산에 대하여 하위 규정인 쟁점시행령을 근거로 소급 감정한 가액을 시가로 인정하는 것은 법률우위의 원칙에 위반하여 무효이다.
가) 조세법률관계는 국가와 납세의무자가 채권자․채무자로서 대립하는 공법상채권․채무관계에 해당하고, 조세채무는 법률규정에 의하여 바로 성립하기 때문에 조세채무에 관한 행정작용은 신고납세방식인지, 부과과세방식인지와 관계없이 법률에 기속된다. 따라서 과세표준을 결정하면서 과세관청과 납세자 사이에는 법률에 근거한 고정된 기준이 적용되어야 하고 하위법령의 입법을 통해 과세관청과 납세자 사이에 다른 기준이 적용될 수 있는 재량의 여지를 마련하는 것은 허용되지 않는다.
나) 실제로 헌법 제59조에서는 “조세의 종목과 세율은 법률로써 정한다”라고 규정하여 조세법률주의를 천명하고 있으며, 헌법재판소는 조세법률주의에 관하여 “조세법률주의의 이념은 과세요건을 법률로 규정하여 국민의 재산권을 보장하고, 과세요건을 명확하게 규정하여 국민생활의 법적 안정성과 예측가능성을 보장하기 위한 것이며, 그 핵심적 내용은 과세요건 법정주의와 과세요건 명확주의이다”라고 판시(헌법재판소 93헌바9, 1994.06.30.)한 바 있다.
다) 그리고 행정의 원칙과 기본사항을 규정하여 행정의 민주성과 적법성을 확보하고 적정성과 효율성을 향상시킴으로써 국민의 권익 보호에 이바지함을 목적으로 하여 2021.3.23. 제정된 행정기본법 제8조 【법치행정의 원칙】에서도 “행정작용은 법률에 위반되어서는 아니되며, 국민에게 의무를 부과하는 경우에는 법률에 근거하여야 한다”라고 명시함으로써 법률우위의 원칙을 규정하고 있다. 따라서 조세행정을 집행함에 있어서 법률은 시행령보다 항상 우위에 있으므로 하위 시행령의 개정을 통해 상위법을 무력화하는 것은 법체계에 위반되는 것으로 무효이다.
라) 청구인은 상속개시일 전후하여 거래가액이나 감정가액을 찾아볼 수 없어서 상증법 제60조 제3항에 따라 보충적 평가방법을 기준에 따라 신고할 수 밖에 없는 상황이었는데, 제60조의 하위 규정인 쟁점시행령을 적용하여 소급 감정한 가액을 시가로 인정하고 이에 따른 과세를 허용한다면, 과세관청이 쟁점시행령의 적용을 포기하지 아니하는 한 현실적으로 상증법 제60조 제3항에서 정한 ‘시가를 산정하기 어려운 경우’를 상정하기 어렵다.
마) 그리고 시가를 산정하기 어려운 경우에 상증법 제61조에 따른 보충적 평가방법을 적용하도록 규정한 상증법 제60조 제3항보다 하위에 있는 쟁점 시행령을 우선 적용하도록 하는 것은 법체계를 위반하는 것이다(서울행정법원 2021구합85600, 선고일 2025.12.15., 국패, 진행중)
바) 따라서 청구인이 상증세법 제60조 제1항과 제2항에 따른 시가를 산정하기 어려워서 같은 법 제3항에 따라 쟁점 상속재산을 평가하여 신고한 것은 적법하며, 소급감정에 의한 추가 과세가 가능하도록 규정한 쟁점시행령은 상증법 제60조의 하위 규정으로서 상위법에 따라 적법하게 신고한 가액을 하위 규정인 쟁점 시행령을 근거로 부인하는 것은 조세법률주의 및 법률우위의 원칙을 위반하여 무효이므로 쟁점부동산의 평가액을 증액 결정하여 상속세를 추가 과세한 처분은 취소되어야 한다.
2) 청구인이 제시한 감정기관에서 고의 또는 중대한 과실로 부실감정을 하였는지 또는 조사청이 제시한 감정가액이 청구인이 제시한 감정가액보다 시가로서 객관성과 공정성이 우위에 있다는 점에 대하여 입증된 사실이 없으며, 청구인이 제시한 감정기관이 시가불인정 감정기관으로 지정된 바 없으므로 청구인이 제시한 감정가액과 조사청이 제시한 감정가액의 평균액으로 쟁점 상속재산의 평가액을 경정하여야 한다.
가) 상증법 제60조 제5항에서는 ‘관할 세무서장 또는 지방국세청장은 감정기관이 평가한 감정가액과 다른 감정기관이 평가한 감정가액의 100분의 80에 미달하는 등 대통령령으로 정한 사유가 있는 경우에는 시가불인정 감정기관으로 지정할 수 있으며, 시가불인정 감정기관으로 지정된 기간 동안 해당 시가불인정 감정기관이 평가하는 감정가액은 시가로 보지 아니한다’라고 규정하고 있다.
나) 그리고 상증령 제49조 제7항에서 ‘법 제60조 제5항 후단에서 “대통령령으로 정하는 사유”란 납세자가 제시한 감정기관의 감정가액이 세무서장 등이 다른 감정기관에 의뢰하여 평가한 감정가액의 100분의 80에 미달하는 경우를 말한다.’라고 규정하고 있다.
다) 조사청에서는 2025.10.10. 상증령 제49조 제7항을 근거로 청구인에게‘납세자의 감정평균액이 과세관청 감정평균액의 80%의 미만’으로 감정가액의 적정성에 대한 검토를 위하여 보완요구를 하였고, 청구인이 제시한 감정기관은 2025.10.16. ‘감정가액의 적정성 의견서’를 조사청에 제출하였다.
라) 조사청에서는 2015.11.20. 평가심의위원회 심의 결과 청구인이 제시한 감정가액을 시가로 인정할 수 없으므로 조사청이 제시한 감정가액만을 쟁점 상속재산의 시가로 인정한다는 통지를 하였는데, 심의의결과정에서 조사청이 제시한 감정가액이 청구인이 제시한 감정가액보다 어떠한 항목에서 시가로서의 객관성과 공정성이 우위에 있는지 구체적 근거를 제시한 사실이 없으며, 청구인이 제시한 감정가액을 배척하면서도 청구인이 제시한 감정기관을 시가불인정 감정기관으로 지정한 사실이 없다.
마) 쟁점시행령에 따라 소급 감정한 가액이 시가로 인정되려면 상속개시일과 감정가액평가서 작성일까지의 기간 중에 가격변동의 특별한 사정이 없다는 점에 대하여 조사청에게 증명할 책임이 있으므로, 청구인이 제시한 감정가액을 배척하기 위해서는 조사청이 제시한 감정가액의 100분의 80에 미달한다는 사정만으로는 부족하고 청구인이 제시한 감정가액이 부실 감정에 해당한다는 점 또는 조사청에서 제시한 감정가액이 시가로서 객관성과 공정성에서 비교우위에 있다는 점에 대하여 조사청이 객관적 자료로써 구체적으로 입증하여야 한다.
바) 그리고 조사청에서 제시한 감정가액을 기준으로 100분의 80에 미달하는지 여부를 판단하는 것은 조사청에서 제시한 감정가액이 정당하다고 전제한 것이므로 이러한 증명책임은 훨씬 더 엄격하게 적용되어야 한다.
사) 참고로 청구인이 제시한 감정가액을 기준으로 조사청이 제시한 감정가액의 비율을 계산해보면 재산별로 최소 85%부터 최대 186%까지 차이가 발생하므로 청구인 입장에서 보면 오히려 조사청에서 제시한 감정가액이 부실감정가액으로 보일 여지도 있다.
아) 또한 감정평가 및 감정평가사에 관한 법률 제23조 【수수료 등】에 따르면 수수료의 요율은 국토교통부장관이 결정하도록 규정하고 있고, 감정평가법인 등의 보수에 관한 기준 제4조 【감정평가수수료】에서는 감정평가액 구간별로 요율을 적용하여 수수료를 산정하도록 규정하고 있으므로 조사청에서 제시한 감정기관이 높은 수수료 수취를 목적으로 쟁점 상속증여재산을 시가보다 높게 평가했을 가능성도 배제할 수 없다.
자) 위와 같이 ①청구인이 제시한 감정기관이 시가 불인정 감정기관으로 지정된 사실이 없는 점, ②공신력 있는 감정기관이 평가한 가액이라고 하여 당연히 시가로 인정될 수 있는 것은 아니라는 원칙은 청구인이 제시한 감정가액과 조사청이 제시한 감정가액에 동일하게 적용되어야 하는 점, ③쟁점감정가액이 시가로 인정되려면 일반적이고도 정상적인 거래에 의하여 형성되는 객관적 교환가치를 적정하게 반영하고 있다고 볼 수 있어야 하는데 이러한 증명책임은 조사청에서 제시한 감정가액에 훨씬 더 엄격하게 적용되어야 하는 점, ④조사청에서 제시한 감정가액이 청구인이 제시한 감정가액 보다 시가로서의 객관성과 공정성에서 우위에 있다는 점에 대하여 조사청에서 입증한 사실이 없는 점 등을 종합하면 청구인이 제시한 감정가액을 배척할 만한 이유가 충분히 입증되었다고 볼 수 없으므로 쟁점부동산의 평가액은 청구인이 제시한 감정가액과 조사청이 제시한 감정가액의 평균액으로 재경정하여야 한다.
다. 청구인 항변주장
조사청은 청구인이 제시한 감정가액과 조사청이 제시한 감정가액의 평균액으로 쟁점 상속재산의 평가액을 경정해야한다는 주장에 대하여 ①객관적 시가로서의 적정성 결여, ②시가불인정 감정기관 지정 여부와 무관, ③조사청 감정가액이 우위이므로 적법한 결정이라고 주장하고 있어, 이에 아래와 같이 항변한다.
1) 상증법 제60조 제5항 규정에 따른 시가 불인정 절차는
감정가액이 대통령령이 정하는 사유 발생 ⇒ 해당 감정기관을 시가불인정 감정기관으로 지정 ⇒ 시가불인정 감정기관의 감정가액은 시가로 불인정으로 하도록 명확하게 되어 있다.
상증법 시행령 제49조의 제9항에 의해 해당 감정기관은 규정된 바에 의해 의견을 제출하였고 이에 불성실감정평가 법인 등으로 지정 통보를 받은 바 없다. 따라서, 청구인이 의뢰한 감정평가액이 배제되어야 할 근거는 없다.
2) 상증법 시행령 제49조 제7항의 규정은 불성실감정평가 법인 지정에 대한 내용으로 이를 단순히 시가를 인정할 수 없다는 근거로 쓰일 수 없다.
3) 감정평가액에 대한 감정평가사의 의견은 그 의뢰자가 국가이건 납세자이건 어떠한 경우에도 평가 근거에 대한 우위가 있을 수 없다. 다만, 위 상증법 제60조 제5항의 근거에 의해 조사청은 불성실감정평가법인으로 지정하여 그 시가를 배제할 수 있을 뿐이다.
3. 조사청 의견
가. 사실관계 및 처분내용
1) 청구인은 피상속인의 사망(2024.8.30.)에 따라 쟁점부동산을 상속받고, 상증법상 보충적 평가방법에 따라 그 가액을 1,973,917,399원으로 평가하여 상속세를 신고하였다.
2) 조사청은 상속세 조사 과정에서 쟁점부동산이 보충적 평가액과 시가의 차이가 크다고 보아 감정평가 대상으로 선정하였고, 청구인과 조사청은 각 2개의 감정기관에 감정을 의뢰하여 총 4개의 감정가액을 확인하였다.
3) 조사청과 청구인은 각자 의뢰한 감정가액의 평균액에 대하여 평가심의위원회에 시가 인정 심의를 신청하였고, 평가심의위원회는 2025.11.20. 조사청이 신청한 두 감정가액 평균액에 대해 ‘시가 인정’ 결정을 하였고, 청구인이 신청한 두 감정가액 평균액은 조사청 감정가액 평균액 80%에 미달하는 등의 사유로 ‘시가 불인정’ 결정을 하였다.
4)이에 조사청은 2개 감정가액의 전체 평균액인 3,677,976,700원(쟁점감정가액)을 쟁점부동산의 시가로 확정하였으며, 이는 청구인의 신고가액보다 1,704,059,301원 증액된 금액이고 세부 내역은 다음과 같다.
5) 2026.2.9. 처분청은 위 쟁점감정가액을 쟁점부동산의 시가로 보고 기타 적출금액을 근거로 증액된 상속세 754백만원을 청구인에게 결정·고지하였다.
나. 조사청 주장
1) 쟁점감정가액을 ‘상속개시일 현재의 시가’로 볼 수 없다는 주장에 대하여
가) 쟁점감정가액은 조사청이 2곳의 공신력 있는 감정기관에 의뢰하여 산출된 2개의 감정가액을 기초로 하고 있다. 또한, 청구인과 조사청은 각 감정가액의 평균액에 대하여 상증법 시행령 제49조의2에 따른 평가심의위원회에 시가 인정 심의를 신청하였고, 위원회는 조사청의 감정가액을 시가로 인정하였다.
조사청은 이처럼 객관적 절차를 통해 검증된 2개 감정가액의 평균액을 최종 시가로 산정하였다.
나) 상증법은 상속재산 평가의 대원칙으로 시가주의를 채택하고 있으며(상증법 제60조 제1항), 시가란 불특정 다수인 사이의 정상적인 거래가액뿐만 아니라 감정가격 등도 포함한다(상증법 제60조 제2항). 특히, 2019.2.12. 개정된 쟁점시행령은 평가기간이 지난 후 법정결정기한까지의 기간 중에 이루어진 감정가액이라도 ‘가격변동의 특별한 사정이 없는 경우’ 평가심의위원회의 심의를 거쳐 시가로 인정할 수 있도록 명시하고 있다.
이는 시가와 현저한 차이가 있는 보충적 평가액의 문제점을 보완하고 실질과세 원칙을 구현하기 위한 입법 취지를 가진다. 본 건은 위 규정에 따라 상속개시일을 가격산정기준일로 하여 법정결정기한 내에 감정이 이루어졌고, 평가심의위원회의 심의까지 거쳤으므로 절차적으로 관련 법령에 부합한다.
법원 역시 과세관청이 법령에 따라 감정을 의뢰하고 평가심의위원회를 거쳐 시가로 인정한 감정가액을 상속재산의 시가로 본 처분은 적법하다고 일관되게 판시하고 있다(서울행정법원 2023.9.21. 선고 2022구합73796, 진행중).
다) 청구인은 상증법 제60조의 하위에 있는 쟁점시행령을 적용하여 상위법의 평가액을 부인하는 것은 조세법률주의 및 법률우위의 원칙을 위반하여 무효라고 주장하나, 이는 타당하지 않다.
상증법 제60조 제2항에서는 시가의 의미와 범위를, 같은 법 시행령 제49조 1항에서는 시가로 인정되는 기간을 구체화하고 있는 등 상속‧증여재산의 평가방법을 법률 및 법률의 위임을 받은 시행령을 통해 명확하게 정의하고 있고, 2019.2.12. 쟁점시행령의 개정사항은 위와 같이 상증법 및 같은 법 시행령에 명확히 규정된 시가의 산정과 관련하여 적정한 시가 산정을 위해 평가기간 후 법정결정기한까지 발생한 매매 등 사례가액을 시가로 인정하기 위한 절차를 마련한 것이므로, 상증법 제60조 제1항에 따라 상속세 또는 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일 현재의 ‘시가’에 따르도록 규정한 본법에 위배되거나 위임한계를 벗어난 규정이 아니다.
대법원도 소급감정액이라도 객관적이고 합리적인 방법으로 평가한 가액이라면 시가에 해당한다고 보고 있으며(대법원2004두2356, 대법원2010두8751판결 등 참조), 납세자가 아닌 과세관청이 의뢰하여 얻은 감정가액도 시가로 인정하는 것이 대법원 입장이다.
2) 청구인이 제시한 감정가액과 조사청이 제시한 감정가액의 평균액으로 쟁점부동산의 평가액을 경정해야한다는 주장에 대하여
가) 객관적 시가로서의 적정성 결여
상증법 제60조 제5항 및 동법 시행령 제49조 제7항에 따르면, 납세자가 제시한 감정가액이 조사청이 의뢰한 감정평가액의 80% 미달하는 경우에는 해당 감정가액의 적정성을 인정하기 어렵다고 규정하고 있다.
상증법상 평균가액 적용은 서로 독립적이고 적정한 감정가액이 병존할 때 가능한 것인데, 청구인 감정가 자체가 현저히 저평가되어 적정성을 상실했다면 평균 대상으로 볼 수 없다.
청구인이 제시한 감정가액은 조사청 감정가액의 80%에 미달하며, 이는 세법에서 정한 ‘객관적 시가로 보기 어려운 명백한 기준’에 해당한다. 따라서 이를 평균액 산정에 포함해 달라는 청구인의 주장은 법령의 취지를 왜곡하는 것이다.
상증령 제49조 제7항의 “80% 미만” 규정은 감정가의 객관성과 신뢰성이 부족하다는 기준이 될 수 있으며, 즉 “부실 감정기관 지정 여부”와 별개로, 해당 감정 자체가 시가로 인정되기 어려울 정도로 낮으면 배척 가능하다고 판단된다.
나) 시가불인정 감정기관 지정 여부와의 무관성
청구인은 해당 기관이 ‘시가불인정 감정기관’으로 지정되지 않았음을 강조하나, 상증법 시행령 제49조 제7항의 취지는 특정 기관의 징계 여부와 별개로, 당해 사건에서 산출된 감정가액 자체가 객관적 시가로서 신뢰할 수 있는지를 판단하는 것이다.
다) 조사청 감정가액의 우위성
조사청이 의뢰하여 산출한 감정평가액은 국가에서 공인된 절차에 따라 적정하게 평가된 것이며, 청구인의 낮은 감정가액에 비해 상속재산의 실제 가치를 더 적정하게 반영하고 있다. 시가 불인정사유(80% 미달)가 발생한 시점에서, 청구인의 감정가액은 더 이상 비교 대상이 될 수 없으므로 평균액 산정 주장은 타당하지 않다.
다. 소결
이상 살펴본 바와 같이, 쟁점감정가액은 상증법령에 따라 적법한 절차를 거쳐 쟁점부동산의 상속개시일 현재의 시가로 인정된 가액이며 이를 기초로 상속세를 부과한 이 사건 처분은 정당하다.
라. 항변에 대한 의견
청구인의 감정평가법인이 제60조 제5항에 따른 시가불인정 감정기관으로 지정되지 않았으므로 해당 감정가액을 배제할 수 없다는 주장에 대하여
1) 상증법 제60조 제5항은 일정 사유가 발생하면 해당 기관을 시가불인정 감정기관으로 지정할 수 있고 지정기간 동안 해당 기관의 감정가액은 시가로 보지 않는다는 제재규정에 불과하다.
동 규정은 “시가불인정 감정기관으로 지정되면 시가로 보지 않는다”는 규정일 뿐, “시가불인정 감정기관으로 지정되지 않으면 반드시 시가로 인정한다”는 규정이 아니다.
상증법 제60조의 기본 원칙은 “불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우 통상 성립한다고 인정되는 가액”이다. 따라서 감정기관이 시가불인정 기관이 아니라는 사실은 최소한의 자격요건일 뿐, 해당 감정가액이 시가라는 증명이 아니다.
즉, 특정 감정기관이 시가 불인정 감정기관으로 지정되지 않았다고 하여 개별 감정사례의 적정성까지 당연히 인정되는 것은 아니며, 개별 감정가액이 객관적 시가를 적정하게 반영하는지는 별도로 판단하여야 한다.
2) 상증법 시행령 제49조 제7항은 납세자가 제시한 감정가액이 세무서장 등이 다른 감정기관에 의뢰한 감정가액 80% 미달하는 경우를 규정하고 있다.
신청인은 이 규정이 불성실감정평가법인 지정에 대한 내용이라고 하지만, 입법자가 80% 기준을 둔 이유는 정상적인 감정가액 사이에 현저한 괴리가 발생하는 경우에 따라 감정가액의 신뢰성을 평가하는 객관적인 지표로 해석될 수 있다.
4. 심리 및 판단
가. 쟁점
1) 주위적 쟁점
상속세 및 증여세 본법에 규정된 보충적평가를 부인하고 시행령에 의하여 감정평가 하는 것이 위법인지 여부
2) 예비적 쟁점
청구인이 제시한 감정가와 조사청이 제시한 감정가의 평균가액으로 쟁점부동산을 평가해야 한다는 청구주장의 당부
나. 관련 법령
1) 상속세 및 증여세법 제60조【평가의 원칙 등】
[시행 2021.1.1.] [법률 제17654호,2020.12.22.일부개정]
① 이 법에 따라 상속세나 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 "평가기준일"이라 한다) 현재의 시가(時價)에 따른다. (후단 생략)
② 제1항에 따른 시가는 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용가격ㆍ공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것을 포함한다.
③ 제1항을 적용할 때 시가를 산정하기 어려운 경우에는 해당 재산의 종류, 규모, 거래 상황 등을 고려하여 제61조부터 제65조까지에 규정된 방법으로 평가한 가액을 시가로 본다.
⑤ 제2항에 따른 감정가격을 결정할 때에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 둘 이상의 감정기관(대통령령으로 정하는 금액 이하의 부동산의 경우에는 하나 이상의 감정기관)에 감정을 의뢰하여야 한다. 이 경우 관할 세무서장 또는 지방국세청장은 감정기관이 평가한 감정가액이 다른 감정기관이 평가한 감정가액의 100분의 80에 미달하는 등 대통령령으로 정하는 사유가 있는 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 대통령령으로 정하는 절차를 거쳐 1년의 범위에서 기간을 정하여 해당 감정기관을 시가불인정 감정기관으로 지정할 수 있으며, 시가불인정 감정기관으로 지정된 기간 동안 해당 시가불인정 감정기관이 평가하는 감정가액은 시가로 보지 아니한다.
1-1) 상속세 및 증여세법 시행령 제49조【평가의 원칙등】
[시행 2024.2.29.] [시행령 제34267호,2024.2.29.일부개정]
① 법 제60조제2항에서 "수용가격ㆍ공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것"이란 상속개시일 또는 증여일(이하 "평가기준일"이라 한다) 전후 6개월(증여재산의 경우에는 평가기준일 전 6개월부터 평가기준일 후 3개월까지로 한다. 이하 이 항에서 "평가기간"이라 한다)이내의 기간 중 매매ㆍ감정ㆍ수용ㆍ경매(「민사집행법」에 따른 경매를 말한다. 이하 이 항에서 같다) 또는 공매(이하 이 조 및 제49조의2에서 "매매등"이라 한다)가 있는 경우에 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액을 말한다. 다만, 평가기간에 해당하지 않는 기간으로서 평가기준일 전 2년 이내의 기간 중에 매매등이 있거나 평가기간이 경과한 후부터 제78조제1항에 따른 기한까지의 기간 중에 매매등이 있는 경우에도 평가기준일부터 제2항 각 호의 어느 하나에 해당하는 날까지의 기간 중에 주식발행회사의 경영상태, 시간의 경과 및 주위환경의 변화 등을 고려하여 가격변동의 특별한 사정이 없다고 보아 상속세 또는 증여세 납부의무가 있는 자(이하 이 조 및 제54조에서 "납세자"라 한다), 지방국세청장 또는 관할세무서장이 신청하는 때에는 제49조의2제1항에 따른 평가심의위원회의 심의를 거쳐 해당 매매등의 가액을 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액에 포함시킬 수 있다.
2. 해당 재산(법 제63조제1항제1호에 따른 재산을 제외한다)에 대하여 둘 이상의 기획재정부령으로 정하는 공신력 있는 감정기관(이하 "감정기관"이라 한다)이 평가한 감정가액이 있는 경우에는 그 감정가액의 평균액.
② 제1항을 적용할 때 제1항 각 호의 어느 하나에 따른 가액이 평가기준일 전후 6개월(증여재산의 경우에는 평가기준일 전 6개월부터 평가기준일 후 3개월까지로 한다) 이내에 해당하는지는 다음 각 호의 구분에 따른 날을 기준으로 하여 판단하며, 제1항에 따라 시가로 보는 가액이 둘 이상인 경우에는 평가기준일을 전후하여 가장 가까운 날에 해당하는 가액(그 가액이 둘 이상인 경우에는 그 평균액을 말한다)을 적용한다.
2. 제1항제2호의 경우에는 가격산정기준일과 감정가액평가서 작성일
⑦ 법 제60조제5항 후단에서 "대통령령으로 정하는 사유"란 납세자가 제시한 감정기관(이하 이 조에서 "원감정기관"이라 한다)의 감정가액(이하 이 조에서 "원감정가액"이라 한다)이 세무서장등이 다른 감정기관에 의뢰하여 평가한 감정가액(이하 이 조에서 "재감정가액"이라 한다)의 100분의 80에 미달하는 경우를 말한다.
⑧ 제7항의 사유에 해당하는 경우 세무서장등은 제49조의2제1항에 따른 평가심의위원회의 심의를 거쳐 부실감정의 고의성 및 원감정가액이 재감정가액에 미달하는 정도 등을 고려하여 1년의 범위에서 기획재정부령으로 정하는 기간 동안 원감정기관을 시가불인정 감정기관으로 지정할 수 있다. 이 경우 그 기간은 세무서장등이 원감정기관을 시가불인정 감정기관으로 지정하여 통지한 날부터 기산한다.
⑨ 세무서장 등은 제8항에 따른 평가심의위원회의 심의 전에 다음 각 호의 내용 등을 해당 감정기관에 통지하고 의견을 청취하여야 한다. 이 경우 통지를 받은 감정기관은 통지를 받은 날부터 20일 이내에 의견을 제출하여야 하며, 정당한 사유 없이 의견을 제출하지 아니한 경우에는 의견이 없는 것으로 본다.
1. 시가불인정 감정기관 지정내용 및 법적근거
2. 제1호에 대하여 의견을 제출할 수 있다는 뜻과 의견을 제출하지 아니하는 경우의 처리방법
3. 의견제출기한
4. 그 밖에 의견제출에 필요한 사항
2) 상속세 및 증여세법 제61조【부동산 등의 평가】
[시행 2017.1.1.] [법률 제14388호,2016.12.20.일부개정]
① 부동산에 대한 평가는 다음 각 호의 어느 하나에서 정하는 방법으로 한다.
1. 토지 「부동산 가격공시에 관한 법률」에 따른 개별공시지가(이하 "개별공시지가"라 한다). 다만, 개별공시지가가 없는 토지(구체적인 판단기준은 대통령령으로 정한다)의 가액은 납세지 관할세무서장이 인근 유사 토지의 개별공시지가를 고려하여 대통령령으로 정하는 방법으로 평가한 금액으로 하고, 지가가 급등하는 지역으로서 대통령령으로 정하는 지역의 토지 가액은 배율방법(倍率方法)으로 평가한 가액으로 한다.
2. 건물 건물(제3호와 제4호에 해당하는 건물은 제외한다)의 신축가격, 구조, 용도, 위치, 신축연도 등을 고려하여 매년 1회 이상 국세청장이 산정·고시하는 가액
3) 감정평가에 관한 규칙 제15조 【평가의 원칙 등】
④ 영 제49조제8항 전단에서 "기획재정부령으로 정하는 기간"이란 다음 각 호의 구분에 따른 기간으로 하되, 제1호 및 제2호에 모두 해당하는 경우에는 해당 기간 중 가장 긴 기간으로 한다.
1. 고의 또는 중대한 과실로 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 부실감정을 한 경우: 1년
가. 평가대상 재산의 위치ㆍ지형ㆍ이용상황ㆍ주변환경 등 객관적 가치에 영향을 미치는 요인을 사실과 다르게 조사한 경우
나. 「감정평가 및 감정평가사에 관한 법률」 제2조 및 제25조제2항을 위반한 경우
다. 납세자와 담합하여 상속세 및 증여세를 부당하게 감소시킬 목적으로 감정평가한 경우
2. 원감정가액이 재감정가액에 미달하는 경우: 재감정가액에 대한 원감정가액의 비율에 따른 다음 각 목의 기간
가. 100분의 70이상 100분의 80미만인 경우: 6월
나. 100분의 60이상 100분의 70미만인 경우: 9월
다. 100분의 60미만인 경우: 1년
다. 사실관계
1) 청구인의 상속세 신고내용과 조사청의 상속세 결정 내용
라. 청구인 감정평가법인 적정 의견서
마. 상속세 조사 종결보고서(2026.3. 조사청 작성)
바. 판단
1) 주위적 쟁점에 대하여
청구인은 보충적 평가방법으로 적법하게 신고한 쟁점부동산에 대하여 하위 규정인 쟁점시행령을 근거로 소급 감정한 가액을 시가로 인정하는 것은 법률우위 원칙에 반하여 무효이므로 당초 신고내용은 정당하다고 주장하므로 이에 대하여 살펴본다.
청구인은 상속세 및 증여세법 제60조 제3항에서 시가를 산정하기 어려운 경우, 보충적 평가방법을 적용하여 평가한 가액을 시가로 보도록 규정하였으나 조사청이 하위 규정인 시행령을 우선 적용하여 소급감정평가한 가액을 쟁점부동산의 시가로 본 처분은 조세법률주의 및 법률우위의 원칙을 위반하여 무효라고 주장하나,
상속세 또는 증여세와 같은 부과과세 방식의 세목의 경우, 납세자에게 과세표준 및 세액의 신고의무가 있더라도 그 신고만으로는 조세채무 확정의 효력이 없고, 과세관청이 과세표준 및 세액을 결정하는 때에 조세채무가 비로소 확정된다. 그러므로 과세관청은 납세자의 신고와는 별도로 정당한 과세표준 및 세액을 조사․결정하여야 하는데 이를 위해서는 과세관청에 그에 관한 법적 권한이 부여될 필요가 있다. 그러므로 납세자가 보충적 평가방법에 따라 상속세 또는 증여세를 신고․납부하였더라도 그 신고가액이 상속 또는 증여재산의 객관적 교환가치를 적정하게 반영한 것이 아니라면, 과세관청은 별도의 조사를 통하여 그 객관적 교환가치를 확인하고 이에 부합하는 구 상증세법 시행령 제49조 제1항 각 호의 가액을 기초로 해당 재산의 가액을 신고 내용과 달리 산정할 수 있다. 이와 같이 보는 것이 구 상증세법 제60조 제1항의 시가주의 원칙 및 국세기본법 제14조의 실질과세 원칙에도 부합한다(대법원2024두54348, 2026.5.8.).
상증법 제60조 제1항에 따라 상속세 및 증여세가 부과되는 재산의 가액은 평가기준일 현재 시가에 따르는 것이며, 상증법 제60조 제2항에서는 시가의 의미와 범위를, 같은 법 시행령 제49조 1항에서는 시가로 인정되는 기간을 구체화하고 있다.
이렇게 상속‧증여재산의 평가방법을 법률 및 법률의 위임을 받은 시행령을 통해 명확하게 정의하고 있고, 2019.2.12. 쟁점시행령의 개정사항은 위와 같이 상증법 및 같은 법 시행령에 명확히 규정된 시가의 산정과 관련하여 적정한 시가 산정을 위해 평가기간 후 법정결정기한까지 발생한 매매 등 사례가액을 시가로 인정하기 위한 절차를 마련한 것으로, 상증법 제60조 제1항에 위배되거나 위임한계를 벗어난 규정이 아닌 것으로 보인다.
따라서 조사청이 쟁점감정가액을 시가로 보아 한 조사결과통지는 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.
2) 예비적 쟁점에 대하여
청구인은 청구인이 제시한 감정가액이 부실감정가액이라는 증명이 없었으므로 청구인이 제시한 감정가액과 조사청이 제시한 감정가액의 평균액으로 쟁점부동산을 평가해야한다고 주장하므로 이에 대하여 살펴본다.
청구인은 청구측 감정기관에서 고의 또는 중대한 과실로 부실감정을 하였는지 또는 조사청이 제시한 감정가액이 청구인이 제시한 감정가액보다 시가로서 객관성과 공정성이 우위에 있다는 점에 대하여 입증된 사실이 없으며, 청구인이 제시한 감정기관이 시가불인정 감정기관으로 지정된 바 없으므로 청구인이 제시한 감정가액과 조사청이 제시한 감정가액의 평균액으로 쟁점부동산의 평가액을 경정하여야 한다고 주장하나,
쟁점시행령에 따르면 일정 조건을 갖춘 감정평가액은 평가심의 위원회의 심의를 거쳐 시가로 볼 수 있다고 규정하고 있다. 이는 공신력있는 감정평가법인의 감정가액이라 하더라도 평가심의위원회의에서 시가로 인정하지 않으면 해당 감정가액은 시가로 볼 수 없는 것이다.
청구인은 청구인의 감정기관이 시가불인정 감정기관으로 지정된 바 없으므로 청구인이 제시한 감정가는 시가로 인정되어야 한다는 취지로 주장하나, 이는 “평가위원회의 심의”라는 시행령에서 규정한 조건을 무시한 채 시가불인정 기관의 감정가액이 아니라면 시가로 인정해야한다는 주장과 동일하여 받아들일 수 없다.
조세법규는 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석하여야 하고 합리적인 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 아니하지만, 다른 한편 법규의 해석 및 적용은 관련 법령을 종합적․체계적으로 해석․적용함으로써 구체적 타당성과 법적 안정성을 조화시키는 것이므로, 당해 법률규정 및 관련 법령의 취지와 목적에 비추어 문언의 예측가능성을 저해하지 않는 범위 내에서 합리적인 이유가 있는 합목적적 해석은 허용된다(대법원 2014. 5. 16. 선고 2011두13088 판결, 대법원 2017. 10. 12. 선고 2016다212722 판결 등 참조).
상증법 제60조 제5항은 감정기관이 평가한 감정가액이 다른 감정기관이 평가한 감정가액의 100분의 80에 미달하는 등의 사유가 있는 경우 해당 감정기관을 시가불인정 감정기관으로 지정할 수 있다고 규정하고 있고, 이는 “어떤감정기관의 감정가액이 다른 감정기관이 평가한 감정가액의 100분의 80에 미달하는 경우”를 시가로 인정할 수 없는 가액으로 볼 수있다는 의미로서 시가 인정여부의 기준을 제시한 것으로 보인다.
따라서 평가심의위원회에서 시가로 인정받지 못한 청구인의 감정가액을 제외하고 조사청의 감정가 평균액을 쟁점부동산의 시가로 보아 한 상속세 부과처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.
5. 결 론
이 건 이의신청은 심리결과 청구주장을 받아들일 수 없으므로「국세기본법」제65조제1항제2호 및 제66조제6항의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.