이유
1. 원처분 개요 청구인은 87.7월 OOO협동조합직원주택조합에 가입하여 서울특별시 서초구 OO동 OOO OO 외 수필지에 건립하는 아파트 31평 1세대(이하“쟁점아파트”이라 한다)를 분양받아 87.7.8 쟁점아파트의 분양대금중 계약금인 3,600,000원을 납입하고 87.7.13 청구외 OOO과 쟁점아파트에 관한분양권을 8,100,000원에 양도하기로 계약하고 89.7.14 청구인 명의로 쟁점아파트를 보존등기를 경료한 후 92.12.15 청구외 OOO 명의로 소유권이전등기를 경료한 사실이 있다. 처분청은 청구인이 쟁점아파트를 청구외 OOO에게 양도하였다 하여 94.10.25 청구인에게 92년 귀속 양도소득세 23,755,880원을 결정·고지하였다. 청구인은 이에 불복하여 94.12.21 심사청구를 거쳐 94.2.13 심판청구를 하였다. 2. 청구주장 및 국세청장 의견 가. 청구인 주장 청구인은 처분청이 쟁점아파트를 양도한 것으로 보아 양도소득세를 과세하였으나, 청구인은 OOO협동조합 직원으로 OOO협동조합직원주택조합에 가입하여 87.7.8 분양계약금 3,600,000원을 납입한 후 87.7.13 청구외 OOO에게 이미 납입한 계약금 3,600,000원외에 권리금 4,500,000원을 가산하여 8,100,000원에 매매계약을 하고 계약금 500,000원을 받고 87.7.14 잔금 7,600,000원을 수령한 사실이 있으며, 매수인과 소유권이전등기 절차의 이행을 위하여 잔금수령과 동시에 “매매각서”를 공증하였고, 매수인이 쟁점아파트의 계약금이외 나머지 불입금액은 매수인인 청구외 OOO이 청구인 명의로 조합에 직접 납부하였고 이는 소유권 이전등기소송 판결문에 의하여 확인되고 있어 쟁점아파트를 취득할 수 있는 권리를 양도한 것이므로 실지거래가액으로 양도차익을 결정하여야 한다고 주장한다. 나. 국세청장 의견 국세청장은 쟁점아파트는 89.7.18 청구인 명의로 소유권이전되었으며 90.11.14 청구외 OOO이 가처분 신청을 하였고 92.12.15 OOO에게 쟁점아파트의 소유권이 87.7.13 매매를 원인으로 이전된 사실이 나타나는 바, 쟁점아파트가 비록 판결에 의하여 청구외 OOO에게 소유권이 이전되었다고 하나 소송에 참여하지 아니한 과세관청에게 그 효력이 미친다고 볼 수 없으며 청구인은 매매원인일이 87.7.13 이고 등기접수일이 92.12.15 이므로 매매계약서에 기재된 잔금약정일로 부터 등기접수일 까지 기간이 1월이 초과하는 경우이므로 양도일을 92.12.15 로 보아 이 건을 과세한 처분에 잘못이 없다는 의견을 제시한다. 3. 심리 및 판단 가. 쟁점 이 건은 청구인이 쟁점아파트를 양도한 것인지 쟁점아파트를 취득할 수 있는 권리를 양도한 것인지의 여부를 가리는 데 그 쟁점이 있다. 나. 관계법령 소득세법 제4조 제1항 제3호에 의하면 「양도소득은 자산의 양도로 인하여 발생하는 소득」이라고 규정하고 있고, 같은조 제3항 본문에 의하면 「제1항 제3호에서 “양도”라 함은 자산에 대한 등기 또는 등록에 관계없이 매도·교환·법인에 대한 현물출자 등으로 인하여 그 자산이 유상으로 사실상 이전되는 것을 말한다.」라고 규정하고 있다. 다. 사실관계 청구인은 쟁점아파트를 취득할 수 있는 권리를 양도한 것에 대하여 쟁점아파트를 양도한 것으로 보아 이 건을 과세한 처분이 부당하다고 주장하는 바, 이를 살펴보면, 첫째, 청구인은 쟁점아파트를 89.7.18 청구인 명의로 소유권이전등기를 경료하였고 90.11.14 청구외 OOO이 가처분 신청을 하였으며 92.10.15 청구인을 상대로 소유권이전등기소송을 제기하여 승소한 후 92.12.15 청구외 OOO이 87.7.13 매매를 원인으로 소유권이전등기를 경료한 사실이 등기부등본에 의하여 확인되고 있고, 둘째, 청구인과 청구외 OOO 간에 약정된 87.7.13 자 매매계약서에 의하면 “청구인은 쟁점아파트에 대하여 매매대금 8,100,000원, 계약금 500,000원, 잔금 7,600,000원으로 하고, 단서조항으로 “(1) 본 계약은 OO사원용 입주권이며 현재 계약금 3,600,000원 불입상태이다. (2) 총매매대금 중 권리금 4,500,000원 상태이다. (3) 잔금시 매도인은 공증을 하며 현재까지 불입한 영수증 및 공문서류 일체를 OO한다. (4) 매도인은 입주시 주민등록을 이전하여 준다. (5) 매도인은 토지 및 건물등기후 가등기에 응한다. (6) 추후 동·호수 추첨결과에 쌍방은 이의치 않는다. (7) 잔금일 후 불입연체에 대한 불이익은 매수인이 감수한다. (8) 매도인으로 인한 하자발생시 모든 민형사상의 책임을 진다. (단, 이중매매) (9) 매도인은 매수인이 원할시 언제라도 제반 서류일체를 제공한다. (10) 매수인은 잔금일 후 토지 및 건물등기 기타 모든 공과금을 부담한다. (11) 매도인으로 인한 하자 발생시 1차 불입금 및 권리금 모두를 매도인은 즉시 변제키로 함(단 하자 발생시 현재 전액배액 변상함)”을 약정한 사실이 확인되고 있고, 청구인과 청구외 OOO간 위 매매계약서의 단서 내용에 대하여 87.7.14 공증인가 새서울합동법률사무소(등부 1987년 제1023호)에서 공증한 사실이 확인되고 있으며, 셋째, 쟁점아파트의 양수인인 청구외 OOO은 청구인을 상대로 소유권이전등기소송을 제기하여 92.1.15 「피고는 원고에게 별지기재목록(쟁점아파트)아파트에 관하여 87.7.13 자 매매를 원인으로한 소유권이전등기절차를 이행하라」는 승소 판결을 받은 사실이 있는 바, 이유 요지를 보면 「OOO협동조합의 직원인 피고가 87.7월경 소외 OOO협동조합 직원 주택조합(이하 “소외 조합”이라 한다)에 가입하여 소외조합이 서울시 OO동에 건립하는 아파트중 31평형 1세대(동, 호수는 미정인 상태였다)를 분양받아 87.7.8 경 그 분양대금의 일부로서 금 3,600,000원을 소외 조합측에게 납부한 사실, 그런데 원고가 87.7.13 피고로 부터 피고의 위 31평형 아파트에 관한 분양권을 금 8,100,000원(피고가 이미 지급한 분양대금 3,600,000원 + 권리금 4,500,000원)에 매수하면서 나머지 분양대금은 원고가 책임지고 피고의 이름으로 계속하여 납부하고 위 아파트 완성 후 추첨등을 통하여 피고가 분양받은 위 31평 아파트 1세대에 대하여 그 동·호수가 구체적으로 특정되고 이에 따라 피고 앞으로 소유권 보존등기가 경료되면 원고 앞으로 그 소유권이전등기를 경료하여 주기로 약정한 사실, 원고가 위 약정에 따라 88.12.24 까지 31평형 아파트에 대한 분양대금을 모두 납부하였으며 한편 위 피고가 분양받은 31평형 아파트 1세대는 그 완공후 추첨을 통하여 이 사건 아파트인 OOOOO OO OOOOO로 특정이 되었고, 이에 따라 89.7.18 이 사건 아파트에 관하여 피고 명의의 소유권보존등기가 경료된 사실을 각 인정할 수있고, 이에 반하는 반증이 없으므로 특별한 사정이 없는 한 피고는 원고에게 이 사건 아파트에 관하여 위 87.7.13자 매매를 원인으로 한 소유권이전 등기절차를 이행할 의무가 있다 할 것이다. 피고는 원·피고는 위 매매계약당시 장차 이 사건 아파트의 소유명의를 피고로 부터 원고 앞으로 이전함에 있어 부과되는 양도소득세는 원고가 부담하기로 약정하였는 바, 원고가 위 양도소득세를 납부하지 아니하는 한 원고의 청구에 응할 수 없다고 주장하므로 살피건대, 원·피고가 매매계약 당시 이 사건 아파트에 대한 등기비용 기타 모든 공과금은 매수인인 원고가 부담하기로 약정한 사실은 인정되나 위 약정에 따른 원고의 양도소득세의 지급이 위 아파트에 대한 피고의 소유권이전등기절차의 이행에 대하여 선이행 또는 동시 이행의 관계에 있다 할 수는 없을 뿐만아니라 이를 먼저 이행하거나 상환으로 이행하기로 하는 특약이 있었음을 인정할 증거도 없으므로 피고의 위 주장은 이유없다.」고 판결한 내용이 확인되고 있고, 넷째, 청구외 OOO은 처 및 2자녀와 함께 쟁점아파트에 89.12.14 전입하여 심판 청구일 현재 까지 거주하고 있음이 주민등록등본에 의하여 확인되고 있고 청구외 OOO의 큰 아들인 83.8.4 생 OOO을 90.3.5 쟁점아파트에서 500m 거리에 위치한 OO초등학교에 입학시켜 6학년에 재학중에 있음이 OO초등학교의 생활기록부에 의하여 확인되고 있어 청구외 OOO이 쟁점아파트에 거주하고 있는 것은 사실로 확인된다 할 것이나, 청구인의 주민등록등본에 의하면 청구인은 청구인의 자 2명과 함께 쟁점아파트에 92.4.22 전입하여 93.1.1 전출한 내용이 있는 바 이를 살펴보면, 청구인은 쟁점아파트에 주민등록이전시 청구인과의 매매계약상 특약사항 이행을 위하여 주민등록만 이전하였고 청구인의 처인 OOO는 경기도 수원시 장안구 OOOOO OOOOOOO에 주민등록을 이전하고 거주하였음이 청구외 OOO 명의로 계약된 임대차계약서등에 의하여 확인되고 있으며, 청구인 명의로 경기도 수원전화 OOOOOOO번을 가입한 사실이 91년도 발행 경기 화성군 전화번호부에 의하여 확인되고 있고, 청구인과 청구인의 처와 사이에 태어난 딸이 경기도 수원시 OO동 OOOOO O산부인과에서 출생한 사실이 출생증명서에 의하여 확인되고 있으며, 청구인과 청구외 OOO과의 쟁점아파트에 대한 소유권이전소송시 청구인의 주소지를 경기도 수원시 OO동 OOOOO OOOOOO로 하여 출석요구서가 우편배달된 사실이 확인되고 있어 청구인은 쟁점아파트에 주민등록만 이전하였고 사실상 거주하지 아니한 것으로 판단되고 있다. 라. 적용 및 판단 첫째, 청구인은 쟁점아파트를 청구외 OOO과 계약금 3,600,000원을 납입한 상태에서 권리금 4,500,000원을 포함하여 8,100,000원을 받은 것이 확인된다 할 것이고 청구외 OOO은 청구인 명의로 1차 중도금에서 잔금까지 납입한 사실에는 다툼이 없다 할 것이나, 둘째, 청구인이 OOO협동조합직원주택조합의 조합원으로 쟁점아파트를 취득할 수 있는 법적지위는 조합원간 양도 양수가 허용되지 아니하며 청구인의 조합원 탈퇴로 그 자격이 소멸되는 것으로 청구인이 청구인 명의로 쟁점아파트의 소유권이전등기를 경료할 수 밖에 없으며, 셋째, 쟁점아파트가 청구인 명의로 89.7.18 소유권보존등기되었다가 92.12.15 청구외 OOO 명의로 소유권이 이전되었고, 넷째, 청구인이 쟁점아파트를 취득할 수 있는 권리를 양도하였다면 그 권리를 양도하고 이에 대한 세액을 신고·납부한 사실 등이 있어야 할 것이나 이러한 사실도 발견되지 아니한 점으로 보아 이는 청구인이 쟁점아파트를 취득할 수 있는 권리를 양도한 것이 아니라, 청구인이 청구인 명의로 분양잔대금을 완납하여 장차 쟁점아파트를 취득하게 되면 쟁점아파트를 청구외 OOO에게 양도하기로 계약하고 그 매매조건으로 권리금 4,500,000원을 미리받고, 쟁점아파트를 조건부로 양도한 것으로 보아야 할 것이어서 청구인이 실제 분양잔대금을 전액 납부한 날인 88.1.24이 쟁점아파트를 취득한 날이 되고 동일날자에 청구외 OOO에게 쟁점아파트를 양도한 것으로 인정된다. (국심 93서1836, 93.12.11 합동회의 같은 뜻임) 그렇다면 이 건의 경우 부과제척기간은 89.6.1부터 94.5.31까지이므로 94.10.25 결정고지한 이 건은 부과제척기간이 완성된 후의 처분이므로 처분청이 92.12.15 쟁점아파트를 취득하여 양도한 것으로 보아 과세한 처분에 잘못이 있다고 판단된다. 따라서 이 건 심판청구는 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.