이유
1. 원처분 개요 청구법인은 91사업년도 법인세 신고시 적정유보초과소득을 계산함에 있어서 85～89사업년도의 법인세 추징세액 1,614,401,569원을 당해 사업년도의 소득금액에서 공제하지 아니하고 유보소득을 계산하여 신고하였으나 92.9.28 위 85～89사업년도의 법인세 추징세액을 당해사업년도의 소득금액에서 공제한 후 수정신고하였으며 그 내역은 다음과 같다. (적정유보초과소득에 대한 법인세 149,119,168원의 환급청구임) 단위 : 원

구 분

당 초 신 고

수 정 신 고

유보소득①

995,894,595

△618,506,974

당해사업년도의 소득

(당해사업년도의 법인세등)

(세무상 소득처분)

1,550,031,211

(551,486,406)

(2,650,210)

1,550,031,211

(551,486,406)

(1,617,051,779)

적정유보소득②

(차감계의 40%)

399,417,922

399,417,922

당해사업년도의 소득

(당해사업년도의 법인세등)

차 감 계

1,550,031,211

(551,486,406)

998,544,805

1,550,031,211

(551,486,406)

998,544,805

적정유보초과소득

①-②

596,476,673

△1,017,924,896

( )는 상단에서 차감하는 금액임 처분청은 청구법인에 대한 위 85～89사업년도의 법인세 추징세액은 유보소득계산시 법인세법시행령 제70조 제1항 제4호 규정에 의하여 당해사업년도의 소득금액에서 공제되지 아니한다고 하여 당초신고가 정당함을 통보함으로서 환급거부처분을 하였다. 청구인은 이에 불복하여 93.1.20 심사청구를 거쳐 93.5.14 심판청구를 제기하였다. 2. 청구주장 및 국세청장 의견 가. 청구주장 1) 실질적인 유보소득이 없으면 적정유보초과소득에 대한 법인세를 과세할 수 없다. ① 법인세법 제22조의2 의 규정은 비상장법인은 소수의 과점주주에 의하여 운영되므로 배당을 하지 아니하고 사내에 유보함으로서 배당에 따른 세부담회피를 시정하기 위한 것으로, 이는 실질적인 배당가능 이익이 있음에도 배당을 아니하여 적정유보소득을 초과하는 경우에만 적용하여야 한다. ② 국세기본법 제14조 제2항 및 법인세법 제3조 제2항에서 규정한 바와 같이 실질과세원칙이 적용되어야 하는 바, 과거사업년도의 법인세등을 추가로 납부함으로서 사외에 유출되었기 때문에 실질적인 유보소득이 없음에도 적정유보초과소득에 대한 과세처분은 부당하다. 2) 적정유보초과소득에 대한 법인세 계산시 과거사업년도에 대한 법인세등이 당해 사업년도에 추징되어 사외유출된 것은 공제되어야 한다. ① 적정유보초과소득에 대한 과세규정은 구소득세법 제26조 제2항 및 영 제51조 제1항 제3호(85.12.23 폐지)의 지상배당에 대한 소득세 과세규정과 유사한 것으로서 이 규정은 전사업년도의 지상배당계산시 공제받지 아니한 세액은 유보소득계산에서 공제하도록 규정하여 회사가 적정금액을 초과하는 유보소득이 있는 경우에 한하여 배당으로 간주하여 과세하였다. ② 적정유보초과소득에 대한 법인세 계산시 유보소득은 법인세법시행령 제70조 제1항에서 규정하고 있는데 그 제4호의 단서규정에 의하여 과거 과세년도의 법인세 추징세액을 유보소득에서 제외하였는 바, 구소득세법상 지상배당소득계산과 같은 원리라면 적정유보초과소득에 대한 법인세 계산시에도 과거의 유보소득계산시 공제받지 아니한 추가납부법인세등은 공제하여 유보소득을 계산하여야 한다. ③ 국세청 심사결정이유에 “각 사업년도의 유보소득이 당해 사업년도의 배당가능이익이 있는지의 여부를 고려하지 않고 각 사업년도별로 계산한다”고 하여 기각하였으나 상법상 회사의 배당가능소득은 한 사업년도만 가지고 계산하는 것이 아니고 과거년도에 이월되는 소득을 고려 배당액을 산정하여, 상법 제462조 에는 배당가능소득을 엄격히 규정하여 이를 초과하여 배당하면 동법 제625조 규정에 의하여 처벌받도록 규정하고 있는 바, 이와같이 배당할 수 있는 실질적인 유보소득이 없는데도 과세하겠다는 것은 실질과세원칙에도 위반한다. 나. 국세청장 의견 적정유보초과소득은 법인세법시행령 제70조 제1항에 규정한 “각사업년도의 유보소득”이 법인세법 제22조의2 제2항에 규정한 적정유보소득을 초과하는 금액으로 규정하고 있을 뿐, 당해사업년도에 배당가능이익이 있는지의 여부는 고려하지 않고 있고 적정유보초과소득은 각 사업년도별로 계산하도록 규정되어 있으므로 처분청이 당해사업년도의 소득금액에서 과거 사업년도의 법인세등 추징세액을 공제하지 아니하고 유보소득을 계산한 당초신고내용이 정당하다 하여 환급거부한 처분은 타당하다. 3. 심리 및 판단 적정유보초과소득에 대한 법인세 계산시 유보소득을 계산함에 있어서 당해사업년도 이외의 사업년도에 대한 추징된 법인세를 당해사업년도의 소득금액에서 공제할 수 있는지 여부에 다툼이 있다. 관련법령인 법인세법 제22조의2 제1항(90.12.31 신설)에 「상장법인(증권거래법에 의하여 한국증권거래소에 주식을 상장하고 있는 법인을 말한다. 이하 같다)외의 내국법인(비영리법인을 제외한다)으로서 다음 각호의 1에 해당하는 법인에 있어서 대통령령이 정하는 각 사업년도의 유보소득이 적정유보소득을 초과하는 경우에는 그 초과하는 금액(이하 “적정유보초과소득”이라 한다)에 100분의 25를 곱하여 산출한 세액과 제22조의 규정에 의한 세율을 적용하여 계산한 금액을 합한 금액을 당해 법인의 각 사업년도의 소득에 대한 법인세로 한다. 1. 각 사업년도 종료일 현재의 주식발행자본금액 또는 출자금액이 50억원을 초과하거나, 대통령령이 정하는 자기자본의 총액이 100억원을 초과하는 법인 2. 각 사업년도 종료일 현재 독점규제 및 공정거래에 관한 법률에 의한 대규모기업집단에 속하는 법인」이라고 규정하고, 그 제2항에 「제1항에서 “적정유보소득”이라 함은 각 사업년도의 소득금액(제15조 제1항 제8호 및 제10호의 규정에 의한 금액을 포함한다)에서 다음 각호의 금액을 공제한 금액의 100분의 40에 상당하는 금액을 말한다. 1. 당해 사업년도의 법인세액과 소득할 주민세액 2. 상법 제458조 의 규정에 의하여 적립하는 이익준비금 3. 당해 사업년도의 이익처분에 있어서 의무적으로 적립하는 적립금」이라고 규정하고 있다. 또한 같은법시행령 제70조 제1항(90.12.31 신설)에 「법 제22조의2 제1항에서 “대통령령이 정하는 각 사업년도의 유보소득”이라 함은 법 제9조의 규정에 의한 각 사업년도의 소득(법 제15조 제1항 제8호 및 제10호의 규정에 의한 금액을 포함한다. 이하 이 조에서 “당해 사업년도의 소득금액”이라 한다)에서 다음 각호의 소득을 공제한 금액을 말한다. 1. 제9조 제1항의 이월결손금 2. 법 제22조의2 제2항 각호의 금액 3. 잉여금처분에 의한 배당·상여 및 퇴직급여 4. 제94조의2의 규정에 의하여 배당·상여·기타소득 및 기타 사외유출로 처분된 금액. 다만, 법인세와 주민세를 기타 사외유출로 처분한 경우에 그 상당액을 제외한 금액으로 한다.」고 규정하고 있다. 위 규정이 신설된 배경은 비상장법인은 상장법인과는 달리 소수의 주주에 의하여 운영되기 때문에 대부분의 기업이 법인소득을 배당하지 아니하고 사내에 유보만 하는 경우가 많기 때문에 정상으로 배당을 하는 상장법인의 주주보다 비상장법인의 주주가 세부담면에서 더 우대되는 과세의 불공평현상을 제거하기 위한 것으로서 첫째, 유보소득을 계산함에 있어서 각 사업년도의 소득에서 공제되는 것은 법인세법 시행령 제70조 제1항에 열거되어 있는 바, 그 제2호에 당해 사업년도의 법인세액과 소득할 주민세액은 공제하도록 규정하고 있으며, 그 제4호 단서에 법인세와 주민세를 기타 사외유출로 처분한 경우에 그 상당액은 공제하지 아니하도록 되어 있는 바, 과거사업년도의 법인세 추징액은 당해 사업년도의 소득금액에서 공제할 수 없다고 판단된다. (국세청 법인 22601-2554, 92.11.27도 같은 뜻임) 둘째, 85.12.23 폐지된 구소득세법 제26조 제2항과 같은법시행령 제51조 제1항 제3호에 규정한 지상배당소득금액의 계산방법은 비상장법인의 주주에게 배당소득(지상배당)세를 과세하기 위한 것으로서 위 법인세법 규정상 적정유보초과소득을 계산하기 위한 것과는 체계가 다를 뿐만 아니라 구 소득세법시행령 제51조 제1항 제4호에도 추징된 법인세등은 당해사업년도의 소득금액에서 공제되지 아니함을 명시하고 있다. 그러므로 적정유보초과소득을 계산함에 있어서 유보소득은 당해사업년도의 소득금액에서 과거사업년도의 추징된 법인세등을 공제할 수 없는 바, 청구법인이 당초 91사업년도 법인세 신고시 계산한 적정유보초과소득에 대하여 과세한 당초처분은 타당하고 이를 환급청구한 청구법인의 주장은 이유없다고 판단된다. 따라서 이 건 심판청구는 청구주장이 이유없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.