이유
1. 사실

청구법인은 경기도 양주군 주내면 OO리 OOOOO에 주사무소를 두고 골프장업을 주업으로 하고 있는 법인으로서 처분청이 청구법인의 87.1.1-12.31 사업년도 법인세 과세표준 및 세액을 실지조사 결정하여 89.7.18자로 89년 수시분(87.1.1-12.31 사업년도분)법인세 30,089,550원 및 동방위세 4,074,010원을 부과하고 89.8.1자로 89년 수시분(87년 8월분)특별소비세 985,600원 및 동방위세 322,560원과 89년 수시분(88년 8월분)특별소비세 1,401,400원 및 동방위세 458,640원을 부과한데 대하여 불복하여 89.9.9자 심사청구를 거쳐 89.12.26자로 이 건 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장

가. 법인세 부과처분에 대하여,

(1) 처분청은 당해사업년도중에 청구법인이 손금으로 계상한 사슴과 관련한 유지비 및 감가상각비 22,754,034원을 법인의 업무와 관련없는 자산의 취득관리비용이라는 이유로 손금부인하였으나 청구법인은 축산업을 정관상의 목적사업으로 영위하고 있을뿐만 아니라 사슴을 사육하는 것이 써비스업을 영위하는 청구법인의 영업활동에 도움이 될 것이라는 판단에서 사슴을 취득하여 사육하고 있는 바, 골프장은 스포츠 시설이면서 위락시설이라는 양면적 성격이 있기 때문에 이용하는 고객에게 운동경기장으로서의 기능뿐만 아니라 복잡한 도시 생활인의 정서함양을 위한 휴식공간으로서의 기능에 적합하도록 호수를 만든다든가 고가의 정원수를 심고 가꾸어 명문코오스를 만들기 위한 노력을 아끼지 않는 것이 골프장업계의 일반적인 관행이라고 볼 때 사슴우리를 만들어 고객으로 하여금 신선감을 느끼게 함은 골프장 영업에도 도움이 되고 또한 청구법인은 골프장 영업이외에 종합레저사업을 영위할 목적으로 골프장 진입로 우측에 부지를 확보하고 동 부지위에 수영장, 테니스장, 각종 어린이 놀이시설, 애완동물 사육장, 음식점등 여러가지 위락시설을 갖추고 골프장업과 상호보완적 관계를 유지함으로서 사업을 다양화하고 수익을 극대화 시킬려고 계획하고 있으므로 이와 같이 청구법인의 영업활동에 다각적으로 도움이 되고 사실상 향후 상당한 수익이 예상되는 사슴을 처분청이 업무와 관련이 없는 자산으로 보아 그 취득관리 비용을 손금으로 인정하지 아니한 것은 부당하며,

(2) 처분청은 청구법인이 감사 OOO에게 당해 사업년도에 지급한 상여금 2,000,000원을 비상근 임원에게 지급한 상여금이라는 이유로 부당행위 계산 부인하여 손금 부인하였으나 회사의 임원이 경영의사의 결정에 참여하면 되는 것은 아니며 감사 OOO은 변호사의 당사의 중요한 경영의사 결정에 있어서 법률적 측면의 조언을 하고 상법상 감사로서 그 직무를 수행하고 있으며

법인세법 제16조

제8호에서는 주주인 임원에게 지급한 상여금은 손금불산입하도록 되어 있으나 OOO은 당사의 주주가 아니므로 감사 OOO이 비상근 임원이라는 이유로 상여금을 인정하지 아니한 것은 부당하고,

(3) 청구법인은 관계회사인 OO산업(주), OO연탄(주)와 같이 종로구 OO동 OOOOOO에 소재하는 OO빌딩 3층을 임차하여 사용하고 당사가 사용하고 있는 면적을 계산하여 이에 대한 전세보증금 127,500,000원을 지급하고 매월의 관리비를 전세보증금 지급비율에 따라 부담하였는바, 처분청은 전무 및 부사장이 급여도 받지 아니하고 업무에 관련하지 아니한다는 이유로 부사장실 전무실 및 동 사용통로에 대한 부담면적 26평에 대한 전세보증금 및 관리비 상당액 8,653,426원을 손금불산입하였으나, 비록 청구법인이 급여는 지급하고 있지 않지만 부사장은 당사의 수표, 어음발행등 자금관계업무를, 전무는 회계, 세무업무등 경리업무를 각각 관장하고 있으며 이와같이 당사를 위하여 업무를 수행하고 있는 부사장 및 전무에게 사무실을 제공함은 당연하다 할 것이므로 처분청이 당해 비용을 손금부인한 것은 부당하며,

나. 특별소비세 부과처분에 대하여,

특별소비세법 제1조

제2항 및

동법시행령 제1조

에서 녹용을 제3종 제6호의 자양강장품으로서 과세물품으로 규정하고

동법 제3조

제1항 제2호 및 제3호에서 특별소비세의 납세의무자는 과세물품인 녹용을 제조하여 반출하거나 보세구역에서 반출하는 자로 규정하고 있으며 특별소비세법 기본통칙 2-2-3...4(제조의 의의)에 의하면...“제조라 함은 재료 또는 원료에 물리적 또는 화학적 변화를 기하여 새로운 과세물품을 생산하는 행위를 말한다”고 규정하고 있으므로 녹용은 보세구역에서 이를 반출하거나 제조장에서 제조하여 반출하는 경우에

특별소비세법 제3조

의 규정에 의하여 납세의무자가 발생된다 할 것인바, 청구법인은 사슴을 사육하여 그 사육한 사슴에서 생리적으로 자란 뿔을 잘라 반출하였고 이와같이 생리적으로 자란 뿔을 단순히 자르는 행위는

특별소비세법 제3조

에서 규정하고 있는 제조라고는 도저히 볼 수 없는 것임으로 청구법인이 사육하는 사슴으로부터 채취한 녹용의 판매에 대하여 이를 제조한 것으로 보아 특별소비세를 과세한 이 건 처분은 법의 규정을 무시한 위법한 처분이라는 주장이다.

3. 국세청장 의견

가. 법인세 부과처분에 대하여,

(1) 청구법인은 종합레저사업을 영위할 목적으로 장차 건설된 종합레저 타운의 애완동물 사육장에서 사육할 사슴을 취득하였다는 주장이나, 이 건 사슴의 취득시기는 87년 3월인데도 2년 3개월후인 89년 6월 조사일까지도 청구법인은 종합레저사업추진을 위하여 단지 타인 소유토지에 부지 정지작업만 한 상태이므로 종합레저사업을 영위할 목적으로 취득한 사슴으로 보기 어렵고, 또한 사슴에 대한 녹용채취 수입금액도 청구법인 장부상 계상된바 없어 사슴을 청구법인의 수익자산으로 보기 어려우므로 사슴취득에 대한 감가상각비 및 유지비 22,754,034원을 골프장업과 관련없는 자산의 취득 유지비로 인정하여 손금불산입한 처분청의 당초 처분에는 잘못이 없고,

(2) 비상근 임원 OOO은 변호사로부터 필요에 따라 일시적으로 청구법인의 자문에 응하고 있고 청구법인은 이에 대한 대가로서 급여를 지급하고 있는데도 상여금 2,000,000원을 별도 지급한 것은 일시적으로 용역을 제공한 자에 대한 상여금 지급으로서 부당한 행위로 보아 손금 부인한 당초 처분에 잘못이 없으며,

(3) 청구법인이 사용하고 있는 사무실은 1개층을 관계회사인 OO산업(주) 및 OO연탄(주)와 공동으로 사용하고 있는 건물로서 밝혀지고 있고 청구법인은 총사무실 면적 284평중 청구법인이 85평을 사용하고 있다고 보아 당해 면적 비율에 따른 관리비등을 부담하였는바, 청구법인이 사용하는 것으로 본 85평중에는 관계회사의 부사장과 전무실 및 사용통로로 사용되고 있는 면적의 30%상당인 26평이 포함되어 있으나 처분청 조사시 관계회사의 부사장과 전무는 청구법인으로부터 급여도 받지 아니하고 청구법인의 업무에 관여하지도 아니하는 것으로 확인된 바 있어 부사장실과 전무실 및 동 사용통로에 대한 청구법인의 부담면적 26평에 대한 전세보증금 및 관리비상당액 8,653,426원을 손금부인한데에도 잘못이 없다는 의견이고,

나. 특별소비세 부과처분에 대하여,

특별소비세법 제3조

제2호에 과세물품을 제조하는 자를 특별소비세 납세의무자로 규정하고 있고

동법 제1조

제2항 및 동 시행령 제1조 별표 1, 제3종 제5류 “다”에 녹용을 과세물품으로 정하고 있으며 국세청 예규(소비 1265.3-1744, 82.6.30)에서 녹용을 제조하여 반출하는 자는

특별소비세법 제3조

제2호에 의거 특별소비세 납세의무가 있는 것이라고 되어 있으므로 청구법인이 사육하는 사슴으로부터 채취한 녹용에 대하여 위 법 규정에 따라 특별소비세를 부과한 데에는 잘못이 없다는 의견이다.

4. 쟁점

이 건 청구는

가. 사슴을 청구법인의 업무용자산으로 볼 수 있는 것인지 여부와,

나. 청구법인의 비상근 임원인 감사에게 지급한 상여금을 손금으로 인정할 수 있는 것인지 여부와,

다. 관계회사의 부사장실과 전무실 및 통로등에 대한 전세보증금 및 관리비를 청구법인이 부담할 수 있는 것인지 여부와,

라. 청구법인이 사육하는 사슴으로부터 채취한 녹용에 대하여 특별소비세를 부과할 수 있는 것인지 여부에 각각 그 다툼이 있다 할 것이다.

5. 심리 및 판단

가. 법인세 부과처분에 대하여,

(1) 사슴관련 유지비 및 감가상각비등 22,754,034원을 청구법인의 손금으로 인정할 수 있는 것인지 여부를 살펴본다.

당초 처분청은 사슴이 골프장업을 주업으로 영위하고 있는 청구법인의 업무와 직접 관련이 없는 자산이라는 이유로 사슴관련 비용을 손금부인한 것으로 밝혀지고 있는바, 청구법인의 정관 및 법인등기부에 의하면 축산업이 사업목적으로 나타나고 있어 비록 청구법인이 골프장업을 주업으로 영위하고 있더라고 사슴을 취득하여 사육하는 것을 청구법인의 업무와 관련이 없다고 보기는 어렵다고 판단된다.

또한 청구법인이 당해년도중 취득한 사슴은 총9마리로서 그 취득가액은 61,000,000원이며 당해년도중 사슴을 사육하기 위한 사료비등으로 상당한 비용이 지출된 사실로 보아 사슴을 단지 애완용으로 취득하였다고 볼 수 없고 당초 취득(87년 3월)한 사슴이 번식하여 심판청구일 현재는 청구법인이 보유하고 있는 사슴의 숫자가 20마리로 늘어난 사실 및 당해 사슴으로부터 매년 녹용이 채취되어 처분청이 녹용판매수입을 법인소득계산상 익금산입(87년도 5,600,000원, 88년도 9,100,000원)하고 특별소비세를 부과한 사실도 확인되고 있어 사슴을 상당한 수익성 있는 자산으로 볼 수 있다 할 것인바, 법인세법상 업무와 관련없는 자산의 취득관리 비용을 손금부인하는 취지가 법인이 수익발생과 관계없는 자산을 취득, 관리함으로써 법인의 자본이 부당하게 운용되는 것을 방지하기 위한 것이라고 볼때 위와 같이 사육함에 따라 향후 상당한 수익이 예상되는 사슴을 법인의 업무와 관련없는 자산으로 볼 수는 없다 할 것이다.

한편, 법인세법상 업무와 관련이 없는 자산에 대하여 직접 정의되어 있지는 아니하나 국세행정 집행의 기준이 되고 있는 법인세 기본통칙(2-9-8...16)에서 업무와 관련없는 자산을 “다음에 게기하는 자산으로서 법인이 현재 영위하고 있는 사업과 직접적인 관련이 없는 자산으로 한다고 그 범위를 제한하고 있는바, 업무와 관련없는 자산으로서 골동품, 고서화, 비업무용 고급선박, 법인의 임원이나 가족용 별장,

법인세법 시행규칙 제18조

제3항 내지 5항에 규정하는 비업무용 부동산 및 당해 부동산에 관련된 지상시설물과 부속설비를 규정하고 있어 설사, 사슴을 애완동물로 보더라도 위에서 규정한 업무와 관련없는 자산에 해당되지 아니함을 알 수 있다.

위와 같은 사실들에 비추어 볼 때, 사슴을 청구법인의 업무와 관련없는 자산으로 본 처분은 관련 법규 및 사실관계를 잘못 이해한 부당한 처분으로 판단되므로 청구법인이 당해 사업년도중 사슴과 관련하여 비용 계상한 금액 22,754,034원(감가상각비 11,473,489원, 취득자금에 대한 지급이자 5,744,014원, 급료, 사료비등 유지비 5,572,522원)은 당해 사업년도의 손금으로 인정되어야 할 것이다.

(2) 청구법인이 비상근 임원인 감사에게 지급한 상여금 2,000,000원을 손금으로 인정할 수 있는 것인지 여부를 살펴본다.

당초 처분청은 청구법인의 비상근 감사인 OOO이 변호사로서 일시적으로 청구법인의 자문에 응하고 있는데도 이에 대한 대가로 월 500,000원의 급여이외에 별도로 상여금 2,000,000원을 지급하는 것은 부당하다고 보아 부당행위계산 부인하였는바, 청구법인의 비상근 임원인 OOO은 변호사로서 법인등기부상 감사로 등재되어 있으며 청구법인의 소송관계 업무나 법률적 측면에서의 조언을 하고 있는 것으로 확인되고 있고 청구법인의 출자자가 아닌 사실도 주주명부등에 의하여 밝혀지고 있는바,

살피건대, 법인세법상 출자자가 아닌 임원에게 지급하는 상여금에 대하여 손금부인하도록 직접 규정한 바는 없으며, 이 건 상여금의 지급규모가 연간 2,000,000원에 불과하다는 사실과 상여금을 지급하게 된 근거가 청구법인의 정기주주총회에서 임원 보수 승인 안건을 의결하여 위 OOO을 포함한 임원 OO에게 동 안건 내용에 따라 월보수의 400% 범위내에서 지급한 것으로 밝혀지고 있는 점에 비추어 볼 때 청구법인이 특수관계자와의 거래에 있어서 법인소득에 대한 조세부담을 감소시키기 위한 목적으로 당해 상여금을 지급한 것으로는 인정되지 아니한다.

따라서 청구법인이 당해년도에 비상근 임원 OOO에게 지급한 상여금 2,000,000원은 청구법인의 당해년도 손금으로 인정하여야 할 것으로 판단된다.

(3) 관계회사 임원이 사용하고 있는 면적에 해당하는 전세보증금 및 관리비 상당액 8,653,426원을 청구법인의 손금으로 인정할 수 있는 것인지 여부를 살펴본다.

청구법인은 관계회사인 OO산업(주) 및 OO연탄(주)와 함께 건물 1개층을 임차하여 사용하고 있는바, 청구법인은 동 건물 총평수 284평중 85평을 청구법인이 사용한다고 보아 85평에 해당하는 전세보증금의 이자상당액 및 관리비를 청구법인의 비용으로 계상하였고, 청구법인이 사용하는 것으로 본 85평의 계산근거를 보면 청구법인이 전적으로 사용하고 있는 사무실 및 상무실의 전용면적 전체면적과 청구법인이 관계회사와 공동으로 사용하고 있다고 본 사장실, 부사장실, 회의실등 면적의 30% 상당면적을 계산하여 총 전용면적 174평중 청구법인이 52평을 사용하는 것으로 계산하였고 공용면적은 전체 면적 110평에 청구법인이 사용하고 있는 전용면적 비율을 곱하여 계산한 33평을 청구법인이 사용하는 것으로 계산하여 합계 85평을 청구법인이 사용하는 면적으로 본 사실을 알 수 있는바, 처분청은 85평중 부사장실과 전무실 및 통로에 해당하는 평수 26평은 청구법인과 관계없는 관계회사의 부사장 및 전무의 사무실이고 이들이 사용하는 통로라는 이유로 당해 평수에 상당하는 임차비용을 부인한 것으로 밝혀지고 있다.

살피건대, 청구법인은 관계회사의 부사장 및 전무가 청구법인의 업무를 관장하고 있다고 주장하면서 그 거증으로 청구법인의 장부 및 전표상 관계회사의 부사장 및 전무가 결재한 사실을 제시하고 있으나 청구법인의 조직상으로는 부사장이나 전무라는 조직이 없는 것으로 밝혀지고 있고 관계회사의 부사장 및 전무가 청구법인의 업무를 담당한다는 사실을 입증할 수 있는 위임근거나 업무분장규정등의 증빙이 제시되고 있지 아니하여 관계회사의 부사장 및 전무가 청구법인의 업무를 담당하고 있다고 인정할 수는 없다 할 것이며, 따라서 처분청이 관계회사의 부사장실 및 전무실에 상당하는 임차비용 및 그 관리비를 손금 부인한 것은 잘못이 없는 것으로 판단된다.

그러나 당해 건물의 통로는 건물 구조상(사무실 평면도)으로 볼 때, 관계회사의 부사장 및 전무만 사용하는 것이 아니고 청구법인의 직원과 관계회사의 직원들이 공동으로 사용하는 것으로 밝혀지고 있어 전체 통로면적중 청구법인이 사용하는 면적에 해당하는 임차비용은 청구법인이 부담하는 것이 타당하다 할 것인바, 총 전용면적 174평중 통로(32평)를 제외한 면적은 142평이고 이중 청구법인이 사용하는 것으로 인정되는 면적은 당초 청구법인이 계산한 42.4평에서 부사장실과 전무실의 면적 7.2평을 차감한 35.2평이며 통로도 여타 사무실의 사용면적 비율만큼 청구법인이 사용하는 것으로 볼 때 전체 통로면적 32평중 청구법인의 사용면적은 7.9평으로 계산되고 있고(32평×35.2/142) 이에 따른 공용면적 5평(110평×7.9/174)을 합산하면 총 12.9평이 되므로 12.9평에 해당하는 전세보증금의 이자상당액 2,225,250원(127,500,000원×12.9/85×0.115)과 관리비 1,411,929원(9,298,797원×12.9/85) 및 당초 처분청 조사시 관리비 부인액을 초과부인한 금액 1,324,089원(청구법인이 지급한 관리비 9,298,797원에 의하여 부인액을 계산하면 2,844,337원(9,298,797원×26/85)이 되는데도 처분청은 동일한 산식에 의하여 계산하였음에도 부인액을 4,168,426원으로 잘못 계산하여 1,324,089원이 초과 부인되었음)의 합계금액 4,961,268원은 청구법인의 손금으로 인정하여야 할 것이다.

나. 청구법인이 채취한 녹용에 대하여 특별소비세를 부과할 수 없는 것인지 여부를 살펴본다.

청구법인이 있는 사슴으로부터 녹용이 채취된 사실 및 녹용이

특별소비세법 제1조

제2항 제3종 제6호에서 규정하는 자양강장품에 해당되어 과세대상 품목이라는 사실에 대하여는 다툼이 없이 청구법인은 다만,

특별소비세법 제3조

제1항 제2호에서 규정하는 바와 같이 녹용을 제조하여 반출한 바가 없으므로 특별소비세를 부과할 수 없다는 주장이나,

살피건대, 제조란 재료 또는 원료에 물리적 또는 화학적 변화를 가하여 새로운 과세물품을 생산하는 행위를 말한다 할 것인바, 사슴에 붙어 있는 뿔을 녹용의 재료로 볼 때 뿔을 절단함으로써 비로서 특별소비세과세대상 품목인 녹용이 되는 것이고 녹용의 재료인 뿔은 절단과정을 통하여 물리적 또는 화학적 변화가 초래된다고 볼 수 있으므로 청구법인은 녹용을 제조하여 반출하였다고 인정할 수 있다 할 것이다.

따라서 청구법인은 채취한 녹용에 대하여 특별소비세를 부과할 수 없다는 청구주장은 이를 받아들이기 어려운 것으로 판단된다.

6. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구법인의 주장이 일부 이유있다고 인정되므로

국세기본법 제81조

및 제65조 제1항 제2호 및 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.