이유
1. 처분개요

가. 청구인은 주식회사 A(이하 “쟁점법인”이라 한다)의 주주(지분 35%)이자 감사이고, a은 청구인의 동생으로, 쟁점법인의 주주(지분 65%)이자 대표이사인데, 청구인은 2018.5.10. a과 함께 쟁점법인으로부터 경기도 고양시 OOO 전 1,111㎡ 외 1필지(이하 “쟁점토지들”이라 한다)의 지분 1/2씩을 합계 OOO원에 양수하였다.

나. 인천지방국세청장(이하 “조사청”이라 한다)은 2021.4.1.∼2021.8.19. 기간 동안 쟁점법인에 대한 법인통합조사를 실시한 결과, 쟁점법인이 쟁점토지들의 양도대금 OOO원을 대표자 가수금 OOO원과 상계 등을 한 것이 확인되자, 이를 쟁점법인의 대표이사 a이 청구인에게 매매대금의 50%인 OOO원을 증여한 것으로 보아, 처분청에 관련 과세자료를 파생하였다.

다. 청구인은 처분청이 해명자료를 요청하자, 2023.11.8. OOO원 중 본인의 지분율(35%)을 초과하는 금액인 OOO원(15%)을 증여재산가액으로 하여 2023.11.8. 2018.5.10. 증여분 증여세 OOO원을 기한후신고 및 납부하였는데, 처분청은 청구인이 a으로부터 증여받은 가액은 OOO원 전체라고 보아, 2024.4.24. 청구인에게 2018.5.10. 증여분 증여세 OOO원을 결정.고지하였다.

라. 청구인은 이에 불복하여 22024.5.20. 이의신청을 거쳐, 2024.8.21. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

쟁점법인의 가수금 계정은 수년간 회계처리과정에서 잔액조정을 위해 계상한 금액으로 그 출처나 귀속자가 확인되지 아니하고 단순 회계처리상 오류에 기인한 금액이므로, 비록 대표자 가수금으로 명시되어 있다고 하더라도 대표자에게 귀속되었다고 볼 수 없고, 따라서 쟁점매매대금을 대표자 가수금과 상계처리하였다고 하여 대표자가 쟁점금액을 청구인에게 증여하였다고 보는 것은 부당하다.

(1) 쟁점법인은 사옥 및 창고시설로 사용할 목적으로 2014.10.31. 합계 OOO원에 쟁점토지들을 매입하였으나, 매출이 하락하고 추후 업황이 좋지 않을 것으로 예상되자, 2018.5.10. 이를 주주인 청구인 및 a에게 합계 OOO원에 매도한 후, 쟁점토지들의 양도대금 OOO원을 쟁점법인의 가수금 계정과 상계하는 회계처리를 하였다

(2) 이 건 가수금은 매출누락액 및 매출채권ㆍ매입채무의 잔액조정 누적액이고, 청구인과 a은 각자 사내(대표)이사이자 감사로서 쟁점법인을 공동경영하고 있고, 입사일ㆍ등기일이 모두 동일하기 때문에, 쟁점법인은 두 사람이 1/2씩 지분을 취득한 쟁점토지들의 양도대금을 가수금과 상계하였다.

(가) 계정별 원장 및 현금출납장에 의하면, 쟁점법인이 거래처 매출채권 및 매입채무 기타 미지급금 등의 결산을 위해 잔액을 조정하는 과정에서 2012.1.1.∼2014.12.31. 기간 동안에는 현금 입출금 금액이, 2015.1.1.∼2018.4.30. 기간 동안에는 그 차액이 각각 가수금으로 기장되었음을 알 수 있다.

(나) 만약 가수금이 모두 대표자 입금분이라면, 법인세 신고 당시 제출한 부속 명세서(2016∼2018사업연도로, 2016사업연도 이전 자료는 세무서에서 찾지 못함)상 가수금 상대 거래처를 대표이사로 기재하였을 것이나, 실제로 가수금 계정과목에 대해서는 다른 계정과목과 달리 상대 거래처가 기재되어 있지 않으므로, 가수금이 모두 대표자에게 귀속된다고 볼 수는 없는 것이다.

(다) 한편, 쟁점법인이 사용한 회계 프로그램은 가수금 계정의 적요와 관련하여 아래 ＜그림＞과 같이 이미 유형화된 사유 중 하나를 선택하도록 되어 있는바, 가수금 입금과 상계 당시 가수금 계정별 원장에 ‘대표자 일시가수 입금, 대표자 일시가수 b’ 등을 기재한 것은 회계 프로그램을 사용하는 과정에서 편의상 입력한 것에 불과하다.

＜그림＞ 회계프로그램상 가수금 계정 적요 유형

OOO

처분청은 가수금이 대표자 가수금으로 특정되었고, 제출된 자료만으로는 오래 전부터 형성되어 온 가수금의 입금ㆍb 등 그 형성과정이 명확히 입증되지 않으므로, 대표자 가수금이라고 기재된 계정별 원장 등 장부에 근거한 조사청의 세무조사 결과를 뒤집을 수 없다는 의견이나, ‘법인 계좌에 입금된 금액을 대표자 가수금으로 계상한 경우 실질 소유자인 입금자와 장부에 계상된 대표자 사이에 귀속에 대한 명시적 또는 묵시적 합의 없이 기장 내용만으로 그 귀속자가 바뀌었다고 단정할 수 없고, 법인이 가수금의 귀속을 엄격하게 구분하지 않는 등 회계처리에 오류가 있었던 것으로 보이므로, 쟁점금액의 상계처리는 회계처리의 오류에 기인한 것으로 보인다’는 취지의 조세심판원 결정례(조심 2021전6919, 2022.8.8.)를 고려하면, 계정별 원장에 대표자 가수금이라고 기재되었다는 사정만으로 가수금이 실질적으로 대표자에게 귀속되었다고 볼 수 없다.

(라) 쟁점법인의 2008사업연도 이후 표준제무제표상 차입금 내역에 의하면 단기차입금(가수금)이 발생한 것은 2009사업연도 이후이고, 2009∼2018년 기간 동안의 쟁점법인 계좌의 거래입금내역을 보면, 대표이사 a이 총 OOO원(2009년 OOO원, 2011년 OOO원, 2012년 OOO원)을, 청구인이 총 OOO원(2010년 OOO원, 2013년 OOO원, 2014년 OOO원)을 입금한 것을 알 수 있는바, 가수금 중 a분으로 볼 수 있는 최대금액은 OOO원에 불과하다.

(마) 청구인과 대표이사 a은 2009.10.6. 쟁점법인에 입사한 후 현재까지 주주이자 임원으로서, 동일하게 쟁점법인의 경영을 위하여 노력하였고, 가수금은 쟁점법인의 경영과정에서 매출누락액의 누적 등에 의해 형성된 것인바, 가수금 전체가 대표이사 a에게 전부 귀속되었다고 보는 것은 부당하다.

(바) 또한 a이 청구인의 동생이기는 하나, 1994.3.1.부터 생계를 달리하여 생활하면서 가족 등을 부양하였고, 2017년 기준 지방세 납부내역을 보더라도 청구인의 재산세는 OOO원인 반면, a의 재산세는 OOO원에 불과한바, 사회통념상으로도 a이 아무런 노력도 하지 않은 청구인에게 거액의 재산을 증여한다는 것은 일반적이지 않다. 따라서 청구인은 쟁점법인의 재산형성과정에 기여한 대가로 쟁점토지들의 지분 1/2을 취득한 것으로 보아야 한다.

나. 처분청 의견

(2) 조사청이 이 건 세무조사 당시 확인한 가수금 계정별 원장에는 ‘대표자 일시 가수 입금’, ‘대표자 일시 가수 b’와 같이 가수금의 귀속자가 대표자임이 명확히 기재되어 있고, 청구인도 그 부분에 대한 이견이 없어 대표자 가수금으로 쟁점토지들을 취득한 것으로 보아 상여 등의 소득처분 등이 이루어지지 않아 결과적으로 청구인은 쟁점토지들의 취득과 관련하여 어떠한 세금도 부담하지 않았는데, 해당 내용을 근거로 이 건 증여세 부과처분이 이루어지자 이제서야 회계처리 오류로 가수금의 귀속이 잘못되었다고 주장하고 있는바, 이는 청구인이 필요에 따라 입장을 번복하는 부당한 행위에 해당한다.

(3) 또한, 청구인은 해당 가수금이 쟁점법인의 경영과정에서 매출누락액 및 매출채권ㆍ매입채무 잔액조정 등의 누적액로 인하여 대부분 형성된 것이라고 주장하나, 가수금의 출처 및 형성과정을 객관적으로 확인할 수 있는 증빙자료는 제출되지 않았고, 청구인이 제출한 대체전표의 상당 부분은 가수금 입금 및 b에 대한 내용이 기재되어 있지 않는바, 청구인의 번복된 주장을 인정할 수 있는 근거도 없다. 따라서 이 건은 ‘가수금의 입금 및 b 내역에 대한 대체내역을 확인할 수 없는 등 가수금 입금 원천 및 형성과정이 구체적으로 입증되지 않으므로 해당 가수금을 대표자 귀속으로 보는 것이 타당하다’는 취지의 조세심판원 결정례(조심 2012중4432, 2013.6.19.) 및 가공ㆍ허위로 가수금을 계상한 후 b한 경우 대표자에 대한 상여로 처분하는 것이 타당하다는 내용의 다수 판례(서울행정법원 2009.6.11. 선고 2008구합37756 판결, 수원지방법원 2010.9.9. 선고 2009구합14331 판결)와 동일 내지 유사하므로, 이 건 가수금도 대표자 귀속으로 봄이 타당하다. (4) 청구인은 쟁점법인의 주주이자 임원으로 활동하면서 쟁점법인의 쟁점토지들 취득 및 자산 증가 등에 공동으로 기여하였기 때문에, 이에 대한 보상으로 쟁점토지들의 지분 1/2을 취득한 것이므로, 청구인이 쟁점토지들의 지분 1/2에 대한 양수대금을 증여받았다고 보는 것은 부당하다고 주장하나, 앞서 살펴본 바와 같이 청구인은 가수금 형성에 관여한 바가 없고, 쟁점법인은 독립적인 인격체이므로, 청구인이 35%의 지분을 가진 주주이라도 청산법인도 아닌 계속 사업 중인 법인의 재산에 대해 직접적인 소유권을 주장할 수 있는 법률적 근거는 없다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

쟁점법인이 감사인 청구인과 대표이사인 a에게 쟁점토지들의 지분 50%씩을 양도한 후, 그 양도대금을 쟁점법인의 가수금과 상계처리한 것의 실질을 대표이사가 청구인에게 양도대금의 1/2 상당액을 증여한 것으로 보아 청구인에게 증여세를 부과한 처분의 당부

나. 관련 법령

(1) 국세기본법

제16조 [근거과세] ① 납세의무자가 세법에 따라 장부를 갖추어 기록하고 있는 경우에는 해당 국세 과세표준의 조사와 결정은 그 장부와 이와 관계되는 증거자료에 의하여야 한다.

(2) 상속세 및 증여세법

제4조 [증여세 과세대상] ① 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 증여재산에 대해서는 이 법에 따라 증여세를 부과한다.

1. 무상으로 이전받은 재산 또는 이익

2. 현저히 낮은 대가를 주고 재산 또는 이익을 이전받음으로써 발생하는 이익이나 현저히 높은 대가를 받고 재산 또는 이익을 이전함으로써 발생하는 이익. 다만, 특수관계인이 아닌 자 간의 거래인 경우에는 거래의 관행상 정당한 사유가 없는 경우로 한정한다.

3. 재산 취득 후 해당 재산의 가치가 증가한 경우의 그 이익. 다만, 특수관계인이 아닌 자 간의 거래인 경우에는 거래의 관행상 정당한 사유가 없는 경우로 한정한다.

4. 제33조부터 제39조까지, 제39조의2, 제39조의3, 제40조, 제41조의2부터 제41조의5까지, 제42조, 제42조의2 또는 제42조의3에 해당하는 경우의 그 재산 또는 이익

5. 제44조 또는 제45조에 해당하는 경우의 그 재산 또는 이익

6. 제4호 각 규정의 경우와 경제적 실질이 유사한 경우 등 제4호의 각 규정을 준용하여 증여재산의 가액을 계산할 수 있는 경우의 그 재산 또는 이익

제31조 [증여재산가액 계산의 일반원칙] ① 증여재산의 가액(이하 “증여재산가액”이라 한다)은 다음 각 호의 방법으로 계산한다.

1. 재산 또는 이익을 무상으로 이전받은 경우: 증여재산의 시가(제4장에 따라 평가한 가액을 말한다. 이하 이 조, 제35조 및 제42조에서 같다) 상당액

2. 재산 또는 이익을 현저히 낮은 대가를 주고 이전받거나 현저히 높은 대가를 받고 이전한 경우: 시가와 대가의 차액. 다만, 시가와 대가의 차액이 3억원 이상이거나 시가의 100분의 30 이상인 경우로 한정한다.

3. 재산 취득 후 해당 재산의 가치가 증가하는 경우: 증가사유가 발생하기 전과 후의 재산의 시가의 차액으로서 대통령령으로 정하는 방법에 따라 계산한 재산가치상승금액. 다만, 그 재산가치상승금액이 3억원 이상이거나 해당 재산의 취득가액 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 금액의 100분의 30 이상인 경우로 한정한다.

② 제1항에도 불구하고 제4조 제1항 제4호부터 제6호까지 및 같은 조 제2항에 해당하는 경우에는 해당 규정에 따라 증여재산가액을 계산한다.

(3) 법인세법(2017.12.19. 법률 제15222호로 일부개정된 것)

제67조 [소득 처분] 제60조에 따라 각 사업연도의 소득에 대한 법인세의 과세표준을 신고하거나 제66조 또는 제69조에 따라 법인세의 과세표준을 결정 또는 경정할 때 익금에 산입한 금액은 그 귀속자 등에게 상여(賞與)ㆍ배당ㆍ기타사외유출(其他社外流出)ㆍ사내유보(社內留保) 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 처분한다.

(4) 법인세법 시행령(2018.7.31. 대통령령 제29067호로 일부개정된 것)

제106조 [소득처분] ① 법 제67조에 따라 익금에 산입한 금액은 다음 각 호의 구분에 따라 처분한다. 비영리내국법인과 비영리외국법인에 대하여도 또한 같다.

1. 익금에 산입한 금액(법 제27조의2 제2항에 따라 손금에 산입하지 아니한 금액을 포함한다)이 사외에 유출된 것이 분명한 경우에는 그 귀속자에 따라 다음 각 목에 따라 배당, 이익처분에 의한 상여, 기타소득, 기타 사외유출로 할 것. 다만, 귀속이 불분명한 경우에는 대표자(소액주주등이 아닌 주주등인 임원 및 그와 제43조제8항에 따른 특수관계에 있는 자가 소유하는 주식등을 합하여 해당 법인의 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 30 이상을 소유하고 있는 경우의 그 임원이 법인의 경영을 사실상 지배하고 있는 경우에는 그 자를 대표자로 하고, 대표자가 2명 이상인 경우에는 사실상의 대표자로 한다. 이하 이 조에서 같다)에게 귀속된 것으로 본다.

가. 귀속자가 주주등(임원 또는 사용인인 주주등을 제외한다)인 경우에는 그 귀속자에 대한 배당

나. 귀속자가 임원 또는 사용인인 경우에는 그 귀속자에 대한 상여

다. 귀속자가 법인이거나 사업을 영위하는 개인인 경우에는 기타 사외유출. 다만, 그 분여된 이익이 내국법인 또는 외국법인의 국내사업장의 각 사업연도의 소득이나 거주자 또는 「소득세법」 제120조에 따른 비거주자의 국내사업장의 사업소득을 구성하는 경우에 한한다.

라. 귀속자가 가목 내지 다목 외의 자인 경우에는 그 귀속자에 대한 기타소득

2. 익금에 산입한 금액이 사외에 유출되지 아니한 경우에는 사내유보로 할 것

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구이유서, 처분청 답변서 및 국세청 통합전산망(NTIS) 자료 등의 이 건 심리자료에 의하면, 다음과 같은 사실이 확인된다.

(가) 쟁점법인은 2006.11.14. 개업(설립등기)하여 계속 사업 중인 법인으로, 업종은 양계업, 육류(생닭) 도ㆍ소매업이고, 청구인과 a은 2009.12.30.부터 현재까지 각각 사내이사와 감사를 역임하고 있는 것으로 나타난다. 이와 관련하여 청구인은 본인과 a이 2009.10.6. 쟁점법인에 입사하여 현재까지 계속 근무 중이라고 설명하고 있다.

(나) 청구인과 a의 쟁점법인의 주식보유비율 및 쟁점토지들들의 취득비율은 아래 ＜표1＞과 같은데, 처분청이 확인한 바에 의하면 2009년부터 현재까지 주주 구성 및 지분율은 달리 변동이 없었던 것으로 나타난다.

＜표1＞ 쟁점법인 지분율 및 쟁점토지들들의 취득비율

(단위 : 주, %)

OOO

(다) 쟁점법인과 청구인ㆍa 간 쟁점토지들에 대한 매매계약서 및 쟁점토지들의 등기사항전부증명서의 주요내용은 각각 아래 ＜표2＞ㆍ＜표3＞과 같다.

＜표2＞ 쟁점토지들에 대한 매매계약서 주요내용

OOO

＜표3＞ 쟁점토지들의 등기사항전부증명서

OOO

(라) 쟁점법인은 쟁점토지들의 양도대금 수취를 가수금 지급과 상계하는 내용으로 회계 처리를 하였는데, 관련 분개장 및 계정별 원장의 내용은 각각 아래 ＜표4＞ㆍ＜표5＞와 같다.

＜표4＞ 쟁점법인의 분개장

(단위 : 원)

OOO

＜표5＞ 쟁점법인의 계정별 원장

(단위 : 원)

OOO

(마) 처분청이 확인한 쟁점법인 명의 계좌의 2012∼2018년 기간 동안의 입ㆍ출금 거래내역은 아래 ＜표6＞과 같다.

＜표6＞ 쟁점법인 명의 계좌의 입·출금 내역

(단위: 건, 천원)

OOO

(바) 청구인은 가수금과 관련한 전표(2012∼2018년)를 제출하였는데, 해당 전표상 가수금 계정의 적요에는 ‘전기적금누락분, 가수 입금, 가수 b, a, 대체’ 등의 단어가 기재되어 있고, 보통예금 계정과목의 적요로 ‘대표자 일시가수(법인)’이 기재된 것도 확인된다.

(사) 조사청이 확인한 2017.1.1.∼2018.12.31. 기간의 가수금 계정별 원장상 대변 기재 관련 적요란에는 ‘대표자 일시 가수 입금ㆍ현금ㆍaㆍ박동현’ 등이 기재되어 있고, 차변 기재 관련 적요란에는 ‘대표자 일시 가수 bㆍcㆍdㆍaㆍB회식지원비ㆍ적금해지대체입금ㆍ현금’ 등이 기재되어 있다. 이에 대하여 청구인은 불복 과정에서 2012∼2018사업연도 기간에 대한 가수금 계정별 원장을 다시 제출하였는데, 해당 원장에는 ‘대표자 일시 가수 입금/b’ 등이 아닌 ‘가수 입금/b’ 등이 기재되어 있다.

(아) 청구인은 그 밖에 2012∼2013년 현금출납장, 2013ㆍ2015∼2017년 대체전표, 2016∼2017년 입금전표, 2017년 출금전표, 2016∼2018년 결산보고서 및 2007∼2018사업연도 표준재무제표증명 자료 등을 제출하였다.

(자) 한편, 조사청은 2021년경 쟁점법인에 대한 법인통합조사 결과, 쟁점법인이 특수관계인들에게 쟁점토지들을 저가로 양도하였다고 보아 「법인세법」 제52조 제1항에 따라 저가 양도금액을 익금에 산입하고 상여로 소득금액변동통지를 하는 내용의 과세자료를 동고양세무서장에게 파생하였고, 이에 따라 동고양세무서장은 쟁점법인에게 과세처분을 하였는데, 이에 대하여 쟁점법인이 우리 원에 심판청구를 제기한 결과, 우리 원은 처분청이 적용한 가액의 시가성을 부인하여 청구주장을 인용하였다(조심 2022인2257, 2022.8.2.).

(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 쟁점법인의 가수금 계정이 그간 매출채권ㆍ매입채무 관련 결산 조정 등에 활용된 사정 등으로 인해 실제 그 출처나 귀속자가 명확하게 확인되지 않아 가수금 전액이 대표이사에게 온전히 귀속된다고 볼 수 없는 상황에서, 청구인은 대표이사와 같은 일자에 입사하여 각자 감사와 대표이사로서 공동으로 쟁점법인의 경영에 기여하였으므로, 청구인과 대표이사에게 가수금에 대한 권리를 동등하게 인정하거나 최소한 두 사람의 지분율대로 그 권리를 인정하는 것이 타당한바, 청구인의 지분율(35%)을 상회하는 가수금 상계 상당액만을 대표이사 a의 청구인에 대한 증여재산가액으로 보아 신고한 청구인의 증여세 기한후신고 내용을 부인하여 이루어진 이 건 과세처분은 위법ㆍ부당하다고 주장하나,

제출된 자료에 의하면, 쟁점법인이 사용하는 회계 프로그램상 가수금 관련 적요의 내용으로 ‘임직원 일시가수 현금 입금/b, 기타 가수금 현금 입금/b’ 등이 선택가능함에도 불구하고 기존 가수금 관련 계정별 원장에는 ‘대표자 일시가수 입금’, ‘대표자 일시가수 b’와 같은 내용이 기재되어 있는 반면, 가수금의 출처 내지 귀속자를 확인할 수 있는 객관적ㆍ구체적인 자료는 확인되지 않으므로, 가수금에 대한 권리가 대표이사가 아닌 다른 사람에게 있다고 보기는 어렵다 할 것이고, 오히려 청구주장대로 가수금이 모두 대표이사에게 귀속되는 것이 아니라고 한다면, 쟁점토지들의 양도대금 중 대표이사분을 가수금과 상계한 것도 근거 없이 임의로 이루어진 것으로 볼 수 있는 점,

청구인이 감사로서 쟁점법인의 경영에 기여하였다거나 주주에 해당한다는 사정만으로 가수금 중 일정 금액에 대한 권리를 가진다고 보기는 어려운 점 등에 비추어,

위 청구주장은 받아들이기 어려우므로, 처분청이 쟁점법인의 가수금을 대표이사의 몫으로 보아 대표이사 a의 청구인에 대한 증여재산가액을 쟁점토지들의 양수대금 1/2 상당액 전체로 산정한 이 건 증여세 부과처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」 제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.