이유
1. 원처분개요
청구인이 예식장업 및 임대업에 사용하던 서울시 서대문구 OOO O가 OOOOOO·OO 소재 건물 5,074.5㎡(이하 “물납건물”이라 한다)이 청구인의 상속세 물납에 따라 1995.9.20자로 국가로 소유권이전등기된 데 대하여 처분청이 재화의 공급으로 보고 또한 1995.7.1부터 1995.9.20(물납시점) 까지의 임대수입금액에 대하여 1995.12.16자로 1995년 제2기 부가가치세 75,614,630원을 고지하였다.
청구인은 이에 불복하여 1996.2.14 심사청구를 거쳐 1996.4.26 심판청구를 제기하였다.
2. 청구주장 및 국세청장 의견
가. 청구주장
① 위 물납건물상에서 청구인이 직접 경영하는 OOO예식장은 1995.12.11자에 폐업일을 1995.7.1로 하여 폐업신고를 하여 처분청이 이를 접수하였으므로 폐업일을 1995.7.1로 보아야 하며, 물납건물상의 임차인 (합)OO학원은 1995.9.6 청구인과 임대차계약해지를 하여 공증을 받았으므로 폐업일을 1995.9.6로 보고 폐업후 잔존재화의 공급으로 보아 부가가치세를 과세하여야 타당하지 물납행위 자체를 재화의 공급으로 보아 부가가치세를 과세함은 부당하며, 폐업 후 잔존재화의 공급으로 볼 경우에 쟁점건물의 개업일자는 1964.10.2로서 폐업시점까지 30년이 경과되어 부가세과세표준은 「0」이 되므로 이 건 부가가치세 과세는 부당하다.
② 청구인은 임차인인 (합)OO학원과 장기간에 걸친 임대료미납으로 1994.12.28 1차 임대차계약해지를 통고하였으나 위 (합)OO학원은 무단점거하고 있어 어쩔수 없이 1995.9.6 공증에 의하여 임대차계약해지를 하였던 것인 바, 실제로 1차 해지통고후인 1995.1.1부터 물납시까지 임대료수입을 받은 사실이 전혀 없으며, 위 무단점거를 설령 임대로 본다 하더라도
부가가치세법 제7조
제3항에서 규정한 「무상으로 용역을 공급한 경우」에 해당되어 부가가치세가 비과세되어야 하는데도 쟁점임대료수입이 있다고 보아 과세한 처분은 부당하다.
나. 국세청장 의견
처분청이 제시한 휴업신고서상 OOO예식장은 1995.7.1～1995.10.1까지 휴업한다고 되어 있고, 폐업신고서상 1995.7.1을 폐업일로 하여 1995.12.6 폐업신고 하였으므로 OOO예식장의 폐업일을 1995.7.1로 불 수 없고, (합)OO학원은 1993.4.1부터 1996.3.22 심사결정일 현재까지 물납물건중 일부를 임차하고 있음이 확인되므로 폐업일이 1995.9.6이라는 청구주장은 신빙성이 없어 폐업후 잔존재화의 공급으로 볼 수 없고, 물납 자체를 재화의 공급으로 보아 부가가치세를 과세한 처분은 정당하다.
3. 심리 및 판단
가. 쟁 점
① 납부할 상속세액을 사업용자산으로 물납한 경우 당해 물납행위에 대하여 부가가치세를 과세한다면, 어느 시기를 공급시기로 보아야 하는 것인지 여부
② 1995.7.1부터 1995.9.20까지의 임대료 수입금액에 대하여 부가가치세를 과세한 것이 적법한 것인지 여부
나. 관련법령
부가가치세법 제2조
제1항에 “영리목적의 유무에 불구하고 사업상 독립적으로 재화(제1조에 규정하는 재화를 말한다. 이하 같다) 또는 용역(제1조에 규정하는 용역을 말한다. 이하 같다)을 공급하는 자(이하 “사업자”라 한다)는 이 법에 의하여 부가가치세를 납부할 의무가 있다”고 규정하고,
같은법 제6조
제1항에 “재화의 공급은 계약상 또는 법률상의 모든 원인에 의하여 재화를 인도 또는 양도하는 것으로 한다”고 규정하였고 동조 제3항에서는 “사업자가 자기의 사업과 관련하여 생산하거나 취득한 재화를 자기나 그 사용인의 개인적인 목적 또는 기타의 목적으로 사용·소비하거나 자기의 고객이나 불특정다수인에게 증여하는 경우에 대통령령이 정하는 것은 재화의 공급으로 본다”라고 규정하고 있다.
또한,
같은법 제7조
제3항에서는 “대가를 받지 아니하고 타인에게 용역을 공급하거나 고용관계에 의하여 근로를 제공하는 것은 용역의 공급으로 보지 아니한다”라고 규정하고 있다.
다. 사실 및 판단
① 사업용자산을 물납한데 대하여 부가가치세를 과세한 처분이 적법한지 여부를 살펴본다.
먼저 이 건 처분경위를 보면
청구인의 남편 OOO이 물납건물상에서 예식장을 경영하면서 일부 건물은 임대에 공하고 있다가 1993.2.19 사망함에 따라 청구인이 물납건물 및 토지를 협의상속 취득하였으며 청구인은 상속 취득후 OOO 명의의 사업자등록을 변경하지 않은 채로 물납건물중 건물 2,037㎡상에서는 OOO예식장을 직접 경영하고, 건물 3,036.6㎡는 (합)OO학원에 임대해 오고 있었다.
한편, 위 OOO의 사망에 따른 상속세 5,296,216,890원이 부과되자 청구인은 1995.7.24자로 물납신청을 하여 1995.8.3자로 물납허가를 받음에 따라 1995.9.20자로 물납건물 및 토지가 국가로 소유권이전등기가 경료되었으며 처분청은 물납건물의 소유권이전을 재화의 공급으로 보아 물납건물가액에 대하여 부가가치세를 과세한 것으로 밝혀지고 있다.
따라서, 사업용자산을 물납함에 따라 국가로 소유권이 이전된 경우 어느 시점에서 또한 어떠한 지위에서 재화의 공급이 이루어졌는지를 가리는데 이 건 다툼이 있다 할 것인 바, 상속세납부를 현금이 아닌 임대용부동산으로 물납하는 것은 사업장 독립적인 지위 즉 “사업자”로서 사업과 관련하여 재화를 공급한 것이 아니고, “상속세 납세의무자”의 지위에서 처분청의 허가를 득하고 사업과 관련없이 조세채무를 이행하기 위하여 물납물건을 소유권이전한 것이므로 이는 부가가치세법상 과세대상인 재화의 공급으로 볼 수 없다고 판단된다.
그러나 상속세를 납부하기 위하여 상속재산인 사업용부동산을 물납하는 경우에는 그 과정상 사업에 공하던 사업용부동산을 상속세 납부용으로 물납하고자 하는 사업자의 개인적인 목적에 사용하기 위한 공급이 우선 이루어져야 한다. 즉 “사업자의 지위”에서
부가가치세법 제6조
제3항에서 규정하고 있는 재화의 공급으로서의 개인적인 공급이 물납이전에 먼저 이루어졌다고 보는 것이 타당하다.
따라서 이 건의 경우 청구인은 물납물건을 상속으로 취득(1993.2.19)하여 부동산임대업등을 영위하다가 상속세 납부용으로 물납하기 위하여 그 소유권을 국가로 이전등기 경료한 1995.9.20자에 전술한
부가가치세법 제6조
제3항에서 규정한 개인적 공급이 먼저 이루어졌다고 보아야 하며, 부가가치세는 이 시점에서 이를 “사업자의 지위”에서 이루어진 재화의 공급으로 보아 과세하여야 하는 것이지, “납세자의 지위”로 물납이 이루어 지는 시점에서 이를 부가가치세법상 과세대상이 되는 재화의 공급으로 보아 부가가치세를 과세한 것은 아니라고 판단된다.(국심 95서3257, 1996.9.12자 같은 뜻임)
또한 청구인은 물납건물의 소유권이전을 폐업시 잔존재화의 공급으로 보고 사업개시일(1964.10.2)로부터 폐업시까지 30년이 경과되어 부가가치세 과세표준이 「0」이 되어야 한다는 주장이나, 위에서 보는 바와 같이 청구인은 물납건물을 상속으로 인하여 취득하였으므로 상속개시일(1993.2.19)이 물납건물의 취득일이 되는 것이어서 이 부분 청구주장은 이유없는 것으로 판단된다.
② 1995.7.1부터 1995.9.20 사이에 청구인의 임대료 수입이 있는 것인지 여부를 살펴본다.
청구인은 사실상 1994년 12월 임대차계약이 해지되었고 동 기간중 임대료수입이 없었다는 주장으로 (합)OO학원의 사실확인서를 제시하고 있으나 청구인과 (합)OO학원과 체결한 임대차계약은 1995.9.6 해지한 것으로 확인되고 있고 (합)OO학원은 1995사업년도 결산서상 1995년도 1년간의 지급임차료 110,856,386원을 계상한 것으로 밝혀지고 있다.
한편, 임대료등의 과세표준은 임대차계약서상 임차인들이 당해 부동산을 사용하기로 한 때를 기준으로 계산하여야 할 것으로 부가가치세의 조세채권 성립후 재화공급 당사자간 화해하에 공급가액을 감액하였거나 받을 채권을 포기하였다 하여 이미 성립된 조세채권에 어떤 영향도 미치지 아니하는 것이므로(대법원 86누10, 1986.7.8자 및 국심 95중1755, 1996.7.5자등 같은 뜻임) 사실상 임대차계약이 해지되었다는 청구주장이 명확히 밝혀지지 아니하고 있는 이 건의 경우 처분청이 당사자간의 임대차계약내용 등을 근거로 동 기간중의 임대료 수입에 대하여 부가가치세를 과세한 것은 적법한 것으로 판단된다.
따라서 이 건 심판청구는 청구주장이 일부 이유있으므로
국세기본법 제81조
및 제65조 제1항 제2호, 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.