이유
1. 원처분개요

청구인(OOO, OOO, OOO)은 94.1.14 청구외 OOO (피상속인)의 사망으로 그의 재산을 상속받고 상속세신고기한 내에 상속세신고를 하였다.

처분청은 청구인이 신고한 상속재산가액 중 94,611,293원을 감액평가하고,

상속세법 제7조의2

의 규정에 의하여 340,000,000원을 상속세과세가액에 산입하고, 신고한 상속채무 중 3,051,026,006원을 부인하여 95.3.9 청구인에게 94.1.14 상속을 원인으로 한 상속세 2,646,424,220원을 결정 고지하였다.

청구인은 이에 불복하여 95.5.8 심사청구를 거쳐 95.7.29 심판청구를 하였다.

2. 청구주장 및 국세청장 의견

가. 청구주장

(1) 청구외 (주) OO상사(이하 “OO상사”라 한다)가 청구외 (주)OO은행(이하 “OO은행”이라 한다)으로부터 무역금융을 받는데 대해 피상속인, 청구외 OO섬유(주), OOO, OOO, 등 4인이 연대보증을 하였고, OO상사가 94.2.2～94.6.29 기간에 OO은행으로부터 무역금융대출을 받은 채무중 1,667,608,935원(이하 “쟁점채무①”이라 한다)을 위 OO섬유(주)(이하 “OO섬유”라 한다)가 대위변제하였는 바, OO상사는 채무변제 능력을 상실하였고 위 OOO와 OOO은 피상속인이 대표이사인 OO상사의 임원으로 형식상 연대보증을 한 것에 불과하므로 결국 OO섬유가 대위변제한 쟁점채무①은 실질적인 연대보증인인 피상속인과 OO섬유가 부담하여야 할 채무이다.

따라서 위 채무가 상속개시일 이후에 발생한 것이라고 하더라도 근보증(계속적 보증)을 한 피상속인은 연대보증의무가 있는 것이므로 위 1,667,608,935원의 1/2은 채무로서 상속재산가액에서 공제되어야 하고

(2) OO상사의 미국지점인 OO코퍼레이션(OOOOO Corporation U.S Branch)이 미국 캘리포니아 OOO은행으로부터 포괄사업자금융자를 받는데 대하여 OO은행이 보증(Standby L/C)하고 피상속인과 OO상사 미국지점의 직원 청구외 OOO이 연대보증을 하고, 위 OO은행의 L/C발행에 의한 보증에 따라 OO은행이 OO코퍼레이션에 대해 취득하게 될지도 모를 구상채권의 행사에 따른 채무이행을 다시 피상속인과 OO섬유가 연대보증을 하였는 데, OO상사가 채무변제능력을 상실함으로서 동 회사의 미국지점이 위 캘리포니아 OOO은행에 변제하지 못한 94.6.7 현재 대출채무 3,032,098,356원(이하 “쟁점채무②”라 한다)을 OO은행이 변제를 하고 OO은행은 94.6.15 위 금액에 이자를 가산한 2,568,596,824원을 상속재산에 포함되어 있는 피상속인 명의의 예금과 상계하고 475,371,229원은 OO섬유가 변제하였는 바, 위 OOO은 형식상 연대보증을 한 것이고 OO은행의 보증에 대해 다시 피상속인과 OO섬유가 연대보증을 하였으므로 쟁점채무②에 대한 피상속인의 연대보증의무는 5/6가 된다. 따라서 위 채무액 3,032,098,356원중 5/6는 채무로서 상속재산가액에서 공제되어야 하며,

(3) 피상속인과 OO상사는 OO상사의 미국현지법인인 OOO OOOOOOOOOOOO, INC(이하 “OOO”라 한다)가 청구외 (주)OO은행에서 대출을 받는데 대하여 연대보증을 하였고 OOO가 변제능력을 상실하자 변제불능금액 330,765,319원(이하 “쟁점채무③” 이라 한다) 중 OO상사가 153,775,729원을 변제하고 남은 176,989,590원은 (주)OO은행이 94.6.30 피상속인 명의의 예금과 상계하였는 바 OO상사가 보증채무를 이행할 능력이 없으므로 피상속인 명의의 예금과 상계한 176,989,590원은 채무로서 상속재산에서 공제되어야 하는데도 처분청은 위 330,765,319원 1/2만 채무로 상속재산가액에서 공제한 것은 부당하고

(4) 피상속인의 처 OOO의 명의로 OO은행 OOO지점에서 대출받은 가계급부금 30,000,000원은 사실상 피상속인이 대출받은 것이므로 상속개시일 현재 채무잔액 18,199,906원 (이하 “쟁점채무④”라 한다)은 채무로서 상속재산가액에서 공제되어야 한다.

나. 국세청장 의견

(1) 쟁점채무①은 상속개시일 이후에 발생한 것으로서 피상속인이 보증한 채무가 아니므로 피상속인과 아무런 관련이 없는 것이고

(2) 쟁점채무②중 799,682,053원은 피상속인이 사망한 후에 대출된 것으로 인정되므로 (청구인도 이 부분에 대하여는 다투지 아니하였다) 이를 피상속인의 채무로 공제할 수는 없다고 판단되고 한편, 상속개시전에 대출된 2,244,286,000원에 대하여는 그 연대보증인이 5인(OO은행, OO상사, OO섬유, OOO, 피상속인)이고 각 연대보증인간에 보증비율에 관한 특약이 없었으므로 각 연대보증인의 보증비율은 균등한 것으로 보아야 할 것인 바, 위 채무액 2,244,286,000원의 1/5지분인 448,857,200원 만을 상속재산가액에서 공제할 「채무」로 인정한 것은 정당하며,

(3) 쟁점채무③에 대한 연대보증인인 피상속인과 OO상사간에는 보증비율에 관한 약정이 없었으므로 그 보증비율은 균등한 것으로 보아야 할 것이고, 연대보증인 중 1인이 그 보증비율을 초과하여 부담한 금액은 다른 연대보증인에게 구상권을 행사할 수 있으므로 쟁점채무③ 중 피상속인의 부담비율(1/2지분)에 해당하는 165,382,659원만을 「채무」로 인정한 것은 정당하고,

(4) 쟁점채무④의 실지 대출자는 피상속인이라고 주장하나, 청구주장을 입증할 수 있는 아무런 증빙을 제시하지 않아 청구인의 주장은 신빙성이 없으므로 위 채무를 그 대출명의자인 OOO의 채무로 보아 상속재산가액에서 공제하지 아니한 것은 정당한다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

(1) 피상속인이 OO상사의 채무에 근보증(계속적보증)한 경우 상속개시일 이후에 발생한 OO상사의 채무에 대한 보증채무도 상속재산가액에서 채무로 공제할 수 있는 지 여부,

(2) OO상사의 채무에 대해 OO은행·피상속인·청구외 OOO 등 3인이 연대보증을 하고, OO은행이 동 연대보증채무를 이행함으로서 주채무자에게 발생할지도 모를 구상권의 행사에 따른 채무이행을 다시 OO섬유와 피상속인이 연대보증을 한 경우 피상속인의 보증채무지분을 얼마로 보아야 하는지,

(3) 미국현지법인(OOO)의 채무에 대해 피상속인과 OO상사가 연대보증을 하였으나 주채무자와 OO상사가 무자력상태이어서 상속개시후 주채무자(OOO)의 채무와 피상속인의 예금을 상계한 경우 그 상계한 금액을 상속재산가액에서 채무로 공제할 수 있는지 여부

(4) 피상속인의 처 OOO의 명의로 은행에서 대출받은 채무를 피상속인의 채무로 볼 수 있는지 여부를 가리는데 있다.

나. 관련법령

상속세법 제4조

제1항에서 제2조 제1항의 규정에 해당하는 경우에는 상속세를 부과할 상속재산가액에 상속개시 전 5년 이내에 피상속인이 상속인에게 증여한 재산의 가액과 상속개시전 3년 이내에 피상속인이 상속인 이외의 자에게 증여한 재산의 가액을 가산한 금액에서 다음 각호의 금액을 공제한 금액을 상속세과세가액으로 한다고 하고 그 제3호에서 채무를 규정하고 있다.

그리고 상속세기본통칙 17...4 (채무의 범위)에서 법14조 제1항 제3호에 규정하는 “채무”라 함은 명칭의 여하에 불구하고 상속개시 당시 피상속인이 부담하여야 할 확정된 채무로서 공과금 이외의 모든 채무를 말한다고 하고, 같은법기본통칙 19....4 (보증채무의 채무인정범위)에서 구상권을 행사할 수 있는 보증채무(연대보증채무를 포함한다)는 채무로 보지 아니하며, 다만 주채무자가 변제불능의 상태이고 주채무자에 구상권을 행사할 수 없는 때에는 채무로서 공제한다고 하고,

같은법기본통칙 20....4 (연대채무의 채무인정 범위)에서 피상속인이 연대채무자인 경우에 상속재산에서 공제할 그 연대채무액은 부담부분의 균등가액상당액을 채무로서 공제할 수 있으나 연대채무자 중에서 변제불능의 상태에 있는 자가 있고 구상하여 변제를 받은 가능성이 없는 경우로서 변제불능자의 부담부분까지 부담한 때에는 그 부담부분까지 채무로서 공제한다고 하고 있다.

다. 쟁점(1) 대하여 본다

OO상사는 OO은행으로부터 한도액 25억원·기간 93.4.3～94.4.4로 하여 무역금융을 받기로 하였고, 피상속인, OO섬유, OO상사의 임원인 OOO와 OOO 등 4인이 연대보증을 하였으며, 이와 관련하여 위 OO상사가 상속개시일 (94.1.14) 이전에 대출받은 2,146,000,000원은 OO상사가 94.4.22 까지 변제를 하였고, 94.2.2～94.6.29 기간 발생한 무역금융대출 채무중 OO상사가 변제하지 못한 채무 1,802,959,090원을 OO섬유가 연대보증인으로서 대위 변제하고 OO상사의 채권 135,350,155원을 인수 함으로써 OO섬유가 실지 부담한 채무는 1,667,608,935원(쟁점채무①)이다. 그리고 OO상사는 94.4.15 해산결의를 하고 94.7.19 청산한 회사로서 채무변제능력이 없는 것으로 보이고 처분청도 이러한 사실을 인정하고 있다.

청구인은 쟁점채무①에 대해 피상속인이 근보증(계속적보증)을 하였으므로 상속인들이 보증채무를 이행할 의무가 있고, 청구외 OOO와 OOO은 형식상 연대보증인일뿐 쟁점채무①에 대한 실질적인 연대보증인은 피상속인과 OO섬유이므로 쟁점채무①의 1/2은 상속재산가액에서 공제되어야 한다고 주장하나, 위 관련법령의 규정에 의해 상속재산가액에서 공제할 피상속인의 채무는 상속개시 당시 피상속인의 종국적인 부담으로 지급하여야 할 것이 확실시 되는 채무를 말한다고 할 것인 바(같은취지 ; 대법원91누 1455, 91.5.24), 상속개시일 이후에 발생한 쟁점채무①은 상속개시 당시 확정된 채무가 아니므로 상속재산가액에서 공제할 수 없는 것으로 판단된다.

라. 잼점(2)에 대하여 본다

OO상사의 미국지점인 OO코페레이션 (OOOOO Corporation U.S Branch, 이하 “미국지점” 이라 한다)은 캘리포니아 OOO은행으로부터 한도액 $4,000,000 기간 93.11.18～94.11.17로 포괄사업자금융자(현지금융)를 받기로 하고 OO은행이 보증(standby L/C)하고 동시에 피상속인과 OO상사 미국지점의 직원 청구외 OOO이 공동으로 연대보증을 하였으며, OO은행의 L/C 발행에 의한 보증에 따라 OO은행이 OO코페레이션에 대해 취득하게 될지도 모를 구상채권의 행사에 따른 채무이행을 다시 피상속인과 OO섬유가 연대보증을 하였고,

OO상사 미국지점이 94.6.7 캘리포니아OOO은행에 지고 있는 대출채무는 3,032,098,356($3,745,643.43)인데 변제능력이 없어 OO은행이 대위변제하고, OO은행은 94.6.15 지급이자를 포함한 2,568,596,824원을 상속재산에 포함된 피상속인의 예금 및 유가증권처분대금과 상계하고, 475,371,229원은 OO섬유가 OO은행에 변제한 사실이 있다.

청구인은 위 OOO이 형식적인 연대보증인이므로 그에 대한 보증채무는 피상속이 부담하여야 하고, OO상사는 채무변제능력이 없으므로 쟁점채무②중 피상속인이 부담하여야 할 보증채무는 5/6라고 주장하고 있다.

그러나 쟁점채무②중 상속개시일 이후에 방생한 799,682,053원은 쟁점(1)에 대한 심리내용과 같은 이유로 상속개시 당시 확정된 채무로 볼 수 없다고 할 것이고, 상속개시일전에 발생한 2,244,286,000원은 연대보증인이 부담하여야 할 채무에 해당된다고 하겠으나 연대보증인간에 보증비율이 정하여져 있지 않으므로 처분청이 연대보증인간에 보증비율이 각자 같은 것으로 보아 위 2,244,286,000원의 1/5을 채무로서 상속재산가액에서 공제한 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.

마. 쟁점(3)에 대하여 본다

OO상사의 미국 현지투자법인 OOO가 (주) OO은행으로부터 대출받는데 대하여 피상속인과 OO상사가 연대보증을 하였고 OOO의 대출채무 330,765,319원(쟁점채무③)중 OO상사가 기 153,775,729원을 대위변제하고 남은 잔액 176,989,590원을 94.6.30 피상속인 명의의 예금과 상계한 사실이 있다.

처분청은 쟁점채무③의 1/2을 채무로 상속재산가액에서 공제한 반면 청구인은 피상속인 명의의 예금과 상계된 176,989,590원을 채무로 상속재산가액에서 공제하여야 한다고 주장하고 있으나, 연대보증인간에 연대보증비율이 정하여져 있지 않으므로 처분청이 연대보증인간에 보증비율이 같은 것으로 보아 쟁점채무③의 1/2을 채무로서 상속재산가액에서 공제한 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.

바. 쟁점(4)에 대하여 본다

청구인은 피상속인이 그의 처 OOO의 명의로 OO은행 OOO지점에서 대출받은 쟁점채무④는 피상속인의 채무라고 주장하고 있으나, 쟁점채무④는 피상속인의 처 OOO 명의로 대출된 것이고 피상속인이 대출받은 금액을 사용한 사실을 입증할 수 있는 아무런 입증자료가 없으므로 청구인의 주장을 사실로 받아들이기 어렵다고 판단된다.

사. 이 건 심판청구는 청구주장이 이유없으므로

국세기본법 제81조

및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.