이유
1. 원처분 개요

청구법인은 기타 가정용직물제품 도매업을 영위하는 영리내국법인으로서 청구외 주식회사 OO양행(이하 “OO양행”이라 한다)에 실물거래 없이 내국신용장을 발행한 후 92.6.12 OO양행으로부터 영세율매입세금계산서(생사 10,565YD, 금액 38,826,375원, 이하 “쟁점매입가액”이라 한다)를 수취하였다.

처분청은 쟁점매입가액을 원가부인하여 95.10.16 청구법인에게 92사업년도(92.1.1～92.12.31) 법인세 13,919,900원을 결정고지하면서 동 금액을 대표자 상여로 소득처분하고 소득금액변경통지를 하였으나 청구법인이 원천징수납부를 하지 아니하자 95.11.16 청구법인에게 92년 귀속 갑종근로소득세 14,845,230원을 결정고지하였다.

청구법인은 이에 불복하여 95.12.22 이의신청, 96.2.29 심사청구를 거쳐 96.5.6 심판청구를 제기하였다.

2. 청구주장 및 국세청장 의견

가. 청구주장

(1) 쟁점매입가액은 실제 구입한 원재료가 아니어서 청구법인의 제조원가를 구성하지 못한채 기말재고자산가액 496,658,630원에 포함되어 있어 결과적으로 청구법인의 손금에 산입되지 아니하였음에도 이를 원가부인하여 이 건 법인세를 과세한 처분은 부당하고,

(2) 소득처분에 관한 구

법인세법 제32조

제5항(94.12.22 개정되기 전의 것)은 헌법재판소로부터 위헌결정을 받은 바 있으므로 이 건 갑종근로소득세를 과세한 처분은 취소되어야 한다.

나. 국세청장 의견

(1) 청구법인은 쟁점매입가액에 해당되는 자산이 원재료기말재고에 포함되어 있어 당해년도 손금에는 산입된 바 없음에도 이를 당해사업년도 매입원가에서 부인한 처분은 부당하다고 주장하며 원재료수불부 사본을 증빙으로 제시하나 동 제시증빙만 가지고는 위 가공자산이 기말재고가액에 포함되었는지 여부가 확인되지 아니하므로 이 부분 주장은 인정하기 어렵다.

(2) 청구법인은 구

법인세법 제32조

제5항이 위헌결정을 받았으므로 이를 근거로 행하여진 이 건 소득처분 및 갑종근로소득세 부과처분은 마땅히 취소하여야 한다고 주장하나 위 처분은 위헌판결일(95.11.30) 이전에 이루어진 처분이므로 이 부분 주장도 이유없다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁 점

(1) 쟁점매입가액을 원가부인한 처분의 당부

(2) 쟁점매입가액을 가공원가로 보아 동 금액을 대표자에게 상여처분하여 이에 대한 갑종근로소득세를 과세함이 타당한지 여부를 가린다.

나. 쟁점(1)에 대하여

(1) 관련법령

법인세법 제9조

제1항의 규정에 의하면, 내국법인의 각 사업년도 소득은 그 사업년도에 속하거나 속하게 될 익금의 총액에서 그 사업년도에 속하거나 속하게 될 손금의 총액을 공제한 금액으로 한다라고 규정되어 있고, 같은조 제3항에서 손금이란 실제 법인의 순자산을 감소시키는 거래로 인하여 발생하는 손비의 금액을 말한다고 규정하고 있다.

(2) 사실관계 및 판단

94년 9월 OO세무서는 서초구 OO동 OOOOO 소재 OO양행에 대하여 수출용 원자재를 수입하여 불법으로 시중에 유출시키고 허위내국신용장 거래를 통하여 영세율을 적용받아 부가가치세를 부당환급 받은 혐의로 조사를 하여 부가가치세를 추징하고 조세범칙 위반혐의로 검찰에 고발한 사실, OO양행이 부정환급을 받을 수 있도록 실물거래 없이 허위내국신용장을 발급해 준 주식회사 OO상사외 11개 법인의 관할세무서에 대하여 각각 과세자료를 통보한 사실, 청구법인도 12개 법인중 하나로서 92.6.12 생사 10,565YD(금액 38,826,375원)에 대하여 실물거래 없이 내국신용장을 발행하여 영세율매입세금서를 수취한 사실이 각각 확인되고, 이 부분에 대하여는 청구인과 처분청 사이에 다툼이 없다.

청구법인은 위 생사를 원재료 수불부에 등재하고 그 후 수출하는 수량을 출고로 기장, 기타 품목으로 처리함으로 인하여 위 생사는 출고로 처리하지 못하고 92사업년도(92.1.1～92.12.31)말의 원재료 496,658,630원에 포함되어 있어 쟁점매입가액은 92사업년도(92.1.1～92.12.31) 소득금액계산상 손금에 산입되지 아니하고 가공자산으로 기록되었다고 주장만 할 뿐, 이를 확인할 수 있는 구체적인 증빙을 제시하지 못하고 있으므로 처분청이 쟁점매입가액을 원가부인하여 이 건 과세한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.

다. 쟁점(2)에 대하여

(1) 관련법령

구 법인세법(1980.12.31 법률 제3270호로 개정된 것으로 1994.12.22 법률 제4804호로 개정되기 전의 것) 제32조 제5항은 법인세의 과세표준을 신고하거나 법인세의 과세표준을 결정 또는 경정함에 있어서 익금에 산입한 금액의 처분은 대통령령이 정하는 바에 의한다고 규정하고 있고,

같은법시행령 제94조의 2

제1항은 법인세의 과세표준을 신고하거나 법인세의 과세표준을 결정 또는 경정함에 있어서 익금에 산입한 금액의 처분은 다음 각호의 규정에 의한다고 하면서, 제1호에서 익금에 산입한 금액이 사외유출된 것이 분명한 경우에는 그 귀속자에 따라 이익처분에 의한 상여·배당·기타소득·기타사외유출로 한다고 규정하면서 그 단서에서 귀속이 불분명한 경우에는 대표자에게 귀속된 것으로 본다라고 규정하고 있다.

한편,

헌법재판소법 제45조

는 헌법재판소는 제청된 법률 또는 법률조항의 위헌여부만을 결정한다고 규정하면서 단서에서 법률조항의 위헌결정으로 인하여 당해 법률 전부를 시행할 수 없다고 인정될 때에는 그 전부에 대하여 위헌결정을 할 수 있다고 규정하고 있고,

같은법 제47조

제1항은 법률의 위헌결정은 법원 기타 국가기관 및 지방자치단체를 기속한다고 규정하고 있으며, 제2항은 위헌으로 결정된 법률 또는 법률의 조항은 그 결정이 있는 날로부터 효력을 상실한다고 규정하면서 단서에서 형벌에 관한 법률 또는 법률조항은 소급하여 그 효력을 상실한다고 규정하고 있다.

(2) 적용 및 판단

헌법재판소는 95.11.30 위헌소원사건(94헌바

법인세법. 제32조

제5항 등 위헌소원)결정서에서 구 법인세법(1980.12.31 법률 제3270호로 개정된 것으로 1994.12.22 법률 제4804호로 개정되기 전의 것) 제32조 제5항은 수권사항의 주제(主題)에 관하여 그것이 익금에 산입한 금액의 처분이라는 점 만을 제시하고 있을 뿐이고 그 위임에 의하여 대통령령의 제정자가 따라야 할 기준인 소득의 성격과 내용 및 그 귀속자에 관하여 아무런 규정을 두고 있지 아니하며(중략), 익금에 산입한 금액이라는 것이 기업회계와 세무회계 차이로 인한 세무조정액을 의미하는 것으로 구체적으로는 여러가지 원인에 의하여 발생할 수 있는 금액일 뿐만 아니라 그 금액의 실제적 귀속자도 다양할 것인 점에 비추어 보면, 위 법인세법의 규정에 위와 같이 그 주제가 한정된 것만으로는 하위법규에 규정될 내용이 어떠한 것이 될 것인지를 예측하기는 곤란하다고 생각되므로 위 법인세법 규정은 국민의 납세의무의 성부 및 범위와 직접적인 관계를 가지고 있는 중요한 사항을 하위법규에 백지위임한 경우라고 보아야 할 것인 바 그렇다면 이 사건 규정은 결국 국민의 권리의무에 관한 기본적 사항에 해당하는 소득처분에 관련된 과세요건을 정함에 있어서 아무런 기준을 제시함이 없이 하위법규인 대통령령에 전적으로 일임함으로써 포괄적으로 위임하였으므로 조세법률주의와 위임입법의 한계에 관한 헌법규정을 위반하였다고 결정하였다.

한편,

헌법재판소법 제47조

제1항은 법률의 위헌결정은 법원·기타 국가기관 및 지방자치단체를 기속한다고 규정하고 있고, 동조 제2항은 위헌결정된 법률의 조항은 결정이 있는 날로부터 효력을 상실하는 것으로 규정하고 있으므로 위

법인세법 제32조

제5항은 헌법재판소가 위헌결정한 95.11.30부터 효력을 상실한다 할 것이고,

헌법재판소의 위헌결정의 효력은 위헌제청을 한 당해사건만 아니라 위헌결정이 있기 전에 이와 동종의 위헌여부에 관하여 헌법재판소에 위헌여부 심판제청신청이 되어 있는 경우의 당해사건과 별도로 위헌제청신청등은 하지 아니하였으나 당해 법률 또는 법조항이 재판의 전제가 되어 법원에 계류된 모든 일반사건에까지 미친다 할 것이다(대법 91누1462, 92.2.24 같은 뜻임).

이 건의 경우, 청구법인은

법인세법 제32조

제5항에 대하여 따로 위헌제청을 한 바 없으나 위 법률조항은 이 사건에 있어 행정심판의 전제로 되어 우리심판소에 계속 되어 있음이 기록상 명백하므로 헌법재판소의 위 법률규정에 대한 위헌결정의 효력은 결국 이 사건에도 미친다고 할 것이다.

따라서 처분청이 쟁점매입가액을 가공원가로 보아 위

법인세법 제32조

제5항의 규정을 근거로 하여 동 금액을 대표자에게 상여처분하여 이에 대한 갑종근로소득세를 결정고지한 이 건 과세처분은 근거법률의 효력이 상실된 위법한 처분이므로 이를 취소하여야 한다고 판단된다(국심 95서2730, 96.12.23 합동회의, 같은 뜻임).

라. 이 건 심판청구는 청구주장이 일부 이유있으므로

국세기본법 제81조

및 제65조 제1항 제2호, 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.