이유
1. 처분개요

가. 청구인은 2021.2.25. 매수인 A 주식회사에게 서울특별시 양천구 OOO 소재 단독주택(이하 “쟁점주택”이라 한다)을 OOO원에 양도하기로 계약(이하 “제1차계약”이라 한다)을 체결하고, 계약금 OOO원을 지급받았고,

이후 청구인은 2021.3.11. 서울특별시 양천구 OOO 소재 아파트(이하 “쟁점아파트”라 한다)를 OOO원에 매도인 B으로부터 양수하는 계약(이하 “제2차계약”이라 한다)을 체결하고, 계약금 OOO원을 지급하였다.

나. 이후 2021.4.29. 매수자 A 주식회사가 쟁점주택의 중도금을 지급하지 못함에 따라 계약금 OOO원 및 위약금 OOO원을 지급받는 조건으로 제1차계약을 해제하였고, 2021.5.10. 제2차계약은 청구인이 쟁점아파트의 중도금을 지급하지 못함에 따라 계약금 OOO원(이하 “쟁점위약금”이라 한다)을 매도인에게 지급하는 조건으로 계약을 해제하였다.

다. 청구인은 2022.5.29. 2021년 귀속 종합소득세 신고시 제2차계약의 해제에 따른 쟁점위약금 및 중개수수료를 필요경비로 공제하였고, 처분청은 쟁점위약금 및 중개수수료는 제1차계약의 해제에 따라 지급받은 기타소득 수입금액과 직접적인 관련이 없다고 보아, 2023.7.17. 청구인에게 2021년 귀속 종합소득세 OOO원을 경정ㆍ고지하였다.

라. 청구인은 이에 불복하여 2023.10.15. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

(1) 청구인은 쟁점주택의 매수자 A 주식회사와 제1차계약을 체결할 당시 1세대1주택자였고, A 주식회사는 쟁점주택을 가능한 빨리 소유권이전 받아 사업에 활용하기 위하여 2021.5.31.잔금을 지불키로 하고, 특약사항에 청구인과 쟁점주택의 임차인이 그때까지 쟁점주택을 완전히 비워 명도하지 않으면 매일 매매대금의 1/1000에 해당하는 금액을 지연손해금으로 지급할 것을 요구하였다. 청구인은 계약내용(특약사항)을 이행하기 위하여 거주할 대체주택을 속히 매수키로 하고 매물을 찾은 결과, 2021.3.11. B과 쟁점아파트에 대한 매매계약을 체결하였는바, 그 잔금지급 및 입주일을 제1차계약의 잔금일인 2021.5.31.보다 11일이나 빠른 2021.5.20.로 정하였고, 쟁점주택의 임차인과도 퇴거 확약서를 합의 작성하였는데, 2021.5.15.까지 퇴거하기로 하고 위약금 OOO원을 지급하였다.

(2) A 주식회사는 계약불이행으로 청구인에게 계약금 OOO원과 손해배상액 OOO원 합계 OOO원의 위약금을 배상하였고, 연관된(필연의) 제2차계약의 불이행으로 청구인은 B에게 계약금 OOO원의 위약금을 배상하였다. 그러므로 처분청이 조세법에 따라 과세할 수 있는 과세표준의 총 최대 크기는 OOO원을 넘을 수 없다 할 것이고, 이를 초과하는 과세표준에 대한 과세는 이중과세처분이라 할 수 있다.

(3) A 주식회사가 부담한 위약금은 사업과 관련된 잡손실 계정으로 처리하여 비용계상이 가능하고, 쟁점아파트의 소유자 B은 OOO원의 위약금수입을 실질적으로 획득한 기타소득자로서, 세법에 따라 상응하는 소득세를 납부하였으나(응능부담의 원칙), 1세대1주택자여서 대체주택(쟁점아파트)의 매수과정이 쟁점주택의 매도과정과 함께 진행되는 바람에 제1차계약의 해제에 따른 위약금수입의 대부분(75%)이 B에게 위약금으로 지급되었다. 따라서 위약금수입의 25%만 청구인의 과세대상으로 파악되는데도 불구하고, 위약금수입 100%를 과세대상으로 하여 종합소득세를 경정ㆍ고지한 이 건 처분은 부당하다.

(4) A 주식회사가 부담한 위약금 OOO원은 청구인이란 도관을 흘러 위약금의 75%가 B에게 실질적으로 귀속된 것이므로 위약금의 실질적인 귀속자에게 과세가 이루어져야 하며, 청구인에게 이 부분에 대하여 또다시 과세하는 것은 담세력이 없는 곳에 과세하는 부당한 이중과세이다. 처분청이 세법을 해석, 적용할 때에는 과세의 형평과 해당 조항의 합목적성에 비추어 납세자의 재산권이 부당하게 침해당하지 않도록 해야한다는 세법적용의 원칙의 준수가 요구되는 상황이다.

(5) 과세요건이 충족됨으로써 납세의무가 객관적으로 생겨나는 소득세(기타소득) 납세의무의 성립은 과세기간이 끝나는 때이고, 또한 「소득세법」 제21조 제3항의 서문에 ‘해당 과세기간의 총수입금액에서’라고 기술된 것으로 보아 1년간(과세기간) 발생한 각각의 위약금 수입금액을 먼저 통산하여 총수입금액을 확정하는 것이고, 과세기간 내에 위약금수입과 위약금지불이 같이 발생하였다면 통산하여 과세기간 총수입금액을 결정하여 종합소득세를 산출해야 한다.

나. 처분청 의견

(1) 「소득세법」 제21조 제1항 제10호는 계약의 위약 또는 해약으로 인하여 받은 소득으로서 위약금과 배상금을 기타소득으로 규정하고 있고, 같은 조 제3항은 기타소득금액은 해당 과세기간의 총수입금액에서 이에 사용된 필요경비를 공제한 금액으로 한다고 규정하고 있으며, 같은 법 제37조 제2항은 해당 과세기간의 총수입금액에 대응하는 비용으로서 일반적으로 용인되는 통상적인 것의 합계액을 필요경비에 산입한다고 규정하고 있다. 따라서 위약금(기타소득)에 관한 소득금액을 정함에 있어서는 총수입금액에 대응하는 비용의 합계액만이 필요경비로 공제될 수 있을 뿐이고, 여기에서 필요경비란 총수입금액을 얻기 위해 사용하거나 소비한 비용을 말하며 이는 총수입금액의 창출에 공헌하는 과정에서 어떤 자산이 사용되었거나 소비되었음이 인정될 때에 그 사용액의 화폐적 가치만큼을 필요경비로서 공제하겠다는 뜻으로 해석해야 하며, 다수의 판례(서울행정법원 2008.10.22. 선고 2008구합28745 판결 외 다수)와 심판례(조심 2008중739, 2008.5.13. 외 다수)는 동일한 취지로 판시하고 있다.

(2) 청구인이 총수입금액에서 필요경비로 공제되어야 한다고 주장하는 쟁점위약금 등의 지출은 쟁점주택에 관한 위약금과는 별개의 법률원인에 터잡은 별도의 매매계약(제2차계약)에 기한 것이고, 제1차계약에 따른 위약금 등의 수입을 위하여 사용되었거나 소비된 금액이라 할 수 없다. 따라서 청구인에게 제1차계약의 해제에 따른 위약금 등의 소득금액 계산시 쟁점위약금 등을 필요경비에 산입하지 아니하고 소득금액을 재계산한 이 건 처분은 적법하다.

(3) 기타소득금액은 필요경비는 차감하나, 소득의 성격상 결손금이 발생할 가능성이 희박하고, 「소득세법」에서는 ‘사업소득과 양도소득’에서만 결손금이 발생할 것으로 보고 이에 대한 통산 규정만 두고 있으므로, 각기 다른 법률원인에 터잡은 별도의 매매계약에 따라 발생한 소득금액을 청구주장처럼 (-)소득금액이 발생하였다고 하여 다른 소득금액에 통산할 수는 없는 것이다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

매매계약의 해제로 인하여 지급한 쟁점위약금을 기타소득금액에서 제외하여야 한다는 청구주장의 당부

나. 관련 법령

(1) 국세기본법(2020.12.22. 법률 제17650호로 일부개정된 것)

제14조(실질과세) ② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식과 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다.

(2) 소득세법(2020.12.29. 법률 제17757호로 일부개정된 것)

제21조(기타소득) ① 기타소득은 이자소득·배당소득·사업소득·근로소득·연금소득·퇴직소득·금융투자소득 및 양도소득 외의 소득으로서 다음 각 호에서 규정하는 것으로 한다.

10. 계약의 위약 또는 해약으로 인하여 받는 소득으로서 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 것

가. 위약금

나. 배상금

③ 기타소득금액은 해당 과세기간의 총수입금액에서 이에 사용된 필요경비를 공제한 금액으로 한다.

⑤ 기타소득의 구체적 범위 및 계산방법과 그 밖에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

제37조(기타소득의 필요경비 계산) ② 다음 각 호의 경우 외에는 해당 과세기간의 총수입금액에 대응하는 비용으로서 일반적으로 용인되는 통상적인 것의 합계액을 필요경비에 산입한다.

1. 제1항이 적용되는 경우

2. 광업권의 양도대가로 받는 금품의 필요경비 계산 등 대통령령으로 정하는 경우

③ 해당 과세기간 전의 총수입금액에 대응하는 비용으로서 그 과세기간에 확정된 것에 대하여는 그 과세기간 전에 필요경비로 계상하지 아니한 것만 그 과세기간의 필요경비로 본다.

제45조(결손금 및 이월결손금의 공제) ① 사업자가 비치·기록한 장부에 의하여 해당 과세기간의 사업소득금액을 계산할 때 발생한 결손금은 그 과세기간의 종합소득과세표준을 계산할 때 근로소득금액ㆍ연금소득금액ㆍ기타소득금액ㆍ이자소득금액ㆍ배당소득금액에서 순서대로 공제한다.

② 제1항에도 불구하고 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 사업(이하 "부동산임대업"이라 한다)에서 발생한 결손금은 종합소득 과세표준을 계산할 때 공제하지 아니한다. 다만, 주거용 건물 임대업의 경우에는 그러하지 아니하다.

1. 부동산 또는 부동산상의 권리를 대여하는 사업

2. 공장재단 또는 광업재단을 대여하는 사업

3. 채굴에 관한 권리를 대여하는 사업으로서 대통령령으로 정하는 사업

제102조(양도소득금액의 구분 계산 등) ① 양도소득금액은 다음 각 호의 소득별로 구분하여 계산한다. 이 경우 소득금액을 계산할 때 발생하는 결손금은 다른 호의 소득금액과 합산하지 아니한다.

1. 제94조 제1항 제1호ㆍ제2호 및 제4호에 따른 소득

4. 제94조 제1항 제6호에 따른 소득

② 제1항에 따라 양도소득금액을 계산할 때 양도차손이 발생한 자산이 있는 경우에는 제1항 각 호별로 해당 자산 외의 다른 자산에서 발생한 양도소득금액에서 그 양도차손을 공제한다. 이 경우 공제방법은 양도소득금액의 세율 등을 고려하여 대통령령으로 정한다.

(3) 소득세법 시행령(2021.1.5. 법률 제31380호로 일부개정된 것)

제41조(기타소득의 범위 등) ⑧ 법 제21조 제1항 제10호에서 "위약금과 배상금"이란 재산권에 관한 계약의 위약 또는 해약으로 받는 손해배상(보험금을 지급할 사유가 발생하였음에도 불구하고 보험금 지급이 지체됨에 따라 받는 손해배상을 포함한다)으로서 그 명목여하에 불구하고 본래의 계약의 내용이 되는 지급 자체에 대한 손해를 넘는 손해에 대하여 배상하는 금전 또는 그 밖의 물품의 가액을 말한다. 이 경우 계약의 위약 또는 해약으로 반환받은 금전 등의 가액이 계약에 따라 당초 지급한 총금액을 넘지 아니하는 경우에는 지급 자체에 대한 손해를 넘는 금전 등의 가액으로 보지 아니한다.

제87조(기타소득의 필요경비계산) 법 제37조 제2항 제2호에서 "광업권의 양도대가로 받는 금품의 필요경비 계산 등 대통령령으로 정하는 경우"란 다음 각 호의 어느 하나를 말한다.

1. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 기타소득에 대해서는 거주자가 받은 금액의 100분의 80에 상당하는 금액을 필요경비로 한다. 다만, 실제 소요된 필요경비가 100분의 80에 상당하는 금액을 초과하면 그 초과하는 금액도 필요경비에 산입한다.

다. 법 제21조 제1항 제10호에 따른 위약금과 배상금 중 주택입주 지체상금

제167조의2(양도차손의 통산 등) ① 법 제102조 제2항의 규정에 의한 양도차손은 다음 각 호의 자산의 양도소득금액에서 순차로 공제한다.

1. 양도차손이 발생한 자산과 같은 세율을 적용받는 자산의 양도소득금액

2. 양도차손이 발생한 자산과 다른 세율을 적용받는 자산의 양도소득금액. 이 경우 다른 세율을 적용받는 자산의 양도소득금액이 2 이상인 경우에는 각 세율별 양도소득금액의 합계액에서 당해 양도소득금액이 차지하는 비율로 안분하여 공제한다.

다. 사실관계 및 판단

(1) 제1차계약 및 제2차계약의 주요내용은 아래 ＜표1＞과 같다.

＜표1＞ 부동산매매계약 내용

(2) 청구인의 제1차계약 및 제2차계약의 해제에 따른 위약금 수령 및 지급내역은 아래 ＜표2＞와 같다.

＜표2＞ 청구인의 계약금 및 위약금의 수령(지급) 내역

(2) 청구인은 2022.5.29. 2021년 귀속 종합소득세 신고시 제2차계약의 해제로 인해 B에게 지급한 계약금 OOO원 및 제2차계약관련 중개수수료 등의 필요경비 합계 OOO원을 공제한 것으로 나타난다.

(3) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 제1차 매매계약이 해제됨에 따라 지급받은 위약금 수입금액의 대부분을 쟁점위약금으로 지불함에 따라 실질적으로 얻은 이익이 없으므로 소득금액 계산시 통산하거나 필요경비로 인정되어야 한다고 주장하나, 사업소득 및 양도소득은 소득금액을 계산할 때 결손 및 양도차손이 있는 경우에는 다른 소득금액 혹은 다른 자산의 양도의 따른 양도소득금액에서 그 결손 및 양도차손을 공제한다는 규정이 있으나, 기타소득은 필요경비만을 차감할 뿐, 별개의 매매계약에 따라 각 발생한 위약금을 통산한다는 규정이 없는 점,

「소득세법」 제37조 제2항에 따르면, 기타소득의 필요경비란 해당 과세기간의 총수입금액에 대응하는 비용으로서 일반적으로 용인되고 통상적인 것에 해당하고, 여기서 대응하는 비용이란 총수입금액을 얻기 위해 사용하거나 소비하는 비용을 말하는 것인바, 제1차계약의 해제에 따른 위약금 등의 수입금액의 필요경비는 제1차계약의 이행에 직접 소비된 필요경비에 국한되는 것으로 보이는 점,

청구인이 필요경비로 공제한 쟁점위약금 등은 수입금액이 발생한 제1차계약과는 별개의 법률원인(매매계약)에 터 잡은 것일 뿐만 아니라, 청구인이 수령한 위약금 등의 수입금액이 발생하는데 있어 직접적으로 소요된 비용으로도 보기 어려운 점 등에 비추어, 처분청이 청구인이 제2차계약의 해제에 따라 지급한 쟁점위약금 등을 필요경비에 산입하지 아니하고, 청구인의 기타소득으로 보아 이 건 종합소득세를 과세한 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」 제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.