이유
1. 원 처분 개요 청구법인은 우리나라의 교육이념과 불교근본사상에 입각하여 OO 전문교육을 실시함을 목적으로(청구법인의 정관 제1조 및 문교부장관의 학교법인 OO학원 설립허가서, 대학 25423-696, 1989.7.11) 1989.7.11 설립 등기된 법인이다.(설립등기 당시 자산 총액 4,544,959,220원) 처분청은 청구법인에 대한 공익법인 사후관리를 실시하여 (1) 청구법인이 청구외 OOOOOOO으로부터 1989.7.14 출연받은 경상북도 OO시 OO동 O OO 임야 외 7필지 토지 44,853㎡(아래 명세 참조, 이하 “쟁점토지”라 한다)를 2년 이내인 1991.7.13까지 고유목적사업에 직접 사용하지 아니한 것으로 본 후 공시지가에 의한 평가액 44,152,200원을 증여가액으로 하여 증여세를 추징하였고(1990.3.1～1991.2.28사업년도) (2) 청구외 OOOOOOO과 그 산하 사찰로부터 출연받은 현금중 학교의 교수 및 강사이외의 일반직원에 대한 인건비로 사용한 금액 152,940,000원(1990.3.1～1991.2.28 사업년도 58,589,000원, 1991.3.1～1992.2.28 사업년도 94,351,000원)을 고유목적사업에 사용하지 아니한 것으로 본 후 이에 대하여 증여세를 추징하였으며, (3) 출연받은 재산중 출연재산명세서와 출연재산사용계획서를 제출하지 아니한 금액(합계 3,612,722,321원)에 대하여 가산세를 추징함으로써 1994.6.1 청구법인에게 1990.3.1～1991.2.28 사업년도분 증여세 14,317,500원, 1991.3.1～1992.2.28 사업년도분 증여세 36,475,720원, 1992.3.1～1993.2.28 사업년도분 증여세 5,211,370원(이상 합계 56,004,590원)을 부과처분 하였다. 청구법인은 이에 불복하여 1994.7.19 심사청구를 하고 1994.9.7 심사결정서를 받은후 1994.11.4 심판청구를 제기하였다. <쟁점토지 명세>

소재지

지목

지적(㎡)

출연자

출연일

’91공시지가(원)

경북OO시OO동OOO

임야

26,578

OOOOOOO

89.7.14

7,973,400

〃?????????? OOO

〃

3,967

〃

〃

1,190,100

〃?????????? OOO

전

5,554

〃

〃

1,666,200

〃?????????? OOO

〃

4,926

〃

〃

22,167,000

〃?????????? OOO

〃

251

〃

〃

1,129,500

〃?????????? OOO

답

3,342

〃

〃

10,026,000

〃?????????? OOO

하천

93

〃

〃

-

〃?????????? OOO

〃

142

〃

〃

-

계

44,853

44,152,200

<사업년도별 증여세 과세명세> (단위: 원)

사업년도

사후관리결과 위반항목

위반금액

과세표준

고지세액

90.3.1

～91.2.28

② 출연받은 재산 목적외 사용

③ 출연재산명세서 등 미제출

계

58,589,000

240,000,000

58,589,000

67,025,000

13,647,250

670,250

14,317,500

91.3.1

～92.2.28

① 쟁점토지2년이내 고유목적사업

미사용

② 출연받은 재산 목적외 사용

③ 출연재산명세서등 미제출

계

44,152,200

44,152,200

33,060,900

94,351,000

1,443,212,321

94,351,000

341,482,400

〃

3,414,820

36,475,720

92.3.1

～93.2.28

② 출연재산명세서등 미제출

1,929,510,000

521,137,500

5,211,370

합? 계

① 쟁점토지2년이내 고유목적사업

미사용

44,152,200

② 출연받은 재산 목적외 사용,

152,940,000

③ 출연 재산명세서등 미제출

3,612,722,321

56,004,590

2. 청구주장 및 국세청장 의견 가. 청구주장 (1) 쟁점토지상에 식재되어 있는 향나무를 청구외 학교법인 OO학원(OO전문대학)에 13,000,000원에 매도하여 그 대금을 고유목적사업에 사용하였는 바, 출연받은 쟁점토지를 고유목적사업에 사용하지 아니한 것으로 보았음은 부당하다. (2) 청구외 OOOOOOO으로부터 출연받은 금액을 학교 일반직원의 인건비로 사용한 것도 고유목적사업에 사용한 것으로 보아야 하므로 이를 고유목적사업에 사용하지 아니한 것으로 봄은 부당하다. (3) 처분청은 청구법인이 설립된 이후 출연재산에 대해 출연재산명세서등을 제출하지 않았다 하여 상속세법 제26조 제3항의 보고서 미제출에 대한 가산세 규정을 적용, 1991년부터 3년간의 출연재산가액에 대한 증여세의 100분의 1에 해당하는 가산세를 부과하였으나 최초 1991년도에 대한 출연재산명세서등 미제출 가산세를 즉시(1992년도에) 과세하였든지 제출하지 아니하면 가산세를 부과한다는 사실을 통지하였다면 1992년도부터는 당연히 제출하였을 것임에도 이와같이 하지 않고 있다가 본건 가산세를 과세한 것은 그 귀책사유가 처분청에 있고 청구법인에 있지 아니하였는 바, 부당하다. 나. 국세청장 의견 (1) 처분청의 조사 내용에 의하면 쟁점토지는 청구법인이 1989.7.14 출연받고 2년 이내에 고유목적사업에 직접 사용한 사실이 없다고 조사된 바 있는 반면, 청구법인은 쟁점토지상의 입목(향나무)을 13,000,000원에 청구외 학교법인 OO학원에 양도하고 그 대금을 학교교육에 사용하였으므로 쟁점토지의 경우 고유목적사업에 사용하고 있는 것으로 보아야 한다고 주장하고 있으나 쟁점토지에 대한 1989.5.25 감정평가서를 보면 이 건 토지 지상의 입목은 그 출연받기 전부터 식재되어 있던 것일 뿐이고 입목 매매계약서 내용도 이 건 토지 전체에 대한 입목매매계약이 아니고 쟁점 토지중 동소 O OOOO만 입목소재지로 기재되어 있는 사실등으로 미루어 볼 때 쟁점토지는 그 출연받은 날로부터 2년 이내에 고유목적사업에 사용되었다고 보기 어렵다. (2) 상속세법 기본통칙 29---8-2 (직접 공익사업에 사용한 금액의 범위)에서「영 제3조의 2 제7항 제2호와 제4호 및 동조 제9항에 규정하는 직접공익 목적사업 사용금액의 범위는 다음 각호의 1에 의한다. 1. (생략) 2. 공익사업이 그 공익사업의 정관상의 고유목적사업을 수행하기 위하여 지급한 사용인의 인건비등 관리비는 직접 공익목적사업에 사용한 금액에는 포함하지 아니한다.(이하 생략)」라고 규정하고 있음을 미루어 볼 때 청구법인이 출연받은 현금중 일반직원의 인건비 및 관리비로 사용한 152,940,000원에 대하여는 고유목적 사업에 사용된 것으로 볼 수 없다 하겠다. (3) 청구법인은 청구외 OOOOOOO 및 그 산하 사찰에서 출연받은 현금 출연금액이 상속세법에 의한 출연재산으로 볼 수 없으므로 미제출가산세의 부과처분은 취소되어야 한다고 주장하나 청구법인과 별개의 인격을 가진 청구외 OOOOOOO 및 그 산하 사찰로부터의 학교운영지원분담금은 직접적인 대가 관계없이 받은 것이므로 상속세법상 출연재산에 해당되는 바 본건 미제출 가산세의 부과는 정당하다(※ 국세청장은 심사결정서로 그의 의견을 대신하였기 때문에 이부분의 의견은 심판청구시 변경한 청구주장 이유에 대응되지 아니함) 3. 심리 및 판단 이 사건의 다툼은 (1) 출연받은 쟁점토지상의 향나무를 매도한 것이 쟁점토지를 출연목적(고유목적사업)에 사용한 것으로 볼 수 있는지 여부와 (2) OOOOOOO으로부터 출연받은 금액을 청구법인의 학교 일반직원의 인건비(교수 및 강사에 대한 인건비 제외) 지출에 사용한 것을 출연목적(고유목적사업)에 사용한 것으로 볼 수 있는지 여부 및 (3) 출연받은 재산에 대한 명세서등을 정부에 제출하지 아니한 것이 미제출가산세 과세대상인지 여부에 있다 하겠다. 가. 쟁점(1)(출연받은 쟁점토지상의 향나무를 매도한 것이 출연목적에 사용한 것으로 볼 수 있는지 여부)에 대하여 : 1) 관련 법령 ① 상속세법 제8조의 2 제1항에서 「다음 각호에 게기하는 재산의 가액은 상속세 과세가액에 산입하지 아니한다. 다만, 그 재산에서 생기는 이익의 전부 또는 일부가 상속인 또는 피상속인 또는 그 친족에게 귀속되는 경우에는 예외로 한다. 1. 대통령령이 정하는 바에 의하여 운영되는 종교사업·자선사업·학술 사업 기타 공익사업에 출연한 재산. 다만, (이하생략)」라고 규정하고 있고, 제4항에서 「제1항 제1호의 규정에 의하여 상속세 과세가액에 산입하지 아니한 재산을 출연받은 자가 그 출연받은 재산을 출연목적 이외에 사용하거나 대통령령이 정하는 기간 내에 그 출연목적에 사용하지 아니하는 경우 및 당해 공익사업이 제1항 제1호의 규정에 의하여 운영되지 아니하는 경우에는 대통령령이 정하는 가액을 그 출연받은 자에게 증여한 것으로 보고 즉시 증여세를 부과한다.」라고 규정하고 있으며, ② 동법시행령 제3조의2 제6항에서 「법 제8조의2 제4항에서 “출연목적에 사용”이라 함은 출연받은 재산을 당해 공익사업의 정관상의 고유목적사업(이하 “직접 공익목적사업”이라 한다)에 사용하거나 당해 재산을 수익사업용 또는 수익용으로 운용하여 얻은 소득(이하 “출연재산운용소득”이라 한다)을 직접 공익목적사업에 사용하는 것을 말한다.」고 규정하고 있고, 제7항에서 「법 제8조의 2 제4항 규정에 의하여 증여세를 부과하는 경우는 다음 각호와 같다. 1. 공익사업이 출연받은 재산을 그 출연받은 날로부터 2년내에 출연목적에 전부 사용하지 아니한 때. 다만, (이하생략)」라고 규정하고 있고, ③ 동법 제34조의 7 및 동법시행령 제42조 에 의하면 위 규정은 증여세에 준용하게 되어 있다. 2) 사실관계 및 판단 쟁점토지는 청구법인이 학교건립부지로 사용할 목적으로 청구외 OOOOOOO으로부터 1989.7.14 출연받은 것으로서 청구법인의 기본재산목록상 수익용 기본재산이 아니라 교육용기본재산으로 분류되어 있다. 청구법인은 쟁점토지를 출연받아 그 지상에 약 10년전부터 식재되어 있던 1,000여수의 향나무(관상수)를 1990.4.13 청구외 학교법인 OO학원(OO전문대학)에 13,000,000원에 매도(대금은 1990.5.16에 일시불로 수령)하여 1991.3.2 학교회계에 전입, 사용하였으므로 쟁점토지의 경우 그 출연받은 날로부터 2년이내에 출연목적에 사용한 것으로 보아야 한다고 주장하면서 입목(관상수 향나무) 매매계약서등 관련증빙을 제시하고 있다. 살피건대 상속세법 제8조의 2 제4항 및 동법시행령 제3조의 2 제6항·제7항에 의하면, 출연받은 재산을 직접 공익목적사업에 사용하거나 수익사업 또는 수익용으로 투자하여 운용하는 경우를 전부 포함하여 이를 2년이내에 완료하면 출연목적에 사용한 것에 해당되는 것임을 알 수 있다. 이 건은 출연받은 재산이 쟁점토지상의 입목인 향나무가 아니라 쟁점토지(임야와 전답 및 하천)로서 청구법인의 교육용기본재산이므로 청구법인이 동 토지에 학교등을 건축하거나 이를 학생들에 대한 교육용 실습지로 직접 사용하든지 또는 쟁점토지를 수익용 재산으로 전환하여 동 토지에 묘목을 식재하여 조림하거나 농작물을 경작하여 그 판매수입을 청구법인의 고유목적사업을 위하여 사용한 경우 등이라면 쟁점토지를 출연목적에 사용한 것으로 볼 수 있는 것이지만, 청구법인은 이와 같이 사용한 것이 아니라 출연받기 10여년 전부터 쟁점토지 중 일부에 식재되어 있었고 출연받은 재산가액에 포함되어 있지도 아니한 향나무를 매도하여 그 대금을 학교회계에 전입, 사용한 것 뿐이므로 이와같은 사실만 가지고는 쟁점토지를 출연목적에 사용한 것으로 볼 수 없다 하겠다. 따라서 출연받은 쟁점토지를 2년이내에 출연목적에 사용하지 아니한 것으로 보아 증여세를 과세한 처분은 정당한 반면, 이와 다른 청구주장은 이유없는 것으로 판단된다. 나. 쟁점(2)[OOOOOOO으로부터 출연받은 금액을 청구법인의 학교 일반직원의 인건비(교수 및 강사에 대한 인건비 제외) 지출에 사용한 것을 출연 목적(고유목적사업)에 사용한 것으로 볼 수 있는지 여부)에 대하여 : 1) 관련법령 ① 상속세법 제34조의 7 및 제8조의 2 제4항과 동법시행령 제42조 및 제3조의 2 제6항, 제7항 제1호에 의하면 공익사업에 출연한 재산에 대하여는 증여세를 과세하지 아니하나 공익사업이 출연받은 재산을 그 출연받은 날로부터 2년 이내에 출연목적에 전부 사용하지 아니한 경우에는 동 재산을 출연받은 자에게 증여세를 과세하게 되어 있고 “출연목적에 사용”이라 함은 출연받은 재산을 당해 공익사업의 정관상의 고유목적사업(“직접 공익목적사업”)에 사용하거나 당해재산을 수익사업용 또는 수익용으로 운용하여 얻은 소득(“출연재산운용소득”)을 직접 공익목적에 사용하는 것을 말한다. ② 상속세법기본통칙 29---8-2(직접 공익목적사업에 사용한 금액의 범위) 제2호에서 「법 제8조의 2 제1항에 규정하는 공익사업이 그 공익사업의 정관상에 고유목적사업을 수행하기 위하여 지급한 사용인의 인건비 등 관리비는 직접 공익목적사업에 사용한 금액에 포함하지 아니한다.」고 규정하고 있다. ③ 사립학교법 제29조 에 의하면 학교법인의 회계는 다음과 같이 구분된다.

학교법인회계

법인의 업무에 속하는 회계(법인회계)

학교에 속하는 회계(학교회계)

일반업무회계

수익사업회계

교비회계

부속병원회계(부속병원이 있는 경우)

2) 사실관계 및 판단 ① 청구법인이 청구외 OOOOOOO과 그 산하 사찰로부터 출연받은 현금중 학교의 교수 및 강사 이외의 일반직원에 대한 인건비로 사용함으로써 고유목적사업에 사용하지 아니하였다 하여 처분청이 이 건 증여세 과세대상으로 한 금액은 1990.3.1～1991.2.28 사업년도분 58,589,000원, 1991.3.1～1992.2.28사업년도분 94,351,000원 합계 152,940,000원이다. ② 청구법인의 조직을 보면 사립학교법 제29조 의 규정상 법인회계가 적용되는 법인이사장·법인사무국이 있고, 학교회계(교비회계)가 적용되는 ㉮ 학교장, ㉯ 기획실(기획과장), ㉰ 교학처(교학처장, 학생과장, 편집국장, 교무과장, 교학주임, 부서기), ㉱ 사무처(사무처장, 총무과장, 재정과장, 관리계장, 사무주임, 운전기사, 부서기), ㉲ 도서관(사서주임, 부사서, 사서보)등이 있다. 살피건대, 처분청은 청구법인이 출연받은 금액중 학교의 교수 및 강사 이외의 학교 일반직원의 인건비로 사용된 금액에 대하여 상속세법 기본통칙 29---8-2 제2항의 규정을 적용함으로써 동 금액이 청구법인의 고유목적사업에 사용되지 아니한 것으로 보았으나 첫째, 청구법인의 정관 제1조와 문교부장관의 학교법인 OO학원 설립허가서(대학 25423-696, 1989.7.11)에 의하면 청구법인은 “대한민국 교육이념과 불교근본사상에 입각하여 OO전문교육을 실시함을 목적”으로 하여 설립된 학교법인임이 확인되며, 한편 학교의 운영에는 교수와 강사만 있으면 되는 것이 아니라 일반직원도 있어야 하므로 학교의 운영비로는 교수 및 강사에 대한 인건비 뿐만 아니라 일반직원에 대한 인건비도 필수적인 바, 청구법인으로서도 위 정관에서 정하고 문교부장관으로부터 허가받은 고유목적사업인 학교를 운영함에 있어서는 일반직원에 대한 인건비지급이 필수적인 것이라 하겠고, 둘째, 처분청이 청구법인의 고유목적사업과 관련이 없는 것으로 본 위 인건비는 청구법인 자신의 법인회계분이 아니라 학교회계분임이 각 연도의 “법인·학교회계결산서”와 처분청이 제출한 각 연도 “결산내역” 및 각연도 “법인 및 학교 수입·지출 현황표”에 의하여 확인되고, 이점에 있어서는 다툼이 없으며, 셋째, 상속세법 기본통칙 29---8-2 제2호에서 “----고유목적사업을 수행하기 위하여 지급한 사용인의 인건비 등 관리비는 직접 공익목적에 사용한 금액에는 포함하지 아니한다”고 규정하고 있으나 이 취지는 조세를 회피하기 위한 수단으로 공익법인을 설립, 재산을 출연해 놓고 그 공익법인의 재산을 관리한다는 미명아래 특수관계인들을 근무케 하여 인건비로 인출해가는 것을 막기위한 것등에 있다 할 것인 바, 이상내용을 종합하여 볼 때 학교법인의 경우는 공익법인 자체 회계(법인회계)의 인건비에만 상속세법 기본통칙 29---8-2 제2호의 규정을 적용하는 것인 반면, 학교회계(교비회계) 대상 인건비에 있어서는 출연금이 교수 및 강사이외에 학교 일반직원의 인건비로 사용되었다 하더라도 동 통칙규정을 적용하지 아니함이 타당한 것으로 인정된다(국심 95서754, 1995.10.3 참조) 따라서 청구법인의 학교 일반직원의 인건비 지급에 사용된 출연금에 대하여 출연목적외 사용으로 보아 이 건 증여세를 과세한 처분은 부당한 반면, 이부분 청구주장은 이유있는 것으로 판단된다. 다. 쟁점(3)(출연받은 재산에 대한 출연재산명세서등을 정부에 제출하지 아니한 것이 상속세법 제26조 제3항의 보고서미제출가산세 과세대상인지 여부)에 대하여 : 처분청은 청구법인이 출연받은 재산에 대하여 출연재산명세서등을 정부에 제출하지 아니했다는 이유로 다음과 같이 보고서미제출가산세를 과세하였다. (단위 : 원)

사업년도

보고서명

미제출 금액

가산세액

계

법? 인

학? 교

90.3.1

～91.2.28

○출연재산명세서

○출연재산사용계획서

240,000,000

200,000,000

40,000,000

670,250

91.3.1

～92.3.28

〃

1,443,212,321

1,284,270,321

158,942,000

3,414,824

92.3.1

～93.2.28

〃

1,929,510,000

1,850,000,000

79,510,000

5,211,375

계

3,612,722,321

3,334,370,321

278,452,000

9,296,449

상속세법 제8조의 2 제3항 및 동법시행령 제3조의 2 제5항에 의하면 재산을 출연받은 공익법인은 일정한 기간내 출연재산명세서, 출연재산사용계획서 등의 보고서 제출의무가 있고, 동법 제26조 제3항에 의하면 위 보고서 제출의무를 이행하지 아니한 경우 동 보고서를 제출하지 아니하거나 누락된 재산가액에 상당하는 상속세액의 1/100에 상당하는 금액을 가산세로 징수하게 되어 있다. 살피건대, 첫째, 처분청이 적출한 위 보고서를 제출하지 아니한 금액 자체에 대하여는 청구법인으로부터 다툼이 없고, 둘째, 공익법인이라도 협력의무로서의 보고의무를 이행하지 아니한 경우에는 가산세 과세대상이며, 셋째, 국세기본법 제26조의 2 제1항(1983.12.31 개정전의 것)과 상속세법 제25조 제3항 및 제34조의 7에 의하면 증여세의 과세표준과 세액에 탈루·오류가 있는 것을 발견한 때에는 부과제척기간(5년 또는 10년)이 만료되지 아니한 한 즉시 그 과세표준과 세액을 경정하게 되어 있고, 넷째, 처분청이 이 건 가산세를 당해가산세 사유가 발생한 때로부터 상당기간이 지나서 동 사유를 발견하여 부과하였다 하더라도 국세부과제척기간이 만료되기 전에 부과하였음이 확인되고, 기타 본건 가산세를 부과할 수 없는 처분청의 귀책사유가 발견되지 아니하는 바, 이상내용을 종합하여 볼 때, 출연재산명세서등을 정부에 제출하지 아니한 것은 상속세법 제34조의 7 및 제26조 제3항의 규정에 의한 보고서미제출가산세 적용대상인 것으로 인정된다. 따라서 본건 가산세 부과처분은 정당한 반면, 이와다른 청구주장은 이유없는 것으로 판단된다. 이 건 심판청구는 청구주장이 일부는 이유있고 나머지는 이유없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호·제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.