이유
1. 처분개요 청구법인은 89.3.2 골프장(OO컨트리클럽) 사업승인을 받은 후 89.9.2 청구외 OO건설주식회사등과 골프장 신설을 위한 건설공사계약을 체결하여 89.9.2 골프장 건설공사를 착공하고 공사대금은 기성고에 따라 분할 지급하여 오면서 부가가치세 신고시 92.1기 ～ 92.2기분 부가가치세 매입세액 322,557,467원을 환급신청한 사실이 있다. 처분청은 청구법인이 위 신고한 대로 부가가치세 환급결정을 한 후 신고한 부가가치세 매입세액중 92년 제1기분 99,383,518원 및 92년 제2기분 39,229,398원이 91.12.31 신설된 부가가치세법 시행령 제60조 제6항(92.1.1 시행)에서 매입세액 불공제대상으로 규정한 토지의 조성등을 위한 자본적지출에 관련된 매입세액에 해당된다고 보아 이를 매입세액 불공제하여 93.6.16 청구법인에게 92년 제1기분 부가가치세 118,707,120원 및 92년 제2기분 부가가치세 47,088,190원을 과세하였다. 청구법인은 이에 불복하여 93.8.14 심사청구를 거쳐 93.12.10 심판청구를 하였다. 2. 청구주장 및 국세청장 의견 가. 청구주장 현행 부가가치세법상 사업과 관련된 매입세액은 면세사업일 경우에만 매입세액이 공제되지 아니하고, 과세사업일 경우에는 면세재화를 공급받더라도 매입세액을 의제하여 공제하도록 되어 있는 바, 골프장업은 과세사업이고 골프장 설치에 따른 토목공사중 구축물에 해당하는 공사등은 토지의 조성등을 위한 자본적지출에 관련된 매입세액에 해당된다고 볼 수 없으므로, 처분청이 불공제한 토지조성관련 매입세액 131,998,840원 중에서 저류조공사에 해당되는 매입세액 113,139,400원은 토지조성과는 무관한 철근콘크리트 구축물공사 관련 매입세액이며, 잔디시설공사 관련 매입세액은 일용노무자 간식비, 비료, 농약구입비, 토양활성제 매입세액으로 수익적지출에 해당되는 비용으로 부가가치세법 제17조 제1항의 규정에 의하여 매입세액으로 공제되어야 마땅하다. 나. 국세청장 의견 이 건 저류조 공사는 골프장의 코스에서 발생되는 오염물질의 배출시설로서 골프장용토지의 가치를 현실적으로 증가시키는 것으로 볼 수 있고, 잔디시설 역시 마찬가지라 할 것이므로 부가가치세법 시행령 제60조 제6항의 규정에 의하여 매출세액에서 공제되지 아니하는 것이다. 3. 심리 및 판단 가. 쟁점 골프장설치공사중 토목공사등에 관련된 부가가치세 매입세액이 부가가치세액 계산시 공제하는 매입세액에 해당되는지 여부 나. 관련법령 이 건 처분당시의 관련법령인 부가가치세법 제12조 제1항 제12호의 규정에 의하면 토지의 공급에 대하여는 부가가치세를 면제한다고 규정하고 있고, 같은법 제17조 제2항 제4호에는 면세되는 재화 또는 용역을 공급하는 사업에 관련된 매입세액은 매출세액에서 공제하지 아니하는 것으로 규정하고 있으며, 91.12.31 신설된 같은법 시행령 제60조 제6항에는 토지의 조성 등을 위한 자본적지출에 관련된 매입세액은 매출세액에서 공제하지 아니하는 것으로 규정하고 있다. 다. 골프장용 토지조성과 관련된 부가가치세 매입세액이 공제대상인지 여부. (1) 이 건 매입세액 불공제액 대상인 쟁점공사 현황 청구법인의 92년 제1기 및 제2기분 신고매입세액 322,557,467원 중 공제받지 못한 매입세액(138,612,916원) 내역은 다음과 같다. ① 92년도 제1기분 (금액단위 : 원)
일자
공급받은금액
매입세액
공급자
공 사 내 역
92. 1.15
52,965,800
5,296,580
OO스프레이
잔디 및 토목공사
92. 1.16
40,600,000
4,060,000
(주)OO건영
필드조성모래구입
1.17
55,566,000
5,556,000
〃
〃
92. 1.23
162,900,000
16,290,000
OO건설(주)
저류조공사(1차)
3.20
508,500,000
50,850,000
〃
〃 (2차)
92. 1.31
27,500,000
2,750,000
OO건설(주)
우수배관공사
〃
90,494,000
9,049,400
〃
저류조배관공사
92. 4. 7
17,494,180
1,749,418
(주)OO그린
비료구입비
〃
9,108,400
910,840
〃
〃
92. 4.15
8,480,000
848,000
OO종합건설
연못 및 토공사
92. 4.15
843,819
84,381
OO 케익
잔디노무자간식비
4.30
809,346
80,934
〃
〃
5.15
715,820
71,582
〃
〃
6. 2
716,730
71,673
〃
〃
6.19
665,090
66,509
〃
〃
92. 5.18
4,440,000
444,000
(주)OO그린
비료구입비
5.22
6,147,000
614,700
〃
〃
6. 3
3,966,000
396,600
〃
〃
6.26
923,000
92,300
〃
〃
92. 6.16
1,000,000
100,000
OO토건
자연석(조경)공사
계
993,835,185
99,383,518
② 92년도 제2기분 (금액단위 : 원)
일 자
공급받은금액
매입세액
공 급 자
공 사 내 역
92. 7. 8
7,610,000
761,000
OO토건
자연석(조경)공사
8.22
1,160,000
116,000
〃
〃
92. 8.31
21,212,600
2,121,260
OO스프레이
잔디 및 토목공사
92. 9. 9
342,000,000
34,200,000
OO건설(주)
저류조공사(3차)
92. 7. 2
693,470
69,347
OO 케익
잔디노무자간식비
7.17
386,910
38,691
〃
〃
8. 2
432,730
43,273
〃
〃
8.18
411,270
41,127
〃
〃
92. 7.21
6,360,000
636,000
(주)OO그린
비료구입비
7.25
5,247,000
524,700
〃
〃
8.17
2,780,000
278,000
〃
〃
92. 7.16
4,000,000
400,000
OO산업사
토양활성제
계
392,293,980
39,229,398
(2) 부가가치세법 제17조 제2항 제4호 및 같은법 시행령 제60조 제6항의 규정에 의하여, 토지의 가치를 현실적으로 증가시키는 건설공사에 대한 부가가치세 매입세액은 토지에 대한 자본적지출에 관련된 매입세액으로서 매출세액에서 불공제하여야 하지만 법인세법 시행규칙 「별표1」의 고정자산 내용년수표상 감가상각대상자산인 구축물에 관련된 공사는 토지조성과 관련없는 공사로서 구축물관련 공사비에 대한 매입세액은 매출세액에서 공제되는 것으로 보아야 할 것이다(국심 93경 2809, 94.1.28 등 같은뜻임). (3) 위 공사가 법인세법 시행규칙 「별표1」의 구축물(감가상각대상재산)에 해당되는지 여부를 각 공사별로 살펴보면, 첫째, 저류조 공사는 초기우수를 14일 이상 저류할 수 있는 용량의 수조로서 배수구역별 지역하단부에 설치하여 각 저류조마다 차집기능, BAY-PASS 기능, 배수기능, 재사용기능등을 할 수 있는 공사로서 골프장코스와는 별개로 설치한 구축물에 해당된다. 둘째, 저류조 및 우수 배관공사는 청구법인이 환경영향평가 협의내용 변경전에 우수를 활용하기 위한 공사로 SPP 스케줄 40이라는 원통형 강관으로 설치된 것으로 이후 환경영향평가 협의후 용량이 부족하여 저류조 공사를 한 것으로서 위와 마찬가지로 골프장코스공사와는 별개로 설치한 법인세법 시행규칙 「별표1」에 해당하는 구축물에 해당된다. 셋째, 기타 잔디관련공사 간식비, 비료구입비, 코스내의 조경석, 모래구입비 및 연못조성공사는 골프장의 코스공사의 한부분을 구성하는 요소에 해당하므로 이는 골프장의 코스조성을 위한 공사로서 토지조성등을 위한 자본적지출에 해당되고 별도의 구축물로 볼 수 없다. 위의 사실을 종합하여 볼 때, 이 건 골프장공사중 코스조성의 한부분으로 보이는 잔디관련공사 간식비, 모래 및 비료구입비, 코스내의 조경석 및 연못조성공사등은 법인세법 시행규칙 「별표1」의 고정자산 내용년수표상의 구축물(감가상각 대상자산)에 해당하지 아니하고, 동 코스와 별개인 저류조 공사 및 우수 및 저류조 배관공사는 구축물에 해당하므로 이에 대한 부가가치세 매입세액은 매출세액에서 공제함이 타당한 것으로 판단된다. 따라서 이 건 심판청구는 청구주장이 일부 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.