이유
1. 처분개요

가. A·B·C(이하 “청구인들”이라 한다)은 2023.8.2. 아버지 D으로부터 경기도 남양주시 OOO 대지 660㎡(각 1/3지분)를, 어머니 E으로부터 경기도 남양주시 OOO 대지 90㎡ 및 같은 리 218-141 대지 831.5㎡(각 1/3지분, 218-18 대지 660㎡와 합하여 이하 “쟁점토지”라 한다)를 증여받았다.

나. 청구인들은 쟁점토지 증여가액을 아래 ＜표1＞과 같이「상속세 및 증여세법」(이하 “상증세법”이라 한다) 상 보충적 평가방법으로 평가(공시지가)하여 청구인들의 각 지분(1/3) 해당하는 금액인 OOO원을 증여재산가액으로 산정한 후, 2023.8.18. 2023.8.2. 증여분 증여세 OOO원(증여자 D분 OOO원, 증여자 E분 OOO원)을 각 신고·납부하였다.

＜표1＞ 쟁점토지 보충적 평가액

나. 중부지방국세청장(이하 “조사청”이라 한다)은 2024.3.28.부터 2024.5.6.까지 청구인들에 대한 증여세 조사를 실시하였고, 그 과정에서 쟁점토지의 시가 산정을 위해 상증세법 제49조 제1항에 따라 2개 감정평가법인에 감정평가를 의뢰하여 회신받은 아래 ＜표2＞의 감정가액 평균액(OOO원, 이하 “쟁점감정가액”이라 한다)에 대하여 조사청 평가심의위원회에 심의를 신청하였으며, 동 평가심의위원회가 2024.4.30. 쟁점감정가액을 시가로 결정함에 따라 쟁점감정가액과 청구인들의 증여세 신고가액의 차액인 OOO원을 증여세 과소신고분으로 보아 청구인들의 주소지 관할 관서인 경기광주(A)·송파(B)·분당(C)세무서장(이하 “처분청”이라 한다)에 각 과세자료 통보하였다.

＜표2＞ 감정평가 회신내역

다. 이에 따라 처분청은 2024.6.12. 청구인들에게 2023.8.2. 증여분 증여세 OOO원(증여자 D분 OOO원, 증여자 E분 OOO)원을 각 결정·고지하였다.

라. 청구인들은 이에 불복하여 2024.7.15. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인들 주장 및 처분청 의견

가. 청구인들 주장

(1) 상증세법 제60조 제1항 본문은 “상속세 또는 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일 현재의 시가에 따른다”고 하여 상속 또는 증여재산의 평가에 있어서 시가주의 원칙을 선언하였고, 같은 조 제2항은 “제1항에 따른 시가는 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용가격·공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것을 포함한다”고 규정하여 시가의 개념과 그 범위를 정하고 있으며, 같은 조 제3항은 “제1항을 적용할 때 시가를 산정하기 어려운 경우에는 해당 재산의 종류, 규모, 거래 상황 등을 고려하여 제61조부터 제65조까지에 규정된 방법으로 평가한 가액을 시가로 본다”고 하여 시가의 본질에 부합하는 가액을 찾기 어려운 경우 그에 대한 대체수단으로서 보충적 평가방법에 따를 것을 규정하고 있다.

한편, 상증세법 제60조 제2항의 위임에 따른 상증세법 시행령 제49조 제1항 본문에서는 평가기준일 전후 6개월(증여재산의 경우에는 평가기준일 전 6개월부터 평가기준일 후 3개월) 이내의 기간 중 매매, 감정, 수용, 경매, 공매가 있는 경우에 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 일정한 가액을 상증세법 제60조 제2항의 시가에 포함시키면서, 그 제2호는 본문에서 ‘해당 재산에 대하여 둘 이상의 기획재정부령이 정하는 공신력 있는 감정기관이 평가한 감정가액이 있는 경우에는 그 감정가액의 평균액’을 규정하되, 같은 항 단서에서는 “평가기간에 해당하지 아니하는 기간으로서 평가기준일 전 2년 이내의 기간 중에 매매등이 있거나 평가기간이 경과한 후부터 제78조 제1항에 따른 기한까지의 기간 중에 매매 등이 있는 경우에도 평가기준일부터 제2항 각 호의 어느 하나에 해당하는 날까지의 기간 중에 주식발행회사의 경영상태, 시간의 경과 및 주위환경의 변화 등을 고려하여 가격변동의 특별한 사정이 없다고 보아 상속세 또는 증여세 납부의무가 있는 자, 지방국세청장 또는 관할세무서장이 신청하는 때에는 제49조의2 제1항에 따른 평가심의위원회의 심의를 거쳐 해당 매매 등의 가액을 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액에 포함시킬 수 있다”고 하여 평가기간에 해당하지 않는 기간으로서 평가기준일 전 2년 이내 기간 중 또는 평가기간 경과 후부터 법정결정기한까지 기간 중 있었던 매매, 감정, 수용, 경매, 공매에서 확인되는 가액을 일정한 경우 상증세법 제60조 제2항의 시가에 포함시키고 있는바, 그 문언상 상증세법 시행령 제49조 제1항 각 호는 상속·증여재산의 시가로 볼 수 있는 대표적인 경우를 예시한 것으로 봄이 타당하다.

다만 공신력 있는 감정기관이 평가한 감정가액을 시가로 볼 수 있고 그 가액이 소급감정에 의한 것이라 하여 달라지지 않는다 할 것이나, 여기서 ‘시가’란 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액으로서 일반적이고 정상적인 거래에 의하여 형성된 객관적인 교환가격을 말하는 것이므로, 즉 ‘시가’는 주관적인 요소가 배제된 객관적인 것이어야 하고, 일반적이고 정상적인 거래에 의해 형성되어야 하며, 그 기준시점의 재산의 구체적 현황에 따라 평가된 객관적 교환가치를 적정하게 반영한 것이어야 하므로, 공신력 있는 감정기관이 평가한 감정가액이라 하여 당연히 시가로 인정될 수 있는 것은 아니고, 그 감정가액을 시가라고 할 수 있기 위해서는 그 감정가액이 일반적이고도 정상적인 거래에 의하여 형성되는 객관적 교환가치를 적정하게 반영하고 있다고 볼 수 있어야 하며, 해당 감정가액이 시가에 해당한다는 점은 과세관청에게 그 증명책임이 있다고 할 것이다.

(가) 우선 이 건 증여세가 부과되는 쟁점토지의 가액은 2023.8.2. 현재의 시가여야 하는바, 쟁점감정가액이 그 감정평가 내용 자체로 이 건 증여일인 2023.8.2. 현재의 시가에 해당할 수 있는지 의문이고, 즉 쟁점감정가액 산정을 위한 감정평가서 내용에는 “비교표준지의 공시기준일 현재 공시지가 × 시점수정치(불상경 기준) × 지역요인 비교치 × 개별요인(가로조건 × 접근조건 × 환경조건 × 획지조건 × 행정적 조건 × 기타조건) 각 비교치 × 그 밖의 요인 보정치”로 계산·산정되었을 것으로 추단되는데, 시점수정치의 경우 특정 기간의 지가변동률(= 국토교통부장관이 조사·발표하는 비교표준지가 소재하는 시·군·구의 동일 용도지역 지가변동률)이 적용·반영되는 것으로서, 이 건 증여일인 2023.8.2. 기준 시점수정치에 더하여 특정 기간의 지가변동률이 추가로 적용·반영되었다면, 위 감정평가 내용대로 다른 가격산정 요인들인 비교표준지의 공시기준일 현재 공시지가, 지역요인 비교치, 개별요인 각 비교치, 그 밖의 요인 보정치는 그대로 두고 시점수정치만 달리하여 2023.8.2. 현재의 이 사건 부동산의 가액을 산정할 수 있고, 그 가액은 쟁점감정가액과 동일할 수 없으므로, 결국 쟁점감정가액은 그 감정평가 내용 자체로 이 건 증여일인 2023.8.2. 현재 쟁점토지의 가액이 될 수는 없는 것이다.

(나) 또한, 앞서 언급한 바와 같이 ‘시가’라고 할 수 있기 위해서는 주관적인 요소가 배제된 객관적인 것이어야 하고, 일반적이고 정상적인 거래에 의해 형성되어야 하며, 그 기준시점의 재산의 구체적 현황에 따라 평가된 객관적 교환가치를 적정하게 반영한 것이어야 하는데, 감정기관이 평가한 감정가액이라는 것은 말 그대로 어느 특정 감정기관이 평가한 가액이고, 그 감정평가 방법 자체로 감정평가업자마다 그 주관적인 판단에 따라 평가결과가 유의미하게 달라질 수 있는 영역이어서, 감정기관이 평가한 감정가액을 시가로 인정함에 있어서는 매우 신중을 기할 필요가 있고, 이 건의 경우처럼 그 감정가액을 기초로 과세를 함에 있어서는 더더욱 그러하다 할 것이다.

쟁점토지에 대한 감정평가 내용을 살펴보면, “비교표준지의 공시기준일 현재 공시지가 × 시점수정치 × 지역요인 비교치 × 개별요인(가로조건 × 접근조건 × 환경조건 × 획지조건 × 행정적 조건 × 기타조건) 각 비교치 × 그 밖의 요인 보정치”로 계산하여 그 가액을 산정하였을 것으로 추정되는데, 어느 표준지를 비교표준지로 선정할 것인지, 개별요인의 각 조건(가로조건, 접근조건, 환경조건, 획지조건, 행정적 조건, 기타조건)마다 비교치를 어떻게 평가할 것인지도 주관적 판단의 영역이나, 특히 문제되는 부분은 그 밖의 요인 보정치를 정하는데 있고, ‘그 밖의 요인 보정’이라 함은 비교표준지 공시지가와 인근지역의 정상적인 거래가격 수준 간에 격차가 있는 등의 경우에 인근 유사토지의 거래사례나 보상선례를 참작하여 보정하는 것인데, 그 보정치를 정하는 것이 매우 주관적인 판단의 영역이고, 1.0(대등)을 기준으로 우세(1.0 초과)나 열세(1.0 미만)로 판단하는 각 개별요인 비교치와 달리 감정평가업자마다 그 주관적 판단에 따라 그 보정치가 크게 차이가 날 수도 있어 그에 따른 감정가액이 유의미하게 달라질 수 있다.

예를 들면, 그 밖의 요인 보정치를 제외한 다른 가격산정 요인들(비교표준지의 공시기준일 현재 공시지가, 시점수정치, 지역요인 비교치, 개별요인 각 비교치)이 모두 동일하다고 가정하고, 그 밖의 요인 보정치를 2.5로 판단하여 나온 감정가액이 100억원일 경우, 그 밖의 요인 보정치를 2.6으로만 평가하더라도 감정가액이 104억원이 되어 4억원이나 증액되고, 3.0으로 평가하면 감정가액이 120억원이 되어 무려 20억원이나 증액되는바, 이처럼 동일한 감정평가 대상에 대해 감정평가업자마다 감정가액이 유의미하게 달라질 수 있음에도 그것이 주관적 판단 영역에 속하는 부분이 크다 보니 쉽사리 그 감정평가방법에 있어 위법사유를 지적하기 어렵고, 결국 어느 감정가액이 타당한지는 확립된 대법원 판례인 “감정평가방법에 있어 위법사유가 없고 품등비교(개별요인비교, 그 밖의 요인 보정)를 제외한 나머지 가격산정요인의 참작에 있어서는 서로 견해가 일치하나 품등비교에 관하여만 평가를 다소 달리한 관계로 감정결과에 차이가 생기게 된 경우, 그 중 어느 감정평가의 품등비교의 내용에 오류가 있음을 인정할 자료가 없는 이상 각 감정평가 중 어느 것을 더 신뢰하여 정당보상가액으로 인정하는가 하는 것은 그것이 논리칙과 경험칙에 반하지 않는 이상 법원에 재량에 속한다”는 법리에 따라 판단하게 될 수밖에 없게 된다.

감정평가결과가 감정평가업자마다 크게 달라질 수 있는 문제점은 특히 감정평가를 의뢰하는 자가 누구인지에 따라 더더욱 심화되는데, 실무상 부동산 담보대출의 경우 동일 부동산에 대하여 대출을 받기 위한 자가 의뢰하여 나온 감정결과와 대출을 해주는 금융기관이 의뢰하여 나온 감정결과가 사뭇 다름은 공지의 사실이고, 이 건의 경우와 같이 과세관청의 일방적 감정의뢰에 따라 나온 감정결과에 의해 이루어진 증여세 등 부과처분에 대하여 해당 납세의무자가 불복하면서 별도로 감정을 의뢰하여 나온 감정결과를 제시하는 경우가 종종 있는데 각 감정평가결과 간에 차이가 적지 않음도 주지의 사실이다.

이는 감정평가업자의 입장에서 감정을 의뢰하는 자가 자신에게 해당 감정비용을 지불하는 고객이 되기 때문이고, 대부분의 감정평가업자들이 국가 등이 시행하는 공익사업 등에의 참여를 통해 상당 수익을 창출하고 있는 현실과도 직결되는 것이며, 이러한 감정평가의 문제점으로 인해 감정평가의 객관성 및 공정성을 담보하기 위한 추가적 수단이 필요한바, 그 일례로 공익사업을 위한 토지 등의 취득 및 보상에 관한 법률에서는 사업시행자와 별도로 토지 등 소유자에 대하여도 감정평가법인 등을 추천할 수 있는 권리를 부여하고 있고, 거짓이나 그 밖의 부정한 방법으로 감정평가를 한 감정인에 대한 벌칙 규정도 두고 있다.

여기서 상증세법 시행령 제49조 제1항 제2호에서와 같이 감정기관을 복수로 하여 감정평가를 의뢰하는 것도 나름 감정평가의 객관성 및 공정성을 담보하기 위한 수단의 하나라 할 것이나, 실질에 있어서는 이해관계가 상반되는 자에게 각각 감정기관을 선정하여 감정평가를 의뢰토록 하는 것에 비해 그 효과가 미미하다 할 것이다(실무상 동일한 의뢰자로부터의 복수의 감정평가업자 간 감정평가가액에 별다른 차이가 없는 경우를 흔히 볼 수 있다).

결국, 이해관계가 상반되는 납세의무자인 청구인의 의사와 무관하게 조사청이 일방적으로 의뢰하여 산정한 쟁점감정가액은 그 객관성 및 공정성을 뒷받침할 만한 다른 자료가 없는 이상 ‘불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액으로서 일반적이고 정상적인 거래에 의하여 형성된 객관적인 교환가격’으로서 시가에 해당한다고 보기 어렵고, 달리 쟁점감정가액이 쟁점토지의 시가에 해당한다고 인정할 만한 다른 증거가 없다고 할 것이다.

(다)「국세기본법」은 제1조에서 “이 법은 국세에 관한 기본적이고 공통적인 사항과 납세자의 권리·의무 및 권리구제에 관한 사항을 규정함으로써 국세에 관한 법률관계를 명확하게 하고, 과세를 공정하게 하며, 국민의 납세의무의 원활한 이행에 이바지함을 목적으로 한다”고 하고 있고, 제18조 제1항에서 “세법을 해석·적용할 때에는 과세의 형평과 해당 조항의 합목적성에 비추어 납세자의 재산권이 부당하게 침해되지 아니하도록 하여야 한다”고 규정하고 있는바, 위 규정의 내용과 조세법의 기본이념인 과세공평주의의 원칙상 상속세의 과세표준을 적용함에 있어서도 그 납세의무자들 사이에 과세의 형평이 이루어져야 할 것이다.

이 건 부과처분의 배경이 된 비주거용 부동산 감정평가 사업에 대한 국세청의 보도자료에서는 감정평가 의뢰 대상의 결정 기준에 대하여 ‘비주거용 부동산, 나대지 중 보충적 평가방법에 따라 재산을 평가하여 신고하고, 시가와의 차이가 큰 부동산을 중심으로 감정평가를 실시할 계획’이라고 밝히고 있을 뿐, 그 구체적인 기준은 공정한 업무수행에 큰 지장을 초래할 우려가 있다는 이유로 공개하지 않고 있는 것으로 보이며, 위 기준은 보충적 평가방법에 따른 상속세 신고가 이루어지는 등 ‘시가’가 무엇인지 불분명한 상황에서 ‘시가와의 차이가 큰 부동산’을 선별하여 그에 대한 감정평가로 ‘시가’를 산정하겠다는 것으로서 그 자체로 순환논리에 빠지거나 모호하여 구체적인 기준설정이 어려워 보이고, 위 기준에 의하면 과세관청이 비주거용 부동산 등 중에서 ‘시가’가 불분명함에도 ‘시가와의 차이가 큰 부동산’이라고 임의로 결정한 일부 부동산에 관하여 감정평가를 의뢰하고 그에 따른 과세를 하는 것이 가능해 보이며, 처분청이 위 기준에 해당하는 모든 납세의무자들에게 공평하고 일률적으로 과세대상 부동산에 관한 감정평가 및 이에 기한 상속세를 부과하고 있다고 볼만한 자료를 찾기도 어려워 보이며, 실제로 과세관청이 관련 사업예산이 배정된 금액의 범위 내에서 임의적으로 감정평가 대상을 선별하고 있는 것으로 보이는 측면 등을 종합하면, 이 건 부과처분은 본질적으로 동일한 납세자들을 자의적인 기준에 따라 다르게 취급하여 재산권을 부당하게 침해한 것으로서 위법하다고 볼 여지도 있다.

나. 처분청 의견

(1) 쟁점감정가액은 상증세법에 따라 법정결정기한(2024.5.31.) 내에 감정평가를 실시하고 평가심의위원회를 거쳐 부동산의 시가로 인정받은 가액으로 조세법률주의에 위배되지 아니한다.

(가) 헌법 제38조와 제59조가 선언하고 있는 조세법률주의는 법률의 근거 없이는 국가가 조세를 부과·징수할 수 없고 국민은 조세의 납부를 요구당하지 않는다는 원칙인바, 이러한 조세법률주의는 과세요건법정주의와 과세관청의 자의적인 해석과 집행을 초래하지 않도록 규정내용이 명확하고 일의적이어야 한다는 과세요건 명확주의를 핵심적 내용으로 한다(헌법재판소 1989.7.21. 선고 89헌마38 결정 참조).

(나) 상증세법 제60조 제1항은 상속·증여재산 가액에 대하여 상속개시일 또는 증여일(이하 “평가기준일”이라 한다) 현재 시가에 의하도록 하고, 여기서 시가란 평가기준일 현재 불특정 다수인 사이에 자유로이 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액을 말하며, 수용·공매가격 및 감정가액 등 대통령령이 정하는 바에 의하여 시가로 인정되는 것을 포함하도록 하고 있고, 또한 같은 법 제60조 제5항에 의하면 시가로 인정될 수 있는 감정가액은 둘 이상의 공신력 있는 감정기관이 평가한 감정가액이 있는 경우를 말하며, 같은 법 시행령 제49조 제1항에서는 가격산정기준일과 감정가액평가서 작성일(이하 “가격산정기준일 등”이라 한다)이 평가기준일 전후 6개월 이내에 속하거나 평가기준일 전 2년 이내의 기간 및 평가기준일 이후부터 가격산정기준일 등까지의 기간 중에 가격변동의 특별한 사정이 없다고 인정되는 때 평가심의위원회의 심의를 거쳐 감정가액의 평균액을 시가로 보도록 규정하고 있는바, 이처럼 상증세법에서는 상속 또는 증여재산의 평가에 있어서 시가주의 원칙을 선언하고 있고, 그 시가가 일반적이고 정상적인 거래에 의하여 형성된 것으로서 객관적인 교환가치를 적정하게 반영한 것이어야 함을 전제로 시가로 인정될 수 있는 대략적인 기준을 제시하면서 그 구체적인 범위를 대통령령으로 정하도록 위임하고 있으며, 그 위임을 받은 같은 법 시행령 49조 제1항 각 호에서는 과세대상인 ‘해당재산’에 대한 감정가액 등을 시가로 규정하고 있으므로, 이는 상속 또는 증여재산의 시가로 볼 수 있는 대표적인 경우라 할 것이다.

이에 따라 조사청이 법정결정기한 내 감정평가를 실시하고, 평가심의위원회를 거쳐 시가로 인정받은 감정가액을 증여재산가액으로 평가하였기에 청구주장은 타당하지 아니하다.

(2) 증여재산의 평가기간 경과 이후 법령에 따라 법정결정기한 내에 감정평가기관을 통해 부동산을 평가하고, 평가심의위원회의 심의를 거쳐 결정된 가액은 시가로 인정되는 것이다.

(가) 청구인은 이 건 감정평가에서 쟁점토지의 증여일인 2023.8.2.이 아닌 2024.4.1.(법정결정기한 내인 감정평가작성일)로 하여 감정한 것 자체가 이 건 감정평가의 위법사유에 해당한다고 주장하나, 증여재산의 증여일 당일이 아니더라도 그와 인접한 시가 평가기간 내에 증여재산에 관한 통상적인 매매거래가 있는 경우, 그 거래가액은 증여일 당일이 아닌 증여일과 인접한 매매거래일(또는 매매계약일)을 기준으로 산정되었을 것이지만, 해당 거래가액이 증여일 당시 증여재산의 객관적인 교환가격을 적정하게 반영하고 있는 것으로 평가할 수 있다면 이는 적법한 매매사례가액으로서 시가로 인정될 수 있는 것이다.

기획재정부 유권해석(재산세제과-92, 2021.1.27.)에서는 “납세자 또는 과세관청이 상증세법 제60조 제1항에 따른 평가기준일을 가격산정기준일로 하고, 감정가액평가서 작성일을 같은 법 시행령 제78조 제1항에 따른 법정결정기한 전까지로 하여 감정평가한 가액이 있는 경우 그 감정가액은 평가심의위원회의 심의대상에 해당하는 것입니다”라고 하고 있는바, 조사청이 의뢰한 각 감정평가법인은 쟁점부동산 감정평가기준일을 2023.8.2.(증여일, 가격산정기준일)로 하여 2024.4.1. 감정평가서를 작성한 사실이 확인되고, 상증세법 시행령 제49조 제1항에서 규정한 법정결정기한 내에 감정평가한 가액이 존재하여 그 감정가액을 평가심의위원회 심의에 따라 시가로 적용하였으므로 청구주장은 타당하지 아니하다.

(3) 증여재산에 대하여 이전 감정가액이 존재하여 않아 조사청이 감정평가를 의뢰하였다 하여도 그 감정가액은 시가로 인정되어야 하는 것이다.

(가) 상증세법 시행령 규정은 문언상 증여재산에 대한 감정을 의뢰할 수 있는 주체를 납세의무자로 명백히 제한하고 있지 않고, 오히려 상증세법 시행령 제49조 제1항 단서에서 시가 평가기간 경과 후 법정결정기한까지 매매 등이 있는 경우 ‘지방국세청장 또는 관할세무서장’도 평가심의위원회에 심의를 신청하여 그 매매 등의 가액을 시가 산정의 기준이 되는 매매사례가액 등에 포함시킬 수 있다고 규정하고 있다.

(나) 또한, 공정하고 객관적인 심의를 위하여 필요하다고 인정되는 경우 심의에 앞서 관계인의 증언을 청취할 수 있는 장치가 마련되어 있으므로, 단지 과세관청이 증여재산에 관하여 감정을 의뢰하였다는 이유만으로 그 감정가액이 객관성과 공정성을 상실하였다고 볼 수는 없다.

(4) 2개 감정평가법인[(주)OOO감정평가법인, ㈜감정평가법인OOO]의 의견서를 보면,「감정평가 및 감정평가사에 관한 법률」,「감정평가에 관한 규칙」및「감정평가실무기준」등 감정평가 관련 법령과 감정평가 일반이론에 의거하여 인근지역 내에 소재하는 비교표준지의 공시지가를 기준으로 하여 지가변동률로 시점수정하고, 위치, 인근 지대상황, 접근성, 획지의 형태 및 면적, 도로 및 교통상황, 공법상 제한사항, 일반수요, 유용성 등의 제반 가치형성요인을 종합 참작하여 평가하되, 인근 거래사례 및 시세수준 등을 종합적으로 고려하여 평가한 것으로 나타나므로, 쟁점감정가액에 문제는 없다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁 점

쟁점감정평가액을 쟁점부동산의 시가로 보아 증여세를 부과한 처분의 당부

나. 관련 법령 등

(1) 국세기본법

제1조【목적】이 법은 국세에 관한 기본적이고 공통적인 사항과 납세자의 권리·의무 및 권리구제에 관한 사항을 규정함으로써 국세에 관한 법률관계를 명확하게 하고, 과세(課稅)를 공정하게 하며, 국민의 납세의무의 원활한 이행에 이바지 함을 목적으로 한다

제18조【세법 해석의 기준 및 소급과세의 금지】① 세법을 해석·적용할 때에는 과세의 형평 (衡平)과 해당 조항의 합목적성에 비추어 납세자의 재산권이 부당하게 침해되지 아니하도록 하여야 한다.

(2) 상속세 및 증여세법

제60조【평가의 원칙 등】① 이 법에 따라 상속세나 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 "평가기준일"이라 한다) 현재의 시가(時價)에 따른다. 이 경우 다음 각 호의 경우에 대해서는 각각 다음 각 호의 구분에 따른 금액을 시가로 본다.

1.「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」에 따른 증권시장으로서 대통령령으로 정하는 증권시장에서 거래되는 주권상장법인의 주식 등 대통령령으로 정하는 주식 등(제63조 제2항에 해당하는 주식 등은 제외한다)의 경우: 제63조 제1항 제1호 가목에 규정된 평가방법으로 평가한 가액

② 제1항에 따른 시가는 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용가격ㆍ공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것을 포함한다.

③ 제1항을 적용할 때 시가를 산정하기 어려운 경우에는 해당 재산의 종류, 규모, 거래 상황 등을 고려하여 제61조부터 제65조까지에 규정된 방법으로 평가한 가액을 시가로 본다.

④ 제1항을 적용할 때 제13조에 따라 상속재산의 가액에 가산하는 증여재산의 가액은 증여일 현재의 시가에 따른다.

⑤ 제2항에 따른 감정가격을 결정할 때에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 둘 이상의 감정기관(대통령령으로 정하는 금액 이하의 부동산의 경우에는 하나 이상의 감정기관)에 감정을 의뢰하여야 한다. 이 경우 관할 세무서장 또는 지방국세청장은 감정기관이 평가한 감정가액이 다른 감정기관이 평가한 감정가액의 100분의 80에 미달하는 등 대통령령으로 정하는 사유가 있는 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 대통령령으로 정하는 절차를 거쳐 1년의 범위에서 기간을 정하여 해당 감정기관을 시가불인정 감정기관으로 지정할 수 있으며, 시가불인정 감정기관으로 지정된 기간 동안 해당 시가불인정 감정기관이 평가하는 감정가액은 시가로 보지 아니한다.

제61조【부동산 등의 평가】① 부동산에 대한 평가는 다음 각 호의 어느 하나에서 정하는 방법으로 한다.

1. 토지

「부동산 가격공시에 관한 법률」에 따른 개별공시지가(이하 "개별공시지가"라 한다). 다만, 개별공시지가가 없는 토지(구체적인 판단기준은 대통령령으로 정한다)의 가액은 납세지 관할세무서장이 인근 유사 토지의 개별공시지가를 고려하여 대통령령으로 정하는 방법으로 평가한 금액으로 하고, 지가가 급등하는 지역으로서 대통령령으로 정하는 지역의 토지 가액은 배율방법(倍率方法)으로 평가한 가액으로 한다.

2. 건물

건물(제3호와 제4호에 해당하는 건물은 제외한다)의 신축가격, 구조, 용도, 위치, 신축연도 등을 고려하여 매년 1회 이상 국세청장이 산정ㆍ고시하는 가액

(3) 상속세 및 증여세법 시행령

제49조【평가의 원칙 등】① 법 제60조 제2항에서 "수용가격ㆍ공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것"이란 상속개시일 또는 증여일(이하 "평가기준일"이라 한다) 전후 6개월(증여재산의 경우에는 평가기준일 전 6개월부터 평가기준일 후 3개월까지로 한다. 이하 이 항에서 "평가기간"이라 한다) 이내의 기간 중 매매ㆍ감정ㆍ수용ㆍ경매(「민사집행법」에 따른 경매를 말한다. 이하 이 항에서 같다) 또는 공매(이하 이 조 및 제49조의2에서 "매매등"이라 한다)가 있는 경우에 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액을 말한다. 다만, 평가기간에 해당하지 않는 기간으로서 평가기준일 전 2년 이내의 기간 중에 매매등이 있거나 평가기간이 경과한 후부터 제78조 제1항에 따른 기한까지의 기간 중에 매매등이 있는 경우에도 평가기준일부터 제2항 각 호의 어느 하나에 해당하는 날까지의 기간 중에 주식발행회사의 경영상태, 시간의 경과 및 주위환경의 변화 등을 고려하여 가격변동의 특별한 사정이 없다고 보아 상속세 또는 증여세 납부의무가 있는 자(이하 이 조 및 제54조에서 "납세자"라 한다), 지방국세청장 또는 관할세무서장이 신청하는 때에는 제49조의2 제1항에 따른 평가심의위원회의 심의를 거쳐 해당 매매등의 가액을 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액에 포함시킬 수 있다.

1. 해당 재산에 대한 매매사실이 있는 경우에는 그 거래가액. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우는 제외한다.

가. 특수관계인과의 거래 등으로 그 거래가액이 객관적으로 부당하다고 인정되는 경우

나. 거래된 비상장주식의 가액(액면가액의 합계액을 말한다)이 다음의 금액 중 적은 금액 미만인 경우(제49조의2 제1항에 따른 평가심의위원회의 심의를 거쳐 그 거래가액이 거래의 관행상 정당한 사유가 있다고 인정되는 경우는 제외한다)

1) 액면가액의 합계액으로 계산한 해당 법인의 발행주식총액 또는 출자 총액의 100분의 1에 해당하는 금액

2) 3억원

2. 해당 재산(법 제63조 제1항 제1호에 따른 재산을 제외한다)에 대하여 둘 이상의 기획재정부령으로 정하는 공신력 있는 감정기관(이하 "감정기관"이라 한다)이 평가한 감정가액이 있는 경우에는 그 감정가액의 평균액. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 것은 제외하며, 해당 감정가액이 법 제61조ㆍ제62조ㆍ제64조 및 제65조에 따라 평가한 가액과 제4항에 따른 시가의 100분의 90에 해당하는 가액 중 적은 금액(이하 이 호에서 "기준금액"이라 한다)에 미달하는 경우(기준금액 이상인 경우에도 제49조의2 제1항에 따른 평가심의위원회의 심의를 거쳐 감정평가목적 등을 고려하여 해당 가액이 부적정하다고 인정되는 경우를 포함한다)에는 세무서장(관할지방국세청장을 포함하며, 이하 "세무서장등"이라 한다)이 다른 감정기관에 의뢰하여 감정한 가액에 의하되, 그 가액이 납세자가 제시한 감정가액보다 낮은 경우에는 그렇지 않다.

가. 일정한 조건이 충족될 것을 전제로 당해 재산을 평가하는 등 상속세 및 증여세의 납부목적에 적합하지 아니한 감정가액

나. 평가기준일 현재 당해재산의 원형대로 감정하지 아니한 경우의 당해 감정가액

② 제1항을 적용할 때 제1항 각 호의 어느 하나에 따른 가액이 평가기준일 전후 6개월(증여재산의 경우에는 평가기준일 전 6개월부터 평가기준일 후 3개월까지로 한다) 이내에 해당하는지는 다음 각 호의 구분에 따른 날을 기준으로 하여 판단하며, 제1항에 따라 시가로 보는 가액이 둘 이상인 경우에는 평가기준일을 전후하여 가장 가까운 날에 해당하는 가액(그 가액이 둘 이상인 경우에는 그 평균액을 말한다)을 적용한다. 다만, 해당 재산의 매매등의 가액이 있는 경우에는 제4항에 따른 가액을 적용하지 아니한다.

1. 제1항 제1호의 경우에는 매매계약일

2. 제1항 제2호의 경우에는 가격산정기준일과 감정가액평가서 작성일

3. 제1항 제3호의 경우에는 보상가액ㆍ경매가액 또는 공매가액이 결정된 날

⑪ 기획재정부장관은 상속ㆍ증여재산을 평가함에 있어서 평가의 공정성을 확보하기 위하여 재산별 평가기준ㆍ방법ㆍ절차 등에 관한 세부사항을 정할 수 있다.

제49조의2【평가심의위원회의 구성 등】① 다음 각 호의 심의를 위하여 국세청과 지방국세청에 각각 평가심의위원회를 둔다.

1. 제49조 제1항 각 호 외의 부분 단서에 따른 매매 등의 가액의 시가 인정

1의2. 제49조 제8항에 따른 시가불인정 감정기관의 지정

제78조【결정ㆍ경정】① 법 제76조 제3항의 규정에 의한 법정결정기한은 다음 각호의 1에 의한다.

1. 상증세법 제67조의 규정에 의한 상속세과세표준 신고기한부터 9개월

2. 상증세법 제68조의 규정에 의한 증여세과세표준 신고기한부터 6개월

(4) 부동산 가격공시에 관한 법률

제9조【표준지공시지가의 효력】표준지공시지가는 토지시장에 지가정보를 제공하고 일반적인 토지거래의 지표가 되며, 국가ㆍ지방자치단체 등이 그 업무와 관련하여 지가를 산정하거나 감정평가법인 등이 개별적으로 토지를 감정평가하는 경우에 기준이 된다.

제10조【개별공시지가의 결정ㆍ공시 등】① 시장ㆍ군수 또는 구청장은 국세ㆍ지방세 등 각종 세금의 부과, 그 밖의 다른 법령에서 정하는 목적을 위한 지가산정에 사용되도록 하기 위하여 제25조에 따른 시ㆍ군ㆍ구부동산가격공시위원회의 심의를 거쳐 매년 공시지가의 공시기준일 현재 관할 구역 안의 개별토지의 단위면적 당 가격(이하 “개별공시지가”라 한다)을 결정ㆍ공시하고, 이를 관계 행정기관 등에 제공하여야 한다.

(5) 상속세 및 증여세 사무처리규정(2023.7.3. 개정)

제72조【감정평가 대상 및 절차】① 지방국세청장 또는 세무서장은 상속세 및 증여세가 부과되는 재산에 대해 시행령 제49조 제1항에 따라 둘 이상의 감정기관에 의뢰하여 평가할 수 있다. 다만, 비주거용 부동산 감정평가 사업의 대상은 비주거용부동산 등(「소득세법」제94조 제1항 제4호 다목에 해당하는 부동산과다보유법인이 보유한 부동산 포함)으로 한다.

② 지방국세청장 또는 세무서장은 다음 각 호의 사항을 고려하여 비주거용부동산 감정평가 대상을 선정할 수 있으며, 이 경우 대상 선정을 위해 5개 이상의 감정평가법인에 의뢰하여 추정시가(최고값과 최소값을 제외한 가액의 평균값)를 산정할 수 있다.

1. 추정시가와 법 제61조부터 제66조까지 방법에 의해 평가한 가액(이하 “보충적 평가액”이라 한다)의 차이가 10억원 이상인 경우

2. 추정시가와 보충적 평가액 차이의 비율이 10%이상[(추정시가-보충적평가액)/추정시가]인 경우

③ 지방국세청장 또는 세무서장은 제1항에 따라 감정평가를 실시하는 경우「감정평가 실시에 따른 협조 안내(별지 제34호 서식)」를 작성하여 납세자에게 안내하고, 감정평가가 완료된 후에는 감정평가표(명세서 포함)를 납세자에게 송부하여야 한다. 다만, 납세자의 요청이 있는 경우 감정평가서 사본을 세무조사 결과 통지시 함께 송부하여야 한다.

④ 지방국세청장 또는 세무서장은 둘 이상의 감정기관에 의뢰하여 산정된 감정가액에 대하여 시행령 제49조 제1항 단서에 따라 평가심의위원회에 시가 인정 심의를 신청하여야 하며, 시가 인정 심의에 관한 사항은「평가심의위원회 운영규정」에 따른다.

⑤ 그 밖에 규정되지 않은 사항은 국세청장이 별도로 정하는 기준에 따른다.

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인들이 2023.8.18. 처분청에 제출한 증여세 신고서와 처분청이 조사청의 청구인들에 대한 증여세 조사 결과에 따라 결정한 증여세 결정결의서 등에 의하면, 청구인들은 쟁점토지의 가액을 상증세법상 보충적 평가방법에 따라 공시지가인 OOO원으로 산정하였고, 조사청은 쟁점토지의 시가를 2개 감정평가법인[(주)OOO감정평가법인, ㈜감정평가법인OOO]에 의뢰하여 회신받은 가액의 평균액인 쟁점감정가액(OOO원)을 조사청 평가심의위원회의 심의 결정을 거쳐 쟁점부동산의 시가로 적용한 것으로 나타난다.

(2) 조사청이 쟁점토지의 시가 산정과 관련하여 2개 감정평가법인에 감정평가를 의뢰하여 회신받은 검토의견서 내용은 아래 ＜표3＞과 같은바, 표준지의 공시지가를 기준으로 제반 사항을 종합적으로 고려하여 적정하게 감정평가를 하였다고 기술한 것으로 나타난다.

＜표3＞ 감정평가법인별 감정평가 검토의견서 내용

(3) 조사청 평가심의위원회가 2개 감정평가법인에서 감정한 쟁점감정가액에 대하여 2024.4.30. 심의 결정한 평가결정서에 의하면, 비교대상 재산이 평가대상 재산과 동일한 물건으로서 평가기준일(증여일)로부터 매매가액 결정일까지의 기간 중 재산 형태나 이용 상황의 변화, 주변 개발 등 특별한 주위환경의 변화가 없는 등 가격변동의 특별한 사정이 없다고 보아 쟁점감정가액을 쟁점토지의 시가로 인정할 수 있다고 심의 결정한 것으로 나타난다.

(4) 국세청에서 2020.1.31. 보도자료로 배포한 ‘상속·증여세 과세형평성 제고를 위한 꼬마빌딩 등 감정평가사업 시행안내’의 주요내용을 보면, 그 시행배경에 대하여 상속·증여세는 시가 평가가 원칙이나, 비주거용 부동산은 시가 대비 저평가되어 형평성 논란이 있어 왔으므로 불공정한 평가관행을 개선하고, 과세형평성을 제고하기 위함에 있다고 설명하였다.

(5) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인들은 조사청이 일방적으로 의뢰하여 산정한 쟁점감정가액은 그 객관성 및 공정성을 뒷받침할 만한 다른 자료가 없어 쟁점토지의 시가로 적용하는 것이 부당하다고 주장하나, 상증세법 제60조 제1항에서는 상속세나 증여세가 부과되는 재산의 가액은 평가기준일 현재의 시가에 의하도록 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제49조 제1항은 법률의 위임에 따라 시가로 인정되는 범위를 구체적으로 규정하고 있는데, 제49조 제1항 단서에서 평가기간에 해당하지 않는 기간으로서 평가기준일 전 2년 이내의 기간 중에 매매 등이 있거나 평가기간이 경과한 후부터 제78조 제1항에 따른 기한까지의 기간 중에 매매 등이 있는 경우에도 매매·수용·경매·감정가액 등에 대하여 평가심의위원회의 심의를 거쳐 시가로 인정될 수 있도록 규정하고 있고, 이러한 근거를 마련한 취지가 ‘평가기간이 지난 경우에도 시가로 인정될 수 있는 절차를 마련하여 시가에 근접한 평가를 도모’하기 위한 데에 있다 할 것이어서, 처분청이 위 규정에 따라 평가한 쟁점감정가액을 시가로 적용한 것이 부당하다고 보기 어려운 점,쟁점감정가액은 가격산정기준일(2023.8.2.) 및 평가서작성일(2024.4.1. 및 2024.4.3.)이 모두 증여세 법정결정기한(2024.5.31.) 이내이고, 조사청의 신청에 따라 평가심의위원회가 평가기준일 이후부터 가격산정기준일 등까지의 기간 중에 가격변동의 특별한 사정이 없다고 보아 시가로 인정한 것으로 확인되므로, 상증세법 시행령 제49조 제1항 단서에 따라 상속개시일 현재 상증세법에 따른 시가로 볼 수 있으며, 여기에 법령상 위법이 있다고 보기 어려운 점, 상증세법 시행령 제49조 제1항은 증여재산을 시가 기준으로 평가해야 함에도 비주거용 부동산의 경우 보충적 평가방법에 따라 신고함으로써 시가와 큰 차이가 발생하게 되는 문제점을 고려하여 입법적 판단에 따라 합리적 차등을 둔 것이어서 여기에 조세평등주의에 위배되는 잘못이 있다고 보기 어려운 점 등에 비추어 청구주장은 받아들이기 어렵다고 판단된다.

4. 결 론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로「국세기본법」제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.