이 유

1. 사실관계 및 통지내용

가. A(이하 “청구인”이라 한다)은 ㈜B의 대표이사로 지분 100%를 보유하고 있으며, ㈜B은 2024.1.2. 청구인의 모친 C로부터 서울특별시 강동구 D (대, 342.380㎡) 소재 부동산(이하 “쟁점토지”라 한다)을 증여받았다.

나. 이후 청구인은 2024.1.18. 모친이 사망함에 따라 2024.7.25. 상속세 신고를 하였으며, 쟁점토지의 가액을 보충적 평가 방법에 따른 기준시가 4,882,053,600원으로 적용하였다.

다. K은 2025.8.19.부터 2025.10.27.까지 상속세 조사를 실시하면서 쟁점토지 가액에 대하여 별도의 소급감정 없이 보충적 평가 방법에 따른 기준시가 4,882,053,600원으로 결정하였다.

라. 한편, 청구인은 모친으로부터의 증여가 「상속세 및 증여세법」 상 ‘특정법인과의 거래를 통한 이익의 증여 의제’ 과세 요건에 해당하므로, 쟁점토지의 가액을 상속세 신고와 동일하게 보충적 평가 방법에 따른 기준시가 4,882,053,600원으로 적용하여 2025.6.23. 증여세 신고를 하였다.

마. K(이하 “조사청”이라 한다)은 2025.12.8.부터 2026.1.31.까지 청구인에 대한 증여세 조사를 실시하면서 쟁점토지의 시가 산정을 하기 위하여, 평가심의위원회에 감정가액 2건(㈜E, ㈜F)을 심의 요청하였으며, 청구인도 감정가액 2건(G, ㈜H)을 평가심의위원회에 심의 요청하였다.

바. 평가심의위원회는 2026.1.29. 조사청의 의뢰한 가액의 평균액인 7,977,337,500원과 청구인이 의뢰한 가액이 평균액인 6,852,175,250원을 쟁점토지의 시가로 보는 것이 타당하다고 결정하였다.

사. 이에 조사청은 두 가액의 평균액인 7,414,756,375원(이하 “쟁점감정가액”이라 한다)을 쟁점토지의 시가로 결정하여 2026.2.12. 청구인에게 증여세 802,425,160원을 과세하겠다는 세무조사 결과 통지를 하였다.

아. 청구인은 이에 불복하여 2026.3.12. 이 건 과세전적부심사청구를 제기하였다.

2. 청구주장

가. 쟁점감정가액의 법적 기준

 1) 「상속세 및 증여세법」제60조제1항 및 제2항은 상속·증여재산의 가액을 평가기준일 현재의 시가에 따르되, 시가는 ‘불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우 통상 성립되는 가액’이며, 수용가액·공매가액·감정가액 등을 대통령령이 정하는 범위에서 시가로 인정하도록 규정하고 있다.

 2) 또한 「상속세 및 증여세법 시행령」제49조제1항제2호는 둘 이상의 공신력 있는 감정기관이 평가한 감정가액의 평균액을 시가로 보되, 다음과 같은 감정가액은 시가에서 제외하도록 명시하고 있다.

  가) 일정한 조건(개발전제 등)이 충족될 것을 전제로 평가하는 등 상속·증여세 납부목적에 적합하지 아니한 감정가액

  나) 평가기준일 현재 해당 재산의 원형대로 감정하지 아니한 감정가액

 3) 따라서 감정가액이 시가로 인정되기 위해서는 평가기준일 현재 재산의 이용 상태·제약조건(개발제한, 도로접면, 용적률 등)을 전제로 하여야 하고, 과도한 가정(소규모 필지 전제, 개발완료 가정 등)에 의존하지 않는 원형대로의 목적 적합한 감정이 전제되어야 한다.

나. 쟁점감정가액은 평가기준일 현재 쟁점토지 이용의 제약사항을 미반영하였다.

 1) 건축법상 도로 접면 요건에 따른 연면적 제한

  가) 「건축법 시행령」제28조제2항에 따르면 2,000㎡ 이상의 건축물을 건축하기 위해서는 공부상 6m 이상의 도로에 4m 이상 접하여야 함에도 쟁점토지는 이 요건을 충족하지 못한다.

  나) 공부상 도로가 아닌 현황 도로의 폭이 6m 이상일 경우에도 2,000㎡ 이상 건축 허가가 가능할 수 있으나, 건설교통부 기준에 따르면 쟁점토지와 접하는 부분이 아닌 천호동 I 부근부터 쟁점토지를 지나서 로데오거리로 연결되는 전체 구간에 6m 이상의 인접 도로를 확보해야 하는 바, 이 도로는 일부 구간이 5.3m로 줄어드는 부분이 있어 해당 기준을 충족하지 못한다.

  다) 쟁점토지와 연접한 DD의 사례에 비추어 보면, 해당 토지는 2025년 중 건축허가를 득하여 현재 건축 공사 중인 토지로 쟁점토지와는 도로를 공유하고 있으며, 연면적 2,000㎡ 미만인 1,995㎡로 허가를 받아 최종 용적률 298%로 건축이 진행되고 있는 바, 이는 전술한 쟁점토지의 개발제한 사항을 확증하는 근거이다.

 2) 용적률 제한에 따른 교환가치의 현저한 차이

  가) 쟁점토지는 증여일 현재 적용되던 서울특별시 고시 제2015-400호에 의거 천호‧성내 재정비촉진지구의 존치관리구역에 속하였으며, 건축법상 연면적 최대 1,999㎡까지 건축이 가능한 토지로서 현황 용적률은 128%, 최대 용적률도 219%에 불과한 반면, 증여일 현재를 기준으로 같은 행정상 제약이 적용되는 인근 토지들의 용적률은 300%〜500%까지, 최고 높이는 37m에 달하였다.

  나) 서울특별시 내 상가 548개를 대상으로 하부 상권별 용적률 1%의 가치를 도출한 학술자료에 따르면, 서울에서 용적률 1%의 가치는 단위 면적당 토지 가치의 0.35%〜0.62% 수준이 달하는 것으로 분석된다.

  다) 증여 당시 쟁점토지 용적률에 현저한 제한이 있었던 점을 고려할 때, 용적률상 약 100% 내외의 차이를 보이는 비교 대상 토지에 비하여 단위 면적당 35%〜62% 범위의 가격 차이가 발생할 것이라는 합리적 추정이 가능하다.

  라) 그럼에도 쟁점감정가액의 평가보고서에 의하면 쟁점토지의 행정상 규제 정도를 비교 대상 토지의 1〜1.02배수로 평가한 내역이 확인되는 바, 이는 쟁점토지의 이용 제한을 고려하지 않은 가액이다.

  마) 설령 감정평가 실무상 이러한 건축법상 제약까지 고려하여 반영하는 절차가 부재한다 하더라도, 결과적으로 토지 이용의 제약사항과 이로 인해 발생하는 교환가치의 현저한 차이를 적절히 반영하지 못했다면, 쟁점감정가액은 응능부담의 원칙에 반하는 과도한 증여세 과세를 유발한다는 차원에서 시가로 보기 어렵다.

다. 평가기준일 이후의 고시를 인용하는 부분은 잘못되었다.

 1) 쟁점토지의 감정평가보고서 4건 모두 ‘토지 이용계획 및 제한사항’에 대한 부분을 살펴보면 「도시재정비 촉진을 위한 특별법」에 따른 재정비촉진지구 관련 서울특별시 고시 제2025-552호(2025.10.2.)를 열거하고 있다.

 2) 그러나 해당 고시는 쟁점토지의 평가기준일인 2024.1.1. 당시에는 적용되지 않던 것으로 평가기준일로부터 상당 기간이 경과하여 완화된 내용을 전제로 비교 대상 토지와의 행정상 제약에 큰 차이가 없다고 평가했다면, 이는 일정한 조건이 충족될 것을 전제로 평가하는 등 상속‧증여세 납부 목적에 적합하지 아니한 감정가액에 해당한다.

 3) 이와 관련하여 2021구합85600(서울행정법원, 2025.12.15.) 판결에서 ‘평가위원회의 심의가 있었다고 하여 가격변동의 특별한 사정이 없다는 점에 관하여 증명이 이루어졌다고 볼 수 없다’고 판시한 바 있으며, 위 판결은 상속개시일과 가격산정기준일‧감정가액평가서 작성일 사이에 가격변동의 특별한 사정이 없었다고 볼 수 없는 경우 감정가액에 근거한 처분이 위법하다고 판단하였다.

라. 투자 수익률 관점에서의 교차 검증

 1) 쟁점토지 주변 토지의 증여일 전후 매매사례가를 살펴보면, 평균 100㎡ 내외의 소규모 토지들이 평당 50백만원〜64백만원 수준에서 거래되고 있다.

 2) 만약 이러한 소규모 토지(약 50평, 165㎡)를 평당 50백만원에 매입하여 약 250평 연면적의 건물을 건축하는 경우, 총 투자금액 약 50억원 대비 연 수익률이 5.2%에 달하므로, 소규모 면적 토지의 경우 해당 가격 수준이 현실적 거래가로서 합리성을 갖는다.

 3) 반면 쟁점토지의 증여일 현재 용적률은 최대 219%에 불과하여, 공시지가(평당 약 47백만원)를 기준으로 하더라도 투자수익률은 약 3.2%로서 소규모 토지에 비해 현저히 낮으며, 그나마 공시지가 수준이 거래가 가능한 상한 정도로 보인다.

 4) 더욱이 쟁점감정가액(평당 77백만원)을 적용하면 투자수익률은 현저히 낮아져 개발에 필요한 비용과 위험, 유휴면적, 수요의 제한 등을 고려할 때 통상 합리적 투자가가 거래에 응할 수 있는 수준으로 보기 어렵다.

마. 소결

 1) 쟁점감정가액은 인근의 거래 사례나 감정 선례를 전용(단위 면적당 가격을 쟁점토지 전체에 일괄 적용)하여 평당 약 77백만원으로 평가한 것으로 이는 쟁점토지의 용적률 등 제약사항에 따른 개발비용‧수익률 등을 충분히 고려하지 못하여 과대평가된 가액에 해당한다.

 2) 평가기준일 이후의 고시에 의해 유사한 것으로 판단했다면 평가기준일과의 가격변동의 특별한 사정을 반영하지 못한 것이고, 만약 감정평가 실무상 건축법상 제약사항에 따른 용적률의 현저한 격차를 반영하는 절차가 없다면 그것대로 문제이다.

 3) 이는 쟁점토지의 경제적 실질을 반영하지 못하는 평가방법으로서, 「상속세 및 증여세법」제60조가 요구하는 ‘객관적 교환가치에 부합하는 시가’를 올바르게 반영했다고 보기 어렵고, 따라서 쟁점감정가액을 그대로 시가로 보아 증여세를 부과하는 것은 「상속세 및 증여세법 시행령」제49조제1항제2호의 감정가액 요건을 충족하지 못한 불합리한 처분이다.

바. 상속세 조사 시 보충적 평가액으로 종결된 쟁점토지의 가액에 대하여 이 건 조사 시 재차 소급감정을 한 것은 「상속세 및 증여세법 시행령」제49조의 입법 취지에 반하는 부당한 절차이다.

 1) 「상속세 및 증여세법 시행령」제49조제1항·제2항은 법정 평가기간(증여는 전 6개월〜후 3개월)을 정하고, 그 밖에 평가기간 외의 감정가액을 시가로 인정하더라도 ‘평가기준일 전 2년 내 또는 평가기간 경과 후부터 법정결정기한까지’라는 시간적 한계를 두고 있다.

 2) 이는 납세자와 과세관청 모두에게 과세표준 확정시점과 평가방법에 관한 법적 안정성과 예측가능성을 부여하고, 무제한적인 소급감정에 의한 사후 증액 과세를 제한하려는 취지이다.

 3) 그런데 동일 토지를 대상으로 상속세 결정기한까지는 별도의 소급감정 없이 보충적 평가액으로 과세표준을 확정하였음에도, 상속세 결정 이후 재차 증여세 조사 및 소급감정, 평가심의를 통해 시가를 재평가하여 추가 과세를 시도한다면, 이는 실질적으로 「상속세 및 증여세법 시행령」제49조가 두고 있는 소급감정 제한 취지를 우회하여 동일 재산·동일 평가기준일에 대하여 세목만 달리하여 반복적인 소급감정을 허용하는 결과를 초래하며, 「상속세 및 증여세법 시행령」제49조가 의도한 ‘평가기준일로부터 일정 기간 내에 평가·결정이 이루어져야 한다’는 제도적 시한을 사실상 무력화하는 것이다.

사. 「국세기본법」제18조의 예측가능성·형평 원칙 위반

 1) 「국세기본법」제18조제1항은 ‘세법을 해석·적용할 때에는 과세의 형평과 해당 조항의 합목적성에 비추어 납세자의 재산권이 부당하게 침해되지 아니하도록 하여야 한다’고 규정하고 있다.

 2) 청구인은 상속세 신고 및 조사 과정에서 과세관청이 보충적 평가방법에 따른 가액으로 상속세를 확정하는 것을 보고, 동일 토지·동일 평가기준일에 대한 세부담이 이미 확정되었다고 객관적으로 기대할 수밖에 없었다.

 3) 그런데 조사청은 쟁점토지에 대한 상속세 조사 시 보충적 평가액을 인정하여 종결한 뒤, 뒤늦게 세목만 증여세로 달리하여 재차 세무조사를 진행함으로써 청구인으로 하여금 소급감정가액(평당 약 66백만원)을 부득이 생성하게 하였고, 조사청의 쟁점감정가액(평당 약 77백만원)까지 반영하여 과세표준을 더욱 증액하고자 하는 것은, 청구인이 예측 가능한 범위를 넘어서는 사후적 과세 강화에 해당한다.

 4) 이는 중요한 행정적 제약으로 인해 실제로는 증여일 현재 보충적 평가액과 유사한 가치를 지녔던 쟁점토지를 과도하게 높은 가액으로 소급감정·과세함으로써 불필요하게 청구인의 재산권을 침해하는 결과를 가져오므로, 「국세기본법」제18조가 규정한 합목적성과 형평에 부합하는 해석·적용의 한계를 넘어서는 것이다.

아. 「상속세 및 증여세법」제84조의 조사권 남용 금지와의 관계

 1) 「상속세 및 증여세법」제84조는 세무공무원의 질문·조사권을 인정하면서도, ‘직무 수행에 필요한 범위 외의 다른 목적 등을 위하여 그 권한을 남용해서는 아니 된다’고 규정하고 있다.

 2) 쟁점토지에 대하여, 상속세 조사 당시 사전증여 사실, 쟁점법인과의 관계, 보충적 평가액과 시가 차이 가능성 등은 이미 충분히 인지·검토될 수 있는 범위에 있었다.

 3) 조사 세목이 상이하다는 이유로 형식적인 중복조사 금지 위반이 직접 성립하기는 어려울 수 있으나, 동일 재산·동일 평가기준일에 관하여 상속세 단계에서는 보충적 평가만으로 과세표준을 확정해 놓고, 증여세 단계에서는 소급감정과 평가심의를 통해 사실상 상속재산 평가까지 후행적으로 뒤집는 결과를 초래한다면, 이는 세법상 허용된 평가수단을 선별적으로 동원하여 세부담만을 증액하려는 목적의 조사권·평가권 행사로서, 「상속세 및 증여세법」제84조의 취지에 비추어 재고되어야 한다.

자. 결론

 1) 이상에서 살펴본 바와 같이, 쟁점토지는 감정평가보고서의 내용과는 달리 경제적 실질 및 제약조건(개발제한, 도로접면, 용적률 등)에 있어 비교 대상 토지와 중대한 차이가 있다.

 2) 감정평가 절차상 이러한 제약이 충실히 반영되지 못하였거나, 시점상 착오로 비교 토지와 차이가 없다는 전제하에 평가되었다면, 쟁점감정가액은 쟁점토지의 상속·증여세 납부목적에 적합한 가액으로 보기 어렵다.

 3) 인근 소규모 토지의 감정 선례 또는 매매사례가를 단순 전용하는 방식으로는 투자수익률 관점에서 현실적으로 매매가 일어날 수 없는 수준의 과도한 가액으로 감정이 이루어지게 되며, 이는 「상속세 및 증여세법 시행령」제49조제1항제2호 단서가 금지하는 ‘납부목적에 적합하지 아니한 감정가액’, ‘원형대로 감정하지 아니한 감정가액’에 해당할 소지가 큼에도, 그러한 감정가액을 그대로 시가로 보아 증여세를 부과하는 것은 부당하다.

 4) 또한 동일한 토지에 대하여 상속세 조사과정을 통해 공시지가 등 보충적 평가를 전제로 과세표준을 확정하였다가, 이후 상당 기간이 지난 뒤 증여세 단계에서 소급감정·평가심의를 통해 시가를 재평가하는 것은, 「상속세 및 증여세법 시행령」제49조가 두고 있는 시간적 한계·소급감정 제한 취지를 사실상 무력화하는 운용으로서, 「국세기본법」제18조의 예측가능성·형평 원칙 및 「상속세 및 증여세법」제84조의 조사권 남용 금지에도 반하는 측면이 존재한다.

 5) 따라서 쟁점감정가액에 기초한 이 건 증여세 과세예고는 취소되어야 하며, 쟁점토지의 평가는 상속세 및 증여세 모두에서 일관되게 보충적 평가액으로 결정하거나, 또는 대규모 토지의 실질을 적정히 반영한 합리적 시가를 재산정한 후 이에 기초하여 이루어져야 한다.

차. (쟁점② 관련) 조사청 의견에 대한 추가 주장

 1) 시가의 증명책임

  가) 조사청은 대법원 2003다38207 판결 등을 원용하여 감정평가의 세부 우열 수치에는 일정한 재량이 인정되고, 명백한 고의 또는 과실이 없는 이상 쉽게 위법하다고 볼 수 없다고 주장한다.

  나) 그러나 청구인이 지적하는 것은 단순한 수치 차이가 아니라, 평가기준일 당시의 중대한 법령상 제약으로 인해 비교대상 토지와 쟁점토지 간 현저한 허용 용적률 격차가 존재함에도 그 가격효과가 사실상 무시되었다는 구조적 문제이다.

  다) 이 사건은 감정평가업자의 일반적 재량 범위를 무조건적으로 존중할 사안이라기 보다는, 쟁점감정가액에 청구인이 주장하는 요소에 대한 고려가 적절히 이루어진 것이 맞는지에 대해 상호간의 명확한 논증을 바탕으로 판단이 이루어져야 하는 사안이며, 더욱이 감정평가 관행상 이러한 행정적 제약이 반영되는 절차가 없다면, 쟁점감정가액이 「상속세 및 증여세법」제60조가 요구하는 객관적 교환가치에 부합하는지 실질적으로 재검토하여야 할 사안이다.

 2) 조사청 주장의 부당성

  조사청은 청구인이 주장한 평가기준일 현재 토지의 제약사항에 대한 미반영 등은 이미 감정평가액을 산정함에 있어서 고려된 사항이라고만 답변하고 있으며, 원칙적인 감정평가방법인 공시지가기준법에 따라 적용하되 거래사례비교법에 따라 이를 인근 거래사례와 비교하여 그 합리성을 검토하였다는 원론적인 주장을 하고 있을 뿐이다.

 3) 감정평가가 적정한지 여부

  가) 감정가액이 시가로 인정되려면, 평가기준일 현재의 이용 상태와 제약조건, 즉 개발제한, 도로접면, 용적률 등이 실제 가격형성에 충실히 반영되어야 한다.

  나) 쟁점토지의 제약사항 등에 대하여는 앞서 언급한 바와 같다. 그럼에도 불구하고, 감정평가보고서 개별요인 비교표 중 쟁점토지의 행정적 조건(규제 및 용적제한 반영항목) 부분에 비교대상 토지 대비 1배 내지 1.02배로 반영되어있으며 이는 중대한 개발제약의 가격효과가 사실상 0% 또는 오히려 2% 수준의 가산 요소가 있다고 평가한 셈입니다.

  다) 조사청은 이러한 핵심 쟁점에 대해서는 명확하게 답변하거나 반증하지 않은 채 단지 쟁점토지의 제약사항을 종합적으로 고려하였고, 공시지가기준법과 거래사례비교법에 따라 감정의 합리성을 확보하였다고만 주장하고 있다.

  라) 또한 조사청은 청구인이 자의적으로 계산한 투자수익률을 비교하고 있다고 주장하나, 투자수익률에 대한 분석은 쟁점토지의 행정적 규제를 적정하게 반영하지 못한 과다한 감정평가액의 부당성을 실증적으로 뒷받침하는 근거에 해당한다.

  마) 쟁점토지는 인근 소규모 필지와 같은 단위면적 가격으로 평가하기 어렵고, 쟁점감정가액이 합리적 투자자가 응할 객관적 교환가치와는 차이를 보임을 방증하는 논거로 이해되어야 마땅하며, 이러한 주장이 합리성을 갖는지에 대한 판단에 앞서 자의적이라 폄하되어서는 안된다.

 4) 평가기준일 현재의 고시를 인용하지 않았다.

  가) 조사청은 감정평가서 작성 당시인 2025.12.12.에는 평가기준일인 2024.1.2. 기준 ‘토지이용계획확인원’이 발급 불가능하여 작성일의 ‘토지이용계획확인원’을 기재한 것 뿐이라고 주장하나, 감정평가보고서에 어디에도 이러한 기재상의 제약 또는 한계가 언급된 부분은 없다.

  나) 따라서 이러한 사후 고시 기재가 개별요인 비교와 유사성 판단에 아무 영향이 없었다는 점이 충분히 해소되지 않으며, 완화된 사후 고시를 전제로 비교 대상 토지와의 “행정적 규제 조건”의 차이가 크지 않다고 판단하였다면, 이는 「상속세 및 증여세법 시행령」제49조제1항제2호 단서 나목의 "평가기준일 현재 원형대로 감정하지 아니한 감정가액"에 해당한다.

 5) 결론

  가) 청구인 주장의 핵심은 쟁점토지에 대한 증여일 현재의 행정적 제약(용적 제한 포함)이 감정평가보고서상 어떤 요소에 어느 수준으로 반영되었는지에 있다.

  나) 조사청은 최대용적률 219%인 쟁점토지와 300% 내지 500% 사이인 비교 대상 토지들의 단위당 가격차이가 불과 1배 내지 1.02배 수준의 미세한 행정조건 차이로만 반영되어도 충분한지에 대해 합리적으로 설명하지 못한다.

  다) 감정평가 관행상 이러한 행정적 제약이 반영되는 절차가 없다면, 그것대로 쟁점감정가액이 「상속세 및 증여세법 시행령」제60조가 요구하는 객관적 교환가치에 부합하는 것으로 보기 어려운 근거가 되며, 증여일 이후의 사정변경을 반영하여 행정상의 제약이 유사한 것으로 평가했다면, 평가기준일 현재 원형대로 감정하지 아니한 감정가액에 해당하므로, 쟁점감정가액에 근거한 과세를 받아들이기 어렵다.

3. 조사청 의견

가. 쟁점감정가액이 시가로 적정한지 여부

 1) 입증책임

  가) 타인의 의뢰에 의하여 일정한 보수를 받고 토지 등의 경제적 가치를 판정하여 그 결과를 가액으로 표시하는 감정평가를 업으로 행하는 감정평가업자가 토지를 감정평가하는 경우에는 실지조사에 의하여 대상 물건을 확인하고, 당해 토지와 용도, 지목, 주변환경 등이 동일 또는 유사한 인근지역에 소재하는 하나 또는 둘 이상의 표준지의 공시지가를 기준으로 공시기준일부터 가격시점까지의 지가변동률, 도매물가상승률 및 지가변동에 영향을 미치는 관계 법령에 의한 토지의 사용·처분 등의 제한 또는 그 해제, 토지의 형질변경이나 지목의 변경 등의 기타 사항을 종합적으로 참작하고 평가 대상 토지와 표준지의 지역요인 및 개별요인에 대한 분석 등 필요한 조정을 하는 방법으로 신의와 성실로써 공정하게 감정평가를 하여야 할 주의의무가 있다 할 것이나,

  나) 감정평가의 성질상 평가 대상 토지 및 비교표준지의 실제 현황, 용도, 주변환경 등을 확인하고 평가하는 작업, 즉 지역요인, 개별요인 등 품등비교에 있어서 그 구체적인 세부 내용 내지 표현은 감정평가업자의 주관적인 가치, 인식 등에 따라 다소 다를 수 있고, 그 내용을 나타내는 우열수치 또한 차이가 있을 수 있음은 부득이하다 할 것이므로, 그 구체적인 세부 내용 내지 비교 우열수치의 산출에 있어 다소 차이가 있다 하더라도 그것이 감정평가업자의 명백한 고의 또는 과실에 따른 오류로 판단되지 않는 이상 위법하다고는 볼 수 없다(대법원 2003다38207, 2004.5.14.)

  다) 상기 판례의 태도에 비추어, 쟁점감정가액이 위법하다는 점에 관하여는 이를 주장하는 청구인이 증명책임을 부담하는데, 청구인이 주장하는 사정만으로는 쟁점감정가액이 시가를 제대로 반영하지 못했다고 보기는 어렵다.

 2) 법정요건 충족

  쟁점감정가액은 증여일인 2024.1.2.을 기준일로 하여 공신력이 있는 4곳의 감정평가법인(조사청이 의뢰한 2곳, 청구인이 의뢰한 2곳)에 의해 감정평가가 완료되었고, 평가기간(2023.7.2.～2024.4.2.)이 경과한 후부터 법정결정기한(2026.1.31.)까지 사이의 기간 중에 감정이 이루어졌으며, 2026.1.29. 평가심의위원회 심의에서도 증여일 현재의 시가로 인정하여 관련 법령에서 정한 시가 인정 요건을 모두 충족하였다.

 3) 제약사항을 반영함

  청구인은 쟁점감정가액이 평가기준일 현재 토지 이용의 제약사항을 반영하지 못하고 주장하나, 2,000㎡ 건축물 신축 곤란, 도로 후퇴 등 제약사항을 종합적으로 고려하여 쟁점감정가액을 산정하였다.

 4) 평가기준일 현재의 고시 인용

  청구인은 쟁점 평가액이 산정기준일 당시에는 적용되지 않는 평가기준일 이후의 고시를 인용하였다고 주장하나 평가기준일 당시 쟁점 토지에 대한 고시 내용을 기준으로 감정평가를 하였다^*.

* 다만 감정평가서 작성 당시인 2025.12.12.에는 평가기준일인 2024.1.2. 기준 ‘토지이용계획확인원’이 발급 불가능하여 작성일의 ‘토지이용계획확인원’을 기재함

 5) 감정평가의 적정성

  가) 청구인은 자의적으로 계산한 투자수익률을 비교하여 쟁점감정가액이 비교대상 토지와 투자수익률이 과소하여 쟁점 평가액이 과다하게 감정평가 되었다고 주장하나, 감정평가법인들은 상증세법, 감정평가 및 감정평가에 관한 법률, 감정평가에 관한 규칙 등 관련 법령에 규정된 방법대로 쟁점토지에 대한 감정평가를 하였다.

  나) 산정기준일 당시 쟁점 토지의 최유효이용상태를 상정하여 원칙적인 감정평가방법인 공시지가기준법에 따라 적용하되 거래사례비교법에 따라 이를 인근 거래사례와 비교하여 그 합리성을 검토한 바, 평가의 객관성 및 합리성을 확보하였다.

 6) 소결

  쟁점토지의 감정평가는 관련 법령을 준수하여 이루어진 점, 증여일과 가격산정 기준일이 동일하여 증여일 이후의 사정변경으로 쟁점감정가액이 과대평가 되었을 가능성이 없는 점을 고려하면, 쟁점감정가액이 쟁점토지의 시가를 반영하지 못하고 있다는 청구주장은 받아들이기 어렵다.

나. 쟁점감정가액이 소급감정에 해당하여 청구인의 법적안정성과 예측가능성을 침해하였는지 여부

 1) 관련 법령

  가) 「상속세 및 증여세법」제60조제1항 본문은 ‘상속세나 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 ‘평가기준일’이라 함) 현재의 시가에 따른다.‘고 규정하고, 제2항은 ’제1항에 따른 시가는 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용가격・공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것을 포함한다.‘고 규정하고 있다.

  나) 그 위임에 따라 「상속세 및 증여세법 시행령」제49조제1항 단서는 평가기간 경과 후부터 법정결정기한까지의 기간 중에 발생한 매매‧수용‧경매‧감정가액 등이 있는 경우에도 평가심의위원회를 거쳐 시가로 인정될 수 있도록 절차를 두어 실제 가치에 근접한 평가가 가능하게 되었다.

 2) 부과과세 세목의 특성

  가) 상속세 및 증여세는 납세자가 신고한 과세표준과 세액이 그대로 결정되는 것이 아니라, 이를 과세관청이 결정하는 때에 납세의무가 확정되는 부과과세 세목으로서 시가 확인 및 적용에 관한 최종적인 결정 권한은 과세관청에 있다.

  나) 상속인들이 일단 보충적 평가방법을 적용하여 상속재산의 과세표준 및 세액을 신고하였다고 하더라도, 그 후에 감정평가를 통해 시가가 확인된다면 과세관청으로서는 그 시가를 기준으로 과세표준과 세액을 결정할 수 있다.

 3) 판례의 태도

  가) 법원 또한 감정가액이 존재하지 않는 상황에서 그 감정가액이 상속 및 증여재산의 객관적인 교환가격을 공정하게 평가하고 있다면 시가로 인정할 수 있다고 봄이 타당하다고 판시하고 있다(서울행정법원 2021구합72178., 2023.5.12. 외).

 4) 청구주장의 부당성

  가) 청구인은 조사청이 증여인의 상속세 조사 시 쟁점토지의 보충적평가액으로 계산한 증여의제이익을 사전증여재산으로 결정하였음에도 이 건 증여세 조사 시 감정평가를 실시하여 부당하다고 주장하나, 쟁점토지에 대한 가격산정기준일 및 감정가액 평가서 작성일이 법령에서 정한 기간 내에 있다면 시가에 포함시킬 수 있다.

  나) 「상속세 및 증여세법 시행령」제49조의 규정에 따라 평가기간 내에 적법한 감정평가가 있었는지 여부에 관하여는 가격산정 기준일 및 감정가액평가서 작성일을 기준으로 판단하는데, 양 기준일 모두 평가기간 이내에 해당하여야 한다. 다만 평가기간이 경과한 후부터 「상속세 및 증여세법 시행령」제78조제1항에 따른 기한, 즉 법정 결정기한까지의 기간 중 감정이 있는 경우에도, 평가기준일부터 가격산정 기준일까지의 기간 중에 가격변동의 특별한 사정이 없다고 보아 지방국세청장이 신청하는 때에는 평가심의위원회의 심의를 거쳐 감정가액을 시가에 포함시킬 수 있다.

  다) 기획재정부 또한 ’납세자 또는 과세관청이「상속세 및 증여세법」제60조제1항에 따른 평가기준일을 가격산정기준일로 하여 시행령 제78조제1항에 따른 법정결정기한 전까지로 하여 감정평가한 가액이 있는 경우 그 감정가액은 평가심의위원회의 심의대상에 해당하는 것이다.‘라고 설명하였다.

  라) 쟁점감정가액의 경우 ① 가격산정기준일과 증여일이 2024.1.2.로 동일하여 평가기간(평가기준일 전 6개월～후 3개월, 이 사건의 경우 2023.7.2.～2024.4.2.) 내에 해당함이 명백하고, ② 감정평가서 작성일이 2025.12.12.이므로 평가기간 이후이지만, 법정 결정기한[특정법인과의 거래를 통한 이익의 증여의제 과세표준 신고기한(성실신고확인서를 제출한 ㈜B의 법인세 신고기한인 2025.4.30.부터 3개월이 되는 날인 2025.7.31.)부터 6개월]인 2026.1.31.이 경과되기 이전의 것이고, ③ 평가심의위원회의 심의를 거쳤으므로 「상속세 및 증여세법 시행령」제49조제1항 단서에 의하여 시가로 인정될 수 있다.

  마) 증여세는 조사청의 결정에 의하여 세액이 확정되는 결정세목이므로 청구인으로서도 증여인의 상속세 조사 결과 쟁점토지가 보충적 평가액으로 사전증여재산이 결정되었어도 증여세 법정결정기한 내에 부동산의 시가가 확인되는 경우 해당 가액으로 과세될 수 있다는 사실은 충분히 예상할 수 있는 바(서울행정법원 2022구합3650, 2023.10.5. 외), 평가심의위원회의 시가 인정을 받은 조사청의 감정가액과 청구인의 감정가액의 평균값인 쟁점감정가액으로 증여재산가액을 계산하는 것은 해당 법률에 따라 타당하다.

 5) 소결

  그러므로 법정 결정기한 내에 과세관청이 감정평가를 통해 확인한 시가를 적용하여 증여재산가액을 산정할 수 있다고 보는 것이 「상속세 및 증여세법 시행령」제60조제1항에서 정한 시가주의 원칙에 부합한다.

다. (쟁점② 관련) 청구인 주장에 대한 추가 항변

 1) 청구인은 용적률과 토지의 객관적 교환가치의 상관관계를 밝히지 못하고 있으므로 이를 근거로 소규모 토지에 비해 쟁점토지의 단위면적당 가격이 할인되어야 한다는 청구인의 주장은 부적절하다.

  가) 청구인의 연구자료 인용과 다르게 해당 자료에서 상가건물의 경우 1층의 높은 임대료 효과 등으로 인하여 용적률이 증가할수록 토지의 가격에서 용적률이 차지하는 비율은 오히려 떨어진다고 기술하고 있어 청구인의 주장처럼 용적률 차이만큼 일률적으로 적용하는 것은 무리한 주장이다.

  나) 해당 자료를 작성한 연구위원은 다른 연구자료에서 상가건물의 경우 최적 용적률은 196%에서 234%라는 연구결과를 제시한 바, 최대 용적률이 219%인 쟁점토지의 경우 용적률과 관련하여 행정적 제약이 없는 토지와 비교하여 비슷한 편익이 발생한다고 볼 수 있다.

  다) 청구인의 주장대로 최대용적률이 거래가격에 주요한 영향을 미친다면 소규모 토지일수록 더 높은 가격에 거래되어야 하나, 용적률과 토지단가의 상관관계는 없는 것으로 확인된다.

  라) 토지의 가격은 수익성 뿐만 아니라 입지, 토지의 형상, 지형지세 등 용적률 외에 여러 요인이 작용하므로. 수익환원법(수익성)만을 이용하여 쟁점 토지의 가치를 산정해서는 안되고, 산정기준일 당시 쟁점토지의 최유효이용상태를 상정하여 원칙적인 감정평가방법인 공시지가기준법에 따라 적용하되 거래사례비교법에 따라 이를 인근 거래사례와 비교하여 그 합리성을 검토한 쟁점감정가액은 토지의 객관적인 교환가치를 반영하고 있다.

 2) 청구인은 투자수익률을 근거로 쟁점토지의 투자 수익률이 소규모필지에 비하여 떨어지므로 쟁점토지는 오히려 소규모 토지보다 현저히 할인된 가격으로 거래될 것이라고 주장하나 이 역시 부적절하다.

  가) 청구인이 제시한 비교대상 토지의 단위면적당 가격이 16,000,000원〜20,500,000원 임에도 소규모 토지의 수익률을 계산할 때는 토지비 가격을 ㎡당 15,151,515원으로 계산하였다.

  나) 4개의 감정평가 결과로 확인되는 거래사례 단위면적당 토지 가격과 청구인이 제시한 비교대상 토지의 단위면적당 가격의 평균액은 아래 표와 같이 20,923,889원이며 중간값은 20,500,000원임에도 청구인은 소규모 토지의 투자수익률을 증대하기 위해 토지 가치를 과소평가한 것이다.

  다) 청구인이 비교대상 소규모 토지의 수익률을 계산한 내역을 보면 토지 면적 165㎡(50평), 연면적 825㎡(250평), 용적률은 500%를 가정하고 있는데 건폐율을 법정 최대 허용치인 60%로 계산하여도 건물면적 99㎡(30평)의 8층～9층 건물임을 알 수 있다.

  라) 쟁점토지의 경우 토지 면적 913㎡(277평), 연면적 2,000㎡(606평), 용적률은 219%를 가정하고 있는데 건폐율을 60%로 계산하면 건물면적 547㎡(166평)의 3층～4층 건물에 해당한다.

  마) 국가통계포털에서 조사한 천호동 중대형 상가(3층 이상의 상가 또는 연면적 330㎡ 초과 건축물) 층별임대료(보증금을 포함한 환산임대료) 가격은 2024년 1분기 및 2024년 2분기 모두 1층의 임대료가 2층에 대비해서 2배 이상, 3층에 대비해서 3배 이상 차이나는 것으로 확인된다.

  바) 상기 자료를 통해 월 층별임대수익을 다시 계산하면 아래 표와 같다.

  사) 청구인이 연면적으로 계산한 소규모 토지의 임대수익은 소규모 토지 월 20,000,000원, 쟁점토지 월 48,000,000원으로 층별 임대료 차이를 전혀 고려하지 않고 소규모 토지의 임대수익을 과다평가하였다.

  아) 소규모 토지의 매매사례가액을 중간값인 ㎡당 20,500,000원으로 적용하고 층별임대수익을 근거로 투자수익률을 재계산한 결과는 아래 표와 같다.

  자) 당초 청구인은 소규모 토지의 투자수익률 연 5.2%, 쟁점토지의 투자수익률 연 3.2%를 주장하였으나, 층별 임대료 가격 차이를 고려하면 청구인의 주장과 달리 투자수익률 차이가 상당히 감소하는 것으로 확인된다.

  차) 쟁점토지의 용적률을 500%로 가정하고 투자수익률을 계산하는 경우 총 투자금액은 28.31% 증가하는데 비해, 투자수익률은 26.48% 증가하는바 용적률 증가에 따른 수익 증가율이 낮아진다.

  카) 쟁점토지와 비교했을 때 소규모 토지의 높은 용적률로 인해 단위 면적당 건축비가 더 크고, 소규모 토지의 계단실 코어 등 공용면적 비율이 더 높음에도 청구인은 이를 전혀 고려하지 않고 단순히 건물 연면적 차이로만 공사비와 임대수익을 산정하여 소규모 토지의 투자수익률을 과대평가하였다.

  타) 따라서 청구인은 현실적인 가정으로 토지의 투자수익률을 계산하였다고 주장하나 자의적으로 소규모 토지의 수익률은 과대평가하였고, 쟁점토지의 수익률을 과소평가한 것으로 확인된다.

 3) 조사청이 의뢰한 두 개의 감정평가법인과 청구인이 의뢰한 두 개의 감정평가법인 모두 다른 조건 없이 관련 법에 근거하여 감정평가하였음이 평가서에 명시되어 있는바, 쟁점감정가액이 사후의 행정적 요인 완화를 근거로 계산되었다는 청구인의 주장은 타당하지 않다.

  가) 청구인의 주장과 같이 쟁점감정가액이 평가기준일 현재 원형대로 감정하지 않은 사후 고시된 내역을 전제로 평가한 가액인 경우, 감정평가사는 해당 사항을 명시하여 평가서를 열람하는 자들이 오인하지 않도록 해야하는데 감정평가서 어디에도 다른 조건이나, 사후 행정적 요인의 완화를 근거로 하였다는 내용은 없다.

  나) 청구인 주장대로라면 쟁점감정가액은 사실과 다른 부실 감정평가액에 해당하여 청구인은 감정평가사에게 발생한 손해배상을 요청할 수 있고, 국토교통부에 해당 평가사의 징계를 요청할 수 있으나 이에 대한 증빙은 제출하지 않았다.

  다) 대법원 2003다38207 판례에서 감정평가업자가 토지를 감정평가하는 경우, 그 구체적인 세부 내용 내지 비교 우열수치의 산출에 있어 다소 차이가 있다 하더라도 그것이 감정평가업자의 명백한 고의 또는 과실에 따른 오류로 판단되지 않는 이상 위법하다고는 볼 수 없다고 판시하고 있다.

  라) 쟁점감정가액이 위법하다는 점에 관하여는 이를 주장하는 청구인이 증명책임을 부담하는데, 조사청 및 청구인이 의뢰한 감정평가법인이 쟁점토지를 동일하게 다른 조건 없이 기준시점의 시장가치로 평가하였음을 명시하고 있는바, 쟁점토지가 사후 행정적 요인 완화됨을 기준으로 평가되었음을 청구인이 입증하지 못하므로 쟁점감정가액은 쟁점토지의 객관적인 교환가치를 반영한 시가에 부합한다.

4. 심리 및 판단

가. 쟁점

 1) 당초에 상속세 조사시에는 쟁점토지를 기준시가로 평가 했었는데, 증여세 조사시에는 조사청이 임의로 평가방식을 변경해 감정가액으로 평가한 것은 통일성이 결여되어 절차적 하자에 해당하는지 여부

 2) 쟁점감정가액이 토지이용의 제약사항 등을 반영하지 않아 과대평가 되었는지 여부

나. 관련법령

 1) 상속세 및 증여세법 제45조5【특정법인과의 거래를 통한 이익의 증여 의제】[시행 2024.11.] [제19932호, 2023.12.31.]

  ① 지배주주와 그 친족(이하 이 조에서 "지배주주등"이라 한다)이 직접 또는 간접으로 보유하는 주식보유비율이 100분의 30 이상인 법인(이하 이 조 및 제68조에서 "특정법인"이라 한다)이 지배주주의 특수관계인과 다음 각 호에 따른 거래를 하는 경우에는 거래한 날을 증여일로 하여 그 특정법인의 이익에 특정법인의 지배주주등이 직접 또는 간접으로 보유하는 주식보유비율을 곱하여 계산한 금액을 그 특정법인의 지배주주등이 증여받은 것으로 본다.

   1. 재산 또는 용역을 무상으로 제공받는 것

   2. 재산 또는 용역을 통상적인 거래 관행에 비추어 볼 때 현저히 낮은 대가로 양도ㆍ제공받는 것

   3. 재산 또는 용역을 통상적인 거래 관행에 비추어 볼 때 현저히 높은 대가로 양도ㆍ제공하는 것

   4. 그 밖에 제1호부터 제3호까지의 거래와 유사한 거래로서 대통령령으로 정하는 것

 2) 상속세 및 증여세법 제60조【평가의 원칙 등】[시행 2024.11.] [제19932호, 2023.12.31.]

  ① 이 법에 따라 상속세나 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 "평가기준일"이라 한다) 현재의 시가(時價)에 따른다. 이 경우 다음 각 호의 경우에 대해서는 각각 다음 각 호의 구분에 따른 금액을 시가로 본다.

   1. 「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」에 따른 증권시장으로서 대통령령으로 정하는 증권시장에서 거래되는 주권상장법인의 주식등 중 대통령령으로 정하는 주식등(제63조제2항에 해당하는 주식등은 제외한다)의 경우: 제63조제1항제1호가목에 규정된 평가방법으로 평가한 가액

   2. 「가상자산 이용자 보호 등에 관한 법률」제2조제1호에 따른 가상자산의 경우: 제65조제2항에 규정된 평가방법으로 평가한 가액

  ② 제1항에 따른 시가는 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용가격ㆍ공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것을 포함한다.

  ③ 제1항을 적용할 때 시가를 산정하기 어려운 경우에는 해당 재산의 종류, 규모, 거래 상황 등을 고려하여 제61조부터 제65조까지에 규정된 방법으로 평가한 가액을 시가로 본다.

  ④ 제1항을 적용할 때 제13조에 따라 상속재산의 가액에 가산하는 증여재산의 가액은 증여일 현재의 시가에 따른다.

  ⑤ 제2항에 따른 감정가격을 결정할 때에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 둘 이상의 감정기관(대통령령으로 정하는 금액 이하의 부동산의 경우에는 하나 이상의 감정기관)에 감정을 의뢰하여야 한다. 이 경우 관할 세무서장 또는 지방국세청장은 감정기관이 평가한 감정가액이 다른 감정기관이 평가한 감정가액의 100분의 80에 미달하는 등 대통령령으로 정하는 사유가 있는 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 대통령령으로 정하는 절차를 거쳐 1년의 범위에서 기간을 정하여 해당 감정기관을 시가불인정 감정기관으로 지정할 수 있으며, 시가불인정 감정기관으로 지정된 기간 동안 해당 시가불인정 감정기관이 평가하는 감정가액은 시가로 보지 아니한다.

 3) 상속세 및 증여세법 제61조【부동산 등의 평가】[시행 2024.11.] [제19932호, 2023.12.31.]

  ① 부동산에 대한 평가는 다음 각 호의 어느 하나에서 정하는 방법으로 한다.

   1. 토지

「부동산 가격공시에 관한 법률」에 따른 개별공시지가(이하 "개별공시지가"라 한다). 다만, 개별공시지가가 없는 토지(구체적인 판단기준은 대통령령으로 정한다)의 가액은 납세지 관할세무서장이 인근 유사 토지의 개별공시지가를 고려하여 대통령령으로 정하는 방법으로 평가한 금액으로 하고, 지가가 급등하는 지역으로서 대통령령으로 정하는 지역의 토지 가액은 배율방법(倍率方法)으로 평가한 가액으로 한다.

  ② 제1항제1호 단서에서 "배율방법"이란 개별공시지가에 대통령령으로 정하는 배율을 곱하여 계산한 금액에 의하여 계산하는 방법을 말한다.

 4) 상속세 및 증여세법 제68조 【증여세 과세표준신고】[시행 2024.11.] [제19932호, 2023.12.31.]

  ① 제4조의2에 따라 증여세 납부의무가 있는 자는 증여받은 날이 속하는 달의 말일부터 3개월 이내에 제47조와 제55조제1항에 따른 증여세의 과세가액 및 과세표준을 대통령령으로 정하는 바에 따라 납세지 관할 세무서장에게 신고하여야 한다. 다만, 제41조의3과 제41조의5에 따른 비상장주식의 상장 또는 법인의 합병 등에 따른 증여세 과세표준 정산 신고기한은 정산기준일이 속하는 달의 말일부터 3개월이 되는 날로 하며, 제45조의3 및 제45조의5에 따른 증여세 과세표준 신고기한은 수혜법인 또는 특정법인의 「법인세법」제60조제1항에 따른 과세표준의 신고기한이 속하는 달의 말일부터 3개월이 되는 날로 한다.

 5) 상속세 및 증여세법 제84조 【질문ㆍ조사】[시행 2024.11.] [제19932호, 2023.12.31.]

  세무에 종사하는 공무원은 상속세나 증여세에 관한 조사 및 그 직무 수행에 필요한 경우에는 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 자에게 질문하거나 관련 장부ㆍ서류 또는 그 밖의 물건을 조사하거나 그 제출을 명할 수 있다. 이 경우 세무에 종사하는 공무원은 질문ㆍ조사하거나 장부ㆍ서류 등의 제출을 요구할 때 직무 수행에 필요한 범위 외의 다른 목적 등을 위하여 그 권한을 남용해서는 아니 된다.

   1. 납세의무자 또는 납세의무가 있다고 인정되는 자

   2. 피상속인 또는 제1호의 자와 재산을 주고받은 관계이거나 재산을 주고받을 권리가 있다고 인정되는 자

   3. 제82조에 규정된 지급명세서 등을 제출할 의무가 있는 자

 6) 국세기본법 제18조 【세법 해석의 기준 및 소급과세의 금지】[시행 2024.1.1.] [제19926호, 2023.12.31.]

  ① 세법을 해석ㆍ적용할 때에는 과세의 형평(衡平)과 해당 조항의 합목적성에 비추어 납세자의 재산권이 부당하게 침해되지 아니하도록 하여야 한다.

  ② 국세를 납부할 의무(세법에 징수의무자가 따로 규정되어 있는 국세의 경우에는 이를 징수하여 납부할 의무. 이하 같다)가 성립한 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래에 대해서는 그 성립 후의 새로운 세법에 따라 소급하여 과세하지 아니한다.

  ③ 세법의 해석이나 국세행정의 관행이 일반적으로 납세자에게 받아들여진 후에는 그 해석이나 관행에 의한 행위 또는 계산은 정당한 것으로 보며, 새로운 해석이나 관행에 의하여 소급하여 과세되지 아니한다.

  ④ 삭제

  ⑤ 세법 외의 법률 중 국세의 부과ㆍ징수ㆍ감면 또는 그 절차에 관하여 규정하고 있는 조항은 제1항부터 제3항까지의 규정을 적용할 때에는 세법으로 본다.

 7) 상속세 및 증여세법 시행령 제49조 【평가의 원칙등】[시행 2023.2.28.] [제33278호, 2023.2.28.]

  ① 법 제60조제2항에서 "수용가격ㆍ공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것"이란 상속개시일 또는 증여일(이하 "평가기준일"이라 한다) 전후 6개월(증여재산의 경우에는 평가기준일 전 6개월부터 평가기준일 후 3개월까지로 한다. 이하 이 항에서 "평가기간"이라 한다)이내의 기간 중 매매ㆍ감정ㆍ수용ㆍ경매(「민사집행법」에 따른 경매를 말한다. 이하 이 항에서 같다) 또는 공매(이하 이 조 및 제49조의2에서 "매매등"이라 한다)가 있는 경우에 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액을 말한다. 다만, 평가기간에 해당하지 않는 기간으로서 평가기준일 전 2년 이내의 기간 중에 매매등이 있거나 평가기간이 경과한 후부터 제78조제1항에 따른 기한까지의 기간 중에 매매등이 있는 경우에도 평가기준일부터제2항 각 호의 어느 하나에 해당하는 날까지의 기간 중에 주식발행회사의 경영상태, 시간의 경과 및 주위환경의 변화 등을 고려하여 가격변동의 특별한 사정이 없다고 보아 상속세 또는 증여세 납부의무가 있는 자(이하 이 조 및 제54조에서 "납세자"라 한다), 지방국세청장 또는 관할세무서장이 신청하는 때에는 제49조의2제1항에 따른 평가심의위원회의 심의를 거쳐 해당 매매등의 가액을 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액에 포함시킬 수 있다.

   2. 해당 재산(법 제63조제1항제1호에 따른 재산을 제외한다)에 대하여 둘 이상의 기획재정부령으로 정하는 공신력 있는 감정기관(이하 "감정기관"이라 한다)이 평가한 감정가액이 있는 경우에는 그 감정가액의 평균액. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 것은 제외하며, 해당 감정가액이 법 제61조ㆍ제62조ㆍ제64조 및 제65조에 따라 평가한 가액과 제4항에 따른 시가의 100분의 90에 해당하는 가액 중 적은 금액(이하 이 호에서 "기준금액"이라 한다)에 미달하는 경우(기준금액 이상인 경우에도 제49조의2제1항에 따른 평가심의위원회의 심의를 거쳐 감정평가목적 등을 고려하여 해당 가액이 부적정하다고 인정되는 경우를 포함한다)에는 세무서장(관할지방국세청장을 포함하며, 이하 "세무서장등"이라 한다)이 다른 감정기관에 의뢰하여 감정한 가액에 의하되, 그 가액이 납세자가 제시한 감정가액보다 낮은 경우에는 그렇지 않다.

    가. 일정한 조건이 충족될 것을 전제로 당해 재산을 평가하는 등 상속세 및 증여세의 납부목적에 적합하지 아니한 감정가액

    나. 평가기준일 현재 당해재산의 원형대로 감정하지 아니한 경우의 당해 감정가액

 8) 상속세 및 증여세법 시행령 제78조 【결정‧경정】[시행 2023.2.28.] [제33278호, 2023.2.28.]

  ① 법 제76조제3항의 규정에 의한 법정결정기한은 다음 각호의 1에 의한다.

   1. 상속세 : 법 제67조의 규정에 의한 상속세과세표준 신고기한부터 9개월

   2. 증여세 : 법 제68조의 규정에 의한 증여세과세표준 신고기한부터 6개월

 9) 상속세 및 증여세 사무처리규정 제72조【감정평가 대상 및 절차】 [제2023-2590호, 2023.9.13.]

  ① 지방국세청장 또는 세무서장은 상속세 및 증여세가 부과되는 재산에 대해 시행령 제49조제1항에 따라 감정기관에 의뢰하여 평가할 수 있다. 다만, 부동산 감정평가 사업의 대상은 부동산등(법 제63조제1항제1호나목에 따라 주식을 평가하는 경우로서 시행령 제54조제2항 및 제55조제1항의 순자산가치를 산출하기 위해 시가 평가가 필요한 부동산등 포함)으로 한다.

  ② 지방국세청장 또는 세무서장은 다음 각 호의 사항을 고려하여 부동산 감정평가 대상을 선정할 수 있으며, 이 경우 대상 선정을 위해 5개 이상의 감정평가법인에 의뢰하여 추정시가(최고값과 최소값을 제외한 가액의 평균값)를 산정할 수 있다.

   1. 추정시가와 법 제61조부터 제66조까지 방법에 의해 평가한 가액(이하 “보충적 평가액”이라 한다)의 차이가 5억원 이상인 경우

   2. 추정시가와 보충적 평가액 차이의 비율이 10%이상[(추정시가-보충적평가액)/추정시가]인 경우

  ③ 지방국세청장 또는 세무서장은 제1항에 따라 감정평가를 실시하는 경우 「감정평가 실시에 따른 협조 안내(별지 제34호 서식)」를 작성하여 납세자에게 안내하고, 감정평가가 완료된 후에는 감정평가표(명세서포함)를 납세자에게 송부하여야 한다. 다만, 납세자의 요청이 있는 경우 감정평가서 사본을 세무조사 결과 통지시 함께 송부하여야 한다.

  ④ 지방국세청장 또는 세무서장은 감정기관에 의뢰하여 산정된 감정가액에 대하여 시행령 제49조제1항 단서에 따라 평가심의위원회에 시가 인정 심의를 신청하여야 하며, 시가 인정 심의에 관한 사항은 「평가심의위원회 운영규정」에 따른다.

  ⑤ 그 밖에 규정되지 않은 사항은 국세청장이 별도로 정하는 기준에 따른다.

다. 사실관계

 1) 청구인이 대표이사로 재직 중인 ㈜B의 사업자등록현황은 다음과 같다.

 2) 청구인은 상속세 신고 시 쟁점토지의 가액을 보충적 평가방법에 따른 기준시가 4,882,267,500원으로 신고하였으며, 처분청도 동일한 금액으로 결정한 것이 확인된다.

 3) 청구인은 증여세 신고 시에도 쟁점토지의 가액을 기준시가로 적용하였다.

 4) 조사청의 조사종결 보고서에 의하면, 조사청은 청구인이 당초 증여세 신고 시 기준시가를 적용한 쟁점토지의 가액을 부인하고 쟁점감정가액으로 결정하였으며, 조사종결보고서의 일부 내용은 다음과 같다.

5) 조사청과 청구인이 쟁점토지에 대한 감정평가를 의뢰한 결과는 다음과 같다.

 6) 청구 주장에 대한 ㈜J의 의견 및 감정평가서를 일부 발췌한 내용은 다음과 같다.

 7) 청구 주장에 대한 ㈜F의 의견 및 감정평가서를 일부 발췌한 내용은 다음과 같다.

 8) G의 감정평가서를 일부 발췌한 내용은 다음과 같다.

 9) ㈜H의 감정평가서를 일부 발췌한 내용은 다음과 같다.

 10) 쟁점토지의 K 평가심의위원회 결정서는 다음과 같으며, 조사청은 평가심의위원회에서 결정된 가액의 평균액인 7,414,756,375원을 쟁점토지의 시가로 산정하였다.

라. 판단

 먼저, 청구인은 선행 상속세 조사 시 기준시가로 결정한 쟁점토지의 가액에 대하여 이 건 증여세 조사 시 조사청이 임의로 평가방식을 변경하여 쟁점감정가액으로 평가한 것은 통일성이 결여되 절차적 하자라고 주장하고 있어 이에 대해 살펴본다.

「상속세 및 증여세법 시행령」제49조제1항 단서에서 평가기간에 해당하지 않는 기간으로서 평가기준일 전 2년 이내의 기간 중에 매매 등(매매‧감정‧수용‧경매‧공매)이 있거나, 평가기간이 경과한 후부터 「상속세 및 증여세법」제78조제1항에 따른 기한까지의 기간 중에 매매 등이 있는 경우 시간의 경과 및 주위 환경의 변화 등을 고려하여 가격변동의 특별한 사정이 없다고 보아 납세자 또는 과세관청이 신청하는 때에는 평가심의위원회의 심의를 거쳐 해당 매매 등의 가액을 시가로 인정되는 가액으로 볼 수 있다고 규정하고 있다.

 한편, 시가란 원칙적으로 정상적인 거래에 의하여 형성된 객관적 교환가치를 의미하지만, 이는 객관적이고 합리적인 방법으로 평가된 가액도 포함되는 개념이므로 공신력 있는 감정기관의 감정가액도 시가로 볼 수 있고, 그 가액이 소급감정에 의한 것이라 하여도 달라지지 않는다.(대법원 2004두2356, 2005.9.30. 참조).

 살피건대, 증여세는 부과과세 방식의 조세로서 과세관청이 과세표준과 세액을 결정하는 때에 조세채무가 확정되므로, 조사청이 과세표준 및 세액을 조사‧결정하기 위하여 쟁점토지에 대해 감정을 의뢰하는 것은 부과과세 방식의 조세에서 조사청의 정당한 권한으로 보이는 점,

 조사청과 청구인 양측 모두 평가심의위원회에 심의를 요청한 사실이 확인되고, 조사청이 평가심의위원회에서 결정한 각 가액의 평균액을 쟁점감정가액으로 산정한 바, 이는 조사청이 쟁점토지의 시가 산정 과정에서 객관성과 공정성을 충분히 확보한 것으로 보이는 점,

 조사청이 의뢰한 감정평가서의 작성일은 모두 2025.12.12.이고, 청구인이 의뢰한 감정평가서의 작성일은 모두 2025.11.20.으로 확인되는 바, 4건의 감정평가서는 모두 이 건 증여세 법정결정기한인 2026.1.31. 이전에 작성이 되었으며, 평가심의위원회의 결정 역시 같은 기한 내인 2026.1.29.에 이루어진 점에 비추어 보면, 이와 같은 절차를 거쳐 쟁점감정가액을 산정한 처분이 절차적 하자가 있다고 단정하기 어려운 점,

 쟁점감정가액이 평가기준일 현재 시가를 적정하게 반영하고 있는 경우에는, 비록 선행 상속세 조사에서 쟁점토지의 시가를 보충적 평가 방법으로 결정하였다 하더라도 감정을 통해 산정된 가액이 시가에 더 부합한다면 이를 적용하는 것이 「국세기본법」상 실질과세 원칙에 부합하는 점 등을 종합하면,

 조사청이 쟁점토지의 가액을 쟁점감정가액으로 평가한 것이 절차적 하자에 해당한다는 청구인의 주장은 받아들이기 어렵다.

 다음으로 청구인은 쟁점감정가액이 토지이용의 제약사항 등을 반영하지 않아 과대평가 되었으므로 객관적 교환가치에 부합하는 시가로 볼 수 없다고 주장하고 있어 이에 대해 살펴본다.

 감정평가의 성질상 평가 대상 토지 및 비교표준지의 실제 현황, 용도, 주변환경 등을 확인하고 평가하는 작업, 즉 지역요인, 개별요인 등 품등비교에 있어서 그 구체적인 세부 내용 내지 표현은 감정평가업자의 주관적인 가치, 인식 등에 따라 다소 다를 수 있고, 그 내용을 나타내는 우열수치 또한 차이가 있을 수 있음은 부득이하다 할 것이므로, 그 구체적인 세부 내용 내지 비교 우열수치의 산출에 있어 다소 차이가 있다 하더라도 그것이 감정평가업자의 명백한 고의 또는 과실에 따른 오류로 판단되지 않는 이상 위법하다고는 볼 수 없다(대법원 2003다38207, 2004.5.14. 참조).

 살피건대, 조사청이 의뢰한 감정평가법인은 쟁점토지의 감정가액을 산정함에 있어 2,000㎡ 이상의 건축물 신축이 곤란한 점, 도로 후퇴 등 각종 제약 요인을 종합적으로 고려한 것으로 보이고, 아울러 감정평가의 일반적인 방법인 공시지가기준법 및 거래사례비교법을 적용하여 감정평가를 수행하였으므로, 쟁점감정가액이 객관성과 합리성을 결여하여 과대하게 산정되었다고 보기 어려운 점,

 쟁점감정가액 7,414,756,375원은 조사청이 감정평가법인 2곳에 의뢰하여 산정된 감정가액의 평균액인 7,977,337,500원 및 청구인이 감정평가법인 2곳에 의뢰하여 산정된 감정가액의 평균액인 6,852,175,250원과 비교적 유사한 반면, 청구인이 보충적 평가 방법에 따라 산정한 4,882,053,600원과는 상당한 차이를 보이는 점에 비추어, 쟁점감정가액이 토지의 객관적인 교환가치를 보다 더 적정하게 반영하고 있는 점,

 한편, 청구인은 쟁점토지 인근 토지와의 투자수익률을 비교할 때 쟁점감정가액을 적용할 경우 인근 토지에 비하여 투자수익률이 낮아진다는 점을 들어 쟁점감정가액이 과대평가되었다고 주장하나, 해당 투자수익률은 산정 기준 및 전제 조건 등이 명확하지 않은 상태에서 자의적으로 계산된 것으로 보이므로 이를 객관적인 지표로 인정하기는 어려운 점 등을 종합하면,

 쟁점감정가액이 토지이용의 제약사항 등을 반영하지 않아 과대평가되었다는 청구인의 주장은 받아들이기 어렵다.

 이상의 내용을 종합하면 청구인의 주장은 모두 받아들이기 어려우므로, 조사청이 증여세를 과세하겠다는 이 건 세무조사 결과 통지는 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.

5. 결론

 이 건 과세전적부심사청구는 심리결과 청구인의 주장이 모두 이유가 없다고 인정되므로「국세기본법」제81조의15제5항제1호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.