이유
1. 원처분 개요 청구법인은 서울특별시 서대문구 OO동 OOOOO 상가중 1층 일부를 슈퍼마켓 점포로 특수관계법인 청구외 (주)OOO(대표이사 : OOO, 이하 “OOO”라 한다)에게 임대하고 있다. 처분청은 청구법인의 위 상가의 같은층에 있는 다른 소형점포의 보증금 및 임대료 합계액의 평균임대료로 평당 적정임대료를 계산하여, OOO에 임대한 평당임대료가 부당하게 저가로 책정되었다고 보아 부당행위계산 부인하여 그 차액을 익금가산하는 등, 94.6.30 법인세 및 동 방위세와 부가가치세를 별지와 같이 과세하였다. 청구법인은 이에 불복하여 94.8.25 심사청구를 거쳐 94.12.3 심판청구를 하였다. 2. 청구주장 및 국세청장 의견 가. 청구주장 근린형쇼핑센타는 핵점포인 슈퍼마켓의 역할과 능력에 따라 기타 소형점포의 활성화에 지대한 영향을 주게되므로 쇼핑센타 운영주는 소형점포와는 달리 가장 나은조건을 제시하여 핵점포인 슈퍼마켓을 유치하는 것이 일반적인 현상이며, 임대료는 일반적으로 동일층내의 매장이라도 위치, 업종, 규모에 따라 많은 차이가 있는 것이고, 소형매장과 대형매장간에 임대보증금 및 임대료를 차등적용하는 것이 일반적인 상관례이므로 같은층의 소형점포 보다 단순히 평당임대료가 낮다고 부당행위계산 부인한 것은 부당하고, OOO는 청구법인보다 외형·과세소득이 훨씬 큰 법인으로써 적용되는 법인세율이 청구법인은 20%이고, 상대법인은 30～40% 세율을 적용받으므로 세율이 낮게 적용되는 법인이 높은세율이 적용되는 법인에게 이익을 분여한다는 것은 상식에도 어긋나며, 일반적인 상거래의 경우보다 고가로 임대하였을 경우 OOO에서 부당행위계산부인 대상에 해당되기 때문에 적정임대료 책정에 어려움이 따름으로 일반적으로 사회통념상 타당한 방법을 강구하고 임대료를 책정한 것인 바, 이를 부당행위계산 부인대상으로 보는 것은 부당하다. 나. 국세청장 의견 청구법인은 동일임대건물에 있는 특수관계자인 OOO의 평당임대료와 일반점포 임차자와의 평당임대료가 차이가 있음을 확인하여 동 평당임대료의 차액을 법인세법 제20조 의 규정 등에 의한 특수관계자에게 저가임대한 것으로 보아 부당행위계산 부인하여 법인세 등을 과세한 처분은 달리 잘못이 없다. 3. 심리 및 판단 가. 이 건 다툼은 특수관계자 간의 임대거래가 부당행위계산 부인대상에 해당되는지의 여부를 가리는 데 있다. 나. 관련법령 1) 법인세법 제20조 (부당행위계산의 부인)에서 “정부는 대통령령이 정하는 바에 의하여 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령이 정하는 특수관계에 있는 자와의 거래에 있어서 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산에 불구하고 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 수 있다”고 규정하고 있고, 같은법시행령 제46조 제1항에서는 제1호 내지 제7호에서 특수관계에 있는 자를 규정하고 있으며, 같은조 제2항에서는 제1호 내지 제9호에서 조세의 부담을 감소시킨 것으로 인정되는 경우를 규정하고, 제7호에서 출자자 등에게 자산 등을 낮은 임대료로 제공한 때를 들고 있다. 이와 같이 세법에서 법인의 부당행위계산에 대한 부인규정을 두고 있는 취지는 법인과 특수관계있는 자와의 진실한 거래행위가 있으나, 그 거래가 법인세법시행령 제46조 제2항 각호에서 열거한 제반거래형태를 빙자하여 남용함으로써 경제적 합리성을 무시하였다고 인정되고 비정상적이어서 조세법적인 측면에서 부당한 것이라고 보여질 때에, 과세권자의 입장에서 객관적으로 타당하다고 보여지는 소득이 있었던 것으로 의제하여 과세함으로써 과세의 공평을 기하고 조세회피를 방지하고자 하는 것으로 실질과세의 원칙에 그 근거를 두고 있다 할 것이다(대법원 87누925, 88.2.9 판결 참조). 2) 부가가치세법 제13조 제1항 제3호, 동법시행령 제52조 제1항에서 부당하게 낮은 대가, 즉 사업자가 특수관계 있는 자와의 거래에 있어서 재화와 용역의 공급가액에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 시가보다 현저하게 낮은 대가를 받는 경우에는 시가를 과세표준으로 하도록 규정하고 있다. 다. 사실관계 1) 청구법인과 (주)OOO간에 특수관계에 있는 자라는 사실에는 다툼이 없다. 2) 청구법인의 상가 1층의 임대현황을 보면 아래와 같으며, 처분청의 심리자료에 의하면 처분청은 일반매장의 평당임대료 환산액을 적정임대료로 보아 부당행위계산부인하여 차액을 과세하였다. 【 임 대 현 황 】 (단위 : 원)
기간
용도
임대평수
평당보증금
평 당
임대료
평당보증금 임대료환산
평당임대료 합 계
일반점포대 비 율
89.1～90.4
일반매장
슈퍼매장
403
(77개점포)
203평
930,335
689,655
25,016
13,793
9,303
6,896
34,319
20,689
60.2%
90.5～91.3
일반매장
슈퍼매장
558.5
420평
1,140,376
690,476
22,958
13,810
11,403
6,904
34,361
20,714
60.2%
(단위 : 원)
기간
용도
임대평수
평당보증금
평 당
임대료
평당보증금 임대료환산
평당임대료 합 계
일반점포대 비 율
91.4～92.3
일반매장
슈퍼매장
570.8
420평
1,201,825
726,190
24,194
14,524
12,018
7,261
36,212
21,785
60.15%
92.4～93.3
일반매장
슈퍼매장
570.8
420평
1,336,370
769,047
27,729
15,381
13,363
7,690
41,092
23,071
56.14%
93.4～94.3
일반매장
슈퍼매장
570.8
420평
1,572,880
845,238
31,664
16,905
15,728
8,452
47,392
25,357
53.5%
3) 청구법인이 제시한 다른 유사매장의 대형매장대 소형매장의 임대료 비교 내역을 보면 다음과 같다. 【 타사의 대형매장대 소형매장의 임대료 비교 】 (단위 : 원)
상 가 명
임 대 내 용
소형점대
대형점과의 비율
상 호
① 평수
② 보증금
③ 임대료
④ 평당임대료
(②×1%)+③
OO중앙쇼핑
OO실업(주)
소형점포
평당평균
슈퍼마켓
260평(평당)
600,000
200,000,000
(769,230)
25,229
2,000,000
(7,692)
31,229
15,384
49%
OO종합시장
OO성업(주)
소형점포
평당평균
슈퍼마켓
128평(평당)
935,000
62,700,000
(489,844)
26,427
2,114,182
(16,517)
35,777
21,415
60%
(단위 : 원)
상 가 명
임 대 내 용
소형점대
대형점과의 비율
상 호
① 평수
② 보증금
③ 임대료
④ 평당임대료
(②×1%)+③
OO종합시장
(주)OO유통
소형점포
평당평균
슈퍼마켓
95평(평당)
926,830
36,500,000
(384,210)
31,595
1,200,000
(12,632)
40,863
16,474
40%
OO시장
OO개발(주)
소형점포
평당평균
슈퍼마켓
85평(평당)
677,584
28,000,000
(329,412)
27,309
1,620,000
(19,059)
34,084
22,353
66%
OOO시장
OOO시장(주)
소형점포
평당평균
슈퍼마켓
86평(평당)
714,285
100,000,000
(1,162,791)
64,285
2,500,000
(29,070)
71,427
40,697
57%
4) 한국시장협의회, 한국유통연구소, 사단법인 마켓팅연구원 등의 대형매장과 소형매장의 평당임대료 요율에 대한 일반적인 상거래의 현황에 대한 의견에 의하면, 통상적으로 같은 위치라도 규모가 큰업소가 소형점포 보다 임대료율이 낮은 것이며, 대형점포가 슈퍼마켓인 경우 소형점포 임대료의 50～60% 수준을 적용하는 것이 일반적인 상관례라는 의견이다. 5) 위 관련법령 및 사실관계 등을 종합하여 판단할 때 부동산임대용역에 있어서 임대료(보증금 및 월세)의 산정은 지역별, 상권이 형성되는 위치별, 용도별, 규모별, 건물의 층별 등 여러가지 요인에 의하여 차등적용되고 있는 것이 특별한 사정이 없는 한 일반적인 실정인 바, 특수관계자에게 임대한 대형슈퍼마켓의 건물임대료와 특수관계없는 자에 임대한 소형점포(용도가 다양하고 점포위치가 상이함)의 건물임대료를 단순 비교하여 임대료수준이 낮다고 보아 부당히 저가로 임대한 것으로 보아 부당행위계산 부인대상으로 본 처분은 타당하지 못하다고 판단된다. 그렇다면, 인근의 동일한 업종·규모 등의 유사한 비교 대상업소의 임대료 등, 입법취지에 타당한 다른 적정한 방법에 의해서 적정임대료를 재조사하여 부당행위계산 부인대상인지의 여부를 판단하여 이에 따라 과세할 수 있는 것은 별론으로 하고, 처분청이 적정임대료를 계산함에 있어서 소형 일반점포와 대형슈퍼마켓과의 특성을 무시하고, 소형일반점포의 평균임대료를 적정임대료로 보아 부당행위계산 부인하여 과세한 이 건 당초처분은 잘못이라 할 것이다. 라. 따라서 이 건 심판청구는 청구주장이 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다. 【 별지 】 과세내역 및 임대수입 익금가산 금액 《 법인세 》
사업연도
법 인 세
방 위 세
임대수입
익금가산금액
89.1～12
90.1～12
91.1～12
92.1～12
93.1～12
7,958,260원
9,785,210원
24,706,790원
25,996,320원
28,583,540원
1,036,280원
1,437,590원
0원
0원
0원
21,589,344원
37,075,088원
46,650,729원
56,093,730원
68,898,930원
계
97,030,120원
2,473,870원
230,307,821원
《 부가가치세 》
과세기간
부가가치세
부가가치세과세표준
89.1기
2기
90.1기
2기
91.1기
2기
92.1기
2기
93.1기
2기
1,241,380원
1,241,380원
1,629,890원
2,577,030원
2,644,230원
2,717,540원
3,041,380원
3,394,670원
3,756,240원
4,150,690원
10,794,672원
10,794,672원
14,666,108원
22,408,980원
23,019,903원
23,630,826원
26,574,852원
29,518,878원
32,805,936원
36,090,994원
계
26,394,430원
230,307,821원