이유
1. 원처분 개요
청구인은 1989.9.11 청구외 주식회사 OO(이하 “OO”이라 한다)의 발행주식 5,730주(이하 “쟁점주식”이라 한다)를 57,300,000원에 취득하였다.
처분청은 청구인의 쟁점주식 취득자금 57,300,000원중 자금출처가 확인되는 49,000,000원(1989.9.2 청구인의 부 OOO으로부터 수증한 금액 40,000,000원 및 1989.1.1～1989.9.30 귀속 청구인의 근로소득 9,000,000원)을 차감한 8,300,000원은 청구인이 자금출처를 입증하지 못하는 것으로 보아 그 금액 8,300,000원과 1989.2.26～1989.9.26기간 동안 청구인이 청구인의 부(父) OOO으로부터 증여받은 금융자산 90,000,000원 및 청구인이 1988.12.22 동일인으로부터 증여받은 금액 98,686,000원 합계 196,986,000원에 대한 증여세 77,918,000원(이하 “합산과세 증여세액”이라 한다)에서 기납부증여세액 39,035,340원을 공제하여 산출한 증여세 46,718,860원(가산세 7,836,200원 포함)과 동 방위세 7,776,530원, 합계 54,495,390원을 1993.12.1 청구인에게 결정고지 하였다.
청구인은 이에 불복하여 1994.1.18 이의신청, 1994.4.14 심사청구를 거쳐 1994.7.21 이 건 심판청구를 제기하였다.
2. 청구주장 및 국세청장 의견
가. 청구주장
(1) 처분청은 1989.2.26～1989.9.26 기간동안 청구인의 부(父) 청구외 OOO으로부터 증여받은 예금 등 금융자산 90,000,000원과 1989.9.11 쟁점주식 취득자금 57,300,000원중 자금출처를 입증하지 못한 금액으로 확인된 8,300,000원, 합계 98,300,000원에 대하여 증여세를 과세하였으나 쟁점주식 취득자금 57,300,000원 중 40,000,000원은 1989.9.2 부(父) OOO으로부터 수증한 것이며 나머지 17,300,000원은 친지등으로 부터 일시 차입하여 쟁점주식 취득자금으로 사용한 후 1989.9.26 OO상호신용금고의 청구인 계좌에서 30,000,000원을 인출하여 이를 변제한 것이므로 처분청이 자금출처부족액 8,300,000원을 타인으로부터 증여받은 것으로 보아 증여세를 과세한 처분은 부당하며,
(2) 또한 처분청이 1989년도의 증여가액과 직전년도 증여가액을 합산하여 증여세를 부과하면서 기납부증여세액 47,136,020원 전액을 재차증여세액으로 공제하지 아니하고 39,035,340원만을 공제한 것은 부당하다.
나. 국세청장 의견
(1)
상속세법 제34조의 6
에서 규정하는 재산취득자금의 증여추정에 대하여 청구인은
동법시행령 제41조의 5
의 규정에 따라 자금출처를 입증하여야 증여세 과세를 면하게 되는 것이나, 청구인이 제시한 서류 등에 의하여는 재산을 자력으로 취득하였다고 인정할 만한 사유가 명백하지 아니할 뿐만 아니라 명백하다고 인정되는 금액에 대하여는 기히 증여로 보지 아니하고 과세한 것이므로 처분청의 처분은 잘못이 없으며,
(2)
상속세법 제31조의 3
의 규정과
동법시행령 제40조의 3
의 규정에 의하면 증여전 3년 이내에 동일인으로부터 증여받은 금액의 합계액이 200만원 이상인 경우에는 합산하여 과세하고 기납부세액을 공제하는 것이므로 처분청에서 1989년도 증여분에 대하여 과세하면서 1988년도 증여가액을 합산하여 과세하고 기납부한 세액을 공제하여 결정한 것이므로 이 또한 잘못이 없다.
3. 심리 및 판단
가. 쟁점
이 건의 쟁점은
(1) 청구인의 쟁점주식 취득자금 57,300,000원중 처분청이 자금출처를 인정한 49,000,000원을 제외한 8,300,000원에 대하여 증여세를 과세한 처분이 타당한지 여부와
(2) 이 건 증여세 합산과세시 재차증여세액 공제액이 얼마인지에 다툼이 있다.
나. 쟁점(1)에 대하여
먼저 관계법령을 본다.
구 상속세법(1990.12.31, 법률 제4283호로 개정되기 전의 것) 제29조의 2(증여세 납세의무자) 제1항 제1호 및
동법 제29조의 3
(증여재산의 범위) 제1항은 타인의 증여(증여자의 사망으로 인하여 효력이 발생하는 증여를 제외한다. 이하 같다)에 의하여 재산을 취득한 자(영리법인을 제외한다)로서 증여받을 당시 국내에 주소를 둔 자는 증여받은 재산 전부에 대하여 증여세를 납부할 의무가 있음을 규정하고 있다.
한편, 1990.12.31 신설된
상속세법 제34조의 6
(재산 취득자금의 증여추정)은 「직업·성별·연령·소득 및 재산상태 등으로 보아 재산을 자력으로 취득하였다고 인정하기 어려운 경우로서 대통령령이 정하는 경우에는 당해 재산의 취득자가 다른 자로부터 취득자금을 증여받은 것으로 추정한다.」라고 규정하고 있으며,
동법시행령 제41조의 5
(재산을 자력으로 취득하였다고 인정하기 어려운 경우)는 「법 제34조의 6에서 “대통령령이 정하는 경우”라 함은 다음 각호의 규정에 의하여 입증된 금액의 합계액이 취득재산의 가액에 미달하는 경우를 말한다.
1. 신고 또는 과세받은 소득금액(비과세 또는 감면받은 금액을 포함한다. 이하 이 조에서 같다)의 입증
2. 신고하였거나 과세받은 상속 또는 수증재산의 가액의 입증
3. 재산을 처분한 대가로 받은 금전이거나 부채를 부담하고 받은 금전으로 당해 재산의 취득에 직접 사용한 금액의 입증
4. 국세청장이 연령·세대주·직업·재산상태·사회경제적 지위 등을 참작하여 정한 기준에 따라 조사한 결과 자금출처가 입증되는 것으로 인정하는 금액」이라고 규정하고 있는 바, 위
상속세법 제34조의 6
및
동법시행령 제41조의 5
의 규정은 일반적으로 증여가 특수한 관계에 있는 자 간에 은밀히 이루어지는 관계로 증여사실의 파악이 어려우므로 증여세 과세대상에서 누락되는 것을 방지하기 위하여, 재산을 취득한 자가 동 재산취득자금에 대한 원천을 밝히지 못하는 경우에는 타인의 증여에 의하여 재산을 취득한 것으로 추정한다는 취지로서 이는 판례를 통하여 과세요건으로 인정되고 상속세법 기본통칙(95……29의 2)에서 규정되어 오던 것을 1990.12.31 법률 제4283호로 상속세법 개정시 법률에 명문화한 규정이다.
한편, 청구인이 쟁점주식 취득당시 시행되던 국세청 재산제세사무처리규정(1988.11.8 국세청훈령 제1026호로 개정된 것) 제106조(조사결정의 구분)는 30세 이상인 재산취득자의 자금출처 입증금액이 취득재산가액의 70% 이상인 경우에는 동 재산을 자력으로 취득한 것으로 인정하였다.
다음 사실관계를 본다.
처분청의 이 건 과세기록에 의하면
청구인은 1989.2.26～1989.9.26 동안 청구인의 부(父) 청구외 OOO으로부터 3회에 걸쳐 예금 등 금융자산 90,000,000원을 수증한 바 있으며, 1989.9.11 쟁점주식을 57,300,000원에 취득하였고, 처분청은 청구인의 쟁점주식 취득대금 57,300,000원중 청구인이 자금출처를 입증하지 못한 8,300,000원은 청구인이 타인으로부터 증여받은 것으로 추정하여 증여세를 부과한 사실이 확인된다.
살피건대,
전시 관련법령을 모두어 보면
1989.9.11 청구인이 쟁점주식을 취득할 당시에는 재산을 취득한 자가 동 재산취득자금출처에 대한 납득할만한 입증을 하지 못하고, 그의 직계존속 등이 증여할만한 재력이 있는 경우에는 그 재산을 그 재력이 있는 직계존속 등으로부터 증여받은 것으로 추정하여 증여세를 부과하였으나, 30세 이상인 재산취득자의 자금출처 입증금액이 취득재산가액의 70% 이상인 경우에는 자금출처를 입증하지 못한 금액에 대한 조사를 생략하고 취득재산 전부를 자력으로 취득한 것으로 인정하고 있음을 알 수 있다.
그렇다면 당시 36세로서 쟁점주식 취득대금 57,300,000원중 49,000,000원의 자금출처를 입증하여 자금출처 입증비율 85.5%이며, 쟁점주식 취득 전에도 수차례에 걸쳐 예금 등 금융자산 90,000,000원을 부 OOO으로부터 증여취득하는 등 상당한 재력이 있는 청구인의 경우 쟁점주식 취득자금 57,300,000원중 그 취득자금의 일부에 불과한 8,300,000원의 출처를 명확히 입증하지 못하였다 하여 바로 동 금액을 직계존속 등 증여해 줄만한 자로부터 증여받은 것으로 추정하여 증여세를 부과한 처분은 부당하다고 판단된다.
다. 쟁점(2)에 대하여
먼저 관계법령을 본다.
구
상속세법 제31조의 3
(재차증여의 경우) 제1항은 「제29조의 4 제1항의 경우에 당해 증여전 3년 이내에 동일인으로부터 받은 증여가액의 합계액이 200만원(제31조 제1항의 금액을 공제하지 아니한 금액) 이상이 될 때에는 그 증여의 가액을 합산하여 제31조 제1항의 금액을 공제한 금액에 대하여 증여세를 부과한다.」라고 규정하고 있고, 동조 제2항은 「제1항의 경우에는 제31조의 2의 세율을 적용하여 산출한 금액에서 가산한 증여의 가액(2 이상의 증여가 있을 때에는 그 가액의 합계액)에 대하여 납부하였거나 납부할 세액을 공제한 금액을 세액으로 하여 부과한다.」라고 규정하고 있으며,
동법 제29조의 4
(증여세과세가액) 제1항은 「증여세는 증여를 받은 당시의 증여재산가액의 합계액을 그 과세가액으로 한다.」라고 규정하고,
동조 제2항은 「제1항의 규정을 적용함에 있어서 배우자 또는 직계존비속간의 부담부증여(제34조의 규정에 의한 증여를 포함한다)는 수증자가 증여자의 채무를 인수한 경우에도 당해 채무액은 이를 공제하지 아니한다.」라고 규정하고 있다.
한편,
상속세법 시행령 제40조의 3
(합산과세와 공제세액)은 「법 제31조의 3의 규정에 의하여 증여세를 부과함에 있어서 동조 제2항의 규정에 의하여 공제할 증여세액은 동조 제1항의 규정에 의하여 계산한 증여세액에 당해증여가액과 당해증여전 3년내의 증여가액의 합계액중 당해증여전 3년내의 증여가액의 합계액이 차지는 비율을 곱하여 계산한 금액을 한도로 한다.」라고 규정하고 있다.
다음 사실관계를 본다.
청구인은 1988.12.22 OO의 주식 11,200주를 112,000,000원에 취득하였으며, 처분청은 이에 대하여 청구인의 1988.1.1～1988.12.31 귀속 근로소득 13,314,000원을 차감한 98,686,000원은 타인으로부터 증여받은 것으로 보아 1993.12.1 청구인에게 증여세 51,849,620원(가산세 4,713,600원 포함) 및 관련 방위세 9,427,200원 합계 61,276,820원을 결정고지 하였다.
한편 청구인은 1989.2.26～1989.9.26 동안 청구인의 부(父) 청구외 OOO으로부터 예금 등 금융자산 90,000,000원을 다시 수증하였으며, 또한 1989.9.11 청구외 OO 발행 주식 5,370주를 57,300,000원에 취득하였고, 처분청은 위 OO주식 취득대금 57,300,000원중 청구인이 자금출처를 입증하지 못한 8,300,000원은 청구인이 타인으로부터 증여받은 것으로 추정하였다.
처분청은 1993.12.1 청구인이 1989년도에 증여받은 가액 98,300,000원(이하 “재차증여가액”이라 한다)에 1988.12.22 증여받은 가액 98,686,000원(이하 “당초증여가액”이라 한다)을 합산한 금액 196,986,000원에 대하여 증여세를 합산과세하면서 당초증여가액 98,686,000원에 대하여 기납부한 세액 47,136,020원 전액을 기납부세액으로 공제하지 아니하고 합산한 증여가액 196,686,000원에 대한 증여세 산출세액 77,918,000원에 위 합산한 증여가액 196,686,000원중 당초증여가액 98,686,000원이 차지하고 있는 비율을 곱하여 계산한 39,035,340원을 재차증여세액으로 공제하였음이 처분청의 이 건 과세기록에서 확인된다.
살피건대,
청구인은 당초증여가액과 재차증여가액을 합산하여 증여세를 과세하면서 합산과세증여세액에서 공제할 당초증여가액에 대한 증여세는 당초증여가액에 대하여 기납부한 증여세 산출세액 47,136,020원 전액을 공제하여야 한다고 주장하나 전시 구
상속세법 시행령 제40조의 3
(합산과세와 공제세액)은 「법 제31조의 3의 규정에 의하여 증여세를 부과함에 있어서 동조 제2항의 규정에 의하여 공제할 증여세액은 동조 제1항의 규정에 의하여 계산한 증여세액에 당해 증여가액과 당해 증여전 3년내의 증여가액의 합계액중 당해증여전 3년내의 증여가액의 합계액이 차지하는 비율을 곱하여 계산한 금액을 한도로 한다.」라고 규정하고 있는 바,
위 규정은 합산과세대상기간중에 증여세율이 인하되거나 증여재산공제가 인상되면 합산과세증여세액이 기왕에 납부하였거나 납부할 세액에도 미달하는 상황이 발생할 수 있으므로 이를 방지하기 위한 규정이라고 해석되므로 처분청이 청구인에게 당초 증여가액과 재차증여가액을 합산한 금액에 대하여 증여세를 부과하면서 합산한 금액에 대하여 산출한 증여세액에서 전시 구
상속세법 시행령 제40조의 3
의 규정에 의한 방법으로 계산한 금액을 기납부 증여세액으로 공제하여 증여세를 부과한 처분은 타당한 반면 당초 증여가액에 대한 기납부증여세액 47,136,020원 전액을 합산과세증여세액에서 공제하여야 한다는 청구주장은 이유없다고 판단된다.
다만, 청구인의 쟁점주식 취득가액 57,300,000원중 청구인이 자금출처를 입증하지 못하여 처분청이 타인으로부터 증여받은 것으로 추정한 8,300,000원은 앞의 쟁점(1)에 대한 심리에서 청구주장이 이유 있다고 보아 동 금액을 증여가액에서 차감하여 증여세 과세표준과 세액을 경정결정하여야 한다고 판단하였으므로 이 건 합산과세시에 합산과세 증여세액에서 공제할 기납부 증여세액공제액은 동 금액을 재차증여가액에서 차감하고 당초증여가액과 재차증여가액의 합계액중 당초증여가액이 차지하는 비율을 다시 계산하여 그 다시 계산한 비율을 합산된 증여재산가액에 대한 산출세액에 곱하여 계산한 금액으로 하여야 한다고 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유있다고 인정되므로
국세기본법 제81조
와 제65조 제1항 제2호 및 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.