이유
1. 사실 및 처분개요
청구인은 94.4.16 사망한 청구외 OOO(이하 “피상속인”이라 한다)의 상속인으로서 별지 기재의 부동산(이하 “쟁점부동산”이라 한다)에 대한 상속재산가액을 상속개시 당시의 기준시가(토지는 93년 개별공시지가, 건물은 지방세 과세시가표준액)에 의하여 1,622,728,920원으로 평가하여 상속세를 신고하였고, 처분청은
상속세법 제9조
제4항의 규정에 의하여 별지기재의 쟁점부동산①은 90.10.31 감정평가사 OOO의 감정가액으로, 쟁점부동산②는 91.3.29 한국감정원의 감정가액으로, 쟁점부동산③은 93.9.15 OO감정평가법인의 감정가액으로 쟁점부동산에 대한 상속재산가액을 평가하여 96.2.1을 청구인에게 94년도분 상속세 759,920,120원을 결정고지하였다.
청구인은 이에 불복하여 96.3.7 심사청구를 거쳐 96.6.20 심판청구를 하였다.
2. 청구인 주장
가.
상속세법 제9조
제1항에서 상속재산의 가액은 상속개시당시의 현황에 의한다고 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제5조에서 상속개시 당시의 현황에 의한 가액은 그 당시의 시가에 의하되 시가를 산정하기 어려울 때에는 기준시가에 의하도록 규정하고 있으므로, 상속개시 당시의 시가를 산정하기가 어려운 쟁점부동산은 기준시가에 의하여 평가하여야 한다.
처분청은
상속세법 제9조
제4항 및 같은 법 시행령 제5조의2 제3호의 규정에 의하여 근저당설정시의 감정가액을 적용한 것이나, 그 감정가액은 감정시점이 90.10.31, 91.3.29, 93.9.5로서 지가가 하락하는 추세에서 동 감정가액은 94.4.16 상속개시당시의 시가에 비하여 과대평가된 것이다.
나. 더구나
상속세법시행령 제5조의2
제3호는 90.12.31 개정된 규정이므로 동 개정전인 90.10.31의 감정가액(쟁점부동산①)에 대하여 동 개정규정을 적용하는 것은 소급과세에 해당한다.
다. 또한 쟁점부동산③ 중 서울특별시 서초구 OO동 OOOOOO 대지 5㎡ 및 같은 동 OOOOOO 대지 4㎡는 청구외 OOO, OOO, OOO, OOO 공유의 토지로서 피상속인의 토지가 아님에도 OO감정평가법인은 위 토지를 포함하여 쟁점부동산③을 일괄하여 감정평가하였는 바, 동 감정평가는 잘못된 것이므로 동 감정평가액에 의하여 상속재산가액을 평가하는 것은 부당하다.
3. 국세청장 의견
청구인은 쟁점부동산에 대한 평가액을 상속개시일 현재의 기준시가로 평가해야 한다고 주장하고 있으나,
상속세법 제9조
제4항 및 같은 법 시행령 제5조의2 제3호(90.12.31 개정)에서 지가공시 및 토지 등의 평가에 관한 법률에 의한 감정평가업자가 평가한 감정가액이 있을 경우에는 그 가액을 상속개시 당시의 시가와 비교하여 큰 금액으로 평가하도록 규정되어 있음을 알 수 있는 바,
쟁점부동산①에 대한 상속개시 당시의 개별공시지가는 538,679,700원이고, 90.10.31 감정평가사 OOO이 평가한 평가액은 818,832,000원이므로 전시 법규정에 의하여 감정가액으로 평가함이 타당하고, 쟁점부동산②에 대한 상속개시 당시의 개별공시지가는 751,317,000원인 반면 한국감정원에서 91.3.29 감정한 감정가액은 903,840,000원이므로 전시 법규정에 의하여 감정가액으로 평가함이 타당하며, 쟁점부동산③에 대한 상속개시 당시의 기준시가(토지는 개별공시지가, 건물은 지방세 과세시가표준액)는 332,732,220원인 반면 93.9.15 OO감정평가법인에서 감정한 감정가액은 446,218,400원이므로 전시 법규정에 의하여 감정가액으로 평가함이 타당하므로 당초처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.
4. 심리 및 판단
가. 이 건 심판청구의 다툼은 쟁점부동산에 대한 상속재산의 가액을 쟁점부동산에 근저당권을 설정하기 위하여 감정한 가액에 의하여 평가한 것이 적법한지 여부, 쟁점부동산①의 경우
상속세법시행령 제5조의2
제3호의 규정을 적용하는 것이 소급과세에 해당하는지 여부, 쟁점부동산③의 경우 상속재산이 아닌 토지를 포함하여 감정한 가액을 상속재산가액으로 한 것이 정당한지 여부를 가리는 데 있다.
나. 먼저 쟁점부동산에 대한 상속재산가액을 쟁점부동산에 근저당권을 설정하기 위하여 감정한 가액에 의하여 평가한 것이 적법한지 여부에 대하여 본다.
상속세법 제9조
제1항에서 “상속재산의 가액은 상속개시 당시의 현황에 의한다”고 규정하고 있으며, 같은 법 시행령 제5조 제1항에서 “법 제9조 제1항의 규정에 의한 가액은 각각 그 당시의 시가에 의하되, 시가를 산정하기 어려울 때에는 제2항 내지 제6항의 규정에 의한 방법에 의한다”고 규정하고, 그 제2항 제1호에서 시가를 산정하기 어려울 때에 토지는 “개별공시지가”에 의한 가액으로 평가하도록 규정하고 있다.
한편,
상속세법 제9조
제4항 제1호에서 “저당권 또는 질권이 설정된 재산”은 제1항의 규정에 불구하고 대통령령이 정하는 바에 의하여 평가한 가액과 제1항의 규정에 의하여 평가한 가액 중 큰 금액을 그 재산의 가액으로 한다고 규정하고 있으며, 같은 법 시행령 제5조의2에서 “법 제9조 제4항에서 대통령령이 정하는 바에 의하여 평가한 가액이라 함은 다음의 금액을 말한다”고 규정하고, 그 제3호에서 “근저당권이 설정된 재산으로서 당해 근저당권을 설정하기 위하여 지가공시 및 토지 등의 평가에 관한 법률에 의한 감정평가업자가 감정한 가액(2인 이상의 감정가액이 있을 때에는 최고의 가액)이 있는 경우에는 그 가액”을 규정하고 있다.
위 관련법령의 규정을 종합하여 보면, 근저당권이 설정된 재산은 당해 근저당권을 설정하기 위하여 지가공시 및 토지 등의 평가에 관한 법률에 의한 감정평가업자가 감정한 가액(2인 이상의 감정가액이 있을 때에는 최고의 가액)이 있는 경우에는 그 감정가액과
상속세법 제9조
제1항의 규정에 의하여 평가한 가액을 비교하여 큰 금액을 상속재산가액으로 하도록 규정하고 있는 바, 쟁점부동산①에 대하여 90.10.31 근저당권이 설정되어 있고, 그 근저당권을 설정하기 위하여 감정평가사 OOO이 90.10.31 감정한 가액이 각각 818,832,000원으로 그 감정가액이
상속세법 제9조
제1항의 규정에 의하여 평가한 가액보다 크고, 쟁점부동산②에 대하여 92.2.15 근저당권이 설정되어 있고, 그 근저당권을 설정하기 위하여 한국감정원이 91.3.29 감정한 가액이 903,840,000원으로 그 감정가액이
상속세법 제9조
제1항의 규정에 의하여 평가한 가액보다 크며, 쟁점부동산③에 대하여 93.9.24 근저당권이 설정되어 있고 그 근저당권을 설정하기 위하여 OO감정평가법인이 93.9.15 감정한 가액이 446,218,400원으로 그 감정가액이
상속세법 제9조
제1항의 규정에 의하여 평가한 가액보다 크므로, 처분청이 위 감정가액에 의하여 쟁점부동산들의 상속재산가액을 평가한 것은 적법한 것으로 판단된다.
다. 다음으로 쟁점부동산①의 경우
상속세법시행령 제5조의2
제3호의 규정을 적용하는 것이 소급과세에 해당하는지 여부에 대하여 본다.
국세기본법 제18조
제2항은 “국세를 납부할 의무가 성립한 소득·수익·재산·행위·또는 거래에 대하여는 그 성립 후의 새로운 세법에 의하여 소급하여 과세하지 아니한다”고 규정하고 있고, 같은 법 제21조 제1항 제2호에서 상속세는 상속을 개시하는 때에 성립하는 것으로 규정하고 있다.
한편,
상속세법시행령 제5조의2
제3호는 종전에는 “근저당권이 설정된 재산의 가액은 당해재산이 담보하는 채권의 최고액”으로 규정되어 있다가, 90.12.31 대통령령 제13196호로 “근저당권이 설정된 재산으로서 당해 근저당권을 설정하기 위하여 공시지가및토지등의평가에관한법률에 의한 감정평가업자가 감정한 가액(2인 이상의 감정가액이 있을 때에는 최고의 가액)이 있는 경우에는 그 가액”으로 개정되었으며, 그 부칙 제1조에서 “이 영은 91.1.1부터 시행한다”고 규정하고 제2조에서 “이 영은 이 영 시행 후 최초로 상속이 개시되거나 증여하는 것부터 적용한다”고 규정하고 있는 바, 이 건의 경우 납세의무 성립시기는 상속개시일인 94.4.16이고, 위 개정규정은 납세의무 성립전인 91.1.1 시행된 것이므로 이 건에 있어서 위 개정규정을 적용하는 것은 소급과세에 해당하지 아니한다.
라. 한편, 쟁점부동산③ 중 서울특별시 서초구 OO동 OOOOOO 대지 5㎡ 및 같은 동 OOOOOO 대지 4㎡(이하 위 2필지의 토지 9㎡를 “상속외 토지”라 한다)는 78.12.11 청구외 망 OOO이 취득한 후 82.3.27 청구외 OOO, OOO, OOO, OOO에게 상속된 토지로서 93.9.15 OO감정평가법인이 쟁점부동산③을 감정평가한 당시 피상속인 소유의 토지가 아니며 청구인들이 상속받은 토지가 아님에도, OO감정평가법인은 위 토지를 포함하여 쟁점부동산③의 토지면적을 374㎡로 그 단가를 1,050,000원으로 하여 토지가액을 392,700,000원으로 평가하였고, 처분청은 그 감정평가액을 그대로 쟁점부동산③의 토지가액으로 하여 이 건 상속세를 부과하였다.
쟁점부동산③의 토지는 일단의 토지로서 특단의 사정이 없는 한 그 단가는 같은 것으로 추정하는 것이 합리적이라 할 것이므로 위 OO감정평가법인의 쟁점부동산③의 토지에 대한 감정평가액 392,700,000원 중 위 상속외 토지에 대한 가액 9,450,000원(9㎡ × 1,050,000원)은 제외하고, 나머지 상속토지에 대한 가액 383,250,000원(365㎡ × 1,050,000원)을 쟁점부동산③의 토지가액으로 함이 타당하다 할 것이다.
마. 따라서 이 건 심판청구는 일부 이유있으므로
국세기본법 제81조
및 제65조 제1항 제2호 및 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.
(별 지)
쟁점부동산에 대한 청구인 평가금액 및 처분청 평가금액
구분
소? 재? 지
지목
면적
(㎡)
청 구 인
평가금액(원)
처 분 청
평가금액(원)
①
경기도 OO시 OO동OOOOOO
임야
2,475
148,500,000
경기도 OO시 OO동OOOOOO
임야
2,645
163,461,000
경기도 OO시 OO동OOOOOO
임야
2,645
163,461,000
경기도 OO시 OO동OOOOOO
임야
1,983
63,257,700
소???? 계
538,679,700
818,832,000
②
경기도 안양시 OO동OOOOO
대지
564.9
751,317,000
903,840,000
③
서울시 서초구 OO동OOOOOO
대지
290
252,300,000
서울시 서초구 OO동OOOOO
대지
31.0
26,970,000
서울시 서초구 OO동OOOOO
대지
20.0
17,400,000
서울시 서초구 OO동OOOOOO
대지
24.0
21,408,000
서울시 서초구 OO동OOOOOO
대지
5.0
×
서울시 서초구 OO동OOOOOO
대지
4.0
×
소???? 계
318,078,000
392,700,000
위 지 상
건물
222
14,654,220
53,518,400
합???? 계
332,732,220
446,218,400
총????? 계
1,622,728,920
2,168,890,400