이유
1. 원처분의 개요
청구인은 90.10.16 사망한 청구외 OOO(이하 “피상속인”이라 한다)의 상속인으로서 91.4.10 그 상속세를 신고하였다.
처분청은 청구인이 신고한 상속재산가액을 2,298,010원 평가증하고, 주택상속공제액 30,000,000원을 부인하고, 피상속인이 90.10.12 OO상호신용금고로부터 차입한 채무 80,000,000원(이하 “쟁점채무”라 함)을 그 용도가 불분명한 것으로 보아 상속세과세가액에 산입하여 97.8.13 청구인에게 1990년도분 상속세 39,222,010원 및 방위세 6,697,100원 합계 45,919,110원을 결정고지하였다가, 위 상속재산평가차액 및 주택상속공제부인액은 부과제척기간이 만료된 후의 처분이라는 이의신청에 대한 결정(부산지방국세청)에 따라 과세가액에 불산입하여 97.12.5 상속세 25,885,590원 및 방위세 4,436,240원 합계 30,321,830원으로 경정결정(15,597,280원 감액경정)하였다.
청구인은 97.10.2 이의신청 및 97.12.17 심사청구를 거쳐 98.3.16 이 건 심판청구를 하였다.
2. 청구인 주장
가. 피상속인이 사망한 90.10.16 당시의
국세기본법 제26조의 2
제1항 제1호의 규정에 의하면 상속세의 부과제척기간은 5년인 바, 이 건 처분은 그 부과제척기간이 경과한 후의 처분으로서 위법하다.
나. 피상속인이 사망한 90.10.16 당시의
국세기본법 제26조의 2
제1항 제1호의 규정을 적용하지 아니하고, 90.12.31 개정된
국세기본법 제26조의 2
제1항 제1호의 규정에 의하더라도 쟁점채무는 허위의 채무가 아니므로 그 부과제척기간은 5년이다.
다. 또한 쟁점채무는 거래 상대방이 금융기관으로서 채무관계가 명백한 바, 이를
상속세법 제7조의 2
의 규정에 의하여 상속세과세가액에 산입한 것은 부당하다.
3. 국세청장 의견
피상속인이 상속개시일(90.10.16) 4일전인 90.10.12 (주)OO상호신용금고로부터 80,000,000원을 대출받은 사실에 대하여는 처분청과 청구인간에 다툼이 없다.
청구인은 쟁점채무를 피상속인의 진료비 및 약값을 상환하는데 사용하였다고 주장만 할 뿐 이에 대한 객관적인 증빙을 제시하는 바 없으므로 처분청이
상속세법 제7조의 2
의 규정에 의하여 상속세과세가액에 산입한 처분에는 잘못이 없다.
청구인은 상속세 신고시
상속세법 제7조의 2
의 규정에 의하여 쟁점채무액을 상속세과세가액에 산입하였어야 함에도 이를 산입하지 아니하였는 바, 이는
국세기본법시행령 제12조의 2
에서 열거하고 있는 제1호 - 4호의 규정에 해당된다 할 것이고 그 부과제척기간은 10년이라 할 것이므로 그 부과제척기간 이내인 97.8.13 이 건 상속세를 부과한 처분에는 잘못이 없다.
4. 심리 및 판단
가. 쟁점
(1) 상속개시일이 90.10.16인 이 건 상속세에 대하여 90.12.31 개정된 국세기본법(법률 제4277호) 제26조의 2 제1항 제1호의 규정이 적용되는지 여부
(2)
상속세법 제7조의 2
제1항의 규정에 의하여 피상속인의 채무를 상속세과세가액에 산입하는 경우
국세기본법 제26조의 2
제1항 제1호 단서의 적용대상인지 여부
(3) 쟁점채무의 용도가 불분명한지 여부
나. 관련법령
90.12.31 개정된 국세기본법(법률 제4277호) 제26조의 2(국세부과의 제척기간) 제1항은 “국세는 다음 각호에 규정하는 기간이 만료된 날 후에는 부과할 수 없다”고 규정하고 있고, 그 제1호는 “소득세·법인세·상속세·증여세 등은 이를 부과할 수 있는 날부터 5년간. 다만, 다음 각 목의 1에 해당하는 경우의 상속세 및 증여세는 이를 부과할 수 있는 날부터 10년간으로 한다”고 규정하고 그 가목에서 “
상속세법 제20조
의 규정에 의하여 신고서를 제출하지 아니하는 경우”를, 그 나목에서 “
상속세법 제20조
의 규정에 의하여 신고서를 제출한 자가 대통령령이 정하는 허위신고 또는 신고누락한 경우(그 허위신고 또는 신고누락한 부분에 한한다)”를 각 규정하고 있으며, 그 제3항은 제1항 각 호의 규정에 의한 국세를 부과할 수 있는 날은 대통령령으로 정한다고 규정하고 있고,
같은법시행령 제12조의 3
(국세부과제척기간의 기산일) 제1항 제1호는 과세표준과 세액을 신고하는 국세에 있어서는 당해 국세의 과세표준과 세액에 대한 신고기한 또는 신고서제출기한의 다음 날을 국세를 부과할 수 있는 날로 규정하고 있으며, 위 국세기본법(법률 제4277호) 부칙 제2조(상속세 또는 증여세부과의 제척기간에 관한 적용례)는 제26조의 2 제1항 제1호 단서의 개정규정은 91.1.1이후 최초로 상속세 또는 증여세를 부과할 수 있는 날이 개시되는 것부터 적용한다고 규정하고 있다.
같은법시행령 제12조의 2
(상속세·증여세의 허위신고의 범위)는 법 제26조의 2 제1항 제1호 나목에서 “대통령령이 정하는 허위신고 또는 신고누락한 경우”라 함은 다음 각 호의 1에 해당하는 경우를 말한다고 규정하고, 그 제1호에서 “상속재산가액 또는 증여재산가액에서 가공의 채무를 공제하여 신고한 경우”를, 그 제2호에서 “권리의 이전이나 그 행사에 등기·등록·명의개서 등을 요하는 재산을 상속인 또는 수증자의 명의로 등기 등을 하지 아니한 경우로서 그 재산을 상속재산 또는 증여재산의 신고에서 누락한 경우”를, 그 제3호에서 “예금 등 금융자산을 상속재산 또는 증여재산의 신고에서 누락한 경우”를, 그 제4호에서 “제1호 내지 제3호외에 재무부령이 정하는 가액 이상의 재산을 상속재산 또는 증여재산의 신고에서 누락한 경우”를 각 규정하고 있으며, 위 제4호의 규정에 의하여 재무부령으로 정한 바는 없다.
상속세법 제7조의 2
(상속세 과세가액 산입) 제1항은 “상속개시일 전 1년이내에 피상속인이 상속재산을 처분한 경우 그 금액이 상속재산별로 계산하여 5천만원 이상이거나 채무를 부담한 경우 그 금액의 합계액이 5천만원 이상으로서 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 것 중 대통령령이 정하는 경우에는 이를 제4조의 과세가액에 산입한다”고 규정하고 있다.
다. 먼저 쟁점(1)에 대하여 본다.
90.12.31 개정된 국세기본법(법률 제4277호) 부칙 제2조는 “제26조 제1항 제1호 단서의 개정규정은 91.1.1 이후 최초로 상속세를 부과할 수 있는 날이 개시되는 것부터 적용한다”고 규정하고 있는 바, 이 건의 상속개시일은 90.10.16으로서 그 상속세를 부과할 수 있는 날은 91.4.17 개시되는 것이므로(
국세기본법시행령 제12조의 3
제1항 제1호),
국세기본법 제26조
제1항 제1호 단서의 개정규정은 이 건 상속세에 대하여 적용된다.
라. 쟁점(2)에 대하여 본다.
(1)
국세기본법 제26조의 2
제1항 제1호는 그 본문에서 상속세의 부과제척기간을 5년으로 규정하면서 그 단서에서 그 가목 또는 나목에 해당하는 경우에는 부과제척기간을 10년으로 한다고 규정하고 있는 바, 이 건의 경우 그 가목 또는 나목에 해당하는지를 본다.
(2)
국세기본법 제26조의 2
제1항 제1호 가목은 상속세의 신고를 하지 아니한 경우를 규정하고 있는 바, 이 건은 청구인이 91.4.10 상속세를 신고한 사실에 대하여는 처분청과 청구인간에 다툼이 없으므로, 이에 해당하지 아니한다.
(3)
국세기본법 제26조의 2
제1항 제1호 나목은 상속세의 신고를 함에 있어 “대통령령이 정하는 허위신고 또는 신고누락한 경우”를 규정하고 있고,
같은법 시행령 제12조의 2
제1호 내지 제4호에서 그 허위신고 또는 신고누락한 경우에 관하여 규정하고 있는 바, 청구인이 상속재산가액에서 쟁점채무를 공제하여 신고한 것이 그 제1호 내지 4호의 규정에 해당하는지를 본다.
그 제1호는 「피상속인의 채무」와 관련하여 “상속재산가액에서 가공의 채무를 공제하여 신고한 경우”를 규정하고 있는 바, 쟁점채무는 금융기관(OO상호신용금고)에 대한 채무로서 가공의 채무가 아닌 사실에 대하여는 처분청과 청구인간에 다툼이 없으므로, 쟁점채무는 이에 해당하지 아니한다.
그 제2호 및 제3호는 “등기 등을 요하는 재산을 상속인 명의로 등기 등을 하지 아니하고 「상속재산」의 신고에서 누락한 경우” 및 “예금 등 금융자산을 「상속재산」의 신고에서 누락한 경우”를 각 규정하고 있는 바, 상속인이 피상속인의 채무의 용도를 입증하지 못하여 그 채무의 가액을
상속세법 제7조의 2
제1항의 규정에 의하여 「과세가액」에 산입하는 경우는 상속인이 실지의 「상속재산」을 신고누락한 경우와는 다른 것이므로, 청구인이 비록 쟁점채무의 용도를 입증하지 못한다 하더라도 그 제2호 및 3호에 해당하는 것으로는 볼 수 없다 할 것이다.
그 제4호 또한 「상속재산」과 관련하여 “재무부령이 정하는 가액 이상의 재산을 신고누락한 경우”를 규정하고 있는데, 이에 관하여 재무부령이 정한 바 없으므로 쟁점채무에 대하여 제4호의 규정이 적용될 여지는 없다 하겠다.
따라서 청구인이 상속재산가액에서 쟁점채무를 공제하여 신고한 것은
국세기본법 제26조
제1항 제1호 나목의 규정에 해당하지 아니한다 할 것이다.
(4) 그렇다면 청구인이
상속세법 제20조
의 규정에 의하여 상속세를 신고한 이 건에 있어서 상속재산가액에서 쟁점채무를 공제하여 신고한 것은
국세기본법 제26조의 2
제1항 제1호 단서의 규정에 해당하지 아니하므로, 이 건 상속세의 부과제척기간은
국세기본법 제26조의 2
제1항 제1호 본문의 규정에 의하여 그 부과할 수 있는 날(91.4.17)부터 5년간(96.4.16 만료)인데도, 처분청이
국세기본법 제26조의 2
제1항 제1호 단서의 규정에 의하여 97.8.13 이 건 상속세를 부과한 것은 부과제척기간 만료후의 처분으로서 위법한 처분이라 할 것이다.
마. 따라서 더 나아가 쟁점채무의 용도가 불분명한지 여부는 심리할 필요가 없으므로 쟁점(3)에 관하여는 그 심리를 생략한다.
바. 이 건 심판청구는 이유있으므로
국세기본법 제81조
및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.