이유
1. 처분개요 피상속인 OOO(’92.6.2 사망)의 상속인들인 청구인 OOO, OOO, OOO, OOO(이하 “청구인들”이라 한다)은 ’92.11.30 상속재산가액을 663,491,080원으로 하고 납부세액을 12,868,395원으로 하여 상속세를 신고납부하였다. 처분청은 청구인들이 신고누락한 상속재산과 신고한 상속채무를 부인하는 등으로 상속재산가액을 724,060,610원으로 산출하여 ’97.11.16 상속인인 청구인들에게 92년분 상속세 59,261,450원을 결정고지하였다. 청구인들은 이에 불복하여 ’97.12.15 심사청구를 거쳐 ’98.3.19 심판청구를 하였다. 2. 청구주장 및 국세청장 의견 가. 청구주장 (1) 장남인 피상속인은 사망전 10여년 동안 간염 및 간암등으로 입원하였고, 청구인 중 OOO(피상속인의 처)는 피상속인의 병간호 및 환자수발에 매달려야 하기 때문에 당시 중·고등학생인 자녀들의 식사 및 빨래 등 집안살림을 피상속인의 어머니 OOO가 도맡아 하면서 피상속인의 집에서 거주하였으나 주민등록은 별다른 생각없이 돌아가신 아버지가 계시던 고향에 그대로 등재하고 있었다. 따라서 자식이 누워서 죽어갈 형편이면 어머니가 집안살림을 맡아서 손자손녀들 뒷바라지 하는 것이 당연한 것임에도 처분청이 이 건 과세 5년전에 같이 살았다는 증빙의 제시가 없다고 하여 연로자공제를 부인한 것은 부당하다. (2) 처분청은 상속재산인 경기도 광주군 실촌면 OOO OOOOO 답 1,623㎡(이하 “쟁점토지”라 한다)를 ’91.1.1 현재 공시지가로 평가하였다. 그러나 상속개시일이 ’92.6.2이므로 ’92.1.1 현재 공시지가로 평가함이 합리적이다. (3) 피상속인은 서울특별시 영등포구 OOO동 OOOO OOOOOO OOOO를 ’92.3.10부터 청구외 OOO에게 보증금 20백만원(이하 “쟁점임대보증금”이라 한다)에 임대하였는데 처분청은 당시 동 점포에서 서점을 경영하던 OOO가 사업자등록을 하지 아니하였다고 하여 상속재산가액에서 채무로서 공제하지 아니하였다. 그러나 임차인의 사업자등록과 상속재산가액에서의 채무공제는 별개로서 이 건 과세당시는 상당한 기간이 경과됨에 따라 임대보증금 관련 금융자료 등의 제시가 사실상 불가능함에도 처분청이 명백한 자료가 없다고 하여 이를 부인한 것은 부당하다. (4) 피상속인은 사망진단서에 보듯이 사망하기 10여년전부터 비형간염으로 OO대학교 병원에서 입원치료를 받고 있었으며, 특히 사망하기 1년전에는 간암으로 판명되어 일본 OOOO병원에 입원하여 치료를 받았다. 따라서 피상속인이 엄청난 치료비를 감당하지 못하여 68백만원(직장후배 OOO 23백만원, 고향후배 OOO 25백만원, 사업상 친분이 있는 OOO 20백만원으로서 이하 “쟁점차입금”이라 한다)을 차입하였고, 피상속인의 생전에는 월 2%의 이자를 지급하였으나 사망후에는 이자 및 원금을 상환하지 못하고 있는 실정으로서 앞에서와 같은 사유로 금융자료의 제시가 사실상 불가능함을 OO하여 채무공제를 해주어야 한다. 나. 국세청장 의견 (1) 청구인들은 피상속인의 사망당시 75세였던 피상속인의 어머니 OOO가 실질적으로 생계를 같이 하였으므로 연로자공제를 하여야 한다고 주장한다. 그러나 상속개시 당시 OOO는 피상속인의 주소지에 주민등록이 등재되어 있지 아니하고, 실질적으로 생계를 같이 하였다는 청구주장에 대한 증빙의 제시가 없어 생계를 같이 하였다고 보기는 어렵다고 할 것으로 처분청이 연로자공제를 부인한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다. (2) 청구인들은 쟁점토지를 92년도 개별공시지가를 적용하여 평가하여야 한다고 주장하나 상속재산인 토지를 개별공시지가에 의하여 평가함에 있어서 개별공시지가는 상속개시일 현재 고시되어 있는 개별공시지가에 의하여 평가하는 것이다(상속세법기본통칙 60-4...9 등 다수가 같은 뜻임). 이 건의 경우 상속개시일은 ’92.6.2이고, 쟁점토지에 대한 92년도 개별공시지가가 ’92.6.5 고시되었음이 확인되고 있으므로 처분청이 상속개시일 현재 고시되어 있는 91년도 개별공시지가를 적용하여 쟁점토지를 평가한 처분은 정당하다. (3) 청구인들은 쟁점임대보증금을 상속채무로 공제하여야 한다고 주장하면서 임차인의 인감증명서가 첨부된 임대차계약서 사본을 제시하고 있다. 그러나 부동산의 임대는 보증금과 월세를 받는 것이 통상 관례임에도 이 건의 경우는 월세없이 보증금만 받는 것으로 전세계약서에 기재되어 있고, 또한 청구인이 보증금만 받았다면 임대시 또는 전세금 변제시 임대 및 변제에 따른 금융자료 등 명백한 자료의 제시가 있어야 함에도 이를 제시하지 못하고 있으므로 청구인들로부터 달리 청구주장을 입증할 수 있는 별도의 증빙자료가 제시되지 않는 한 제시된 증빙만으로 쟁점임대보증금을 상속재산가액에서 공제되는 채무로 인정하기는 어렵다. (4) 청구인들은 쟁점차입금과 관련하여 청구외 OOO외 2인의 인감증명서가 첨부된 확인서에 피상속인이 차입시 채권자에게 교부하였다는 차용증을 제시하고 있다. 그러나 이들 증빙으로는 채무의 존재를 입증하는 채권자·차용기간·차용조건 등이 확인되지 아니하고, 또한 상속인들이 동 채무를 변제하였다면 이를 변제한 금융거래자료 등 객관적인 증빙을 제시할 수 있음에도 전혀 이에 대한 증빙을 제시하지 아니하고 있어 청구인들이 제시하는 증빙만으로는 피상속인의 채무가 있었다는 청구주장을 입증하기에 충분하다고 할 수 없다. 따라서 처분청이 쟁점차입금을 부인한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다. 3. 심리 및 판단 가. 쟁점 (1) 피상속인의 어머니 OOO에 대한 연로자 공제를 하여야 하는지와 (2) 쟁점토지의 상속재산가액을 개별공시지가로 평가함에 있어서 상속개시당시 고시된 개별공시지가로 하여야 하는지 상속개시일 이후 고시된 개별공시지가로 하여야 하는지 및 (3) 쟁점임대보증금과 쟁점차입금을 상속채무로서 상속재산가액에서 공제하여야 하는지를 가리는데 있다. 나. 쟁점 1 (1) 관련법령 구상속세법(’96.12.30 법률 제5193호로 전면개정되기 전의 것) 제11조 제1항 제4호는 국내에 주소를 둔 자의 사망으로 인하여 상속이 개시된 경우에 상속개시 당시 피상속인에게 상속인 및 동거가족 중 60세(여자인 경우에는 55세) 이상인 자가 있는 경우에는 3천만원을 공제한다고 규정하고 있다. 또한, 동조 제2항과 같은법시행령 제8조 에 의하면 제1항에서의 동거가족의 범위는 피상속인이 사실상 부양하고 있던 직계존비속 및 형제자매로 한다고 정하고 있다. (2) 사실 및 판단 청구인은 피상속인의 어머니 OOO가 피상속인과 생계를 같이하였으므로 이에 대한 연로자공제를 하여야 한다고 주장하면서 피상속인의 호적등본을 제시하고 있다. 그러나 처분청이 제출한 피상속인의 사망당시 주민등록등본에 의하면 OOO가 피상속인의 동거가족으로 등재되어 있지 아니하다. 따라서 청구인들이 피상속인이 OOO를 사실상 부양하였음을 입증할 수 있는 구체적이고 객관적인 증빙을 제시하지 아니하고 있으므로 처분청이 OOO에 대하여 연로자공제를 배제한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다. 다. 쟁점 2 (1) 관련법령 구상속세법 제9조 제1항 및 구상속세법시행령(’96.12.31 대통령령 제15193호로 전면개정되기 전의 것) 제5조 제1항은 상속재산의 가액은 상속개시당시 현황인 상속개시 당시의 시가에 의하되, 시가를 산정하기 어려울 때에는 제2항 내지 제6항의 규정에 의한 방법에 의한다고 규정하고 있으며, 그 제2항 제1호 (가)목은 토지의 평가는 (나)목의 경우를 제외하고는 시장·군수·구청장이 지가공시 및 토지 등의 평가에 관한 법률 제10조의 규정에 의하여 공시지가를 기준으로 하여 산정한 개별필지에 대한 지가(이하 “개별공시지가”라 한다)에 의한다(단서조항은 생략함)고 규정하고 있다. (2) 사실 및 판단 (가) 청구인들은 상속개시일이 ’92.6.2임으로 쟁점토지는 처분청과 같이 ’91.1.1 현재 개별공시지가로 평가하는 것보다는 ’92.6.5 고시된 ’92.1.1 현재 공시지가로 평가하는 것이 합리적임으로 이에 따라 평가하여야 한다고 주장하고 있다. (나) 구상속세법시행령 제5조 제2항 제1호 (가)목에서 상속재산인 토지의 시가를 산정하기 어려운 때에 보충적인 평가방법으로서 그 가액을 산정하도록 한 “상속개시 당시의 개별공시지가”라 함은 상속개시 당시 고시되어 있는 개별공시지가로 보아 온 것이 국세행정의 확립된 관행(상속세법기본통칙 60-4...9 참조)이며, 토지의 양도소득금액 결정시 적용하는 개별공시지가에 있어서도 새로운 개별공시지가가 고시되기 전에 취득 또는 양도하는 경우에는 직전의 개별공시지가에 의한다고 구소득세법시행령(’94.12.31 대통령령 제14467호로 전면개정되기 전의 것) 제115조 제6항에서 규정하고 있는 취지 등을 감안하여 보면, 쟁점토지와 같이 상속개시일 현재 상속개시일이 속하는 당해연도의 개별공시지가가 고시되어 있지 아니한 경우에는 상속개시일 현재 고시되어 있는 직전년도의 개별공시지가에 의하여 상속재산을 평가하는 것이 타당하다고 할 것이다(국세심판소의 국심 제95서 547, ’95.6.3외 다수가 같은 뜻임). 그러나 청구인은 상속개시일 이후 고시된 당해연도의 개별공시지가를 적용하여 상속받은 토지의 가액을 평가하여야 한다고 주장하고 있는데, 상속개시당시 고시되지 아니한 개별공시지가가 단지 상속이 개시된 연도의 개별공시지가라는 이유만으로 당해 상속받은 토지에 적용하여 그 재산을 평가하여 과세하기 보다는 상속개시 당시에 고시된 개별공시지가를 적용하여 과세하는 것이 과세가액 확정이라는 면에서 바람직할 뿐만 아니라 상속개시일 이후 고시된 개별공시지가가 상속개시 당시의 현황을 적정하게 반영하여 평가된 가액이라고 볼만한 아무런 거증도 없는 점에 비추어 볼 때 이 부분에 대한 청구인의 주장은 인정하기 어렵다. 라. 쟁점 3 (1) 관련법령 구상속세법 제4조 제1항 제3호는 제2조(상속세 과세물건의 범위) 제1항의 규정에 해당하는 경우에는 상속세를 부과할 상속재산가액에 상속개시전 5년 이내에 피상속인이 상속인에게 증여한 재산의 가액과 3년 이내에 피상속인이 상속인 이외의 자에게 증여한 재산의 가액을 가산한 금액에서 채무를 공제한 금액을 상속세 과세가액으로 한다고 규정하고, 그 제3항에서 제1항의 규정에 의하여 상속재산가액에서 공제할 채무금액은 대통령령이 정하는 방법에 의하여 입증된 것이어야 한다고 규정하고 있다. 같은법시행령 제2조 는 법 제4조 제3항에서 대통령령이 정하는 방법에 의하여 입증된 채무라 함은 상속개시 당시 현존하는 피상속인의 채무로서 상속인이 실제로 부담하는 사실이 다음 각호의 1의 방법에 의하여 입증되는 것을 말한다. 1. 국가·지방자치단체·제3조 제3항에 규정된 금융기관에 대한 채무는 당해 기관에 대한 채무의 존재를 확인할 수 있는 서류를 제출하는 방법 2. 제1호 외의 자에 대한 채무는 채무부담계약서, 채권자확인서, 담보 및 이자지급에 관한 증빙 등에 의하여 상속인이 실제로 부담하는 사실을 확인하는 방법이라고 규정하고 있다. (2) 사실 및 판단 (가) 청구인들은 쟁점임대보증금과 쟁점차입금을 상속채무로서 상속재산가액에서 공제하여야 한다고 주장하면서 ’92.6.2자 피상속인의 사망진단서와 ’92.3.10자 쟁점임대보증금 관련 전세계약서 및 쟁점차입금 관련 ’92.6.2자 OOO의 미회수채권잔존사실확인서 등 확인서 4매와 차용증 등을 제시하고 있다. (나) 이에 대해 처분청은 쟁점임대보증금은 피상속인이 부동산임대에 관한 사업자등록을 하지 아니하였고, 임대수입에 대한 부가가치세도 신고하지 아니하였을 뿐 아니라 ’97.10.30 상속인 OOO에게 전화문의한 바, 상속당시는 임대하지 아니하였고 ’96.10월부터 임대하였다는 답변을 받았으며, 쟁점차입금은 관련된 이자지급사실이나 담보설정된 사실 등이 없어 이를 상속채무로서 인정하지 아니하였음이 관련 서류에 의하여 확인된다. (다) 청구인들은 쟁점임대보증금이나 쟁점차입금과 관련하여 청구주장을 입증할 수 있는 관련 금융자료 등은 상속개시 후 이 건 과세시까지 기간이 경과하여 제시할 수 없다고 주장한다. 그런데 처분청이 제출한 피상속인의 사업자조회내역을 보면 피상속인은 쟁점임대보증금 관련 점포에서 ’89.12.3 개업하여 피상속인의 사망후인 ’94.6.3 폐업하였음이 확인되고 있다. 그러하다면 위 사업자조회내역과 전시한 바와 같이 처분청의 담당자가 ’97.10.30 상속인 OOO에게 전화문의한 바, 상속당시는 임대하지 아니하였고 ’96.10월부터 임대하였다는 답변을 받았다는 조사내용에 의하면 피상속인의 사망당시 위 점포가 임대되지 아니하였다고 하여야 할 것이므로 쟁점임대보증금을 상속채무로서 인정하기는 어렵다고 하겠다. 또한 쟁점차입금과 관련하여서는 피상속인 소유 부동산 등에 담보가 설정된 사실이 없어 공부상으로 그 존재여부가 확인되지 아니하고 있는데, 청구인들이 제시하고 있는 피상속인이 생전에 작성하였다는 차용증에는 채권자와 이자율 및 변제기일이 기재되어 있지 아니하여 이를 정상적인 차용증으로 보기 어려움에도 청구인들이 이를 입증할 수 원금상환이나 이자지급에 관한 금융자료를 제시하지 아니하고 있으며, 청구주장과 같이 쟁점차입금을 피상속인의 치료비로 사용하였는지 여부도 제시된 증빙에 의하여는 확인되지 아니한다. 그러하다면 청구인들이 주장하는 쟁점임대보증금이나 쟁점차입금은 상속재산가액에서 공제되는 채무로 입증되지 아니한다고 할 것으로 처분청이 이를 인정하지 아니하고 이 건 과세한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다. 마. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.