이유
1. 처분개요

가. 청구인은 2019.10.18. 서울특별시 동대문구 OOO(OOO, 이하 “신규아파트”라 한다)를 취득한 후 3년 이내인 2021.5.31. 기존에 보유하던 경기도 고양시 일산서구 OOO(OOO, 이하 “종전아파트”라 한다)를 OOO원에 양도하고「소득세법」제89조의 일시적 1세대 2주택에 대한 양도소득세 비과세대상으로 보아 양도소득세 신고를 하지 않았다.

나. 처분청은 2023.9.8.부터 2023.11.1.까지 청구인에 대한 양도소득세 조사를 실시한 결과, 청구인의 배우자 a이 2005.1.21. 취득(등기원인 : 2002.10.4. 매매).보유하고 있는 서울특별시 영등포구 OOO(OOO오피스텔, 이하 “쟁점오피스텔”이라 한다)를 처분청의 과세사실판단자문위원회 의결(자문 2023 -2, 2023.10.23.)을 거쳐 사실상 주거용으로 판단하고, 청구인 및 그의 배우자 a이 3주택을 보유하다가 종전아파트를 양도한 것으로 보아 장기보유특별공제액을 적용배제한 후 중과세율(60%)을 적용하여, 2023.11.13. 청구인에게 2021년 귀속 양도소득세 OOO원(무신고 가산세 OOO원 및 납부지연가산세 OOO원 합계 OOO원 포함, 이하 “쟁점가산세”라 한다)을 결정.고지하였다.

다. 청구인은 이에 불복하여 2023.12.1. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

(1) 건축물대장상 쟁점오피스텔의 용도는 업무시설로 등재되어 있고 청구인의 배우자는 동 오피스텔에 대한 임대차계약을 주거용으로 체결한 사실도 없는바, 쟁점오피스텔은 종전아파트 양도일 현재 주거용에 해당하지 않을 뿐만 아니라 청구인은 쟁점오피스텔 등을 투기목적으로 취득하지도 아니하였으므로, 종전아파트에 대한 장기보유특별공제액을 적용배제한 후 중과세율을 적용하여 청구인에게 양도소득세를 부과한 이 건 처분은 부당하다.

(가) 청구인은 1987.4.16.부터 2020.9.26.까지 약 33년간 한국건설기술연구원에서 연구직으로 근무하다가 정년퇴직을 하였고, 청구인의 직장이 경기도 고양시 소재이었기에 2003.8.19. 종전아파트를 취득한 후 2004.8.31.부터 2011.2.21.까지 동 아파트에 거주하다가 자녀들의 통학 문제로 서울특별시 영등포구 당산역 근처의 다른 주택을 임차.거주하였으며, 2020년경 정년퇴직이 임박하자 종전아파트를 정리하고, 서울특별시로 완전히 이사하고자 2019.10.18. 대체주택인 신규아파트를 취득하게 되었다.

이후 청구인은「소득세법 시행령」제155조 제1항에 따라 신규아파트를 취득한 후 3년 이내인 2021.5.31. 종전아파트를 OOO원에 양도하고, 일시적 1세대 2주택 비과세에 해당한다고 보아 양도소득세 신고를 하지 않았던 것이다.

(나) 쟁점오피스텔은「소득세법」상 주택에 해당하지 않는다.

1)「소득세법」상 ‘주택’이란 허가 여부나 공부(公簿)상 용도의 구분에 관계 없이 사실상 주거용으로 사용하는 건물을 말한다고 규정되어 있는데, 공부상 용도가 주택이 아닌 건물의 경우 이를 사실상 주거용으로 사용하였다는 점에 대한 증명책임은 과세관청에게 있다는 법리가 최근 명확하게 확인(서울고등법원 2022.12.13. 선고 2022누49221 판결 참조)되었다.

2) 1세대 1주택 양도소득세 비과세요건을 충족하고 있다는 사실에 관하여는 달리 특별한 사정이 없는 한 납세의무자에게 입증책임이 있지만(대법원 2005.12.23. 선고 2005두8443 판결 등 참조), 다른 한편 구「소득세법」(2018.12.31. 법률 제16104호로 개정되기 전의 것) 제88조 제7호는 주택을 “허가 여부나 공부상의 용도 구분에 관계 없이 사실상 주거용으로 사용하는 건물을 말한다. 이 경우 그 용도가 분명하지 아니하면 공부상의 용도에 따른다”고 명확히 정의하고 있는바, 이처럼 실제 용도가 불분명한 경우, 굳이 ‘공부상의 용도’에 따르도록 별도의 규정을 둔 이상, ‘공부상의 용도가 주택이 아닌 건물’의 경우에는 구「소득세법」제88조 제7호 후문에 따라 이를 사실상 주거용으로 사용하였다는 점에 관한 입증책임이 과세관청에게 있다고 봄이 타당하며, 특히 지정지역의 부동산으로서 1세대 3주택에 해당한다는 점은 구「소득세법」제104조 제4항 제1호의 중과세 요건이므로, 과세관청이 입증책임을 지는 것이 당연하다. 즉, 납세의무자가 1주택을 제외한 나머지 소유 건물의 공부상 용도가 주택이 아니라는 점만 입증하면, 1주택의 양도 당시 나머지 건물을 사실상 주거용으로 사용하였다는 점은 과세관청이 입증하여야 하는 것이다.

따라서 과세대상 주택의 양도 당시 오피스텔의 사실상 용도가 주거용이었는지 아닌지는, 실제 사용자가 해당 오피스텔로「주민등록법」상 전입신고를 마쳤는지, 해당 건물의 전기, 가스, 수도의 각 사용량 등 이용 실태와 밀접한 각종 지표들, 해당 오피스텔의 실제 사용자, 건물 관리인이나 이웃 오피스텔 사용자 등 제3자의 진술 내용, 그리고 해당 오피스텔에 관한 임대차계약이 있으면 그 구체적 내용 등 제반 사정을 두루 종합하여 판단하여야 한다.

3) 건축물대장상 쟁점오피스텔의 용도는 업무시설로 명시되어 있고, 업무용으로 사용승인을 받은 후 주거용으로 사용할 수 있도록 변경하지 않고「건축법」상의 업무용으로 사용승인된 형태 그대로 유지하고 있었다.

4) 청구인의 배우자인 a은 쟁점오피스텔을 취득한 후 공인중개사를 통해 임차인과 비주거용으로 하여 계약체결을 하였고, 임차인의 개인 신상이나 시설 이용에 대하여는 알 수 없는 등, 쟁점오피스텔을 주거용으로 임대차계약을 체결한 사실이 없다.

(다) 다주택자의 조정지역 내 주택 양도 시 중과세의 취지는 부동산 투기의 근절에 있는바, 구「소득세법」제104조 제1항 제2호의3, 구「소득세법 시행령」제167조의3 제1항 제2호 (가)목, 제10호 등은, 투기목적의 주택 소유를 억제하여 주택 가격의 안정과 주거생활의 안정을 도모하려는 취지에서 1세대 3주택 이상에 해당하는 주택의 양도에 대하여 원칙적으로 60%의 중과세율을 적용하도록 하는 한편, 임대주택의 공급을 활성화함으로써 서민과 중산층의 주거안정을 지원하기 위하여 장기임대주택과 더불어 일반주택의 경우 중과세율의 적용대상에서 제외하고 있다(대법원 2014.2.27. 선고 2010두27806 판결 참조).

청구인은 어떠한 투기의 목적도 없이 쟁점오피스텔 등을 취득하였고, 거주지의 단순 이전을 위하여 대체주택을 취득한 후 종전아파트를 양도하였을 뿐인데, 청구인을 조정지역 내 1세대 3주택자로 보아 장기보유특별공제액을 적용배제한 후 중과세율을 적용하는 것은 너무나도 가혹한 처분이다.

기준시가로 OOO원 남짓한 쟁점오피스텔을 소유한다는 이유로, 종전아파트의 양도에 관하여 OOO원의 양도소득세를 부과하는 것은 부동산 투기를 근절한다는 법률의 목적에 부합하지 않는 결과를 초래하는바, 이 건 부과처분은 행정행위의 합목적성 원칙에도 위배된다.

(2)「국세기본법」제19조는 세무공무원이 직무를 수행할 때 과세의 형평과 해당 세법의 목적에 비추어 재량의 한계를 가진다고 규정하고 있고, 제48조 제1항은 가산세를 부과하지 아니하는 경우를 제1호 내지 제3호에서 정하고 있는데, 제2호에 ‘납세자가 의무를 이행하지 아니한 데에 정당한 사유가 있는 경우’가 규정되어 있는바, 쟁점가산세는 감면할 만한 정당한 사유에 해당하므로 취소되어야 한다.

(가) 처분청은 사실관계에 대한 관련 법령을 해석·적용함에 있어 법령의 문자적 의미를 준수할 뿐만 아니라 평등의 원칙, 비례의 원칙, 신뢰보호의 원칙 등 헌법과「행정기본법」상 일반적으로 확립된 법원칙을 준수하여야 하는데, 이들 원칙의 위반이 명확한 경우는 위법하지만 비록 명확하지 않더라도 불합리하여 처분의 상대방을 억울하게 한 경우에는 부당한 처분이라고 볼 수 있다. 그리고 그 부당성의 판단에 있어 재량권 행사로 인하여 획득하는 공익과 상대방이 입는 피해 사이의 비례관계가 중요한 판단기준이 되는바, 양자 간의 저울질 결과, 불합리함이 드러나는 경우에는 적어도 당해 처분이 부당하다고 판단할 수 있는 것이다.

(나) 청구인은 종전아파트를 양도한 후 종전아파트 상당의 대체주택을 취득한 것이어서 사실상 세금을 납부할 만한 자력이 없고, 부동산 투기목적이 없음에도 쟁점가산세(무신고가산세 OOO원 및 납부불성실가산세 OOO원 합계 OOO원)까지 부담지우는 것은 행정목적을 달성하는 데 필요한 최소한도에 그치지 아니하는 것인바, 이는「행정기본법」제10조의 비례의 원칙에 위반되므로 쟁점가산세는 취소되어야 한다.

나. 처분청 의견

(1) 쟁점오피스텔은 종전아파트 양도일 현재 사실상 주거용에 해당하므로 이 건 처분은 정당하다.

(가)「소득세법」상의 “주택”이란 허가 여부나 공부(公簿)상의 용도 구분에 관계없이 소득세법상의 주택에 해당하는지 여부는 실제 사용 용도가 사실상 주거에 공하는 건물인가에 의하여 판단하여야 한다고 판시(대법원 2005.4.28. 선고 2004두 14960 판결 참조)하고 있다.

(나) 쟁점오피스텔의 입주자명부 및 입주자관리카드에 의하면, 임차인 b가 2020.7.16.부터 이 건 부과처분일 현재까지 쟁점오피스텔에 입주하여 계속 주거용으로 사용하고 있는 것으로 확인된다.

(다) 쟁점오피스텔에 대한 임대차계약내용상 쟁점오피스텔의 용도는 업무시설로 기재되어 있으나, 처분청이 이 건 조사 당시(2023.9.11. 14시) 쟁점오피스텔에 거주하고 있는 b와 유선상 통화내역에 의하면, b는 쟁점오피스텔을 업무용이 아니라 주거용으로 사용하고 있다는 취지로 답변을 하였다.

(라) 청구인이 종전아파트를 양도할 당시인 2021년경 쟁점오피스텔의 임차인 b의 주민등록초본상 주소지는 광주광역시 서구 OOO(OOO아파트)로 되어 있는 반면, 그의 사업소득지급명세서에 의하면, b가 쟁점오피스텔 인근에서 상주하며 필라테스 강사 등 인적용역소득이 발생한 것으로 확인된다.

(마) 쟁점오피스텔에 대한 임대차계약서 특약사항에 의하면, 전입신고 불가 등으로 기재되어 있는바, 이는 청구인이 종전아파트를 양도할 경우 쟁점오피스텔을 주택의 수에서 제외시키기 위한 것으로 보인다.

(바) 쟁점오피스텔에 대한 사업자기본사항조회에 의하면, 쟁점오피스텔이 업무용(사무실)으로 등록된 내용이 확인되지 않는다.

(사) 이 건 양도소득세 조사 시 쟁점오피스텔 앞에 사무실로 사용한다고 볼 만한 간판등이 존재하지 않았다.

(2) 청구인은「국세기본법」제48조의 납세의무를 이행하지 아니한 데에 정당한 사유가 있는 것 등으로 볼 만한 사정이 달리 없으므로 쟁점가산세를 취소하여야 한다는 청구주장을 받아들일 수 없다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

① 쟁점오피스텔을 사실상 주거용으로 보아 1세대 3주택 중과세율 등을 적용하여 양도소득세를 부과한 처분의 당부

② 쟁점가산세를 감면할 만한 정당한 사유가 있는지 여부

나. 관련 법령

(1) 국세기본법

제14조(실질과세) ① 과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의(名義)일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다.

② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식과 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다.

③ 제3자를 통한 간접적인 방법이나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법으로 이 법 또는 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질 내용에 따라 당사자가 직접 거래를 한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것으로 보아 이 법 또는 세법을 적용한다.

제47조(가산세 부과) ① 정부는 세법에서 규정한 의무를 위반한 자에게 이 법 또는 세법에서 정하는 바에 따라 가산세를 부과할 수 있다.

제48조(가산세 감면 등) ① 정부는 이 법 또는 세법에 따라 가산세를 부과하는 경우 그 부과의 원인이 되는 사유가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 해당 가산세를 부과하지 아니한다.

2. 납세자가 의무를 이행하지 아니한 데에 정당한 사유가 있는 경우

(2) 소득세법

제88조(정의) 이 장에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.

7. "주택"이란 허가 여부나 공부(公簿)상의 용도구분과 관계없이 사실상 주거용으로 사용하는 건물을 말한다. 이 경우 그 용도가 분명하지 아니하면 공부상의 용도에 따른다.

제89조(비과세 양도소득) ① 다음 각 호의 소득에 대해서는 양도소득에 대한 소득세(이하 "양도소득세"라 한다)를 과세하지 아니한다.

3. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 주택(주택 및 이에 딸린 토지의 양도 당시 실지거래가액의 합계액이 9억원을 초과하는 고가주택은 제외한다)과 이에 딸린 토지로서 건물이 정착된 면적에 지역별로 대통령령으로 정하는 배율을 곱하여 산정한 면적 이내의 토지(이하 이 조에서 "주택부수토지"라 한다)의 양도로 발생하는 소득

가. 1세대가 1주택을 보유하는 경우로서 대통령령으로 정하는 요건을 충족하는 주택

나. 1세대가 1주택을 양도하기 전에 다른 주택을 대체취득하거나 상속, 동거봉양, 혼인 등으로 인하여 2주택 이상을 보유하는 경우로서 대통령령으로 정하는 주택

제95조(양도소득금액) ① 양도소득금액은 제94조에 따른 양도소득의 총수입금액(이하 "양도가액"이라 한다)에서 제97조에 따른 필요경비를 공제하고, 그 금액(이하 "양도차익"이라 한다)에서 장기보유 특별공제액을 공제한 금액으로 한다.

② 제1항에서 "장기보유 특별공제액"이란 제94조 제1항 제1호에 따른 자산(제104조 제3항에 따른 미등기양도자산과 같은 조 제7항 각 호에 따른 자산은 제외한다)으로서 보유기간이 3년 이상인 것 및 제94조 제1항 제2호 가목에 따른 자산 중 조합원입주권(조합원으로부터 취득한 것은 제외한다)에 대하여 그 자산의 양도차익(조합원입주권을 양도하는 경우에는「도시 및 주거환경정비법」제74조에 따른 관리처분계획 인가 및「빈집 및 소규모주택 정비에 관한 특례법」제29조에 따른 사업시행계획인가 전 토지분 또는 건물분의 양도차익으로 한정한다)에 다음 표 1에 따른 보유기간별 공제율을 곱하여 계산한 금액을 말한다. 다만, 대통령령으로 정하는 1세대 1주택(이에 딸린 토지를 포함한다)에 해당하는 자산의 경우에는 그 자산의 양도차익에 다음 표 2에 따른 보유기간별 공제율을 곱하여 계산한 금액을 말한다.

③ 제89조 제1항 제3호에 따라 양도소득의 비과세대상에서 제외되는 고가주택(이에 딸린 토지를 포함한다)에 해당하는 자산의 양도차익 및 장기보유 특별공제액은 제1항에도 불구하고 대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 금액으로 한다.

제104조(양도소득세의 세율) ⑦ 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 주택(이에 딸린 토지를 포함한다. 이하 이 항에서 같다)을 양도하는 경우 제55조 제1항에 따른 세율에 100분의 10(제3호 및 제4호의 경우 100분의 20)을 더한 세율을 적용한다. 이 경우 해당 주택 보유기간이 1년 미만인 경우에는 제55조 제1항에 따른 세율에 100분의 10(제3호 및 제4호의 경우 100분의 20)을 더한 세율을 적용하여 계산한 양도소득 산출세액과 제1항 제3호의 세율을 적용하여 계산한 양도소득 산출세액 중 큰 세액을 양도소득 산출세액으로 한다.

3. 조정대상지역에 있는 주택으로서 대통령령으로 정하는 1세대 3주택 이상에 해당하는 주택

(3) 소득세법 시행령

제155조(1세대 1주택의 특례) ① 국내에 1주택을 소유한 1세대가 그 주택(이하 이 항에서 "종전의 주택"이라 한다)을 양도하기 전에 다른 주택(이하 이 조에서 "신규 주택"이라 한다)을 취득(자기가 건설하여 취득한 경우를 포함한다)함으로써 일시적으로 2주택이 된 경우 종전의 주택을 취득한 날부터 1년 이상이 지난 후 신규 주택을 취득하고 다음 각 호에 따라 종전의 주택을 양도하는 경우(제18항에 따른 사유에 해당하는 경우를 포함한다)에는 이를 1세대 1주택으로 보아 제154조 제1항을 적용한다. 이 경우 제154조 제1항 제1호, 제2호 가목 및 제3호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 종전의 주택을 취득한 날부터 1년 이상이 지난 후 다른 주택을 취득하는 요건을 적용하지 않으며, 종전의 주택 및 그 부수토지의 일부가 제154조 제1항 제2호 가목에 따라 협의매수되거나 수용되는 경우로서 해당 잔존하는 주택 및 그 부수 토지를 그 양도일 또는 수용일부터 5년 이내에 양도하는 때에는 해당 잔존하는 주택 및 그 부수토지의 양도는 종전의 주택 및 그 부수토지의 양도 또는 수용에 포함되는 것으로 본다.

1. 신규 주택을 취득한 날부터 3년 이내에 종전의 주택을 양도하는 경우

(4) 주택법

제2조(정의) 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.

4. "준주택"이란 주택 외의 건축물과 그 부속토지로서 주거시설로 이용가능한 시설 등을 말하며, 그 범위와 종류는 대통령령으로 정한다.

(5) 주택법 시행령

제4조(준주택의 종류와 범위) 법 제2조 제4호에 따른 준주택의 종류와 범위는 다음 각 호와 같다.

4.「건축법 시행령」별표 1 제14호 나목 2)에 따른 쟁점오피스텔

※ 건축법 시행령(별표1)

14. 업무시설

나. 일반업무시설 : 다음 요건을 갖춘 업무시설을 말한다.

2) 오피스텔(업무를 주로 하며, 분양하거나 임대하는 구획 중 일부 구획에서 숙식을 할 수 있도록 한 건축물로서 국토교통부장관이 고시하는 기준에 적합한 것을 말한다)

(6) 행정기본법

제10조(비례의 원칙) 행정작용은 다음 각 호의 원칙에 따라야 한다.

1. 행정목적을 달성하는 데 유효하고 적절할 것

2. 행정목적을 달성하는 데 필요한 최소한도에 그칠 것

3. 행정작용으로 인한 국민의 이익 침해가 그 행정작용이 의도하는 공익보다 크지 아니할 것

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인 및 처분청이 제시한 심리자료 등에 의하면, 다음과 같은 사실들이 확인된다.

(가) 국세청 전산자료 등에 의하면, 청구인의 배우자 a은 쟁점오피스텔을 취득한 후 상가임대업에 대한 사업자등록을 신청하였고, 2002년 제2기부터 2004년 2기까지 부가가치세 환급신고(아래 ＜표1＞ 참조)를 하였다가, 2004.11.10. 동 사업자등록을 폐업신고하면서 폐업 시 잔존재화에 대한 부가가치세 신고.납부를 한 것으로 나타난다.

＜표1＞ 쟁점오피스텔에 대한 부가가치세 신고내용

(단위 : 천원)

OOO

(나) 집합건축물대장상 쟁점오피스텔의 용도는 ‘오피스텔’로 기재되어 있는 것으로 나타난다.

(다) 청구인의 배우자 a이 쟁점오피스텔을 취득한 후 그 임차인들의 쟁점오피스텔에 대한 주민등록상 전출입 내역은 아래 ＜표2＞와 같다.

＜표2＞ 쟁점오피스텔의 주민등록상 전출입 내역

OOO

(라) 처분청의 이 건 조사 당시 쟁점오피스텔에 대한 입주자명부 내역은 아래 ＜표3＞과 같다.

＜표3＞ 쟁점오피스텔에 대한 입주자명부 내역

OOO

(마) 쟁점오피스텔에 대한 청구인의 배우자 a과 임차인 b 간 체결된 임대차계약서상 주요내용은 다음과 같다.

○ 제1조 : 쟁점오피스텔을 임차함에 있어 임차인은 임대인에게 다음과 같이 임대보증금과 월임대료를 지불하기로 한다.

- 보증금 : OOO원, 월임대료 : OOO원(부가가치세 없음)

○ 제3조 : 임차인은 임대인의 동의 없이 본 계약서 및 계약 내용을 변경하거나 또는 담보제공을 하지 못하며 오피스텔 용도 외 그린시설, 요식업, 의약품, 각종 불법행위 등에 사용할 수 없다.

○ 특약

- 임대인과 임차인은 본 계약 물권에 사업자등록 신청 발급 불가, 연말정산 소득공제 국세청 현금영수증 발급 불가, 전입신고 불가 조건 등 계약이며, 위반 시 임차인이 제세 비용, 부가가치세 소급 적용, 임대보증금에서 공제하여 본 계약을 즉시 해지하기로 한다.

(바) 처분청은 이 건 조사 당시인 2023.9.11. 14시경 쟁점오피스텔의 임차인 b와 유선상 문답한 내용은 다음과 같다.

＜쟁점오피스텔의 임차인 b와 유선상 문답내용(일부 발췌)＞

처분청

귀하께서는 쟁점오피스텔(OOO동)에 거주한 사실이 있으십니까?

b

네. 있습니다.

처분청

혹시 임대차계약서가 있나요?

b

무슨 일이신지는 모르지만, 일단 임대인하고 연락해보고 말씀드리겠습니다.

처분청

본인이 거주하고 있는 쟁점오피스텔은 사무용인가요 아니면 주거용입니까?

b

거주용입니다.

(사) 국세청 전산자료에 의하면, 쟁점오피스텔의 임차인 b의 사업소득지급명세서상 주요내용은 아래 ＜표4＞와 같고, 주민등록초본상 주소지는 광주광역시 서구 OOO(OOO아파트)인 것으로 나타난다.

＜표4＞ 임차인 b의 사업소득지급명세서상 주요내용

(단위 : 천원)

OOO

(아) 처분청의 과세사실판단자문위원회 의결결과 통보서(2023.10. 23.)상 주요내용은 다음과 같다.

이 건의 경우, 청구인은 임차인들과 주거나 주민등록 이전을 하지 않는다는 계약조건으로 임대차계약을 체결하였고, 임대차계약 체결 시 공인중개사를 통해서도 동 내용을 확인하였다고 주장하나, 임차인이 주민등록상 주소지와 달리 쟁점오피스텔에 사실상 입주하고 이를 주거용으로 사용하고 있는 것으로 보인다는 점, 쟁점오피스텔 임차인들 중 일부는 쟁점오피스텔로 전입신고를 한 사실이 존재하고 쟁점오피스텔을 업무용으로 전용하였다고 단정짓기는 어려운 점, 청구인의 배우자가 쟁점오피스텔 소재지에 임대사업자로 사업자등록을 신청하여 부가가치세 환급을 받은 후 임대사업에 대해 폐업신고를 한 사실이 존재하고, 그 이후에 쟁점오피스텔에 대한 부가가치세 신고를 이행하지 아니한 채 청구인에 대한 2021년 귀속 양도소득세 조사가 실시되자 업무용 오피스텔로 전용하였다고 주장을 하고 있어 주장의 선후 관계에 일부 객관적으로 모순되는 행태가 존재해 보이는 점, 쟁점오피스텔을 사업장 소재지로 하여 부동산임대업으로 사업자등록을 한 후 결과론적으로 2004년 제2기 부가가치세 과세기간 중 폐업한 사실과 더불어 임차인들 또한 쟁점오피스텔을 사업장 소재지로 하여 사업자등록한 이력이 존재하지 않는 것으로 나타나는 점, 쟁점오피스텔 내부 실사를 위한 현장확인 및 쟁점오피스텔 내부 도면, 각 임차인들과 임대차계약을 체결하는 과정에서 찍은 내부 사진 등 쟁점오피스텔 내부 구조 파악을 위한 기초적 사실관계의 대부분은 납세의무자인 청구인이 지배하는 영역 안에 있는 것으로 청구인이 이를 제시하지 아니한 채 업무용으로 전용한 것으로 보기에는 무리가 있다는 점 등을 고려해 보았을 때, 쟁점오피스텔을「소득세법」상 주택(사실상 주거용으로 사용하는 건물)에 해당한다고 보는 것이 합리적이라 판단됨.

(2) 청구인은 이 건 양도소득세의 무거운 세금으로 지속적인 스트레스를 받아 2024년 4월초 급성 심근경색으로 응급실에서 스텐스 시술까지 받았다는 취지로 OOO대학교 OOO병원 진단서와, 이 건 양도소득세를 납부하기 위하여 2024.5.23. 쟁점오피스텔을 OOO원에 양도하였다는 내용의 부동산거래계약신고필증 등을 제시하면서 이 건 처분이 부당하다고 항변하였다.

(3) 처분청은 이 건 조사 당시 쟁점오피스텔에 대한 현장확인 시 촬영한 쟁점오피스텔의 전경 사진 18매 등을 제시하면서 쟁점오피스텔이 사무실로 사용하였다고 볼 만한 간판 등이 존재하지 않아 청구주장을 받아들일 수 없었다는 의견을 제시하였다.

(4) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다.

(가) 먼저 쟁점①에 대하여 살피건대, 청구인은 쟁점오피스텔을 사실상 주거용으로 보아 1세대 3주택 중과세율 등을 적용하여 양도소득세를 부과한 이 건 처분은 부당하다고 주장하나, 조세법률주의의 원칙상 과세요건, 비과세요건 또는 감면요건을 막론하고 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고 합리적인 이유없이 확장해석하거나 유추해석 하는 것은 허용되지 아니하며, 감면요건 규정 가운데에 명백히 특혜규정이라고 볼 수 있는 것은 엄격하게 해석하는 것이 조세공평의 원칙에 부합한다 할 것(대법원 2008.10. 23. 선고 2008두7830 판결 등 다수, 같은 뜻임)인 바, 이 건 관련 법령상 1주택을 소유한 1세대가 그 주택을 양도하기 전에 다른 주택을 취득함으로써 일시적으로 1세대 2주택을 소유하게 되는 경우 다른 주택을 취득한 날로부터 3년 이내에 종전 주택을 양도하는 경우에만 일반세율 및 장기보유특별공제를 적용하는 점, 이 건 종전아파트를 양도할 당시인 2021년경 쟁점오피스텔의 임차인 b의 주민등록초본 및 사업소득지급명세서 등에 의하면, b는 주민등록상 주소지(광주광역시 소재)와 달리 쟁점오피스텔 인근에서 필라테스 강사 등으로 활동하면서 인적용역소득이 발생한 것으로 보아 b가 쟁점오피스텔을 주거용으로 임차.사용한 것으로 보이는 점, 쟁점오피스텔에 대한 임대차계약서상 월임대료에는 ‘부가가치세 없음’으로 기재되어 있는 점, 국세청 전산자료 등에 의하면 쟁점오피스텔의 임차인들이 동 오피스텔을 업무용(사무실 등)으로 하여 사업자등록한 내역이 확인되지 아니하는 반면에 임차인들은 동 오피스텔을 주민등록지로 하여 전출입한 것으로 나타나는 점, 쟁점오피스텔의 임차인 b는 처분청과의 전화통화 시 쟁점오피스텔을 주거용으로 사용하였다는 취지로 답변한 점, 처분청이 이 건 조사 당시 쟁점오피스텔에 현장출장하였으나, 동 오피스텔을 업무용으로 사용하였다고 볼 만한 간판 등이 존재하지 아니한 것으로 확인되는 점 등에 비추어, 청구주장을 받아들이기는 어렵다고 판단된다.

(나) 다음으로 쟁점②에 대하여 살펴건대, 청구인은「행정기본법」상 비례원칙 등을 감안할 때 이 건 양도소득세를 부과함에 있어 쟁점가산세는 감면할 만한 정당한 사유에 해당한다고 주장하나, 쟁점오피스텔에 대한 임대인(청구인의 배우자 a)과 임차인(b) 간 체결된 임대차계약서상 특약을 보면 전입신고 불가와 동시에 사업자등록 신청 발급 불가 및 이를 위반시 부가가치세 소급 적용된다는 내용이 기재되어 있어 임대인에게 쟁점오피스텔을 사업용으로 임대할 의도가 존재하였는지를 신뢰하기 어려워 보이는 점, 청구인의 배우자 a이 쟁점오피스텔을 사업장 소재지로 하여 부동산임대업을 영위하다가 2004년 제2기 부가가치세 과세기간 중 폐업한 후 임차인들이 쟁점오피스텔에 사업자등록한 이력이 존재하지 아니하는 점, 처분청의 과세사실판단자문위원회 의결결과 통보서상에 청구인의 배우자 a은 2004년 이후 쟁점오피스텔에 대한 부가가치세 신고를 이행하지 아니하였는데, 처분청이 청구인에 대한 이 건 양도소득세 조사를 실시하자 청구인 등이 쟁점오피스텔을 업무용 오피스텔로 전용하였다는 취지의 모순된 주장을 한 것으로 나타나는 점, 세법상 가산세는 과세요건이 충족되면 조세의 부과절차에 따라 과징하는 기속행위로 고의 또는 과실.책임능력 등은 고려되지 아니하는바,「행정기본법」상 행정청의 재량권 일탈.남용 등에 적용되는 비례의 원칙을 이 건 쟁점가산세 부과처분에 적용하기는 무리가 있어 보이는 점(서울행정법원 2017.11.17. 선고 2017구합60369 판결 등 참조) 등에 비추어, 청구주장을 받아들이기는 어렵다고 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로「국세기본법」제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.