이유
1. 처분개요 가. 청구법인은 세계적인 케이블 업체인 OOO 그룹의 계열회사로 각종 전선(자동차, 전력용 등)을 국내 고객사와 해외 고객사(수출)에 제조 및 판매하고 있고, OOO 그룹은 각 계열사들의 해외수출 판매를 증대시키기 위한 목적으로 계열사간 영업 및 마케팅 지원을 제공하고 이에 대한 대가로 커미션을 지급하는 구조의 계약을 2003.7.1.부터 시행하였으며, 2010.1.1.자로 종전의 관련 계약을 대체하는 수출커미션계약OOO을 시행하였고, 2012.1.1.자로 동 계약서의 일부 조항을 개정하였다. 이에 따라 청구법인은 2012～2016사업연도 중 OOO 등 여러 국가에 소재한 고객(이하 “로컬고객”이라 한다)에게 직접 수출(매출)을 하였으며, 이와 관련하여 해당 로컬고객에게 영업/마케팅 활동을 담당하는 청구법인의 국외특수관계인 계열사OOO에게 표준 동가격 기준 매출액의 2% 내지 4%의 수출커미션(실질 매출액 기준 평균 약 1.8%)을 지급하였다. 한편, 청구법인은 내수판매와 관련하여 2010년 제2기～2013년 제2기 부가가치세 과세기간 동안 민간기업과 OOO 등이 경쟁입찰을 공고하면, 동종 업계의 다른 업체들OOO과 서로 돌아가면서 낙찰받기로 하고, 그렇게 낙찰받은 업체가 나머지 업체들에게 하도급을 주어 생산하기로 담합하면서 어떤 때는 낙찰자로서, 어떤 때는 1차 하수급인으로서, 어떤 때는 2차 하수급인으로서 거래에 참여하고 그에 맞추어 세금계산서를 수수하였다(1차 하수급 및 2차 하도급거래를 이하 “쟁점하도급거래”라 한다). 나. OOO(이하 “조사청”이라 한다)은 2017.4.10.～2017.6.26. 기간 동안 청구법인에 대한 법인세 통합조사를 실시하여, 아래 <표1>과 같이 2012∼2016 사업연도 중 청구법인이 국외 특수관계인에게 지급한 수출커미션 중 로컬고객이 소재한 국가와 커미션을 지급받은 로컬계열사가 소재한 국가가 다른 경우에 해당하는 수출커미션 OOO원(이하 “쟁점수출커미션”이라 한다)을 실질적인 용역의 제공 없이 지급된 것으로 보아 손금부인하고, 쟁점하도급거래와 관련하여 아래 <표3>과 같이 2010년 제2기～2013년 제2기 부가가치세 과세기간 동안 수수한 세금계산서OOO는 실지 거래가 없음에도 불구하고 하도급 거래를 가장하여 수수한 가공의 사실과 다른 세금계산서로 보아 가산세 등을 과세하는 조사결과 자료를 처분청에 통보하였으며, 2017.8.16. 청구법인에게 쟁점수출커미션에 대해 아래 <표2>와 같이 이전소득금액 통지를 하였다. 다. 처분청은 조사청의 조사결과 자료에 따라 2017.8.16. 청구법인에게 2012～2016 사업연도 법인세 합계 OOO 및 2010년 제2기～2013년 제2기 부가가치세 합계 OOO을 각 경정·고지하였다. 라. 청구법인은 이에 불복하여 2017.11.13. 심판청구를 제기하였다. 2. 청구법인 주장 및 처분청 의견 가. 청구법인 주장 (1) 쟁점수출커미션은 「법인세법」상 통상적인 판매부대비용으로 당연히 손금에 해당하고 「국제조세조정에 관한 법률」(이하 “국조법”이라 한다)상 정상가격에 해당하여 손금으로 인정되어야 한다. (가) 「법인세법」제19조 및 제26조는 일반적인 손금의 요건 및 손금으로 인정되지 않는 특정한 비용들을 다루고 있는 조항이며, 이에 비추어 보면 쟁점수출커미션은 응당 손금에 해당함을 알 수 있다. 1) 「법인세법」제19조 에서 손금이란 원칙적으로 해당 법인의 순자산을 감소시키는 거래로 인하여 발생하는 손비로서, 사업과 관련하여 발생한 일반적으로 인정되는 통상적인 것 또는 수익과 직접 관련된 것인바, 매출 수수료 내지 커미션 지급은 일반적으로 인정되는 통상적인 것이고, 매출액에 비례하여 지급된다는 점에서 수익과 직접 관련되어 있다는 것을 쉽게 알 수 있다. 구체적으로, 「법인세법 시행령」제19조 는 손비의 범위를 보다 구체적으로 정하고 있는데, 이 중 제1의2호는 사전약정 없이 지급하는 경우라도 판매수당 등 판매와 관련된 부대비용은 손비의 범위에 포함된다고 명시하고 있다. 한편, 「법인세법」제26조 는 과다경비 등 손금불산입 대상이 되는 특정한 경비들에 대해서 제한적으로 열거하고 있는 조항으로, 인건비, 복리후생비, 여비 및 교육훈련비, 공동경비 중 대통령령에 정하는 바에 따라 과다하거나 부당하다고 인정되는 금액에 대해 손금불산입할 수 있도록 하는 규정인바, 쟁점수출커미션 비용과 같은 판매 부대비용의 경우에는 당해 조항에 포함되어 있지 아니하다. 2) OOO 그룹과의 일반관계계약에 따른 용역 대가(CSC)와 쟁점수출커미션 지급은 별개의 거래이다. 청구법인은 쟁점수출커미션 계약과는 별개로 OOO 그룹 본사로부터 일반관리용역 등을 제공받기 위해 OOO 그룹과의 일반관계계약(General Relation Agreement, 이하 “GRA”라 한다)을 체결한 바 있다. 쟁점수출커미션 계약은 청구법인이 해외수출 판매를 증대하고 계열사로부터 영업 및 마케팅 지원을 제공받기 위하여 체결되었으며, 동 계약에 따라 수출 매출액에 따른 커미션이 지급되는 반면, GRA 계약에 따른 Contract Service Charge(이하 “CSC”라 한다)는 회사의 중앙 ‘관리’ 기능 등을 본사 차원에서 수행하고 이를 각 계열사들이 나누어 분담하는 개념이다. 즉, 쟁점수출커미션 금액은 실제로 해외 계열사들의 현지 영업 및 마케팅 지원활동으로부터 도움을 받아 발생한 청구법인의 매출 증가에 대한 대가이고, CSC상 “Cross sales management”라고 기재된 항목은 “Management and Control”이라는 본사 기능 아래에 하위 세부 기능 중 하나로 기재되어 있는 항목으로서 그룹 차원에서 이루어지고 있는 Cross Sales Commission 관련 조율 등 ‘관리’ 활동 그 자체를 말하는 것이며, 실제 현지 영업 및 마케팅 조직의 지원활동과는 구분되는 것이다. 구체적으로, 해당 “Cross sales management”라는 기능이 기재되어 있는 문서를 살펴보면(Contract Service Charge 관련 문서 중 General Management Group 기능 기재 문서), Management and Control 부서의 역할은 기본적으로 1) 지역 관리 기능(Area management control), 2) 판매 및 마케팅 전략 지원 기능, 3) 지역 Cross sales office 감독(Supervision) 및 관리(Management), 4) 기타 구매, 정보 시스템 등 업무 지원의 기능을 수행하는 것이고, 이 중에서 Cross Sales 와 관련된 기능을 더 세부적으로 살펴보면, “Segment 별 판매 목표 정의를 위한 Cross Sales 사무소에 대한 감독(Supervision), 각 지역에서 OOO의 Cross Sales를 개발하고 있는 각 Local Sales 팀을 관리(management)”하는 것을 기능으로 삼고 있고, 이러한 관리 기능에는 목표 설명, 목표 대비 성과 콘트롤, Sales 팀과 제조 OOO 제조 법인과의 커뮤니케이션 중재(coordination), 글로벌 시장 지식 공유가 있다. 즉, Cross sales management 기능은 실제 각 현지에서 영영활동을 수행하는 기능이 아니라, 본사 차원에서 원활히 각 계열사 간 Cross sales 시스템이 운영될 수 있도록 관리하고 조율하는 역할인 것이다. 또한, 처분청은 Cross sales management에 “non stewardship”을 “비 관리 용역”으로 임의로 번역하였는데, 이러한 표현은 동 활동이 마치 ‘관리 활동’이 아니라는 오해를 살 수 있어 정정이 필요하다. 즉, Stewardship expense란 주주활동, 즉, 계열사에 효익을 주는 활동이라기 보다는 주주 자신을 위한 활동(예를 들어 연결재무제표의 작성 등 모회사의 보고의무와 관련된 활동 등) 과정에서 지출되는 비용을 의미하는데, 이는 모회사가 주주로서 스스로 부담해야 할 비용으로 자회사 등에 청구할 수 없다. 이는 OOO 그룹에서도 마찬가지이며, GRA에 따라서 계열회사들에게 청구되는 Contract Service Charge는 이러한 주주활동 비용이 제외된다는 의미에서 ‘non-stewardship’이라는 용어가 사용된 것이다. 3) 청구인이 Lear에게 수출한 전선 품목은 수수료 지급의무가 없는 품목이 아니다. 처분청은 쟁점수출커미션 계약서의 별첨2(EXHIBIT 2)를 자의적으로 해석하고 번역하여 “OOO 솔루션, Automotive and Industrial wire harnesses 비즈니스 그룹에 속한 부문은 교차판매(상호 판매) 수수료가 없음”으로 보고 있으나, 동 계약서의 별첨2의 원문을 살펴보면 “Units belonging to the Automotive and Industrial Wire Harnesses Business Group: No cross-sales commission”이라고 기재되어 있다. 이 때, “Unit”이란 어떤 특정 품목을 지칭하는 용어가 아니라, 각 개별 계열사 자체를 의미하는 것이다. 즉, 쟁점수출커미션계약서의 ‘Definition(정의)’ 조항 중 ‘Foreign Unit’ 또는 ‘Local Unit’이라는 용어를 살펴보면, “Unit”이란 어떤 특정 품목을 말하는 것이 아니라 개별 법인 그 자체를 일컫는 말임을 알 수 있고, 법인 내 ‘사업부’의 경우 ‘Business Unit’이라는 별도의 용어를 사용하고 있다. 구체적으로, OOO 그룹의 전체적인 조직도를 살펴보면, 전체 그룹의 조직은 특정 기능(Finance, HR)이나 지역OOO, 또는 특정 Business Group과 같이 구성되어 있으며, 청구법인의 경우 해당 조직도 중 OOO에 속해있다. 한편, 처분청이 언급한 Automotive and Industrial Wire Harnesses Business Group의 조직도를 살펴보면, 청구법인은 해당 Business Group에 속해있지 않음을 알 수 있다. 따라서, 처분청이 ‘청구법인이 Lear Corporation에 판매한 제품이 Automotive 부문에 속해 있으므로 청구법인이 계열회사에게 쟁점수출커미션을 지급할 의무가 없다’고 해석한 것은 사실 관계를 제대로 파악하지 못한 채 부당한 처분을 한 것임을 보여준다. 4) 청구법인이 OOO에 수출한 Instrument(기구) 및 Petrochemical & Nuclear(석유화학 및 핵) 품목들은 해외 관계사로부터 도움을 받은 것이 없다는 의견 역시 근거 없는 막연한 추측에 따른 것에 불과하다. 처분청은 OOO에 수출한 Instrument 및 Petrochemical & Nuclear 품목들은 OOO 등 국내 건설사의 컨소시엄 프로젝트에 참여하여 수출한 건이므로 상호판매수수료를 지급할 의무가 없다는 의견이나, 이 또한 처분청이 해당 사실 관계를 제대로 파악하지 않은 상태에서 한 막연한 추측에 불과하다. 석유나 가스, 정유 등 관련 플랜트 공사에 소요되는 자재의 경우, 그 공사의 특성상 고도의 품질 및 내구성이 요구된다. 구체적으로, 이러한 플랜트들은 지상은 물론 지하, 해상 및 해저에 설치되는 정유/석유 화학 공정을 위한 시설물로서, 시설 가동에 있어 산성, 염기성, 지방족 탄화수소, 방향족 탄화수소 등 화학 물질과 바닷물, 지열등으로부터 심각한 손상을 입을 위험을 지니고 있으므로 이러한 플랜트 공사에 사용되는 전력선, 제어 및 기기, 보정용 전력선, 통신용 전력선 등은 다른 전력선 제품에 비해 화학물질, 열, 압력에 대한 내구성 및 화재 등에 내연성을 갖추어야 한다. 이러한 특성상, 그 건축에 사용되는 자재들은 높은 기술력을 필요로 하기 때문에 플랜트 공사의 발주처는 검증된 업체들을 통해서 제품을 공급받기를 원하고, 이를 위해 자격을 갖춘 업체들에 대한 Vender List(공급자 목록)를 관리한다. 청구법인의 OOO지역 수출에서 커미션을 수취하는 OOO의 경우, OOO 지역에서 오래된 공급 이력을 갖추고 있어서, 국내 EPC(Engineering, Procurement & Contruction) 업체들의 발주처의 Vendor List에 등록되어 있으며, 이러한 관계를 바탕으로 청구인법이 관련 발주에 참여할 수 있도록 지원을 제공하였다. 즉, 청구법인의 발주처의 Vendor List에 등록되는 것이 청구법인이 국내 컨소시엄에 참여할 수 있는데 도움이 되는 것이다. 이외에도 국내 EPC업체들이 청구법인과 같은 컨소시엄 참여업체에 요구하는 여러 가지 문서(실제 제품 취급 역량을 갖추고 있는지 검토를 위한 문서 등)에 대한 지원 역시 OOO로부터 얻었음이 OOO가 청구법인이 충분한 품질을 통해 공급 자격을 갖추고 있다고 송부한 레터, 제품 취급(Handling) 관련 매뉴얼 문서 등에 의해 확인된다. 5) 처분청은 용역 제공의 근거로서 법적인 요구 사항도 아닌 증빙 목록을 거론하며 손금으로 인정될 수 없다고 하나, 이는 손금불산입의 근거가 될 수는 없다. 처분청은 쟁점수술커미션과 관련하여 발생비용명세서에 대한 세부적인 내역 및 용역제공자가 누구인지, 그 회사의 직원인건비, 여비 등의 구체적인 항목에 대한 증빙을 갖추어 청구하여야 하는데 이러한 증빙이 없으므로 손금으로 인정할 수 없다면서, 청구법인 관리이사의 문답서를 인용하여 청구법인이 마치 ‘구체적인 증빙 없이 이메일만 존재한다’고 인정하였다는 식으로 호도하고 있다. 청구법인은 이미 세무조사 단계에서 ‘용역’이라는 눈에 보이지 않는 업무의 고유 특성상 구체적으로 모든 일어난 활동들을 설명하기가 본질적으로 쉽지 않은 상황임에도 불구하고 여러 이메일 등을 취합하여 제출한 바 있다. 한편, 처분청이 언급하고 있는 문답서를 보면, 청구법인의 관리이사는 그 성격이 포괄적인 서비스제공에 대한 것으로 증빙을 모두 갖추기에는 어려움이 있다는 상황을 설명하면서, 조사자가 요구하는 용역 제공 증빙에 대하여 보유하고 있는 이메일 증빙 및 그 외 증빙들들을 이미 제출하였으나, 증빙이 더 있다면 확인하여 추가로 제출하겠다고 답변하였다. 오히려 일반적인 상관행상 판매수수료를 수취하는 서비스 제공자가 자신이 판매를 위해서 활동한 모든 기록(즉, 발생비용 명세서, 직원 인건비, 여비 등)을 첨부하여 청구하지는 아니하는바, 수수료 지급은 약정에 따라 정해진 비율에 따라 실제 판매가 일어나면 해당 판매가액에 따라 지급하게 되는 것이 자연스럽고, 일일이 서비스 제공자에게 모든 발생 비용 및 직원 인건비 등의 명세를 요구하는 경우는 쉽게 상상할 수 없다. 즉, ‘판매가 실재 발생하였다’는 사실 자체가 가장 직접적인 근거가 될 것이고, 판매수수료를 서비스 제공자의 실제 발생 원가에 기초하여 지급하는 것도 아닌 상황에서, 처분청이 상정하는 용역의 증빙은 단지 손금 부인의 구실로 삼고자 하는 과도한 수준의 증빙 목록일 뿐이다. 또한, 처분청은 용역비용은 실질 발생비용(인건비, 출장비, 숙박비 등)에 일정율의 이익률을 가산하여 청구하는 것이 타당하며, 그렇지 않고 수출액에 일정율을 곱하여 수수료를 지급하는 것은 「법인세법」제26조 에 따른 과다 경비이므로 손금불산입 대상이라는 의견이나, 오히려 판매 수수료의 경우, 판매금액에 일정률을 곱하여 판매수수료를 정하는 것이 너무도 자연스러운 상관행에 따른 것이고, 세법 조항 어디에도 ‘판매 수수료는 원가에 일정률만을 가산하여 청구하여야 한다’는 규정은 없다. 즉, 처분청은 근거도 없는 자의적인 판단에 따른 기준을 적용하여 쟁점수출커미션을 손금불산입 대상으로 보고 있다. (나) 쟁점수출커미션은 국조법 시행령 제6조의2 에 따른 손금산입 요건을 충족한다. 1) 사전 약정 체결 여부 처분청은 쟁점수출커미션계약서 자체가 부인되어야 한다면서, 그룹 차원의 강제적인 계약서이고 청구법인이 단지 형식적으로 동의를 한 것이며, 또한 쟁점수출커미션계약을 통해 청구인법이 손해를 볼 것이 명확하였으므로 형식적인 계약에 불과하다는 의견이나, 이는 단지 막연한 추측 및 어림짐작에 불과하고, 그에 대해 법률상 근거 또한 없다. 우선, 처분청은 기본적으로 쟁점수출커미션계약이 청구법인의 이익에 반함에도 불구하고 그룹 차원의 계약이므로 손해를 감수하고 체결한 것이라고 추측하고 있으나, 청구법인 입장에서는 청구법인이 실제 매출을 일으키지 못할 경우에는 다른 계열사에 커미션을 지급할 의무가 없고, 실제 매출이 발생하여 청구법인에게 수익이 발생하는 경우에 한해 커미션이 지급되므로 쟁점수출커미션계약에 참여하지 않을 이유가 전혀 없으며, 실제 2012사업연도부터 2016사업연도까지 해외 직수출액이 5배 가까이 증가하는 효과를 얻었다. 또한, 처분청은 청구법인이 쟁점수출커미션계약을 체결하면서 이미 예약된 수출액OOO이 있었으므로 동 계약에 참여하여 오히려 손해를 입을 것이 명확하였다고 하나, 이는 수출 증가를 통해 잠재적 이익이 증가할 부분은 전혀 고려하지 것이고, 청구법인은 실제 OOO 수출과 관련하여 OOO로부터의 많은 지원을 받은 바 있다. 국조법 시행령 제6조의2 제1항 제1호에서는 ‘사전에 약정을 체결할 것’을 필요한 조건으로 하고 있을 뿐, 사전에 체결된 약정이 있음에도 불구하고 처분청이 자의적으로 이를 부인할 수 있도록 하는 어떠한 권한도 위임하지 않았으며, 처분청의 의견대로 한국의 자회사들이 모두 모회사의 강요에 의해 어쩔 수 없이 계열을 체결한 것이라고 본다면, 한국에 자회사의 형태로 진출해 있는 모든 다국적 기업에 있어서 그룹 내부에서의 용역제공 거래 및 그에 따라 지급된 수수료의 손금성이 모두 부인되어야 한다는 이해하기 어려운 결론에 도달한다. 2) 용역의 실재성 쟁점수출커미션 용역의 실재성은 청구법인이 실제로 해외 수출액이 증가한 사실만으로도 충분하다 할 것이고, 청구법인이 OOO 등의 고객에게 제품을 수출할 수 있도록 다양한 영업 및 마케팅 활동을 수행하였으며, GRA 대가와 쟁점수출커미션 지급은 그 지급의 사유 및 활동이 전혀 다른 것임은 앞에서 본 바와 같다. 또한, 처분청은 수출액의 일정율의 수수료를 매년 지속적으로 지급하고 있는 것을 문제 삼고 있는데, 판매수수료는 그 속성상 수익에 비례하여 지급되는 것이 자연스러운 일이고, 매년 일정률의 수수료를 지급한다는 사실은 대가의 적정성(대가가 과도하지 않은지 여부)이 문제될지언정, 용역의 실재성을 부인할 수는 없는 것이다. 3) 추가 수익 혹은 비용 절감 여부 처분청은 ‘수출액’이 아닌 ‘수출이익’에 일정율로 대가를 지급하거나 용역제공자의 실제 발생비용에 통상의 이윤을 적용한 용역대가를 지급하지 않았으므로 추가 수익 혹은 비용 절감이 없었다는 의견이나, 기본적으로 법인세법 기본통칙에 정의된 ‘수익’이란 수입금액 및 기타 경제적 이익을 일컫는 용어로서, 기본적으로는 순이익 개념이 아니라 매출액에 대응되는 개념이다. 또한, 판매수수료 금액이 매출액에 비례하는 것이 일반적이고, 오히려 매출에 따른 이익에 비례하여 지급하거나 발생 원가에 비례하여 지급하는 사례를 찾아보기 어려우며, 쟁점수출커미션이 실제 판매가 일어날 경우에만 지급되는 구조이므로, 만약 판매가 실제로 발생하지 않는다면 청구법인 입장에서는 지급할 커미션이 없으므로 비용이 전혀 발생하지 않는 반면, 처분청이 주장하는 방식인 용역제공자의 원가에 일정한 이익을 가산하는 방식을 사용할 경우에는 오히려 청구법인에게 아무런 추가 매출이 발생하지 않음에도 불구하고 계열회사에게 거액의 커미션을 지급하게 되는 부당한 상황이 발생할 우려가 있다. 4) 정상가격 산출방법 처분청은 쟁점수출커미션계약이 원가가산방법을 적용해야 하는 대상으로 단정한 뒤, 용역 제공자의 실제 발생 원가를 알 수 없으므로 원가가산방법에 따른 정상가격을 파악할 수 없다는 의견이나, 이는 처분청이 관계사간 용역이란 ‘원가가산방법’을 적용하여야 한다는 단순한 고정관념에 얽매인 탓으로, 국조법 그 어디에도 관계사간 용역 제공의 경우 원가가산방법을 적용하여야 한다는 규정은 없다. 국조법 시행령 제6조의2 제1항 제3호는 용역의 대가는 국조법 제5조 및 관련 시행령에 따라 산정될 것을 요구하고 있으며, 이에 따른 ‘여러가지 방법 중’에서 만약 원가가산방법 또는 총원가가산방법을 적용할 경우에는 각 목의 기준(즉, 직간접 비용을 원가에 모두 포함시키고 통상의 이윤을 가산하는 방식)을 적용하도록 하고 있다. 즉, 국조법 제5조 는 원가가산방법을 포함한 여러 합리적인 방법을 정상가격 산출방법으로 정할 수 있도록 하고 있는바, 원가가산방법만이 적용가능하다고 규정된 바 없으며, 오히려 판매수수료와 같이 판매액에 비례한 수수료를 지급하는 것이 통상적으로 여겨지는 상황에서, 실제 청구법인이 수출 매출을 일으키지 못한 경우에도 커미션 수수료를 지급하게 되는 방법일 원가가산방법을 적용하였다면 처분청은 오히려 비합리적인 방법으로 보았을 것이다. 5) 용역제공 증빙 여부 청구법인은 세무조사 및 심판청구 과정에서 다양한 증빙자료를 이미 제출하였으며, 청구법인이 제시하지 않았다는 용역발생비용 내역의 경우, 원가가산방법을 택하고 있지 않은 상황에서 그 내역을 파악해야 할 이유가 없다. 6) 중복 서비스 여부 해외 관계사의 관련 업무는 실제 수출매출 기회가 발생하기 이전 단계의 지원활동이 주요 업무가 되고, 청구법인의 해외영업팀 및 영업관리팀의 업무는 해외 관계사들의 도움을 얻어 수출 매출 기회가 발생한 이후의 단계에서 구체적으로 어떤 가격으로 견적을 제시할지, 구체적으로 계약서를 어떻게 작성하여 체결할지, 실제 주문을 수주 받고 수주 받은 물량에 대해 내부 관리를 어떻게 할지 및 그 밖의 행정적인 처리 및 관리 활동인바, 이를 정리하면 아래와 같다. 또한, 유사한 내용의 업무를 함께 수행한다고 하여 이를 ‘동일한’ 업무를 중복적으로 수행하는 것으로 볼 수 없고 ‘협업’하는 관계로 보아야 한다. 처분청은 막연하게 국내에서 이메일 등을 통한 견적서를 넣는 것만으로 충분히 해외 판매처를 확보할 수 있다고 하는 것이 업계 종사자들의 통론이라는 의견이나, 청구법인이 활동하고 있는 전선업계는 수많은 사업자들이 치열하게 경쟁을 펼치는 업종으로서, 수주(일감 확보)는 그렇게 쉽게 이루어지는 것이 아니며, 국내의 많은 기업들이 해외지사를 설치하여 비용을 지출하면서 영업하는 것은, 치열한 경쟁을 뚫고 수주를 하기 위함이다. 국내에 있어서는 알 수 없을 수많은 현지 정보들이 존재하고, 실제 현지 잠재 고객들과의 직접 접촉 및 관계 유지를 통하지 않고서는 얻을 수 없는 정보나 신뢰 관계와 같은 눈에 보이지 않는 수많은 요소들이 최종적으로 수주하는데 영향을 미치는 게 현실이며, 구매자 입장에서도 잘못된 전선을 사용할 경우 자신의 제품 또는 공장 설비에 문제가 발생하여 크나큰 손해를 입게 될 텐데, 이메일 견적서 하나로 구매를 결정할 회사는 없다 할 것이므로 처분청이 얼마나 기업현실을 도외시하고 무리하게 과세한 것인지 능히 짐작할 수 있다. (2) 쟁점하도급거래는 진정한 거래이므로 쟁점세금계산서는 사실과 다른 세금계산서에 해당하지 아니하고, 설령 가공거래로 보더라도 조세의 부과를 곤란하게 하는 사기 기타 부정한 행위로 인한 것이 아니므로 국세부과제척기간 5년을 적용하여 2010년 제2기분 부가가치세는 취소되어야 한다. (가) 쟁점하도급거래는 진정한 거래이다. 처분청은 쟁점하도급거래(OEM)가 답함에 따라 이루어졌다는 이유만으로 가공거래로 보았으나, 담합에 의해 이루어졌다고 해서 반드시 가공거래인 것은 아니고, 그 합의(담합)에 따라 실제 거래가 이루어졌다면, 그 동기가 담합이라고 할지라도 실제 이루어진 거래는 진짜 거래이다. 이 건의 경우 동기는 담합에 의한 것이었지만 ① 청구법인과 담합에 참여한 경쟁사들은 그러한 합의에 따라 실제로 물량을 하도급하고, 그에 따라 생산하여 납품하였고 ② 각 단계별로 계약이 체결되었음은 물론이며, ③ 실제로 대금이 총액으로 지급되었고(가공거래였다면 순액으로 이익만을 제공받았을 것임), ④ 그에 따라 각 단계의 주체가 실제로 이익을 실현하였으며, ⑤ 더욱이 각 단계에서 계약상 책임과 위험(신용위험, 손해배상책임)을 부담하였다. 즉, A-B-C 구조(A가 B에게 하도급을 준 후, B가 이를 다시 C에게 하도급을 주어 C가 생산하는 구조)에서 A가 대금을 지급하지 않더라도 B는 C에게 대금을 지급해야 했으며(즉, B는 신용위험을 부담), C가 제조한 제품에 하자가 있는 경우 B가 A에게 손해배상책임을 부담하였다. 특히 OOO가 발주한 2013년 OOO 외 2개 사업 전차선 및 조가선 입찰에 따라 청구법인이 OOO에 공급한 전선의 경우, 실제 생산은 OOO이 하여 실물은 청구법인을 거치지 않은 채 바로 OOO로 인도되었음에도, OOO는 해당 전선의 하자를 이유로 제조자인 OOO이 아니라 거래 상대방인 청구법인에게 항의하면서 손해배상을 청구하였고, 청구법인은 OOO에게 그 손해배상을 청구하였다. 만약, 이 하도급 거래가 가공거래였다면, OOO로서는 막바로 제조사인 OOO에 그 손해배상을 청구하였을 것이나, 당사자들이 진정한 거래라고 생각하였기에 OOO가 제조사인 OOO이 아닌 청구법인에게 손해배상을 청구하였던 것이다. 이처럼 각 단계에서 당사자들이 모두 위험을 부담하고, 대금을 수수하는 등 실제로 그러한 담합에 따라 거래가 이루어진 이상 청구법인과 담합에 참여한 경쟁사들이 담합으로 처벌받는 것은 별론으로 하더라도 쟁점하도급 거래는 모두 실제 거래이지, 가공거래로 볼 수는 없으므로 쟁점세금계산서는 모두 적법하다. (나) 전선실물이 최종 하수급인으로부터 낙찰자에게 바로 인도되었다고 해서 가공거래라고 볼 수는 없다. 처분청이 쟁점세금계산서를 가공세금계산서로 보는 이유는 쟁점하도급거래에서 생산된 전선들이 중간단계(B)를 거치지 아니하고 실제 생산자(C)로부터 낙찰자(A)로 바로 인도되었다는 것이나, 이는 재화의 ‘인도’에 대해 완전히 오해한 것에 불과하다. 우선 전선이 중간 사업자(B)를 거치지 않고 실제 생산자(C)로부터 낙찰자(A)로 바로 인도되는 것은 「민법」상 허용되는 적법한 인도방식이다. 「민법」에서는 현실인도뿐 아니라 목적물반환청구권의 양도에 따른 인도를 명시적으로 허용하고 있다( 「민법」제190조 ). 즉, B가 C로부터 전선을 매입하게 되면 B는 C에게 목적물인도청구권을 보유하게 되고, 이후 B는 A에게 전선을 판매하면서 위 목적물인도청구권을 A에게 양도함으로써 인도하게 됨에 따라 실물은 C에서 A로 바로 이동하지만, 이는 목적물반환청구권의 양도로서 완전히 적법한 것이다. 나아가 중간 사업자(B)를 거치지 않고 실제 생산자(C)로부터 낙찰자(A)로 바로 인도되는 것은 경제적으로도 합리적이다. 생산자(C)가 중간 사업자(B)의 창고로 운송한 후 B가 이를 보관하다가 다시 낙찰자(A)의 창고로 운송하는 것보다, 바로 C에서 A로 운송함으로써 운송비와 보관비를 절감할 수 있으며, 실제로 유통업계에서는 동일한 이유에서 중간단계를 건너뛴 인도가 빈번하게 이루어지고 있다. 이처럼 재화가 C에서 A로 바로 운송되는 것은 「민법」상으로 적법할 뿐 아니라 경제적으로도 합리적인 방법으로서 조세심판원은 그러한 운송(C에서 A로 바로 운송)이 이루어진 사례에서 해당 거래를 가공거래로 볼 수 없다고 반복하여 판단해 왔다(조심 2011서720 2012.1.30., 조심 2011광178 2011.12.28., 조심 2012구1264 2013.3.19. 등). 이처럼 중간단계를 생산된 전선들이 중간단계(B)를 거치지 아니하고 실제 생산자(C)로부터 낙찰자(A)로 바로 인도되는 방식은 적법할 뿐 아니라, 경제적으로도 합리적인바, 이를 이유로 쟁점하도급거래를 가공거래로 볼 수 없다. (다) 쟁점하도급거래 각 단계의 법인세 및 부가가치세는 모두 적법하게 납부되었다. 통상 가공거래는 세금을 탈루를 목적으로 거래가 있는 척하여 공급받는 자는 매입세액 공제를 받고 이를 비용처리하여 법인세를 경감받으나, 공급하는 자가 관련 부가가치세 매출세액과 매출액에 대한 법인세를 내지 않고 도주하는 경우가 많다. 반대로 각 거래단계에서 부가가치세 및 법인세가 모두 적법하게 납부되었다면, 해당 거래를 함부로 가공거래라고 볼 수 없고, 조세심판원도 많은 선례들에서 각 거래단계에서 조세일실이 없다는 점을 들어 가공거래가 아니라고 판단해 왔다(조심 2011서720 2012.1.30., 조심 2011광178 2011.12.28., 조심 2012구1264 2013.3.19. 등). 쟁점하도급거래도 각 단계의 모든 업체가 관련 세금(부가가치세 및 법인세)을 모두 성실히 납부하였는바, 공급받는 자가 공제받은 부가가치세 매입세액 만큼 공급하는 자가 부가가치세 매출세액을 납부하였고, 공급받는 자가 비용처리한 만큼 공급하는 자가 수익으로 처리하여 법인세를 납부하여 조세일실이 없다는 점에서도 쟁점하도급 거래를 가공거래로 볼 수 없다. (라) 2010년 제2기분 부가가치세에 대해서는 부과제척기간이 도과하였다. 처분청은 쟁점하도급거래에서 어떤 사기 기타 부정한 행위가 있다는 전제에서 10년의 부과제척기간을 적용하여 과세하였으나, 쟁점하도급거래에는 어떠한 사기 기타 부정한 행위도 없었을 뿐 아니라, 설령 있다고 하더라도 아래의 2가지 이유에서 10년의 제척기간은 적용될 수 없다. 첫째, 판례에 의하면 사기 기타 부정한 행위가 있다고 하더라도 부가가치세 영역에서는 포탈된 조세가 없으면 10년의 제척기간이 적용되지 않는다고 판시하고 있다(대법원 2009.12.24. 선고 2007두16974 판결). 이때 포탈 여부는 본세만을 기준으로 판단하는데, 2010년 제2기 분에 대해서는 본세는 오히려 감소하였으므로 10년의 제척기간이 적용될 수 없다. 둘째, 또 다른 판례에 의하면 가공의 매입세금계산서를 통해 매입세액을 공제받았다고 해도 거래상대방이 가공의 매출세금계산서와 관련된 부가가치세를 적법하게 납부하는 등으로 결과적으로 국가의 조세수입 감소로 이어질 것이라는 인식이 없는 경우에도 10년의 제척기간을 적용할 수 없다(대법원 2014.2.27. 선고 2013두19516 판결). 쟁점하도급거래에서 청구법인과 관련 거래상대방들은 모두 부가가치세를 적법하게 신고·납부하여 결과적으로 국가의 조세수입 감소는 없었으므로 이 점에서도 10년의 제척기간은 적용될 수 없다. 이에 대해 처분청은 접대비 한도가 과도계상됨에 따라 부가가치세와는 아무런 관련도 없는 법인세OOO를 포탈하였다고 주장하면서 10년의 제척기간이 적용되어야 한다는 의견이나, 부가가치세에 대해 10년의 제척기간을 적용하기 위해서는 부가가치세의 포탈 여부만이 문제될 뿐, 다른 세목(법인세)은 전혀 문제되지 않으므로 부가가치세 포탈세액이 없는 이 건에 10년의 제척기간을 적용할 수는 없다. 나. 처분청 의견 (1) 쟁점수출커미션은 「법인세법」상 손금에 해당하지 아니하고, 국조법상으로도 정상가격에 해당하지 아니하여 이전가격소득 조정을 하고 손금불산입하여 법인세 등을 과세한 처분은 정당하다. (가) 「법인세법」제19조 에 따른 손금산입 과세요건 1) 청구법인은 다국적기업인 OOO그룹 계열의 회사로서 OOO그룹과 쟁점수출커미션계약 외에 일반관리용역(GRA)을 체결하고 매출액비율로 연구개발비 및 Cooperate Service Contraction(협조 서비스 계약)에 상응하는 CSC를 그룹본사에 지급하고 있으며, CSC 산정내역에는 각 OOO 유닛부문별 용역수행 내용 중 Cross sales management(상호 판매관리)에 관한 역할과 수수료 금액이 non steward ship(비 관리용역)의 항목으로 산정되어 있음이 확인된다. 2) 이와는 별도로 쟁점수출커미션계약서 제2조에 직접 수출 판매에 적용되는 규칙 2.1을 보면 “별첨 2에 규정된 예외 및 제한 사항에 따라 해외사업부문(여기서는 수출자 국가, 즉 청구법인 측임)은 지역소재지OOO를 대상으로 이루어진 모든 수출 판매에 대한 수수료를 지역사업부문OOO에 지불한다”라고 되어 있으며, 별첨2에는 적용되는 금액과 수수료 지불의 예외규정까지도 두고 있다. 3) 한편 청구법인이 제출한 CONFIDENTIAL(대외비 문서) 상호판매수수료 산정내역을 보면, 2012사업연도부터 2016사업연도까지 필리핀 소재 Lear Corporation에게 수출한 품목은 수수료 지급의무가 없는 Automotive 부문으로, OOO원임이 확인되며, 동 수출 품목은 별첨 2의 예외규정에 해당되므로 수수료 지급의무가 없음에도 2012사업연도부터 2014사업연도까지 수수료로 OOO원을 지불한 사실이 확인된다. 4) 청구법인이 OOO에 수출한 Instrument(기구) 및 Petrochemical & Nuclear(석유화학 및 핵) 품목들은 국책사업의 일환으로 OOO 등 국내 건설사의 컨소시엄 프로젝트 건에 참여하여 수출한 건으로(2010년도 이전 계약 및 프로젝트 진행) OOO 지역부문인 OOO가 수출에 기여한 용역제공 근거가 없거나 보조적 수준에 불과하여 별도의 상호판매수수료를 지급할 의무가 없음에도 2012사업연도부터 2014사업연도까지 수수료로 OOO원을 지불한 사실이 확인된다. 5) 만약 상대방(OOO의 수출제품을 수령한 상대방국) 지역부분이 수행한 역할이 존재하고 대가를 받을 만하다면, 발생비용명세서에 대한 세부적인 내역 및 용역제공자가 누구인지 구체적인 제공자(회사) 및 그 회사의 직원인건비, 여비 등의 구체적인 항목에 대한 증빙을 갖춰서 청구함이 타당하나 이러한 근거가 없고, 청구법인의 관리이사 OOO의 답변서에서 보듯이 구체적인 증빙 없이 이메일만 존재하므로 실질적인 용역제공이 없었거나 용역제공에 따른 발생비용임을 입증하지 못하고 있으며, 설사 용역제공이 있었다 하더라도 일반적으로 인정되는 통상적인 것이거나, 수익과 직접 관련된 것이라 볼 근거가 없어 대가를 청구할 수 없는 정도의 용역이므로, 「법인세법」제19조 에 따라 손금불산입함이 타당하다. 또한, 용역비용은 실질 발생비용(지역영업부문의 수출관련 담당자의 인건비+출장비+숙박비 등)에 일정율의 이익률을 가산하여 청구함이 타당함에도 품목별 수출액에 일정율을 곱하여 수수료를 지급함은 「법인세법」제26조 의 ‘업무와 직접관련 없는 과다지출항목’에 해당한다고 보여지므로 손금불산입함이 타당하다 6) 청구법인이 국외 모회사 그룹에 지출하며 「법인세법」 제19조 규정에 따라 손금처리한 쟁점수출커미션은 Automotive 부문 등 계약상으로도 지급의무가 없을 뿐만 아니라 실제 누가 어떤 용역을 제공하였고 소요 비용이 얼마 발생하는지도 입증하지 못하는 지출액으로 확인되며, 지출액 산정내역을 보더라도 실질 수출이익에 일정율을 지급하지 아니하고 단순히 수출액에 일정율을 지급하고 있고, 계약에 의해 자동적으로 매년 발생되는 수출액에 대하여도 수출액의 일정율을 매년 지급하는 등 청구법인의 실질 수출이익과도 관련이 없으므로(즉, 수출손실 경우에도 수출 발생하면 수출액의 일정율을 지급하게 됨) 「법인세법」제19조 의 손금으로 인정할 수 없다. (나) 국조법 시행령 제6조의2 에 따른 손금산입 과세요건 검토 1) 사전 약정 체결 여부 청구법인이 사전계약이라 주장하는 쟁점수출커미션계약은 청구법인의 진정한 의사로 이루어진 계약이 아닌 그룹의 이익증진(그룹계열사간 경쟁의 손해를 회피)을 위해 의무적, 형식적으로 체결해야만 하는 계약으로, 동 계약서 제10조 “완전한 합의 규정”을 보면 당사자들 간의 사전 계약이나 합의 및 약속이 무의미하며, 청구법인이 자율적인 계약의 당사자 지위로서 쟁점수출커미션계약서로 인해 청구법인의 수익구조에 부정적인 효과를 발생한다는 판단하에 참여의사를 거부할 수 없는, 그룹정책차원의 계약서로 보여지고, 청구법인이 쟁점계약에 참여하겠다는 동의서를 제출하였다 하더라도 의사결정권이 없는 형식적 행위에 불과한 것으로 보인다. 또한, 2012.1.1.일 청구법인이 쟁점수출커미션계약을 체결하려면 이 계약이 청구법인에게 더 나은 이익구조를 유발할 수 있다는 확신을 가졌어야함이 당연함에도 이미 예약된 수출액의 증가 이외에 쟁점수출커미션계약에 의할 경우 수수료지급액은 오히려 비용의 추가부담 혹은 기존의 이익구조를 포기하는 결과를 가져올 것이 명확하였는바, 그럼에도 쟁점수출커미션계약에 참여했다는 것은 자유로운 계약의 당사자로서가 아니라 그룹정책에 대해 거부의사를 밝힐 수 없는 형식적 계약에 불과하다 할 것이다. 2) 용역의 실재성 청구법인은 쟁점수출커미션이 실질적인 용역제공을 받은 대가라고 주장하나, 용역의 대가란 지급하는 자가 그 구체적 용역발생비용에 대한 입증을 하고 청구·수락하는 것이 통상적임에도 이러한 입증이 없으며, 청구법인이 제출한 용역제공 근거를 보면 수출국의 수출단가, 현지상황, 영업형태, 숙박 및 항공편예약, 회의참석 시 동행 등 단순 보조업무가 전부여서 이러한 보조 업무로 거액의 수출계약이 이루어졌다고 주장하는 것은 온당치 아니하고, 청구법인 제출한 증빙상의 용역들은 일반적으로 그룹계열사간의 당연한 업무협조 차원의 예비적이고 보충적인 수행에 불과한 것이다. 실제로 청구법인이 쟁점수출커미션과 별도로 모회사 그룹에 지급하고 있는 CSC의 내용을 보면 그 안에 청구법인에 대한 이러한 용역들이 이미 녹아져 있음이 확인되는바 CSC 이외에 쟁점수출커미션을 중복 지급함은 근거가 없는 것으로 보인다. 또한, 청구법인이 OOO에 지급한 OOO소재 lear cooperation의 수출건과 같이 어느 한 해의 수출계약 건으로 인해 수년에 걸쳐 수출이 발생되는 경우에도 용역제공과 관계없이 동일하게 수출액의 일정율의 수수료를 매년 지속적으로 지급하고 있는데, 이는 실질 용역제공이 있었는지 여부는 고려하지 않고 대가 산정시 수출금액이 얼마인지가 더욱 중요한 의사결정 요인임을 반증하고 있다. OOO에 지급한 OOO 소재 수출건의 경우, 국내 국책사업의 일환으로 OOO 등 국내 건설사들의 컨소시엄 사업에 참여하여 수출한 건으로 모든 수출거래가 국내에서 이루어지면서 장기간에 걸쳐 공사가 진행되었는바, OOO 소재 OOO 계열사나 OOO세일즈 조직에서 수출계약 건에 기여한 용역이 없거나 미미한 경우에도 수수료를 매년 수출액에 일정률을 지급하고 있는 것으로 나타난다. 3) 추가 수익 혹은 비용 절감 여부 추가수익 혹은 비용절감은 계약의 당사자인 청구법인의 입장에서 우선 고려되어야 함에도 그룹전체의 이익을 위해 청구법인이 추가적인 수수료를 부담하게 되는 결과를 초래하였고, 청구법인이 기대수익을 확실하게 기대했다면 적어도 수출액에 일정률로 산정할 것이 아니라 수출이익에 일정율로 대가를 지급하거나 용역제공자의 실제 발생비용에 통상의 이윤을 적용한 용역대가를 계약에 의해 지급하는 의사결정을 함이 정상적인 거래라고 보여진다. 위에서 살펴 본 OOO와 OOO 세일즈조직에게 지급한 쟁점수출커미션은 실질적인 용역제공이 없거나 단순한 보조적 의례적 용역활동에 따른 것이고, 이는 추가적인 비용의 증가 및 이익의 반환으로 밖에 볼 수 없어 결국 기대수익은 없다고 보인다. 4) 정상가격 산출방법 이 건 수출 지원용역은 비교가능 대상이 없어 국조법 제5조 제1항 제3호를 적용함이 합리적이고, 국조법 기본통칙 4-0...2【경영자문료의 손금산입】의 경우와 같이 용역제공 일정표, 용역공정표, 용역제공회사 및 직원현황, 발생비용명세서 등의 자료에 의하여 용역을 제공한 사실이 확인되는 경우로서 직·간접 모든 비용을 포함하는 비용에 국조법시행령 제8조 에 따른 통상의 이윤을 가산하여 산정하는 것이 합리적임에도 청구법인은 수출액에 일정율(통상 사용료대가 지급방식)로 대가를 지급하고 있는 상황이며, 실질적인 용역발생비용 내역조차 모르고 있는 상황으로 원가가산법을 적용할 방법이 모호하다. 5) 용역제공 증빙 여부 청구법인은 법인세법 기본통칙 4-0...2(법인의 입증책임)에 따라 모든 거래에 대하여 거래증빙과 지급규정, 사규 등의 객관적인 자료에 의하여 이를 당해 법인에게 귀속시키는 것이 정당함을 입증하여야 함에도 실질적인 용역발생비용 내역조차 모르고 있는 상황이며, 2012사업연도부터 2016사업연도까지 수출계약건과 관련하여 증빙자료로 제출한 것은 이메일내역이 전부이고, 5년간의 주고받은 이메일 내용을 보면 구체적으로 용역제공자가 수출계약에 어떤 결정적 역할을 했다고 입증하기에는 상당히 부족하다. 6) 중복 서비스 여부 청구법인은 자체 내에 해외영업팀과 영업관리팀을 보유하고 있는바, 본 팀이 쟁점수출커미션 용역과 별개의 용역을 수행한다고 주장하나, 해외영업팀의 업무내용을 보면「가격분석, 견적관리, 주문 수주, 출하계획 및 납기관리, 고객요청사항 대응, 각종 계약관리, 계약서, 신제품/신 거래처 개발/지원」을 담당함이 확인되고 있어서 이러한 업무범위가 쟁점 용역제공자의 업무와 동일하지 아니한 별개의 다른 업무임을 입증하지 못하고 있다. 또한, 전선이라는 품목 특성상 수출계약 성사의 핵심은 결국 수출단가에 대한 경쟁력에 매우 국한 되는 것이 업계의 시각이며, 전선 품목에 대한 단가는 충분히 공개 가능한 정보여서 청구법인의 영업팀에서도 해외 가격단가 정보는 수집이 가능하다고 보이고, 가격경쟁력이 있는 회사라면 그룹차원의 지원이 아니더라도 이메일 등으로 견적서를 넣어 충분히 판매처를 확보할 수 있다는 것이 업계 종사자들의 통론으로 파악된다. 쟁점수출커미션 용역은 CSC와 중복으로 청구되는 성격으로 보이고, 실제로 2015년 OOO corporate services contract 상세 내역서를 보면 cross sales comission에 대한 용역대가로 청구되는 항목이 존재함이 확인되며, 쟁점수출커미션 용역과 동일한 것으로 보인다. (2) 쟁점하도급거래에 의한 세금계산서는 불법 담합에 의해 미리 짜여진 시나리오에 따라 발급하거나 수취한 세금계산서로 실물거래가 동반되지 아니한 가공의 세금계산서이므로 국세부과제척기간 10년을 적용하여 가산세 등에 해당하는 부가가치세를 과세한 처분은 정당하다. (가) 쟁점하도급거래는 진정한 거래가 아니다. 청구법인은 담합 합의에 의해 실제 물량을 생산 납품하였고, 단계별 계약이 체결되었고, 대금이 지급되었으며, 각 단계별 계약상 책임과 위험을 부담하였다고 주장하고 있으나, 청구법인의 실무자인 OOO의 심문조서를 보면 쟁점하도급거래에 있어 OEM 계약서나 발주서 등이 전혀 없었다고 진술하였고, 전차선의 경우 모두 청구법인이 생산할 수 있으나 OOO에 OEM을 주고, 조가선의 경우 청구법인이 생산하지도 않는 물량을 OOO가 OEM을 준 것은 계약에 의해 이루어진 것이 아니라, 단지 담합시나리오에 의해 담합참여 업체들에게 일정한 마진(담합수수료)를 주기 위해 실지 생산·납품할 사업자가 결정되어 있었으며, 중간에서 세금계산서만 발급·수취하는 사업자가 결정되어 있었고, 마진율(수수료율)이 5～7%로 정해져 있어 그 합의(담합)에 따라 실행된 것이다. 청구법인은 담합입찰에 참여하며 일정율의 마진을 지급하거나 수취하기 위해 세금계산서를 발급·수취하였을 뿐 계약을 하거나, 물량검사, 품질검사 등 일체의 투입이 없이 중간에서 세금계산서만 수수되었으므로 하도급에 따라 생산 납품하였고 거래별로 계약이 체결되었다는 주장은 사실이 아니다. 청구법인이 거래대금을 총액으로 지급한 것은 불법 담합사실을 은폐하고, 반사회적 비용인 불법담합 수수료를 법인의 손금으로 계상하기 위해 담합수수료 지급 방법을 OEM방식의 하도급 거래로 위장한 결과이지 실지 거래로 인해 지급된 것은 아니다. 또한 청구법인은 불법 담합에 의해 거래대금의 약 5～7%의 이익을 보기 위해 담합시 실제 생산·납품자 및 중간 세금계산서 발급·수취자가 정해지면 그에 따라 세금계산서가 발급 수취되었을 뿐 거래 단계의 주체로서 이익을 실현한 것이 아니다. 청구법인이 각 단계에서 책임과 위험을 부담한 것도 없고, 청구법인이 제시한 하자관련 공문을 보면 OOO가 청구법인에 하자관련 비용청구한 제품은 OOO제품으로 조사청이 불법 담합에 의한 가공거래로 확정한 제품에 해당하지 아니하며, 청구법인이 OOO로 발급한 가공세금계산서의 거래품목은 OOO제품으로 OOO가 청구법인에 하자를 이유로 비용을 청구한 제품이 아니다. 따라서 청구법인이 불법 담합에 의해 발급한 세금계산서 거래분에 대해 책임과 위험을 부담하였다는 주장은 사실이 아니다. 위와 같이 청구법인이 불법 담합에 의해 발급하거나 수취한 쟁점세금계산서는 실제 물량을 하도급하고 그에 따라 생산 납품한 것이 아니고, 각 단계별로 계약서가 체결되지 않았으며, 거래의 주체로서 이익을 실현하지 않았고, 책임과 위험을 전혀 부담하지 않은 거래로 실물 거래 없이 불법 담합행위에 의해 발급·수취한 가공세금계산서이다. (나) 전선실물은 목적물반환청구권 양도에 따라 인도된 것이 아니다. 청구법인은 운반비 절약 등 경제적 합리성을 이유로 중간사업자를 거치지 않고 생산자로부터 낙찰자로 바로 인도되었으므로 정상거래라고 주장하고 있으나, 청구법인은 불법 담합행위에 들러리로 참여하거나, 낙찰을 받은 경우 불법 담합행위에 참여한 경쟁업체들에게 담합수수료를 지급 또는 지급 받을 목적으로, 담합시 합의된 시나리오에 따라 각 참여업체들에게 약 5～7%의 이익이 남도록 생산·납품사업자와 중간에 세금계산서만을 발급하는 사업자를 미리 확정하여 그 합의에 따라 세금계산서를 발급하였을 뿐 운반비나 보관비 등을 절약하거나 경제적 합리성을 위해 목적물반환청구권의 양도에 따라 세금계산서를 발급한 것이 아니다. 청구법인의 OOO의 심문조서를 보면 담합시 미리 생산·납품사업자가 정해져 있고, 중간에 세금계산서만 발급하여 이익을 보는 사업자가 정해져 있어, 각 단계별 세금계산서는 담합시 합의된 이익률 5～7%의 이익을 주기위해 매출세금계산서와 매입세금계산서의 공급가액이 차이가 발생하도록 발급되었는바, 이는 운송비나 보관료 등을 절감하기 위해 중간 단계를 거치지 않고 납품한 것이 아니라 담합에 의해 가공의 세금계산서를 발급한 것이므로 목적물반환청구권 양도에 따른 합리적 거래가 아니다. (다) 청구법인은 불법 담합에 들러리로 참여한 경우 담합수수료를 지급받거나, 낙찰받는 경우 담합수수료를 지급할 목적으로 가공의 세금계산서를 발급·수취하였는바, 이는 불법 담합거래를 은폐하기 위해 OEM방식의 하도급 거래를 한 것처럼 가공세금계산서를 발급·수취한 것이고, 거래처로 하여금 가공매입세금계산서에 의해 부가가치세를 공제받게 하였으며, 반사회적 비용인 불법 담합수수료를 법인 손금으로 인정받을 수 있도록 하여 부가가치세 및 법인세를 포탈하게 하였으므로 각 단계별로 법인세 및 부가가치세를 적법하게 신고·납부하였다는 청구주장은 사실과 다르다. (라) 2010년 제2기분 부가가치세는 부과제척기간이 도과하지 아니하였다. 청구법인은 2010년 제2기 부가가치세에 대하여 사기 기타 부정한 행위를 하였더라도 부가가치세 영역에서 포탈된 조세가 없으므로 10년의 제척기간을 적용할 수 없다고 주장하나, 「국세기본법」 제26조의2 제1항에 의하면 국세의 부과제척기간에 관하여 ‘납세자가 사기나 그 밖의 부정한 행위로 국세를 포탈하거나 환급·공제받은 경우에는 그 국세를 부과할 수 있는 날로부터 10년간’으로 규정하고 있는바, 청구법인은 불법담합 입찰에 들러리로 참여한 후 담합수수료를 받을 목적으로 가공매출세금계산서를 발급하고 가공매입세금계산서를 수취하였다. 이는 담합에 의한 매출·매입세금계산서를 수수한 경우로 실지 재화나 용역을 제공하고 수수한 정상적인 세금계산서로 불 수 없는 사기나 그 밖의 부정한 행위에 의한 세금계산서 수수 등에 해당한다. 청구법인은 불법 담합수수료만을 수취하여 수수료 수익으로 계상하면 될 것을 가공의 매출세금계산서를 발급하고 가공매입세금계산서를 수취함으로써 거래처로 하여금 부가가치세를 부당하게 공제받도록 하고, 또한 불법 담합수수료 지급액에 대해 손금으로 처리할 수 있도록 하여 부가가치세 및 법인세를 포탈하도록 하였고, 청구법인은 가공매출세금계산서를 발급함으로써 수입금액을 과다하게 계상하였으며, 그 결과 수입금액을 기초로 하여 손금한도가 계산되는 접대비의 한도를 과다하게 계상하여 법인세를 탈루하였으므로 사기나 그 밖의 부정한 행위로 쟁점세금계산서를 발급·수취하였고, 그 결과로 인해 조세가 포탈된 것으로 보아야 한다. 청구법인이 제시한 대법원 2009.12.24. 선고 2007두16974 판결의 경우 동일한 금액의 가공매출 및 가공매입이 발생한 건으로 법인세 포탈이 있었는지 여부에 대하여는 알 수 없으므로 이 건에 적용될 수 없고, 포탈세액이 미미한 경우라 하더라도 가공매출세금계산서를 발급하고 수입금액을 과다하게 산정하여 접대비를 포탈하는 결과가 발생하였고, 거래처에게 가공매입세금계산서로 매입세액을 공제받게 하고, 반사회적 비용인 불법 담합수수료를 손금처리하도록 하였으므로 국세부과제척기간 10년을 적용함은 정당하다. 3. 심리 및 판단 가. 쟁점 ① 청구법인이 지급한 쟁점수출커미션을 손금불산입하여 법인세를 과세하고, 이전가격 소득금액 통지한 처분의 당부 ② 쟁점세금계산서를 불법 담합에 의한 가공거래에 따른 사실과 다른 세금계산서로 보아 10년의 국세부과제척기간을 적용하여 부가가치세를 과세한 처분의 당부 나. 관련 법령 (1) 국제조세조정에 관한 법률 제4조【정상가격에 의한 과세조정】① 과세당국은 거래 당사자의 어느 한 쪽이 국외특수관계인인 국제거래에서 그 거래가격이 정상가격보다 낮거나 높은 경우에는 정상가격을 기준으로 거주자(내국법인과 국내사업장을 포함한다. 이하 이 장에서 같다)의 과세표준 및 세액을 결정하거나 경정할 수 있다. 다만, 제5조에 따른 정상가격 산출방법 중 동일한 정상가격 산출방법을 적용하여 둘 이상의 과세연도에 대하여 정상가격을 산출하고 그 정상가격을 기준으로 일부 과세연도에 대한 과세표준 및 세액을 결정하거나 경정하는 경우에는 나머지 과세연도에 대하여도 그 정상가격을 기준으로 과세표준 및 세액을 결정하거나 경정하여야 한다. 제5조【정상가격의 산출방법】① 정상가격은 다음 각 호의 방법 중 가장 합리적인 방법으로 계산한 가격으로 한다. 다만, 제6호의 방법은 제1호부터 제5호까지의 방법으로 정상가격을 산출할 수 없는 경우에만 적용한다. 1. 비교가능 제3자 가격방법 : 거주자와 국외특수관계인 간의 국제거래에서 그 거래와 유사한 거래 상황에서 특수관계가 없는 독립된 사업자 간의 거래가격을 정상가격으로 보는 방법 2. 재판매가격방법 : 거주자와 국외특수관계인이 자산을 거래한 후 거래의 어느 한 쪽인 그 자산의 구매자가 특수관계가 없는 자에게 다시 그 자산을 판매하는 경우 그 판매가격에서 그 구매자의 통상의 이윤으로 볼 수 있는 금액을 뺀 가격을 정상가격으로 보는 방법 3. 원가가산방법 : 거주자와 국외특수관계인 간의 국제거래에서 자산의 제조ㆍ판매나 용역의 제공 과정에서 발생한 원가에 자산 판매자나 용역 제공자의 통상의 이윤으로 볼 수 있는 금액을 더한 가격을 정상가격으로 보는 방법 4. 이익분할방법 : 거주자와 국외특수관계인 간의 국제거래에 있어 거 래 쌍방이 함께 실현한 거래순이익을 합리적인 배부기준에 의하여 측정된 거래당사자들 간의 상대적 공헌도에 따라 배부하고 이와 같 이 배부된 이익을 기초로 산출한 거래가격을 정상가격으로 보는 방법 5. 거래순이익률방법 : 거주자와 국외특수관계인 간의 국제거래에 있어 거주자와 특수관계가 없는 자 간의 거래 중 해당 거래와 비슷한 거래에서 실현된 통상의 거래순이익률을 기초로 산출한 거래가격을 정상가격으로 보는 방법 6. 대통령령으로 정하는 그 밖에 합리적이라고 인정되는 방법 ② 제1항에 따른 정상가격 산출방법에 관한 구체적인 사항은 대통령령으로 정한다. (2) 국제조세조정에 관한 법률 시행령 제6조의2【용역거래의 경우 정상가격】① 거주자와 국외특수관계인 간의 용역거래(경영관리, 금융자문, 지급보증, 전산지원 및 기술지원, 그 밖에 사업상 필요하다고 인정되는 용역의 거래를 말한다. 이하 이 조에서 같다)의 가격이 다음 각 호의 요건을 모두 충족하는 용역거래의 가격인 경우에는 그 거래가격을 정상가격으로 보아 손금(損金)으로 인정한다. 1. 용역 제공자가 사전에 약정을 체결하고 그 약정에 따라 용역을 실제로 제공할 것 2. 용역을 제공받은 자가 제공받은 용역으로 인하여 추가적으로 수익이 발생하거나 비용이 절감되기를 기대할 수 있을 것 3. 제공받은 용역의 대가가 법 제5조 및 이 영 제4조부터 제6조까지의 규정에 따라 산정될 것. 이 경우 법 제5조 제1항 제3호에 따른 원가가산방법 또는 이 영 제4조 제2항 제1호 다목에 따른 거래순이익률방법인 경우에는 다음 각 목의 기준에 따라 산정한다. 가. 발생한 원가에는 그 용역 제공을 위하여 직접 또는 간접으로 발생한 비용 모두를 포함시킬 것 나. 용역 제공자가 그 용역을 수행하기 위하여 제3자에게 그 용역의 일부 또는 전부를 대행하여 수행할 것을 의뢰하고 대금을 한꺼번에 지급한 후 이에 대한 비용을 용역을 제공받는 자에게 재청구하는 경우 용역 제공자는 자신이 그 용역과 관련하여 직접 수행한 활동으로부터 발생한 원가에 대해서만 통상의 이윤을 더할 것. 다만, 용역의 내용과 거래 상황 및 관행에 비추어 합리적이라고 인정되는 경우에는 그러하지 아니하다. 4. 제1호부터 제3호까지의 사실을 증명하는 문서를 보관ㆍ비치하고 있을 것 ② 제1항에도 불구하고 용역을 제공받는 자가 제공받는 용역과 같은 용역을 다른 특수관계인이 자체적으로 수행하고 있거나 특수관계가 없는 자가 다른 특수관계인을 위하여 제공하고 있는 경우에는 제1항에 따른 용역거래로 보지 아니한다. 다만, 사업 및 조직구조의 개편, 구조조정 및 경영의사 결정의 오류를 줄이는 등의 합리적인 사유로 일시적으로 중복된 용역을 제공하는 경우에는 제1항에 따른 용역거래로 본다. 제8조【통상의 이윤의 계산】 ② 법 제5조 제1항 제3호 따른 자산 판매자나 용역제공자의 통상의 이윤은 다음 각 호의 원가에 원가기준 통상이익율을 곱하여 계산 또는 용역제공자와 특수관계가 없는 자의 거래 중 해당 거래와 수행된 기증, 사용된 자산 및 부담한 위험의 정도가 유사한 거래에서 발생한 원가에 대한 매출총이익의 비율로 한다. 2. 용역 제공자가 그 용역을 제공하는 과정에서 정상가격에 의하여 발생한 원가 (3) 법인세법 제19조【손금의 범위】① 손금은 자본 또는 출자의 환급, 잉여금의 처분 및 이 법에서 규정하는 것은 제외하고 해당 법인의 순자산을 감소시키는 거래로 인하여 발생하는 손비(損費)의 금액으로 한다. ② 제1항에 따른 손비는 이 법 및 다른 법률에서 달리 정하고 있는 것을 제외하고는 그 법인의 사업과 관련하여 발생하거나 지출된 손실 또는 비용으로서 일반적으로 인정되는 통상적인 것이거나 수익과 직접 관련된 것으로 한다. 제26조【과다경비 등의 손금불산입】다음 각 호의 손비 중 대통령령으로 정하는 바에 따라 과다하거나 부당하다고인정하는 금액은 내국법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 때 손금에 산입하지 아니한다. 1. 인건비 2. 복리후생비 3. 여비(旅費) 및 교육ㆍ훈련비 4. 법인이 그 법인 외의 자와 동일한 조직 또는 사업 등을 공동으로 운영하거나 경영함에 따라 발생되거나 지출된 손비 5. 제1호부터 제4호까지에 규정된 것 외에 법인의 업무와 직접 관련이 적다고 인정되는 경비로서 대통령령으로 정하는 것 (4) 국세기본법 제26조의2【국세 부과의 제척기간】① 국세는 다음 각 호에 규정된 기간이 끝난 날 후에는 부과할 수 없다. 다만, 조세의 이중과세를 방지하기 위하여 체결한 조약(이하 "조세조약"이라 한다)에 따라 상호합의 절차가 진행 중인 경우에는 「국제조세조정에 관한 법률」제25조에서 정하는 바에 따른다. 1. 납세자가 사기나 그 밖의 부정한 행위로 국세를 포탈(포탈)하거나 환급공제받은 경우에는 그 국세를 부과할 수 있는 날부터 10년간 1의2. 납세자가 사기나 그 밖의 부정한 행위로 다음 각 목에 따른 가산세 부과대상이 되는 경우 해당 가산세는 부과할 수 있는 날부터 10년간 (5) 부가가치세법 제9조【재화의 공급】① 재화의 공급은 계약상 또는 법률상의 모든 원인에 따라 재화를 인도(引渡)하거나 양도(讓渡)하는 것으로 한다. ② 제1항에 따른 재화의 공급의 범위에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 제16조【세금계산서】① 납세의무자로 등록한 사업자가 재화 또는 용역을 공급하는 경우에는 제9조의 시기(대통령령에서 시기를 다르게 정하는 경우에는 그 시기를 말한다)에 다음 각 호의 사항을 적은 계산서(이하 "세금계산서"라 한다)를 대통령령으로 정하는 바에 따라 공급을 받은 자에게 발급하여야 한다. 이 경우 세금계산서를 발급한 후 그 기재사항에 관하여 착오나 정정(訂正) 등 대통령령으로 정하는 사유가 발생한 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 세금계산서를 수정하여 발급할 수 있다. 1. 공급하는 사업자의 등록번호와 성명 또는 명칭 2. 공급받는 자의 등록번호 3. 공급가액과 부가가치세액 4. 작성 연월일 5. 제1호부터 제4호까지의 사항 외에 대통령령으로 정하는 사항 ② 법인사업자와 대통령령으로 정하는 개인사업자는 제1항에도 불구하고 대통령령으로 정하는 전자적 방법으로 세금계산서(이하 "전자세금계산서"라 한다)를 발급하여야 한다. 다만, 법인사업자는 2010년 12월 31일까지, 개인사업자는 2011년 12월 31일까지 전자세금계산서 이외의 세금계산서도 발급할 수 있다. ③ 제2항에 따라 전자세금계산서를 발급하였을 때에는 대통령령으로 정하는 기한까지 대통령령으로 정하는 세금계산서 발급명세를 국세청장에게 전송하여야 한다. 제39조【공제하지 아니하는 매입세액】① 제38조에도 불구하고 다음 각 호의 매입세액은 매출세액에서 공제하지 아니한다. 1. 제54조 제1항 및 제3항에 따라 매입처별 세금계산서합계표를 제출하지 아니한 경우의 매입세액 또는 제출한 매입처별 세금계산서합계표의 기재사항 중 거래처별 등록번호 또는 공급가액의 전부 또는 일부가 적히지 아니하였거나 사실과 다르게 적힌 경우 그 기재사항이 적히지 아니한 부분 또는 사실과 다르게 적힌 부분의 매입세액. 다만, 대통령령으로 정하는 경우의 매입세액은 제외한다. 2. 세금계산서 또는 수입세금계산서를 발급받지 아니한 경우 또는 발급받은 세금계산서 또는 수입세금계산서에 제32조 제1항 제1호부터 제4호까지의 규정에 따른 기재사항(이하 "필요적 기재사항"이라 한다)의 전부 또는 일부가 적히지 아니하였거나 사실과 다르게 적힌 경우의 매입세액. 다만, 대통령령으로 정하는 경우의 매입세액은 제외한다. (중략) 4. 사업과 직접 관련이 없는 지출로서 대통령령으로 정하는 것에 대한 매입세액 제22조【가산세】 ③ 사업자가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그 공급가액(제2호의 경우에는 그 세금계산서에 적힌 금액을 말한다)에 대하여 100분의 2에 해당하는 금액을 납부세액에 더하거나 환급세액에서 뺀다. 1. 제16조에 따른 세금계산서를 발급하지 아니한 경우 2. 재화 또는 용역을 공급하지 아니하고 제16조에 따른 세금계산서를 발급한 경우 3. 재화 또는 용역을 공급받지 아니하고 제16조에 따른 세금계산서를 발급받은 경우 4. 재화 또는 용역을 공급하고 실제로 재화 또는 용역을 공급하는 자가 아닌 자 또는 실제로 재화 또는 용역을 공급받는 자가 아닌 자의 명의로 세금계산서를 발급한 경우 5. 재화 또는 용역을 공급받고 실제로 재화 또는 용역을 공급하는 자가 아닌 자의 명의로 세금계산서를 발급받은 경우 다. 사실관계 및 판단 (1) 쟁점수출커미션계약의 주요내용은 다음과 같다. (2) 청구법인은 쟁점수출커미션의 대부분을 차지하는 OOO는 OOO 소재 본점 외에도 원활한 업무 수행을 위해 OOO에 사무소를 두고 영업활동을 수행하고 있고, OOO는 OOO지역의 영업을 담당하기 위해 OOO (또는 OOO라고 칭하며 OOO 그룹의 계열 회사임)를 두고 이를 통해 영업 및 마케팅 지원활동을 수행하고 있으며, OOO 및 OOO의 주요 영업 및 마케팅 지원 역할을 아래와 같고, 이러한 영업 및 마케팅 지원 활동에는 직접적인 영업/마케팅 활동 노력뿐 아니라 눈에 보이지 않는 간접적인 지원 활동 역시 포함되어 있다고 소명하고 있다OOO. (3) 청구법인은 일반적인 기업체와 마찬가지로 해외영업팀 및 영업관리팀을 두어 당사의 매출을 증진시키기 위해 아래와 같이 업무를 하고 있으나, 청구법인 자체 영업 관련 팀의 경우 국내에 소재하고 있을 뿐만 아니라 수행하는 업무 역시 청구법인의 로컬계열사의 쟁점 수출커미션 용역과는 구분되는 업무를 수행하고 있다고 소명하고 있다. (4) 청구법인은 쟁점수출커미션 제도가 해외 판매망 개척을 촉진하기 위해 OOO 그룹 차원에서 도입된 것이라며, 아래와 같이 항변한다. (5) 이에 대해 처분청은 쟁점수출커미션 제도는 관계사 모두의 매출증진을 위한 제도가 아니며, 관계사간 자율적인 매출증대를 위한 투자활동 및 영업활동을 제한하고, 그룹차원의 중복투자 또는 계열사간 과도한 출혈경쟁을 회피하기 위한 것이라는 의견이다. (6) 청구법인은 OOO가 발주한 2013년 OOO 외 2개 사업 전차선 및 조가선 입찰에 따라 청구법인이 OOO에 공급한 전선과 관련하여 아래와 같이 손해배상을 요청받았다고 주장한다. 또한, 쟁점하도급거래로 인하여 탈루된 부가가치세는 없으며, 청구법인의 접대비 한도가 과도계상됨에 따라 아래와 같이 2010∼2013사업연도 법인세만 미미하게 OOO원 정도 탈루되어 사기 기타 부정한 행위로 볼 수 없다고 주장한다. (7) 조사청은 쟁점하도급거래와 관련하여 수수한 쟁점세금계산서에 대하여 아래와 같이 조사한 것으로 나타난다. (가) 청구법인은 민간업체 및 OOO 등에 전차선 등을 납품하고 있은 전선제조업체로 2010년 제2기 부가가치세 과세기간부터 동종 경쟁업체들과 돌려가며 낙찰을 받기로 불법 담합하였으며, 낙찰을 받는 경우 들러리 업체에 담합수수료를 지급하거나, 들러리로 참여한 경우 담합수수료를 지급받을 목적으로 실물거래 없이 가공의 세금계산서를 발급하거나 수취하였다. (나) 청구법인의 시판영업팀 팀장 OOO의 진술에 의하면, 청구법인은 동종업체들과 불법 담합하여 2010년 제2기 부가가치세 과세기간중 OOO(주)의 납품 건에 대해 OOO이 낙찰받도록 들러리로 참여하였고, 그 대가로 OEM방식의 물량을 배정받았으나, 실지 생산은 OOO이 하고 청구법인과 OOO은 세금계산서만 발행하였으며, 이와 관련된 당시 계약서나 거래명세서 등은 없고, 또한 2012년 OOO(주), OOO(주)의 납품 건에 대해 OOO(주)와 OOO(주)가 낙찰되도록 들러리로 참여하였으며, 그 대가로 일정물량을 배정받았으나 직접 생산은 하지 않고 OOO(주) 건은 OOO가 생산·납품하였고 OOO(주) 건은 OOO이 생산·납품하고 청구법인은 단지 세금계산서만 발급하였음이 확인되었다. (다) 청구법인의 국내영업팀 부장 OOO의 진술에 의하면, 청구법인은 2012사업여도부터 2013사업연도까지 OOO의 전차선 및 조가선 납품입찰시 동종업체들과 불법 담합하여 청구법인이 낙찰받는 경우 들러리로 참여한 업체에 담합수수료를 지급하기 위해 OOO과 OOO에 OEM방식으로 하도급을 주었고, 하도급 받은 OOO과 OOO는 그 물량을 다시 청구법인에게 하도급주는 방식으로 세금계산서가 발급되고 수취되었으며, 조가선 입찰시 청구법인이 들러리로 참여하여 OOO가 낙찰받도록 하였으며, 그 대가로 OOO(주)로부터 일정물량을 OEM방식으로 하도급받아 다시 그 물량을 OOO(주)에 OEM방식으로 하도급주었으며 실제 생산은 하지 않은 채 세금계산서만 발급 수취하였으며, 이와 관련한 OEM거래 계약서나 거래명세서, 발주서 등은 없었음이 확인되었다. (라) 청구법인의 재무담당 임원 OOO의 확인서(2017.6.9. 작성)를 보면 청구법인은 2012년 제2기～2013년 제2기 부가가치세 과세기간 동안 OOO의 전차선 및 조가선 제품을 납품하는 과정에서 실물 거래 없이 세금계산서를 수수하였으며 그 대금을 주고받은 사실이 있음을 확인하고 있으며, OOO를 보면 담합입찰에 참여한 업체가 세금계산서를 통해 일정한 수익을 분배받기로 하는 등 담합에 따른 경제적 이익을 누렸음이 확인되었다. (마) OOO의 심문조서를 보면 청구법인은 2012～2013년 OOO 입찰 당시 담합에 의해 전차선 낙찰시 청구법인이 자체 생산할 수 있음에도 생산도 하지 못하는 OOO 등에 OEM으로 굳이 생산을 의뢰한 이유가 담합에 의해 회사의 윗분들이 약 7%～10%의 차액으로 외주를 주라고 하여 준 것이고, 담합에 의해 조가선 납품에 들러리로 참여시 OOO(주)로부터 OEM을 받아 OOO(주)에 OEM을 준 금액으로 외주를 주었다고 진술하였으며, 청구법인은 당시 OEM거래에서 계약서 및 발주서 등이 없었고, 실물생산, 물량검사, 품질검사 등 일체 업무를 실행한 것이 없다고 진술하고 있으며, 2010년 제2기 부가가치세 과세기간 및 2012사업연도 OOO 납품시 담합에 의해 낙찰자는 정해져 있었으며, 중간업체는 5%의 마진을 보고 생산 없이 세금계산서만 발급하고 수취하였다고 진술하였다. (바) 공정위 결정문, 심문조서 등을 보면 청구법인은 동종업체와 2008사업연도부터 담합을 통해 입찰을 해왔으며, 이 중 대부분은 담합참여 대가로 실제 물량을 하도급 받아 생산·납품하였으나, 쟁점하도급거래는 담합시나리오가 짜져 있었기 때문에 그에 따라 실지 생산 등이 없이 세금계산서만 발급·수취한 것으로 나타난다. (사) 청구법인은 2010년 제2기 부가가치세 과세기간에 OOO(주) 발주건과 관련하여 실제 거래가 없음에도 불구하고 담합에 의해 OEM거래를 가장하여 OOO(주)에 가공매출세금계산서를 발급하고 OOO으로부터 가공매입세금계산서를 발급받아 제세를 신고함에 따라 부가가치세 매출 및 매입이 과다하게 계상되었으며, 법인세 신고시 실지 수입금액 보다 가공매출 한 만큼의 수입금액이 과다 계상되어, 수입금액을 기초로 하여 손금한도가 계산되는 접대비를 과다계상하여 조세를 탈루하였다. 일반적인 접대비 한도초과에 의한 법인세 탈루는 기업회계와 세무회계와의 차이에 의해 발행하지만 2010사업연도 법인세의 접대비 과다계상은 불법담합에 의한 가공매출에 의해 수입금액이 증가하여 발생되었으므로 사기·기타 부정한 행위의 결과로 인해 조세가 포탈되었다. (7) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 본다. (가) 먼저, 쟁점①에 대하여 살피건대, 쟁점수출커미션 제도는 관계사간 자율적인 매출증대를 위한 투자활동 및 영업활동을 제한하고, 그룹차원의 중복투자 또는 계열사간 과도한 출혈경쟁을 회피하기 위한 것으로 매출증대를 위한 일반적인 판매 부대비용이나 매출수수료와는 차이가 있어 보이는 점, 청구법인이 제시하는 자료만으로는 로컬계열사가 청구법인에게 실질적인 용역을 제공한 사실이 구체적으로 입증되지 않는 점, 청구법인의 해외영업팀 등의 업무와 중복되고, 그룹본사에 지급되는 GRA계약에 따른 CSC와도 상당부분 중복 지급되는 것으로 보이는 점 등에 비추어 처분청이 쟁점수출커미션을 「법인세법」상 손금에 해당하지 않는다고 보아 손금불산입하고 이전가격 소득조정을 하여 이 건 법인세를 과세하고, 이전소득금액을 통지한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다. (나) 다음으로 쟁점②에 대하여 살피건대, 쟁점하도급거래는 청구법인이 불법 담합거래를 은폐하기 위해 OEM방식의 하도급 거래를 한 것처럼 가공세금계산서를 발급·수취한 것으로 진정한 거래나 정상거래로 볼 수 없고, 목적물반환청구권의 양도에 따른 거래라 보기도 어려우며, 청구법인은 수입금액을 과다하게 산정하여 접대비 등에 따른 법인세를 탈루한 사실 외에 거래상대방에게 가공매입세금계산서에 의해 부가가치세를 공제받게 하고, 담합수수료를 손금처리하여 법인세를 포탈하게 하였는바, 이는 사기 기타 부정한 행위에 해당하는 것으로 보이므로 처분청이 이에 대하여 국세 부과제척기간 10년을 적용하여 이 건 부가가치세를 과세한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다. 4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.