이유
1. 처분개요

가. 청구인이 주주(지분율 14.4%)로 등재되어 있는 ㈜a(이하 “체납법인”이라 한다)는 2000.9.27. 개업하여 충청북도 음성군 OOO에서 안전강화유리 제조업을 영위하다 2024.2.28. 폐업한 법인사업자로 2021년 제1기 부가가치세 등 총 OOO원을 체납하였다.

나. 처분청은 위 체납세액의 납세의무 성립일 현재 청구인이 체납법인의 과점주주[지분율 합계 61.95%(청구인 14.4%, 특수관계인 b과 c 각각 42.05%, 5.5%)]에 해당하는 것으로 보아 2024.4.30. 청구인을 체납법인의 제2차 납세의무자로 지정하고 체납세액의 14.4%에 해당하는 금액인 OOO원을 납부하도록 고지하였다.

다. 청구인은 이에 불복하여 2024.6.20. 이의신청을 거쳐 2024.9.5. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

처분청은 청구인이 체납법인의 경영에 지배적인 영향력을 행사한 것인지에 관한 어떤 입증도 없이 청구인을「국세기본법」제39조에 따른 출자자의 제2차 납세의무자로 지정하고 체납세액의 납부를 고지하였으므로 위법·부당하다.

(1)「국세기본법」제39조 제2호에서 규정하고 있는 요건인 ‘지분율이 50%를 초과하면서 법인의 경영에 지배적인 영향력을 행사하는 자들’에 해당되면 출자자의 제2차 납세의무가 부과되고 이는 적극적인 과세요건이므로 이에 대한 입증책임은 과세관청에 있다.

(2) 처분청은 단순히 주주명부나 주식등변동상황명세서 또는 법인등기부등본 등을 통해 주주로 등재된 사실만으로「국세기본법」제39조 제2호의 과점주주에 따른 제2차 납세의무자에 해당되고, 명의도용이나 명의수탁사실을 입증한 경우에만 출자자의 제2차 납세의무를 면할 유일한 방법이라는 의견이나,

(가) 실질 주주가 아니지만 시간이 너무 오래 지나 명의도용 등에 관한 어떠한 증빙도 구할 수 없고, 작성한 적이 없어 제시할 수 없는 주식명의신탁계약서 등 이에 관한 증빙도 구하기 어려운 경우에는 억울한 과세처분이지만 감수하는 수밖에 없다는 결과로 귀결될 수밖에 없다.

(나) 처분청의 의견은 명의를 도용당하거나 수탁한 주주는 형식상 주주여서 애초에 출자자의 제2차 납세의무를 지는 주주에 포함되지 않는다는 당연함을 말하는 것이고, 이 경우에만 출자자의 제2차 납세의무를 면할 수 있다고 함은 주주의 유한책임원칙과 법인격 형해화 방지 목적을 균형 있게 고려한 법령의 취지도 고려하지 않는 것으로,「국세기본법」제39조 제2호에 대한 기본적인 문리 해석과도 맞지 않고, 이에 대한 최근 판례내용도 숙지하지 못한 데서 오는 잘못된 결론이다.

(다) 만약 처분청의 의견과 논리가 옳다면 그동안의「국세기본법」제39조 제2호의 과점주주에 관한 법령 개정 취지는 아무런 의미도 담지 못하는 것이고, 그 개정내용은 의미 없는 글자 바꾸기에 불과한 것이며, 최근 판례들이 숙고하여 내놓는 해석들 또한 무용한 여백 채우기에 불과한 것이다.

(3) 법인의 경영에 지배적인 영향력을 행사하지 않았다는 직접적인 증명을 청구인 본인이 제시할 수 있는 방법은 있기 어렵다. 가령 어떤 일을 했다면 그에 따른 결과물이 있어 이를 가지고 어떤 일을 했음을 증명할 수 있지만, 어떤 일을 하지 않았다는 증명을 청구인이 할 수 있는 방법은 논리적으로 있기 어렵다.

(4) 체납법인의 대표이사인 b과 청구인의 처남은 부부였으나 처남의 사망으로 20여년 전에 사별한 사이로, 청구인은 처남의 사망 이전에 처남에게 소정의 서류를 제공한 사실이 있었던 것으로 기억되나, 너무 오래된 일이라 당시 어떤 서류를 제공했는지도 기억이 희미하고, 그 용도가 무엇인지도 알지 못했으며, 어렴풋이 체납법인에 관련된 일일 것으로 추정한다. 청구인은 이번 출자자의 제2차 납세의무로 인한 납부고지서를 받고 처분청의 대답을 듣고서야 비로소 체납법인의 주주로 등재되어 있었다는 사실을 알게 되었고, 청구인이 체납법인의 설립 및 출자 당시부터 주주였는지, 증자 시 주주로 참여했는지는 알지 못한다. 다만 청구인이 당초 체납법인의 자본금 출자 시 및 이후 증자 시에 주금을 납입한 사실은 없음이 명확하다.

(5) 청구인은 1986년 이후 현재까지 계속 광주광역시에 거주 중이고, 그동안 목사로서 활동하였으며, 광주광역시 각화동에 소재한 OOO의 목사를 마지막으로 현재는 은퇴한 상태이고, 2016.9.21. 전립선암 수술을 받았다. 그리고 2012.11.22. 배우자인 d의 폐암 수술 후 현재까지도 부부 모두 정기적으로 병원을 방문하며 암투병 중으로, 충청북도 음성군에 소재한 체납법인을 한 번 방문해 본 적도 없고, 그 소재지도 알지 못하며, 체납법인의 영업활동이 무엇인지도 모르는 등 체납법인의 사업에 참여할만한 지식도, 역량도, 건강도 없다.

(6) 이러한 상황에 있는 청구인이 체납법인의 이사회나 주주총회 등에 참석하여 의결권을 행사한 사실이 없음은 당연하고, 체납법인의 주요 정책결정에 참여한 적도 없으며, 체납법인이 설립한 이후 현재까지 임원으로 등재된 적도 없다. 그리고 체납법인에서 실제 근무하였거나 명목상의 직원으로라도 등록되어 급여를 받은 적이 일절 없고, 체납법인으로부터 배당, 이자 등 그 어떠한 명목의 금원을 수수한 사실도 없으며, 체납법인의 경영에 그 어떤 사소한 명목으로도 관여한 바 없으므로 청구인을「국세기본법」제39조에 따른 출자자의 제2차 납세의무자로 지정하여 납세의무를 부과한 처분은 위법·부당하다.

나. 처분청 의견

(1) 체납법인의 최대주주인 b의 자녀인 c, c의 고모부인 청구인은 특수관계가 있으므로 과점주주의 집단으로 보아 청구인에게 지분율만큼 체납법인의 출자자에 대한 제2차 납세의무자로 지정하여 납부를 고지한 처분은 정당하다. 20년간 연락을 하지 않았다고 하여 특수관계가 해소되는 것은 아니다.

(2) 청구인은 체납법인의 경영에 대하여 지배적인 영향력을 행사하지 않은 명의상 주주에 불과하다고 주장하나, 청구인이 제출한 주민등록초본, 노회소속증명서, 의무기록만을 가지고 명의상 주주라고 판단하기는 어렵다.

(3) 과점주주에 해당하는지 여부는 과반수 주식 소유 집단의 일원인지 여부에 의하여 판단하여야 하고, 구체적으로 회사의 경영에 관여한 사실이 없다고 하더라도 그것만으로 과점주주가 아니라고 판단할 수는 없다. 주식의 소유사실은 주식등변동사항명세서를 통해 확인되므로 청구인은 체납법인의 과점주주에 해당하고, 청구인이 기억하지 못한다고 하여 주주명부에 등재된 사항이 무효가 되는 것이 아니며, 만약 청구인의 의사에 반하여 주주로 등재 되었다면, 명의도용과 관련한 증빙을 제출하면 되는 것이다.

(4) 또한 배당을 받은 적이 없어 지배적인 영향력을 행사하지 않았다고도 주장하나, 기업의 정책이나 경영 부진으로 배당을 하지 않았을 경우가 있으므로 단순히 배당을 받지 않았다고 하여 체납법인의 경영에 참여하지 않았다고 단정할 수는 없다.

(5) 따라서 처분청이 청구인을 체납세액의 납세의무 성립일 현재 체납법인의 과점주주에 해당한다고 보아 청구인을 제2차 납세의무자로 지정하고 납부고지한 처분은 정당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

청구인을 체납법인의 과점주주로 보아 제2차 납세의무자로 지정하고 체납세액의 납부를 고지한 처분의 당부

나. 관련 법령

(1) 국세기본법(2020.12.22. 법률 제17650호로 개정된 것)

제39조(출자자의 제2차 납세의무) 법인(대통령령으로 정하는 증권시장에 주권이 상장된 법인은 제외한다. 이하 이 조에서 같다)의 재산으로 그 법인에 부과되거나 그 법인이 납부할 국세 및 강제징수비에 충당하여도 부족한 경우에는 그 국세의 납세의무 성립일 현재 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 자는 그 부족한 금액에 대하여 제2차 납세의무를 진다. 다만, 제2호에 따른 과점주주의 경우에는 그 부족한 금액을 그 법인의 발행주식 총수(의결권이 없는 주식은 제외한다. 이하 이 조에서 같다) 또는 출자총액으로 나눈 금액에 해당 과점주주가 실질적으로 권리를 행사하는 주식 수(의결권이 없는 주식은 제외한다) 또는 출자액을 곱하여 산출한 금액을 한도로 한다.

1. 무한책임사원으로서 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 사원

가. 합명회사의 사원

나. 합자회사의 무한책임사원

2. 주주 또는 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 사원 1명과 그의 특수관계인 중 대통령령으로 정하는 자로서 그들의 소유주식 합계 또는 출자액 합계가 해당 법인의 발행 주식 총수 또는 출자총액의 100분의 50을 초과하면서 그 법인의 경영에 대하여 지배적인 영향력을 행사하는 자들(이하 "과점주주"라 한다)

가. 합자회사의 유한책임사원

나. 유한책임회사의 사원

다. 유한회사의 사원

부칙 ＜법률 제17650호, 2020.12.22.＞

제1조(시행일) 이 법은 2021년 1월 1일부터 시행한다. (단서 생략)

제2조(출자자의 제2차 납세의무에 관한 적용례) 제39조의 개정규정은 이 법 시행 이후 법인의 납세의무가 성립하는 분부터 적용한다.

(2) 국세기본법(2020.12.22. 법률 제17650호로 개정되기 전의 것)

제39조(출자자의 제2차 납세의무) 법인의 재산으로 그 법인에 부과되거나 그 법인이 납부할 국세 및 체납처분비에 충당하여도 부족한 경우에는 그 국세의 납세의무 성립일 현재 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 자는 그 부족한 금액에 대하여 제2차 납세의무를 진다. 다만, 제2호에 따른 과점주주의 경우에는 그 부족한 금액을 그 법인의 발행주식 총수(의결권이 없는 주식은 제외한다. 이하 이 조에서 같다) 또는 출자총액으로 나눈 금액에 해당 과점주주가 실질적으로 권리를 행사하는 주식 수(의결권이 없는 주식은 제외한다) 또는 출자액을 곱하여 산출한 금액을 한도로 한다.

1. 무한책임사원

2. 주주 또는 유한책임사원 1명과 그의 특수관계인 중 대통령령으로 정하는 자로서 그들의 소유주식 합계 또는 출자액 합계가 해당 법인의 발행주식 총수 또는 출자총액의 100분의 50을 초과하면서 그에 관한 권리를 실질적으로 행사하는 자들(이하 "과점주주"라 한다)

(3) 국세기본법 시행령

제1조의2(특수관계인의 범위) ① 법 제2조 제20호 가목에서 "혈족·인척 등 대통령령으로 정하는 친족관계"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 관계(이하 "친족관계"라 한다)를 말한다.

1. 4촌 이내의 혈족

2. 3촌 이내의 인척

3. 배우자(사실상의 혼인관계에 있는 자를 포함한다)

4. 친생자로서 다른 사람에게 친양자 입양된 자 및 그 배우자·직계비속

5. 본인이「민법」에 따라 인지한 혼인 외 출생자의 생부나 생모(본인의 금전이나 그 밖의 재산으로 생계를 유지하는 사람 또는 생계를 함께하는 사람으로 한정한다)

제18조의2(짜고 한 거짓 계약으로 추정되는 계약의 특수관계인의 범위) 법 제35조 제6항 각 호 외의 부분 후단에서 "특수관계인 중 대통령령으로 정하는 자"란 해당 납세자와 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 관계에 있는 자를 말한다.

1. 친족관계

2. 경제적 연관관계

3. 경영지배관계 중 제1조의2 제3항 제1호 가목 및 같은 항 제2호 가목 및 나목의 관계. 이 경우 같은 조 제4항을 적용할 때 같은 항 제1호 가목 및 제2호 나목 중 "100분의 30"은 "100분의 50"으로 본다.

제20조(출자자의 제2차 납세의무의 적용 범위) ② 법 제39조 제2호에서 "특수관계인 중 대통령령으로 정하는 자"란 해당 주주 또는 법 제39조 제2호 각 목의 어느 하나에 해당하는 사원과 제18조의2 각 호의 어느 하나에 해당하는 관계에 있는 자를 말한다.

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인과 처분청이 제출한 심리자료에 따라 나타나는 사실관계는 다음과 같다.

(가) 체납법인은 2000.9.27. 개업하여 충청북도 음성군 OOO에서 안전강화유리 제조업을 영위하다 2024.2.28. 폐업한 법인사업자다.

(나) 체납법인의 주식등변동상황명세서 등에서 조회되는 체납법인의 2019∼2022사업연도 주주현황은 아래 ＜표1＞과 같고, 2019∼2022사업연도 말 체납법인의 총 발행주식수는 400,000주(액면가액 OOO원), 자본금은 OOO원인 것으로 나타난다.

＜표1＞ 체납법인의 2019∼2022사업연도 주주현황

(단위 : 주, %)

(다) 처분청은 아래 ＜표2＞와 같이 2024.4.30. 청구인을 체납법인의 과점주주로 보아 제2차 납세의무자로 지정하고 체납세액의 14.4%에 해당하는 금액인 OOO원을 납부하도록 고지하였다.

＜표2＞ 체납법인의 체납내역 및 제2차 납세의무자 지정·고지금액

(단위 : 원)

(라) 청구인이 제출한 자료는 다음과 같다.

1) 청구인이 제출한 노회소속증명서와 의무기록 사본(일부)의 내용은 아래 ＜표3＞·＜표4＞과 같다.

＜표3＞ 노회소속 증명서

＜표4＞ 의무기록 사본(일부)의 내용

2) OOO에서의 청구인 진료내역은 아래 ＜표5＞와 같다.

＜표5＞ 청구인의 진료내역

3) 청구인은 이외에 본인의 주민등록초본과 체납법인의 등기사항일부증명서를 제출하였다.

(마) 국세청 전산자료에 따르면, 체납법인의 사업자 기본사항과 청구인의 사업이력은 아래 ＜표6＞·＜표7＞과 같다.

＜표6＞ 체납법인의 사업자 기본사항

＜표7＞ 청구인의 사업이력

(2) 2020.12.22.「국세기본법」개정 시 출자자에 대한 제2차 납세의무 규정이 일부 개정되었고, 기획재정부가 발간한 ‘2020 간추린 개정세법’의 내용은 아래 ＜표8＞과 같다.

＜표8＞ ‘2020 간추린 개정세법’의 내용

(3) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 처분청은 청구인이 체납법인의 과점주주에 해당하여 청구인에게 한 제2차 납세의무자 지정 및 납부고지 처분은 정당하다는 의견이나,

(가)「국세기본법」(2020.12.22. 법률 제17650호로 개정되기 전의 것) 제39조 제2호는 법인의 재산으로 그 법인이 납부할 국세 등에 충당하여도 부족한 경우에 과점주주에게 그 국세의 납세의무성립일 현재 제2차 납세의무를 지울 수 있도록 하면서 그 과점주주의 범위를 ‘주주와 그의 특수관계에 있는 자들로서 그들의 소유주식 합계가 해당 법인의 발행주식 총수의 100분의 50을 초과하면서 그에 관한 권리를 실질적으로 행사하는 자들’로 규정하였다가, 2020.12.22. 법 개정(법률 제17650호)으로 ‘주주와 그의 특수관계에 있는 자의 소유주식 합계가 해당 법인의 발행 주식 총수의 100분의 50을 초과하면서 그 법인의 경영에 대하여 지배적인 영향력을 행사하는 자들’로 규정(적용시기는 2021.1.1. 이후 법인의 납세의무가 성립하는 분부터)하였다.

이와 같은 개정은 조세징수의 확보를 위하여 원래의 납세의무자인 법인의 재산에 대하여 체납처분을 하여도 징수하여야 할 조세에 부족이 있다고 인정되는 경우에 사법질서를 어지럽히는 것을 최소화하면서 실질적으로 법인의 운영을 지배할 수 있는 출자자에 한하여 법인으로부터 징수할 수 없는 액을 한도로 하여 보충적으로 납세의무를 부담케 하는 제2차 납세의무 제도의 취지(대법원 2019.5.16. 선고 2018두36110 판결)에 부합하도록 제2차 납세의무를 지울 수 있는 과점주주의 범위를 법인의 임원 임면권 행사, 사업방침 결정 등 사실상 법인 경영에 영향력을 행사하였다고 인정되는 경우 등인 ‘법인의 경영에 대하여 지배적인 영향력을 행사하는 자들’로 한정한 것으로 보인다.

(나) 이 건의 경우, 청구인이 비록 체납법인의 주식등변동상황명세서에서 주주(14.4%)로서 등재되어 있기는 하나, 체납법인의 경영에 주요 권한과 책임이 있는 임원에 등재된 이력이 확인되지 아니한 점, 청구인이 체납법인 설립 이전부터 광주광역시 북구 문흥동 소재 교회에서 목사로 근무한 이력이 확인되는 반면 체납법인에 직원으로 고용되었다거나 체납법인의 업무에 관여하였다는 내용이 확인되지 아니하는 점 등에 비추어, 청구인이 체납법인의 주주로서 주주총회 참여 및 배당금 수령 등 그 권리를 행사할 수 있는 지위에 있는 것으로 볼 수 있다 하더라도 체납법인의 업무에 권한과 책임을 지는 지배적인 영향력을 행사하였다고 보기는 어렵다 할 것이다.

(다) 따라서 처분청이 청구인을 체납법인의 체납세액 중 청구인의 지분율(14.4%) 해당액에 대한 제2차 납세의무자로 지정하고 납부를 고지한 이 건 처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로「국세기본법」제80조의2 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.