이유
1. 사실 청구인은 부모 소유인 서울특별시 종로구 OOO O가 OO OOO 대지 894.3㎡(이하 “쟁점토지”라 한다)에 청구인이 2,448㎡의 건물(이하 “쟁점건물”이라 한다)을 신축함에 있어서 동 건물이 준공된 후에 임대하기로 하고 받은 임대보증금을 건물신축자금으로 사용한 바 있다. 처분청은 임대보증금 660,510,000원을 건물준공 당시(90.6.19)의 토지의 기준시가와 건물의 과세시가표준액으로 안분하여 토지분해당액으로 416,511,030원, 건물분 해당액으로 243,998,970원을 계산하고 쟁점건물을 신축한 실지건축비용 607,501,900원에서 건물분해당액 243,998,970원을 차감한 나머지 363,502,930원은 토지소유자에 귀속되는 임대보증금에 해당하는 데도 이를 청구인 소유건물을 신축하는데 사용하였다 하여 위 363,502,930원을 토지소유자별로 안분한 181,751,465원을 부(父) 망 OOO의 타 증여재산가액에 합산하여 산출한 ’90년도분 증여세 106,830,500원, 동 방위세 17,805,080원과 청구인 모(母) OOO으로 부터의 증여재산가액 181,751,465원에 대한 ’90년도분 증여세 85,260,870원, 동방위세 14,210,140원을 93.12.16 각각 청구인에게 결정고지 하였다. 청구인은 이에 불복하여 94.2.8 심사청구를 거쳐 94.5.27 심판청구를 제기하였다. 2. 청구주장 및 국세청장 의견 가. 청구주장 청구인은 쟁점건물의 신축자금을 청구인의 부모로부터 증여받은 것이 아니라 쟁점건물의 임대보증금으로 신축하였으므로 증여받았다고 보아 과세함은 부당하다는 주장이다 나. 국세청장 의견 쟁점건물이 서있는 대지는 청구인의 부모소유이므로 임대보증금은 건물소유자와 토지소유자에게 공동으로 귀속된다고 보아야 할 것이므로 전체 건물신축대금에서 건물소유자인 청구인에게 귀속되는 건물분 임대보증금을 공제한 나머지 부분은 청구인의 부모에게 귀속되어야 할 토지분 임대보증금이므로 이를 청구인에게 증여한 것으로 보아 증여세를 부과한 처분청의 결정에 잘못이 없다는 의견이다. 3. 심리 및 판단 가. 이 건 심판청구는 부모소유의 토지위에 청구인 소유의 건물을 신축함에 있어서 그 신축자금을 건물 준공후에 임대하기로 하여 받은 임대보증금으로 충당한 경우 토지분 상당 임대보증금중 건물신축에 소요된 금원을 청구인이 증여 받았다고 보아야 하는지 여부를 가리는데 있다. 나. 토지와 건물의 소유자가 다른 부동산의 임대가 있는 경우에 임차인이 사용하는 것은 건물뿐만 아니라 토지도 포함된다 하겠으므로 이 때 수수된 임대보증금은 토지에 대한 분과 건물에 대한 분의 합계 금액이 된다 하겠다. 그러하다면 이 때 수수된 임대보증금중 토지분에 상당하는 금원은 토지소유자에게 귀속되어야 할 것이고 건물분은 건물소유자에게 귀속되어야 할 것이다. 그런데 이 경우 토지소유자와 건물소유자에 귀속될 임대보증금을 어떠한 기준에 의하여 안분하여야 할지에 대하여 세법상 규정한 바 없으나 상속세법시행령 제5조 가 상속 또는 증여재산의 평가를 시가에 의하도록 하면서 시가를 산정하기 어려운 경우에는 토지는 기준시가에 의하도록 하고 건물의 경우에는 지방세법상의 과세시가 표준액으로 하도록 규정하고 있으므로 이 방법에 의하여 안분하는 것이 합리적이라 하겠다 이 건의 경우 건물이 준공된 후에 받기로 한 임대보증금 660,510,000원중 607,501,300원이 건물신축 자금으로 사용되었음에 다툼이 없으므로 이중 건물 상당임대 보증금인 243,998,870원을 제외한 나머지 363,502,930원을 청구인이 동 임대보증금이 귀속되어야 할 토지 소유자로부터 증여 받았다고 보아야 할 것이므로(국심 91전 1760 92.3.12 및 대법원 93누1435, 93.6.11 같은 뜻임) 이에 따라서 증여세를 부과한 당초 처분은 잘못이 없다 하겠다. 다. 따라서 이 건 심판청구는 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.