이유
1. 처분개요

가. 청구법인은 세종특별자치시 마음로 OOO에 사업장을 두고 세종특별자치시 일대에서 부동산 개발 및 매매업을 영위하고 있는 법인으로, 2021.6.4. 세종특별자치시 장군면 OOO 임야 48,324㎡를 취득한 후 토지분할 및 지목변경을 거쳐 이 중 같은 리 OOO 대 1,314.344㎡ 외 23필지 합계 16,325.165㎡(이하 “쟁점토지”라 한다)를 2022.3.5.부터 2022.7.13.까지 개인에게 양도(분양)하고 쟁점토지를 비사업용 토지로 보아 2022사업연도귀속 토지 등 양도소득에 대한 법인세 OOO원을 신고하였다.

나. 이후 청구법인은 2023.11.10. 쟁점토지가 사업용 토지에 해당한다는 사유로 기 신고한 토지 등 양도소득에 대한 법인세의 환급을 구하는 경정청구를 하였으나, 처분청은 2024.1.8. 이를 거부하였다.

다. 청구법인은 이에 불복하여 2024.4.3. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인 주장

(1) 쟁점토지는 건설에 착공한 경우에 해당하여 사업용 토지로 보아야 한다.

청구법인은 2021.6.4. 임야인 쟁점토지를 취득한 후 2021.6.22. 쟁점토지 지상에서 옹벽설치, 상하수도 설치, 오폐수 시설 설치, 전기통신 지중화공사, CCTV 설치 등 공사를 완료하고 대지로의 지목변경을 거쳐 2022.3.5.부터 2022.7.13.까지 개인들에게 쟁점토지를 양도(분양)하였다.

「건설산업기본법」 제2조 제4호에 의하면, “건설공사란 토목공사, 건축공사, 산업설비공사, 조경공사, 환경시설공사, 그 밖에 명칭과 관계없이 시설물을 설치ㆍ유지ㆍ보수하는 공사(시설물을 설치하기 위한 부지조성공사를 포함한다) 및 기계설비나 그 밖의 구조물의 설치 및 해체공사 등을 말한다”고 규정하고 있는바, 청구법인이 쟁점토지에서 실시한 옹벽설치 등은 부지조성공사에 해당하여 「건설산업기본법」에 따른 건설공사에 착공하였다고 볼 수 있다.

그렇다면, 쟁점토지는 「법인세법」 제55조의2 제3항, 같은 법 시행령 제92조의11 제1항 제3호, 같은 법 시행규칙 제46조의2 제1항 제5호에 따라 “토지를 취득하여 사업용으로 사용하기 위해서 건설에 착공한 토지”에 해당하므로 사업용 토지로 보아야 한다.

(2) 쟁점토지는 한국토지주택공사가 개발사업으로 조성한 토지와 같은 성격이므로 사업용 토지로 보아야 한다.

토지 등 양도소득에 대한 법인세를 과세하는 목적은 부동산 시장의 과열과 투기를 방지하기 위함인바, 청구법인은 부동산 투기목적으로 쟁점토지를 취득하여 양도하였다고 볼 수 없으므로 「법인세법」 제55조의2 제4항 제3호 및 같은 법 시행령 제92조의2 제4항 제3호에서 규정하고 있는 바와 같이, 쟁점토지는 「한국토지주택공사법」에 따른 한국토지주택공사가 개발사업으로 조성하여 주택건설용지로 양도한 토지와 그 성격이 동일하므로 토지 등 양도소득에 대한 법인세 과세대상에 해당하지 아니한다.

즉, 한국토지주택공사가 조성한 주택건설용지와 청구법인이 조성한 주택건설용지는 그 시행주체만 다를 뿐 그 실질은 동일하다고 보아야 한다.

따라서, 처분청이 쟁점토지를 비사업용 토지로 보아 청구법인의 경정청구를 거부한 처분은 부당하다.

나. 처분청 의견

(1) 쟁점토지는 건설에 착공한 경우에 해당하지 아니하여 비사업용 토지로 보아야 한다.

「법인세법」 제55조의2 제3항 및 같은 법 시행령 제92조의11 제1항 제3호, 같은 법 시행규칙 제46조의2 제1항 제5호에 따르면 “지상에 건축물이 정착되어 있지 아니한 토지를 취득하여 사업용으로 사용하기 위하여 건설에 착공(착공일이 불분명한 경우에는 착공신고서 제출일을 기준으로 한다)한 토지의 경우 당해 토지의 취득일로부터 2년 및 착공일 이후 건설이 진행 중인 기간은 법 제55조의2 제2항 각 호의 비사업용 토지로 보지 아니할 수 있다”고 규정하고 있다.

청구법인은 「건설산업기본법」 제2조 제4호에 따른 “건설공사”의 개념을 차용하여 적용함으로써 청구법인이 시행한 부지조성공사가 건설공사에 해당하므로 「법인세법」제55조의2 제3항에 따른 비사업용 토지로 보지 아니할 수 있다고 주장하나, 비사업용 토지로 보지 아니하는 기준의 “착공”의 의미에 대하여 대법원은 “사회통념상 특정 토지에 건물을 신축하기 위한 공사에 착공하였다고 인정받기 위해서는 착공신고서를 제출하는 것만으로 부족하고, 실질적인 공사의 실행이라 볼 수 있는 행위로서 최소한 정도로 부지를 파내는 정도의 굴착공사나 터파기공사에 착수하는 경우에 비로소 공사에 착공하였다고 볼 수 있다”고 판시(대법원 2018.5.31. 선고 2018두38468 판결)한 바 있다.

쟁점토지가 청구법인이 건설에 착공한 토지에 해당하는지 여부를 확인하기 위해 처분청이 세종특별자치시청으로부터 받은 건축물 착공신고 관련 서류 등에 따르면, 쟁점토지 중 5필지는 양도일 이후 다른 건축주에 의해 건축 및 착공신고 되었고, 19필지는 심판청구일 현재까지 건축 및 착공신고된 사실이 없는 것으로 나타난다.

쟁점토지는 전원주택단지 등의 건축을 위해 조성한 블록형 단독주택용지로서 토지조성 및 관련 기반공사만을 수행한 후 분양하여 매매차익을 얻기 위한 판매목적용 부동산으로서 사업용으로 사용하기 위해 취득한 부동산으로 보기 어렵다.

또한, 청구법인이 수행한 옹벽설치, 상하수도 설치, 오폐수 시설 설치, 전기통신 지중화공사 등은 대지조성을 위한 공사로서 착공을 하였다고 보기 어려우므로 쟁점토지는 비사업용 토지로 봄이 타당하다.

(2) 쟁점토지를 한국토지주택공사가 개발사업으로 조성한 토지와 같은 성격의 토지로 볼 수 없다.

「법인세법」 제55조의2 제2항에서 임야나 대지를 원칙적으로 비사업용 토지에 포함하고, 예외적으로 그 취득주체인 법인의 성격이나 토지의 용도 등에 비추어 투기목적이 없는 사업용임이 명백한 사례에 한정하여 비사업용 토지에 해당하지 아니하는 토지를 구체적으로 열거 규정하는 방식을 취한 것은 임야나 대지의 경우 부동산 투기에 이용될 우려가 더욱 크다고 보아 비사업용 토지 여부의 판정 기준을 강화하여 법인이 사업을 빙자하여 과다한 임야나 대지를 취득하는 것을 방지하려는 데 그 목적이 있다.

청구법인은 부동산개발 및 매매업을 영위하는 법인으로 쟁점토지를 취득하여 단기간 토지조성 공사만 한 후 매각하였으므로 청구법인이 자신의 사무실 부지로 사용하는 것과 같이 업무와 직접 관련이 있다고 인정할 만한 상당한 이유가 있는 대지로 보기 어려우며, 청구법인이 부동산 개발 및 매매업에 종사한다고 하여 모든 부동산을 사업용 토지로 보게 되면 입법취지가 몰각되어 불합리하다.

조세법률주의의 원칙상 과세요건이거나 비과세요건 또는 조세감면요건을 막론하고 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석하여야 하고 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 아니하며, 특히 감면요건 규정 가운데에 명백히 특혜규정이라고 볼 수 있는 것은 엄격하게 해석하는 것이 조세공평의 원칙에도 부합한다 할 것이다.

이러한 법리에 비추어 보건대, 「법인세법」 제55조의2 제4항 제3호와 같은 법 시행령 제92조의2 제4항 제3호는 「한국토지주택공사법」에 따른 한국토지주택공사가 같은 법에 따른 개발사업으로 조성한 토지 중 주택건설용지로 양도함으로써 발생하는 소득에 대해 토지등 양도소득에 대한 법인세 추가납부 규정을 적용하지 아니한다고 하고 있는데 이는 명백한 특혜규정으로 엄격히 해석하여야 할 것이고, 위 규정은 문언상 해당 주택건설용지가 한국토지주택공사가 「한국토지주택공사법」에 따라 조성한 주택건설용지임을 전제로 하는 것인바, 쟁점토지는 「한국토지주택공사법」에 따라 한국토지주택공사가 조성한 주택건설용지에 해당하지 아니하므로 쟁점토지는 비사업용 토지로 봄이 타당하다.

따라서, 처분청이 쟁점토지를 비사업용 토지로 보아 청구법인의 경정청구를 거부한 처분은 정당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

① 쟁점토지는 건설에 착공한 경우에 해당하므로 사업용 토지로 보아야 한다는 청구주장의 당부

② 쟁점토지는 한국토지주택공사가 개발사업으로 조성한 토지와 같은 성격의 토지이므로 쟁점토지의 양도소득은 토지 등 양도소득에 대한 법인세 과세대상이 아니라는 청구주장의 당부

나. 관련 법령 등

(1) 법인세법

제55조의2(토지등 양도소득에 대한 과세특례) ① 내국법인이 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 토지, 건물(건물에 부속된 시설물과 구축물을 포함한다), 주택을 취득하기 위한 권리로서 「소득세법」 제88조 제9호에 따른 조합원입주권 및 같은 조 제10호에 따른 분양권(이하 이 조 및 제95조의2에서 “토지등”이라 한다)을 양도한 경우에는 해당 각 호에 따라 계산한 세액을 토지등 양도소득에 대한 법인세로 하여 제13조에 따른 과세표준에 제55조에 따른 세율을 적용하여 계산한 법인세액에 추가하여 납부하여야 한다. 이 경우 하나의 자산이 다음 각 호의 규정 중 둘 이상에 해당할 때에는 그 중 가장 높은 세액을 적용한다.

3. 비사업용 토지를 양도한 경우에는 토지등의 양도소득에 100분의 10(미등기 토지등의 양도소득에 대하여는 100분의 40)을 곱하여 산출한 세액

② 제1항 제3호에서 “비사업용 토지”란 토지를 소유하는 기간 중 대통령령으로 정하는 기간 동안 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 토지를 말한다.

4. 농지, 임야 및 목장용지 외의 토지 중 다음 각 목을 제외한 토지

가. 「지방세법」이나 관계 법률에 따라 재산세가 비과세되거나 면제되는 토지

나. 「지방세법」 제106조 제1항 제2호 및 제3호에 따른 재산세 별도합산과세대상 또는 분리과세대상이 되는 토지

다. 토지의 이용상황, 관계 법률의 의무이행 여부 및 수입금액 등을 고려하여 법인의 업무와 직접 관련이 있다고 인정할 만한 상당한 이유가 있는 토지로서 대통령령으로 정하는 것

③ 제1항 제3호를 적용할 때 토지를 취득한 후 법령에 따라 사용이 금지되거나 그 밖에 대통령령으로 정하는 부득이한 사유가 있어 비사업용 토지에 해당하는 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 비사업용 토지로 보지 아니할 수 있다.

④ 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 토지등 양도소득에 대하여는 제1항을 적용하지 아니한다. 다만, 미등기 토지등에 대한 토지등 양도소득에 대하여는 그러하지 아니하다.

3. 「도시 및 주거환경정비법」이나 그 밖의 법률에 따른 환지처분 등 대통령령으로 정하는 사유로 발생하는 소득

(2) 법인세법 시행령

제92조의2(토지등양도소득에 대한 과세특례) ④ 법 제55조의2 제4항 제3호에서 “대통령령으로 정하는 사유로 발생하는 소득”이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 소득을 말한다.

3. 「한국토지주택공사법」에 따른 한국토지주택공사가 같은 법에 따른 개발사업으로 조성한 토지중 주택건설용지로 양도함으로써 발생하는 소득

제92조의11(부득이한 사유가 있어 비사업용 토지로 보지 않는 토지의 판정기준 등) ① 법 제55조의2 제3항에 따라 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 토지는 해당 각 호에서 규정한 기간동안 법 제55조의2 제2항 각 호의 어느 하나에 해당하지 않은 토지로 보아 같은 항에 따른 비사업용 토지(이하 이 조에서 “비사업용 토지”라 한다)에 해당하는지를 판정한다.

3. 그 밖에 공익, 기업의 구조조정 또는 불가피한 사유로 인한 법령상 제한, 토지의 현황ㆍ취득사유 또는 이용상황 등을 고려하여 기획재정부령으로 정하는 부득이한 사유에 해당되는 토지 : 기획재정부령으로 정하는 기간

(3) 법인세법 시행규칙

제46조의2(부득이한 사유가 있어 비사업용 토지로 보지 아니하는 토지의 판정기준 등) ① 영 제92조의11 제1항 제3호에 따라 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 토지는 해당 각 호에서 규정한 기간동안 법 제55조의2 제2항 각 호의 어느 하나에 해당하지 아니하는 토지로 보아 같은 항에 따른 비사업용 토지에 해당하는지 여부를 판정한다. 다만, 부동산매매업(한국표준산업분류에 따른 건물건설업 및 부동산공급업을 말한다)을 영위하는 자가 취득한 매매용부동산에 대하여는 제1호 및 제2호를 적용하지 아니한다.

5. 지상에 건축물이 정착되어 있지 아니한 토지를 취득하여 사업용으로 사용하기 위하여 건설에 착공(착공일이 불분명한 경우에는 착공신고서 제출일을 기준으로 한다)한 토지 : 당해 토지의 취득일부터 2년 및 착공일 이후 건설이 진행 중인 기간(천재지변, 민원의 발생 그 밖의 정당한 사유로 인하여 건설을 중단한 경우에는 중단한 기간을 포함한다)

(4) 건설산업기본법

제2조(정의) 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.

4. “건설공사”란 토목공사, 건축공사, 산업설비공사, 조경공사, 환경시설공사, 그 밖에 명칭과 관계없이 시설물을 설치ㆍ유지ㆍ보수하는공사(시설물을 설치하기 위한 부지조성공사를 포함한다) 및 기계설비나 그 밖의 구조물의 설치 및 해체공사 등을 말한다. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 공사는 포함하지 아니한다.

가. 「전기공사업법」에 따른 전기공사

나. 「정보통신공사업법」에 따른 정보통신공사

다. 「소방시설공사업법」에 따른 소방시설공사

라. 「국가유산수리 등에 관한 법률」에 따른 국가유산 수리공사

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구법인과 처분청이 제시한 심리자료에 의하면 아래와 같은 사실이 나타난다.

(가) 청구법인은 2020.9.7. 설립되어 2020.12.17. 「주택법」 제4조에 따른 대지조성사업자로 등록한 후, 전원주택단지 대지조성사업을 위해 세종특별자치시 장군면 A리(이하 “A리”라 한다) OOO 임야 48,324㎡를 매입하여 2021.6.4. 소유권이전 등기를 하였다.

(나) 청구법인은 2021.6.22. A리 OOO 임야 중 29,663㎡에 대하여 세종특별자치시장에게 세종OOO 대지조성사업공사 착공신고(착공예정일 : 2021.6.25.)를 한 후 2022.1.27. 사용검사를 받았으며, 그 공사내용은 옹벽설치, 상하수도 설치, 오폐수 시설 설치, 전기통신 지중화공사, CCTV 설치 등이다.

(다) 청구법인은 2022.1.17. 대지로 조성한 A리 OOO 임야 중 29,663㎡를 48필지(OOO)로 분할.지목변경한 후, 이 중 24필지 16,325.165㎡(쟁점토지)를 2022.3.5.부터 2022.7.13.까지 개인에게 양도(분양)하였다.

(라) 쟁점토지의 구체적 양도내역은 아래 ＜표＞와 같다.

＜표＞ 쟁점토지 양도내역

(단위 : 백만원, ㎡)

OOO

(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 먼저 쟁점①에 대하여 살피건대, 청구법인은 쟁점토지가 건설에 착공한 경우에 해당하여 사업용 토지로 보아야 한다고 주장하나, 사회통념상 특정 토지에 건축을 “착공”하였다고 보기 위해서는, 필요한 토지의 측량이나 지반조사, 건물신축도급계약의 체결, 기존 건물의 철거나 착공 신고서를 제출하는 것만으로는 부족하고, 건축공정상 일련의 행정절차를 마친 다음, 건물 신축을 위한 실질적인 공사의 실행이라 볼 수 있는 행위로서 신축할 건물을 유지할 수 있는 최소한의 정도로 부지를 파내는 정도의 굴착공사나 터파기공사에 착수하는 경우에 비로소 공사에 “착공”하였다고 볼 수 있다 할 것인바(대법원 1994.12.2. 선고 94누7058 판결, 같은 뜻임), 이 건의 경우, 쟁점토지 양도일 현재 청구법인이 쟁점토지에서 대지조성공사 외에 건축 및 착공신고를 하였다거나 굴착공사나 터파기공사에 착수한 사실이 나타나지 아니하여 건축을 착공하였다고 보기 어렵다 할 것이고, 그렇다면 양도 당시 쟁점토지는 비사업용 토지에 해당한다고 봄이 타당하다.

다음으로 쟁점②에 대하여 살피건대, 청구법인은 쟁점토지가 한국토지주택공사가 개발사업으로 조성한 토지와 같은 성격이므로 사업용 토지로 보아야 한다고 주장하나, 「법인세법」 제55조의2 제4항 제3호, 같은 법 시행령 제92조의2 제4항 제3호에 따르면 “「한국토지주택공사법」에 따른 한국토지주택공사가 같은 법에 따른 개발사업으로 조성한 토지 중 주택건설용지로 양도함으로써 발생한 소득은 토지 등 양도소득에 대한 법인세를 추가하여 납부하지 아니한다”라고 규정하고 있는바, 청구법인이 한국토지주택공사가 아닌 이상 한국토지주택공사에 적용되는 법령을 청구법인에게 그대로 적용할 수는 없다.

따라서, 처분청이 청구법인의 경정청구를 거부한 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로「국세기본법」제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.