[주 문]

심판청구를 기각한다.

[이 유]

1. 처분개요

가. 청구인은 2024.10.1. 부친 a(이하 “피상속인”이라 한다)이 사망함에 따라 피상속인이 소유하고 있던 서울 특별시 용산구 OOO및 같은 시 중구 OOO토지 및 건물(이하 “쟁점부동산①”이라 한다), A 주식회사(이하 “A”이라 한다)의 비상장주식 OOO주, B 주식회사(이하 “B”이라 한다)의 비상장주식 OOO주 등을 상속받고, 2025.4.30. ｢상속세 및 증여세법｣(이하 “상증세법”이라 한다) 제60조 제3항 및 같은 법 제61조 등에 따른 보 충적 평가방법으로 평가한 가액 등을 상속재산가액으로 하여 상속세 OOO원을 신고ㆍ납부하였다.

나. 서울지방국세청장(이하 “조사청”이라 한다)은 2025.6.26.부터 2025.9.20.까지 피상속인에 대한 상속세 조사를 실시한 결과, 쟁점부동산①과 A이 소유하고 있는 제주특별자치도 제주시 OOO외 121필지 토지 및 건 물(이하 “쟁점부동산②”라 한다) 및 B이 소유하고 있는 경상남도 합천군 OOO외 11필지 토지 및 건물(이하 “쟁점부동산③”이라 하고, 모두 합하여 “쟁점부동산”이라 한다)과 관련하여 아래 ＜표1＞과 같이 감정기관이 평가한 감정가액 평균액 OOO원(이하 “쟁점감정가액”이라 한다)을 쟁점부동산의 시가로 보아야 한다는 과세 자료를 처분청에 통보하였고, 이에 따라 처분청은 2025.12.2. 청구인에게 2024.10.1. 상속분 상속세 OOO원 을 결정ㆍ고지하였다.

＜표1＞ 쟁점부동산 보충적 평가액과 감정가액 평균액 차이

다. 청구인은 이에 불복하여 2026.2.12. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

(1) 쟁점감정가액은 상증세법 시행령 제49조 제1항(이하 “쟁점규정”이라 한다) 단서에 따라 시가로 인정되는 가액이 아니다.

(가) 조세법규는 특별한 사정이 없는 한 법문대로 엄격하게 해석하여야 하고 합리적 이유 없이 확장 해석하거나 유추해석해서는 안 되며, 그중에서도 예외규정 내지 특례규정은 더욱 엄격한 해석이 요 구된다(대법원 2012.10.11. 선고 OOO외 다수).

한편, 예외적으로 인정되는 합목적적 해석도 조세법률주의가 지향하는 법적안정성 및 예측가능성을 해치지 않는 범위 내에서만 허용되는바(대법원 2008.2.15. 선고 OOO판결), 법령의 문언 자체가 비교 적 명확한 개념으로 구성되어 있다면 원칙적으로 다른 해석방법을 활용할 필요가 없거나 제한될 수 밖에 없다(대법원 2017.12.21. 선고 OOO판결).

쟁점규정 단서의 경우 평가기간 내의 매매 등 가액에 더하여 예외적으로 평가기간 밖의 매매 등 가액을 시가로 원용할 수 있는 경우를 규정한 것이므로 더욱 엄격하게 해석되어야 한다.

(나) 쟁점규정에 따르면 감정가액이 시가로 인정되기 위해서는 가격산정기준일과 감정평가서작성일이 모두 평 가기간(상속개시일 전후 6개월) 내에 있어야 하는데, 쟁점감정가액은 상속개시일로부터 8개월∼10개월이 경 과한 시점에 상속개시일을 평가기준일로 소급하여 산정한 가액으로서 감정평가서작성일이 평가기간을 경과한 것이므로 쟁점규정에 따른 시가 요건을 갖추지 못하였다.

(다) 쟁점규정 단서는 문언상 감정가액이 ‘평가기간 밖’에 있는 것만을 대상으로 함이 분명하고, ‘평가 기간 밖’의 요건에 더하여 “다만… 가격변동의 특별한 사정이 없다고 인정되는 때”라는 엄격한 실체적 요건과, 이를 검증하기 위한 평가심의위원회 심의라는 절차적 요건을 함께 두고 있다.

그런데 상속일로부터 8∼10개월이 경과한 시점에 감정평가를 실시하면서 평가기준일을 상속일로 소 급하는 경우, 감정평가 기준일과 상속일이 동일하게 되어 가격변동이 원천적으로 발생할 수 없으므 로 위와 같은 실체적 요건 자체가 발생할 여지가 없고, 이를 검증하기 위한 평가심의위원회 심의라는 절차적 요건을 둘 이유도 없다.

법령 규정은 발생할 이유가 있을 때에 두는 것인데 이러한 실체적ㆍ절차적 요건을 굳이 규정한 것을 보면, 쟁점 규정 단서는 평가기간 밖에 존재하는 정상적인 가액을 시가로 인정하기 위한 규정이지, 소급감정을 통하여 상 속일의 시가를 사후적으로 만들어내려는 것을 허용하는 규정이 아니다.

처분청이 보충적 평가방법에 따라 신고한 상속재산가액을 부인하고 쟁점감정가액으로 상속재산을 재산정 한 것은 상증세법 제60조에서 정한 시가평가원칙에 명백히 위배된다.

(가) 상증세법 제60조는 제1항에서 시가주의 원칙을 정하고, 제2항에서 대통령령이 정하는 요건을 충 족한 수용가격ㆍ공매가격ㆍ감정가격만을 시가로 인정하며, 제3항에서 시가를 산정하기 어려운 경우 에는 제61조부터 제65조까지의 방법에 따른 보충적 평가액을 시가로 적용하도록 정하고 있다.

청구인은 상속개시 당시 시가인정기간 내에 매매사례가액이나 상증세법 시행령 제49조 제1항 단서 에 따른 가액이 존재하지 않아 상증세법 제60조 제3항에 따라 보충적 평가방법으로 쟁점부동산을 평 가하여 신고하였으므로, 당초 신고는 상증세법 제60조에 따른 평가원칙에 부합한다.

상증세법 제60조 및 같은 법 시행령 제49조 어디에도 보충적 평가방법의 적용을 부인하고 과세관청이 스스로 실시한 소급감정가액이 우선 적용되어야 한다고 규정하고 있지 않다.

(나) 서울행정법원은 2014년 개정 상증세법 시행령이 ‘감정평가서작성일’만 평가기간 이내에 있으면 되던 것에서 ‘가격산정기준일과 감정가액평가서작성일’ 모두 평가기간 이내에 있어야 하는 것으로 요 건을 강화하여 소급감정을 제한하였다는 점을 설시하면서, 상증세법상 재산 평가의 원칙은 상증세법 제60조 제3항에 따라 평가기준일 전후 거래가액이나 감정가액 등이 없어 ‘시가를 산정하기 어려운 경우’에는 납세의무자가 보충적 평가방법을 기준으로 산정된 시가로 과세표준을 신고하는 것임에도, 과세관청이 평가기간이 지난 후 임의로 감정평가를 실시하여 얻은 소급감정가액을 시가로 보아 과세 하는 것은 법령이 정한 평가기간의 의미를 몰각시키고 납세자의 법적 안정성과 예측가능성을 심각하 게 침해하는 것이라고 판시하였다. 나아가 위 판결은 과세관청이 상증세법 시행령 제49조 제1항 단 서를 근거로 한 소급감정과세를 계속할 경우 상증세법 제60조 제3항의 “시가를 산정하기 어려운 경 우”를 상정하기 어려워, 결국 하위법령인 시행령이 상위법률의 적용을 무력화하는 조세법률주의 위 반의 결과가 초래된다고 밝혔다(서울행정법원 2025.12.15. 선고 OOO판결).

이 건 처분은 이와 같이 소급감정을 통해 쟁점규정 단서의 적용범위를 확장함으로써 상증세법 제60조 제3항에 따른 보충적 평가방법의 적용을 사실상 배제하는 것으로 위법하다.

나. 처분청 의견

쟁점감정가액은 상증세법 제60조 제2항 및 쟁점규정에 따라 적법하게 평가된 가액으로서 시가에 해당하므로, 이 건 처분은 적법하다.

(가) 상증세법 제60조 제2항 및 쟁점규정은 상속재산의 경우 평가기간(상속개시일 전후 6개월) 중 매 매 등이 있는 경우에 그 매매가액, 수용가격, 공매가격 및 감정가격 등을 ‘시가’로 인정하면서, 그 단 서에서 평가기간에 해당하지 아니하는 기간으로서 평가기준일 전 2년 이내의 기간 중에 매매 등이 있거나 평가기간이 경과한 후부터 법정결정기한까지의 기간 중에 매매 등이 있는 경우에도 가격변동 의 특별한 사정이 없다고 보아 평가심의위원회의 심의를 거쳐 시가 산정의 기준이 되는 매매가액 등 으로 인정하고 있다.

이는 평가기간 경과 후 법정결정기한까지 발생한 매매 등의 가액도 평가심의위원회의 심의를 거쳐 시가로 인정할 수 있도록 함으로써 부동산 시가 평가의 합리화를 도모하여 과세형평을 제고하기 위 한 취지이다.

따라서 상속재산의 경우 상속개시일 전후 6개월의 평가기간 안에 매매ㆍ감정 등이 있는 경우에는 쟁점규정 본 문에 따라 그 매매가액ㆍ감정가격 등을 시가로 인정할 수 있고, 위와 같은 평가기간 안에 매매 등이 없더라도 평가기간 후 상속세 과세표준 신고기한으로부터 9개월의 기간이 경과하기 전까지 매매ㆍ감정 등이 있는 경우 에는 쟁점규정 단서에 따라 평가심의위원회의 심의 등을 거쳐 해당 매매가액ㆍ감정가격을 ‘시가’로 인정할 수 있다.

(나) 소급감정을 허용하지 않는 쟁점규정 본문의 경우와 달리 쟁점규정 단서는 소급감정을 금지하고 있는 것은 아니고 평가기간 경과 후 법정결정기한까지의 기간 내에 감정이 이루어진 경우 가격산정 기준일, 감정평가서작성일이 평가기간 및 법정결정기한을 모두 포함하는 기간에 있고, 평가기준일의 가격과 비교하여 가격변동의 특별한 사정이 없다면 시가로 인정할 수 있다고 규정할 뿐, 반드시 가격 산정기준일을 평가기간 이외의 시점으로 한정한다고 볼 수 없다.

이 건 처분은 조세법률주의 및 납세자의 법적안정성을 침해하는 것으로 볼 수 없다.

(가) 쟁점부동산①ㆍ②는 청구인이 스스로 감정평가를 실시하여 평가심의위원회의 심의를 통해 시가로 인정 받은 가액이므로, 이로 인해 납세자의 법적안정성을 침해하였다는 청구인의 주장은 사실에 부합하지 않는다.

(나) 납세의무자가 평가기간 중 별도의 감정을 하지 않은 채 보충적 평가방법을 적용하여 상속세를 신고ㆍ납부하였는데 과세관청의 조사결과 그것이 시가로 보기 어렵다고 볼 만한 상당한 이유가 있다 면, 법정결정기한 내에 감정을 통하여 확인한 시가를 적용하여 상속재산가액을 산정할 수 있다고 보는 것이 상증세법 제60조 제1항의 시가주의 원칙 및 ｢국세기본법｣ 제14조의 실질과세 원칙에 부합한 다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁 점

쟁점감정가액을 쟁점부동산의 시가로 보아 상속세를 부과한 처분의 당부

나. 관련 법령 : ＜별지＞ 기재

다. 사실관계 및 판단

이 건 심리자료에 의하면, 다음과 같은 사실이 나타난다.

(가) 청구인은 2024.10.1. 피상속인의 사망으로 쟁점부동산①, A의 비상장주식 OOO주, B의 비상장주식 OOO주 등을 상속받고, 2025.4.30. 해당 상속재산을 상증세법상 보충적 평가방법으로 평가한 가액을 상속세 과세표준에 포함하여 상속세 OOO원을 신고ㆍ납부하였다.

(나) 청구인과 처분청은 아래 ＜표2＞와 같이 이 건 상속세 결정기한(이 건의 경우 2026.1.31.) 이내에 쟁점부 동산에 대한 감정평가를 실시하였다.

＜표2＞ 청구인과 처분청이 실시한 쟁점부동산 감정평가 내역

OOO

(다) 서울지방국세청 평가심의위원회는 2025.9.25. 상속개시일부터 감정가액평가서 작성일까지의 기간 중 가 격변동의 특별한 사정이 없다고 보아 쟁점규정 단서에 따라 쟁점감정가액을 시가로 볼 수 있다고 회신하였다.

＜평가심의위원회 심의 결정서 일부＞

(라) 이 건 상속세 조사와 관련하여 조사청의 조사종결보고서상 주요 내용은 다음과 같다.

＜조사청의 조사종결보고서 일부＞

(마) 처분청은 조사청의 조사결과에 따라 아래 ＜표3＞과 같이 쟁점부동산의 감정가액 평균액을 쟁점부동산의 시가로 보아 청구인에게 상속세를 결정ㆍ고지하였다.

＜표3＞ 상속세 결정결의서 발췌

이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 이 건에 대하여 살피건대, 청구인은 쟁점규정에 따라 감정가 액이 시가로 인정되기 위해서는 가격산정기준일과 감정가액평가서 작성일이 모두 평가기간(상속개시일 전후 6개월) 이내에 있어야 하는 반면, 쟁점감정가액은 감정가액평가서 작성일이 평가기간 외에 있으므로 쟁점감정 가액을 시가로 볼 수 없다고 주장하나,

쟁점규정에 따르면 수용가격ㆍ공매가격 및 감정가격 등 시가로 인정되는 것이란 평가기간 이내의 기간 중 매 매ㆍ감정ㆍ수용ㆍ경매 또는 공매가 있는 경우를 말하고, 그 단서에서 평가기간에 해당하지 않는 기간으로서 평가기준일 전 2년 이내의 기간 중에 매매 등이 있는 경우나 평가기간이 경과한 후부터 법정결정기한까지의 기 간 중에 매매 등이 있는 경우에도 평가심의위원회의 심의를 거쳐 시가로 인정할 수 있다고 규정하고 있으며, 상 증세법 시행령 제49조 제2항에서 쟁점규정의 본문과 단서를 구분하지 않고 ‘제1항을 적용할 때 제1항 각 호의 어느 하나에 따른 가액이 평가기간 이내에 해당하는지는 다음 각 호의 구분에 따른 날을 기준으로 하여 판단한 다’고 규정하면서, 제2호에서 ‘가격산정기준일과 감정가액평가서 작성일’ 양자 모두를 규정하고 있으므로, 쟁 점규정 본문이 적용되는 경우는 가격산정기준일과 감정가액평가서 작성일 모두가 평가기간 이내에 속하는 때 로 한정되고, 이와 달리 위 두 날짜 중 어느 하나만 평가기간 이내에 속해 있는 경우에는 쟁점규정 단서가 적용 되는 점(대법원 2026.5.8. 선고 OOO판결, 같은 뜻임), 그런데 처분청과 청구인은 상속세 법정결정기한 (2026.1.31.) 이내에 가격산정기준일을 상속개시일로 하여 적법하게 감정평가를 실시하였고, 서울지방국세청 평가심의위원회의 심의를 거쳐 쟁점감정가액을 시가로 결정한 점, 서울지방국세청 평가심의위원회는 쟁점부 동산의 감정가액과 관련하여 가격산정기준일과 감정가액평가서 작성일 사이의 가격변동에 특별한 사정이 없 다고 보았으며, 이에 대해 양측의 다툼은 없는 점 등에 비추어, 처분청이 쟁점감정가액을 쟁점부동산의 시가로 보아 청구인에게 상속세를 부과한 이 건 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.

4. 결 론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 ｢국세기본법｣ 제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의 하여 주문과 같이 결정한다.

＜별지＞ 관련 법령

⑴ 상속세 및 증여세법

제60조(평가의 원칙 등) ① 이 법에 따라 상속세나 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일 (이하 "평가기준일"이라 한다) 현재의 시가(時價)에 따른다. 이 경우 다음 각 호의 경우에 대해서는 각각 다음 각 호의 구분에 따른 금액을 시가로 본다.

1.「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」에 따른 증권시장으로서 대통령령으로 정하는 증권시장에서 거래되 는 주권상장법인의 주식 등 대통령령으로 정하는 주식 등(제63조 제2항에 해당하는 주식 등은 제외한다)의 경 우: 제63조 제1항 제1호 가목에 규정된 평가방법으로 평가한 가액

2.「가상자산 이용자 보호 등에 관한 법률」 제2조 제1호에 따른 가상자산의 경우: 제65조 제2항에 규정된 평가방법으로 평가한 가액

② 제1항에 따른 시가는 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인 정되는 가액으로 하고 수용가격ㆍ공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것을 포함한다.

③ 제1항을 적용할 때 시가를 산정하기 어려운 경우에는 해당 재산의 종류, 규모, 거래 상황 등을 고려하여 제 61조부터 제65조까지에 규정된 방법으로 평가한 가액을 시가로 본다.

⑤ 제2항에 따른 감정가격을 결정할 때에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 둘 이상의 감정기관(대통령령으로 정하는 금액 이하의 부동산의 경우에는 하나 이상의 감정기관)에 감정을 의뢰하여야 한다. 이 경우 관할세무서 장 또는 지방국세청장은 감정기관이 평가한 감정가액의 100분의 80에 미달하는 등 대통령령으로 정하는 사유 가 있는 경우에는 대통령령으로 정하는 절차를 거쳐 1년의 법위에서 기간을 정하여 해당 감정기관을 시가불인 정 감정기관으로 지정할 수 있으며, 시가불인정 감정기관으로 지정된 기간 동안 해당 시가불인정 감정기관이 평가하는 감정가액은 시가로 보지 아니한다.

제61조(부동산 등의 평가) ① 부동산에 대한 평가는 다음 각 호의 어느 하나에서 정하는 방법으로 한다.

1. 토지

「부동산 가격공시에 관한 법률」에 따른 개별공시지가(이하 "개별공시지가"라 한다). 다만, 개별공시지가가 없는 토지(구체적인 판단기준은 대통령령으로 정한다)의 가액은 납세지 관할세무서장이 인근 유사 토지의 개 별공시지가를 고려하여 대통령령으로 정하는 방법으로 평가한 금액으로 하고, 지가가 급등하는 지역으로서 대 통령령으로 정하는 지역의 토지 가액은 배율방법(倍率⽅法)으로 평가한 가액으로 한다.

2. 건물

건물(제3호와 제4호에 해당하는 건물은 제외한다)의 신축가격, 구조, 용도, 위치, 신축연도 등을 고려하여 매년 1회 이상 국세청장이 산정ㆍ고시하는 가액

제67조(상속세 과세표준신고) ① 제3조의2에 따라 상속세 납부의무가 있는 상속인 또는 수유자는 상속개시일 이 속하는 달의 말일부터 6개월 이내에 제13조와 제25조 제1항에 따른 상속세의 과세가액 및 과세표준을 대통 령령으로 정하는 바에 따라 납세지 관할세무서장에게 신고하여야 한다.

⑵상속세 및 증여세법 시행령(2026.2.27. 대통령령 제36131호로 개정되기 이전의 것)

제49조(평가의 원칙 등) ① 법 제60조 제2항에서 "수용가격ㆍ공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것"이란 상속개시일 또는 증여일(이하 "평가기준일"이라 한다) 전후 6개월(증여재 산의 경우에는 평가기준일 전 6개월부터 평가기준일 후 3개월까지로 한다. 이하 이 항에서 "평가기간"이라 한다) 이내의 기간 중 매매ㆍ감정ㆍ수용ㆍ경매「( 민사집행법」에 따른 경매를 말한다. 이하 이 항에서 같다) 또는 공매(이하 이 조 및 제49조의2에서 "매매등"이라 한다)가 있는 경우에 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되 는 가액을 말한다. 다만, 평가기간에 해당하지 않는 기간으로서 평가기준일 전 2년 이내의 기간 중에 매매등이 있거나 평가기간이 경과한 후부터 제78조 제1항에 따른 기한까지의 기간 중에 매매등이 있는 경우에도 평가기 준일부터 제2항 각 호의 어느 하나에 해당하는 날까지의 기간 중에 주식발행회사의 경영상태, 시간의 경과 및 주위환경의 변화 등을 고려하여 가격변동의 특별한 사정이 없다고 보아 상속세 또는 증여세 납부의무가 있는 자(이하 이 조 및 제54조에서 "납세자"라 한다), 지방국세청장 또는 관할세무서장이 신청하는 때에는 제49조 의2 제1항에 따른 평가심의위원회의 심의를 거쳐 해당 매매등의 가액을 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되 는 가액에 포함시킬 수 있다.

1. 해당 재산에 대한 매매사실이 있는 경우에는 그 거래가액. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우는 제외한다.

가. 특수관계인과의 거래 등으로 그 거래가액이 객관적으로 부당하다고 인정되는 경우

나. 거래된 비상장주식의 가액(액면가액의 합계액을 말한다)이 다음의 금액 중 적은 금액 미만인 경우(제49조 의2 제1항에 따른 평가심의위원회의 심의를 거쳐 그 거래가액이 거래의 관행상 정당한 사유가 있다고 인정되 는 경우는 제외한다)

1) 액면가액의 합계액으로 계산한 해당 법인의 발행주식총액 또는 출자 총액의 100분의 1에 해당하는 금액

2) 3억원

2. 해당 재산(법 제63조 제1항 제1호에 따른 재산을 제외한다)에 대하여 둘 이상의 재정경제부령으로 정하는 공신력 있는 감정기관(이하 “감정기관”이라 한다)이 평가한 감정가액이 있는 경우에는 그 감정가액의 평균한 가액과 제4항에 따른 시가의 100분의 90에 해당하는 가액 중 적은금액(이하 이 호에서 “기준금액”이라 한다) 에 미달하는 경우(기준금액 이상인 경우에도 제49조의2 제1항에 따른 평가심의위원회의 심의를 거쳐 감정평 가목적 등을 고려하여 해당 가액이 부적정하다고 인정되는 경우를 포함한다)에서 세무서장(관할지방국세청장 을 포함하며, 이하 “세무서장등”이라 한다)이 다른 감정기관에 의뢰하여 감정한 가액에 의하되, 그 가액이 납 세자가 제시한 감정가액보다 낮은 경우에는 그렇지 않다.

② 제1항을 적용할 때 제1항 각 호의 어느 하나에 따른 가액이 평가기준일 전후 6개월(증여재산의 경우에는 평 가기준일 전 6개월부터 평가기준일 후 3개월까지로 한다) 이내에 해당하는지는 다음 각 호의 구분에 따른 날을 기준으로 하여 판단하며, 제1항에 따라 시가로 보는 가액이 둘 이상인 경우에는 평가기준일을 전후하여 가장 가까운 날에 해당하는 가액(그 가액이 둘 이상인 경우에는 그 평균액을 말한다)을 적용한다. 다만, 해당 재산의 매매등의 가액이 있는 경우에는 제4항에 따른 가액을 적용하지 아니한다.

1. 제1항 제1호의 경우에는 매매계약일

2. 제1항 제2호의 경우에는 가격산정기준일과 감정가액평가서 작성일

3. 제1항 제3호의 경우에는 보상가액ㆍ경매가액 또는 공매가액이 결정된 날

제49조의2(평가심의위원회의 구성 등) ① 다음 각 호의 심의를 위하여 국세청과 지방국세청에 각각 평가심의 위원회를 둔다.

1. 제49조 제1항 각 호 외의 부분 단서에 따른 매매등의 가액의 시가 인정

제78조(결정ㆍ경정) ① 법 제76조 제3항의 규정에 의한 법정결정기한은 다음 각호의 1에 의한다.

1. 상속세법 제67조의 규정에 의한 상속세과세표준 신고기한부터 9개월

2. 증여세법 제68조의 규정에 의한 증여세과세표준 신고기한부터 6개월