이유
1. 처분개요

가. A(이하 “쟁점법인”이라 한다)은 2018.11.30.경부터 2024.6.24.경 폐업할 때까지 경기도 광주시 OOO에서 작물재배업을 영위한 법인으로, 청구인은 쟁점법인의 법인등기사항전부증명서상 2020.11.24. 이사로 등재되었다.

나. 쟁점법인은 2018.11.20. B으로부터 충청남도 당진시 OOO 등 6필지의 토지들(위 토지들을 모두 합하여 이하 “쟁점토지들”이라 한다)을 매매를 등기원인으로 소유권을 취득하였고, 2021.12.30. C에게 쟁점토지들을 OOO원에 매매를 등기원인으로 소유권을 양도하였으나, 2021사업연도 법인세 신고 시 이를 누락하였다.

다. 경기광주세무서장(이하 “조사청”이라 한다)은 쟁점토지들의 양도대금 전액을 익금산입하고 쟁점토지들의 취득가액 OOO원을 손금산입하여 2021사업연도 법인세를 경정하였고, 양도대금 중 은행 근저당권 관련 채무액 OOO원은 기타사외유출로 처분하고 나머지 OOO원(이하 “쟁점금액”이라 한다)은 귀속이 불분명한 경우에 해당한다고 보아 쟁점법인의 이사로 유일하게 등재되어 있던 청구인에게 상여로 처분하고 소득금액변동통지하였다.

라. 처분청들은 청구인에 대한 쟁점금액 관련 과세자료를 통보받은 후 2024.6.13.과 2024.7.8. 청구인에게 2021년 귀속 종합소득세 OOO원과 2021년 귀속 지방소득세 OOO원을 각 결정.고지하였다.

마. 청구인은 이에 불복하여 2024.9.5. 이의신청을 거쳐 2024.11.27. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

(1) 처분청은 쟁점토지들의 양도금액이 누구에게 귀속되었는지 알 수 있으므로 귀속자 불분명으로 청구인에게 상여 명목으로 한 이 건 처분은 부당하다.

(가) 과세처분의 적법성에 대한 증명책임은 원칙적으로 과세관청에 있는 것(대법원 1987.1.20. 선고 85누887 판결, 같은 뜻임)이므로 소득처분의 귀속자도 처분청이 밝혀야 하므로 소득처분의 귀속자를 과세관청이 밝혀야 하는 점, 처분청이 조합원의 명부를 구체적으로 입수하여 검토하고 대조하는 등의 노력을 하였다는 사정도 없는 점, 이 건의 경우 조합원들에게 귀속된 것은 분명하나 개별 조합원을 특정하지 못하고 있는 것일 뿐이고, 소득의 개별 소득자를 구체적으로 밝힐 증명책임이 청구인에게 있다고 보기 어려운 점을 종합하여 쟁점금액에 대한 소득처분에 있어 귀속자에 대한 증명책임이 청구인에게 있다거나 이로써 대표자에 대한 소득처분이 적법하게 된다고 볼 수는 없다.

(나) 이 건 처분은 쟁점법인이 쟁점토지들을 매각하면서 발생한 법인소득을 기초로 발생한 것인바, 처분청은 부동산 매매와 관련하여매수인을 정확하게 특정할 수 있고, 매매대금이 어떻게 지급되었는지 등 세무조사를 통하여 자금흐름을 살펴보고 조사를 할 수 있으므로 이에 대해 청구인에게 소명하라고 하는 것은 과세관청이 청구인에게 입증책임을 전가하는 것이다.

(2) 청구인이 이사 명의를 대여해준 쟁점법인은 조합을 법인화한 것으로 모든 이익 귀속주체는 조합체로 보아야 하고 실질적 법인의 지배자는 조합원들이 모인 조합체로 보아야 한다.

(가) 「농어업경영체 육성 및 지원에 관한 법률」(이하 “농어업경영체법”이라 한다)은 ‘5인 이상을 조합원’으로 하여 영농조합법인을 설립할 수 있도록 하고 있고, 조합법인에 관하여는 농어업경영체법에 규정한 사항 외에는 「민법」의 조합에 관한 규정을 준용하도록 되어 있으며, 「민법」제704조는 ‘조합원의 출자 기타 조합재산은 조합원의 합유로 한다’고 규정하여 조합재산의 성질을 합유로 보고 있는바,

합유의 경우에는 전원의 동의 없이 합유물에 대한 지분을 처분하지 못하고, 분할도 청구하지 못하며 합유는 조합체의 해산 또는 합유물의 양도로 인하여 종료되고 합유물의 분할에 관하여는 공유물의 분할에 관한 규정을 준용하도록 되어 있다(「민법」제273조).

(나) 조합체가 구성되어 재산관계의 법률행위를 하는 경우에는 공유와 달리 대외적으로 조합원들의 각자의 지분 관계가 인정되지 않고 조합체 내부관계의 문제일 뿐이며 조합체가 해산되기 전까지는 각 내부 지분별로 어떠한 대외적 효력을 갖는 것이 아니다.

(다) 이에 따라 청구인이 단독 이사로 등재되어 있다고 하여 청구인이 상여를 받은 것으로 간주해서는 안되고 조합체가 상여를 받은 것으로 간주하여야 한다.

(3) 귀속자가 불분명한 경우라도 청구인은 대표자가 아닌 단독으로 등재된 이사에 불과하고 소액주주 등이 아닌 주주 등인 임원 및 그와 특수관계가 있는 자가 소유하는 주식 등을 합하여 100분의 30 이상을 소유하고 있는 경우의 그 임원이 법인을 사실상 지배하고 있는 경우에도 해당하지 않는다.

(가) 대표자는 실질적으로 그 회사를 사실상 운영하는 대표자이어야 하고 비록 회사의 대표이사로 법인등기부에 등재되어 있다고 하더라도 회사를 실질적으로 운영한 사실이 없다면 이와 같은 인정소득을 그 대표자에게 귀속시켜 종합소득세를 부과할 수 없다고 보아야 한다(대법원 1988.5.24. 선고 86누121 판결, 같은 뜻임).

(나) 대표자 인정상여제도는 사외유출된 익금산입액이 누군가에게 귀속되었을 것임은 분명하나 그 구체적 귀속자를 밝힐 수 없는 경우에 적용되는 것이고(대법원 2008.9.18. 선고 2006다49789 판결, 같은 뜻임) 사외유출된 익금산입액의 귀속자가 주주인지, 임원 또는 직원인지, 납세의무가 없는 자인지가 불분명할 때 그 귀속자를 대표자로 보아 상여처분하는 것이다.

(다) 청구인은 쟁점법인을 대표하는 대표자가 아니고 단지 등기상 단독 이사로 등재되어 있는 것으로 주식회사와 같이 단독 사내이사가 회사를 대표하는 것과는 다르다.

(4) 처분청은 법적 근거도 없이 청구인이 사내이사로 등재되어 있음에도 청구인을 대표자로 보아 과세처분을 유지하는 결정을 하였으나 이는 조세법률주의 원칙에 반하는 위법한 결정이다.

(가) 청구인은 쟁점법인의 대표이사가 아닌 사내이사인바, 사내이사가 법인을 대표하는 법적 근거는 「상법」 제383조에 근거하고 있으나, 영농조합법인의 사내이사는 법인을 대표한다고 볼 수 없다.

(나) 처분청은 이유도 없이 무조건적으로 일반적인 주식회사 법인의 경우와 같이 보고 청구인이 단독 사내이사로 등재되어 있어 쟁점법인의 대표자라는 식의 잘못된 해석을 적용하고 있으나, 이는 조세법령에 적용을 위한 제반 사실관계를 해석하고 적용함에 있어 조세법률주의를 위반하고 있다.

(5) 쟁점법인 소유의 쟁점토지들을 매각하고 이에 대한 세금 관련 신고나 처리를 하지 않은 것은 D, E, F이고 그 매각대금을 채권양도 방식으로 제3자(G)에게 양도한 후 쟁점법인 소유의 쟁점토지를 매수한 자(C 외 1명)에게 소송을 진행 중에 있다.

(가) 청구인은 의정부지방법원 OOO 양수금 사건에 증인으로 출석해달라는 통보를 받고 관련 내용을 확인한바, G가 쟁점법인으로부터 채권을 양수받고, 채무자인 C 등에게 양수금 청구를 하는 사건이었다.

(나) 즉 쟁점법인을 사실상 지배하는 사람들이 청구인 모르게 쟁점법인의 자산을 C 등에게 매각하면서 쟁점법인이 C 등에게 받아야 할 매매대금을 G에게 양도하였고 G가 C로부터 지급받지 못하다가 소송 중인 것으로 추정하고 있는바, 이에 따라 쟁점금액의 귀속자는 G로 특정할 수 있다.

(6) 청구인에게 실제로 귀속된 이익이 전혀 없고, 쟁점법인으로부터 급여 등 이익을 받은 사실이 없으며, 청구인 명의의 계좌의 거래는 모두 D, E 등이 임의로 인출하고 대포통장처럼 사용한 것과 관련된 것이며 청구인은 경제적 이익을 받은 사실이 없다.

나. 처분청 의견

(1) 쟁점법인은 쟁점토지들의 양도소득 귀속과 관련하여 매매계약서와 계좌이체 등 증빙서류를 제출하지 않았고 단순히 처분청이 위 소득의 귀속자가 누구인지 알 수 있다고 가정하고 이에 대해 세무조사를 해야 한다고 주장하나,

특별한 탈루혐의가 없으면 세무조사는 불가하며, 처분청은 부동산 등기부등본상 쟁점토지들 양도금액과 법인의 재무상태표를 검토한바, 법인세 신고 시 쟁점토지들의 양도에 대해 반영을 하지 아니하였고, 이에 대한 소명을 하지 않아 쟁점토지들 양도대금 중 쟁점금액을 청구인에게 상여처분한 것이다.

(2) 처분청은 이 건 처분의 적법성 및 과세요건 사실을 이미 입증하였고, 경험칙상 특별한 사정의 존재에 관하여는 납세의무자인 청구인에게 입증책임 내지는 입증의 필요가 돌아간다고 할 것인바,

이 건 처분이 부당하다면 적극적으로 매매계약서 및 계좌이체 내역 증빙 등을 입증자료로 첨부하여 이에 대한 주장을 하여야 한다.

(3) 영농조합법인도 내국법인이고, 내국법인의 귀속 불분명 사외유출은 기본적으로 대표자 상여처분을 하여야 하며, 조합원은 조합원일 뿐으로 대표자로 추정되지 않고, 법인등기부등본상 대표이사로 나타나는 것은 이사가 2인 이상일 경우 대표성을 갖는 이사를 표시한 것이며, 이사가 1인인 경우에는 이사로 나타나게 되며 사업자등록증상에는 대표자로 표현된다.

이처럼 법인등기부등본상 청구인이 1인 이사로 등재되어 있고, 사업자등록 대표자 정정서류를 보아도 청구인을 쟁점법인의 대표자로 볼 수밖에 없으며 특별한 사정이 없는 한 실질적으로 회사를 운영하고 있는 것으로 추정할 수밖에 없어, 당초 처분은 정당하다.

(4) 대표자에 대한 인정상여 제도는 법인에 의한 세법상의 부당행위를 방지하기 위하여 부당행위로 인정될 수 있는 사실에 대해 그 실질에 관계없이 대표자에 대한 상여로 간주하는데 취지가 있고(대법원 1992.7.14. 선고 92누3120 판결, 같은 뜻임), 기본적으로 사외유출된 소득에 대해 대표자에게 상여처분한 것은 적정하며, 사실상 법인을 지배하는 자에 대한 소명은 청구인이 하여야 하고, 청구인이 제출한 카카오톡 대화 내용 등만으로는 실질적인 대표자가 누구인지 판단할 수 있는 증빙으로는 부족하며, 단순히 청구인이 명의를 대여해 준 것에 해당하고 실제 대표자가 아니라고 주장하는 것은 적절치 않다.

(5) 쟁점법인이 쟁점토지들을 양도하기 위해 매매계약서를 작성하는 과정에서 청구인의 확인 등이 필요하므로 청구인은 이를 충분히 인지하고 있었을 것이고, 매매계약서 및 계좌이체 내역 등을 제출하지 않으면서 단지 채권양도 방식으로 제3자에게 대금이 지급된 것이라고 주장하는 것은 부당하므로 당초 처분은 정당하다.

(6) 쟁점토지들의 양도에 따른 양도대금의 귀속에 대해서는 청구인에게 입증책임이 있는바, 청구인은 쟁점토지들 양도 관련 매매계약서나 쟁점법인의 계좌내역 등을 제출도 하지 않은 채 단지 청구인의 통장을 제출하였고, 청구인에게 귀속되지 아니하였다고만 주장하고 있으며, 쟁점법인은 설립 당시부터 급여 내역을 신고한 사실이 없어 이를 근거로 청구인이 쟁점법인의 대표자가 아니라고 볼 수는 없다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

쟁점금액의 귀속이 불분명한 것으로 보아 쟁점법인 등기이사인 청구인에게 상여로 처분하고 종합소득세 등을 부과한 처분의 당부

나. 관련 법령 : ＜별지＞ 기재

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인과 처분청이 제출한 심리자료에 의하면 다음과 같은 사실이 확인된다.

(가) 청구인은 쟁점법인의 단독 사내이사로 자신이 등재된 것은 쟁점법인의 실제 사업자로 추정되는 D, E 등이 청구인에게 향후 사업이 잘되면 매월 OOO원씩 지급하겠다고 하여 청구인이 서류에 서명을 하였고, 이후 청구인이 쟁점법인의 이사로 등재되었으며 쟁점법인의 법인등기부등본상 과거 내력을 숨기기 위해 본점소재지를 변경하여 등기하였다며 아래 ＜표1＞.＜표2＞와 같이 법인등기사항증명서(폐쇄)와 조합원 명부를 제출하였다.

＜표1＞ 법인등기사항증명서(폐쇄)

○○○

＜표2＞ 쟁점법인 설립 시 조합원 명부

○○○

(나) 청구인은 위 E, D, F 등이 쟁점법인을 실질적으로 지배하고 있다며 문자메시지, 법인대출서류 및 통장내역 등을 아래 ＜표3＞~＜표6＞과 같이 제출하였다.

＜표3＞ E의 문자메시지 내역(발췌)

○○○

＜표4＞ D의 문자메시지 내역(발췌)

○○○

＜표5＞ 법인대출서류(D 기재)

○○○

＜표6＞ 쟁점법인 통장거래내역

○○○

(다) 청구인은 위 E, D 등을 사기죄 등으로 형사고소하였고, 경기지방남부지방경찰청에서 수사가 진행 중이라며 아래 ＜표7＞과 같이 고소사건 접수증을 제출하였다.

＜표7＞ 고소사건 접수증

○○○

(라) 청구인은 의정부지방법원 OOO 양수금 사건에 증인으로 출석해달라는 통보를 받았다며 아래 ＜표8＞과 같이 증인출석 요구서를 제출하였다.

＜표8＞ 증인출석 요구서

○○○

(마) 청구인은 쟁점법인으로부터 급여를 지급받거나 경제적 이익을 받은 사실이 없다며 아래 ＜표9＞.＜표10＞과 같이 청구인 명의의 예금계좌 내역과 건강보험 자격득실 증명원을 제출하였다.

＜표9＞ 청구인 명의 예금계좌 내역(일부발췌)

○○○

＜표10＞ 건강보험 자격득실 증명원

○○○

(바) 청구인은 쟁점금액과 관련한 양수금 관련 민사소송의 판결문을 아래 ＜표11＞과 같이 제출하였다.

＜표11＞ 쟁점금액 관련 양수금 판결문(의정부지방법원 OOO 사건, 판단부분 발췌)

○○○

(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 이 건에 대하여 살피건대, 처분청은 청구인이 제출한 카카오톡 대화 내용 등만으로는 실질적인 대표자가 누구인지 판단할 수 있는 증빙으로는 부족하고, 단순히 청구인이 명의를 대여해 준 것에 해당하여 쟁점법인의 실제 대표자가 아니라고 주장하는 것은 적절치 않다는 의견이나,

「법인세법 시행령」제106조 제1항에 「법인세법」제67조에 따라 익금에 산입한 금액은 사외에 유출된 것이 분명한 경우에는 그 귀속자에 따라 배당, 이익처분에 의한 상여, 기타소득, 기타 사외유출로 처분하되, 귀속이 불분명한 경우에는 그 법인의 대표자에게 귀속된 것으로 보도록 규정하고 있으며, 장부에 기재되지 않고 사외유출된 법인의 수입금은 그 귀속이 분명치 않은 한 과세관청은 대표자에 대한 상여로 소득처분을 할 수밖에 없는 것이고, 이 경우 그 귀속이 분명하다는 점에 관한 입증책임은 이를 주장하는 납세자에게 있다 할 것인바(대법원 1992.8.14. 선고 92누6747 판결, 같은 뜻임),

이 건의 경우 쟁점법인은 영농조합법인이라고는 하나 「법인세법」을 적용받는 내국법인에 해당하고, 법인등기사항증명서상 사내이사로 청구인이 유일하게 등재되어 있어 달리 쟁점법인을 사실상 운영한 사람이 청구인이 아니라 다른 사람이라거나, 쟁점금액의 실질적인 귀속자가 다른 사람이라는 사실이 이를 주장하는 청구인에 의해 객관적인 증빙이나 자료에 의해 입증되었다는 특별한 사정이 없는 한 과세관청으로서는 청구인을 쟁점금액의 귀속자로 추정할 수밖에 없다 할 것이다.

다만 G가 쟁점법인으로부터 쟁점토지들을 매수한 C을 상대로 제기한 양수금 청구사건(의정부지방법원 OOO)의 판결문을 보면, G가 2022.2.16. 쟁점법인과 사이에 “쟁점법인은 쟁점토지들 매매 건에 관한 모든 권리(토지대금 OOO원 및 공사 건)를 G에게 양도한다”라는 내용의 권리양도양수계약을 체결한 사실이 확인되는 점 등에 비추어, 이 건 과세기간(2021년)의 쟁점토지들 양도금액의 일부인 쟁점금액의 사내유보 여부 등을 재조사하여 그에 따라 종합소득세와 지방소득세의 과세표준과 세액을 경정하는 것이 타당하다고 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로「국세기본법」제80조의2 및 제65조 제1항 제3호, 「지방세 기본법」제96조 제7항에 의하여 주문과 같이 결정한다.

＜별지＞ 관련 법령

(1) 법인세법

제67조(소득처분) 다음 각 호의 법인세 과세표준의 신고ㆍ결정 또는 경정이 있는 때 익금에 산입하거나 손금에 산입하지 아니한 금액은 그 귀속자 등에게 상여(賞與)ㆍ배당ㆍ기타사외유출(其他社外流出)ㆍ사내유보(社內留保) 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 처분한다.

1. 제60조에 따른 신고

2. 제66조 또는 제69조에 따른 결정 또는 경정

(2) 법인세법 시행령

제106조(소득처분) ① 법 제67조에 따라 익금에 산입한 금액은 다음 각 호의 구분에 따라 처분한다. 비영리내국법인과 비영리외국법인에 대해서도 또한 같다.

1. 익금에 산입한 금액(법 제27조의2 제2항에 따라 손금에 산입하지 아니한 금액을 포함한다)이 사외에 유출된 것이 분명한 경우에는 그 귀속자에 따라 다음 각 목에 따라 배당, 이익처분에 의한 상여, 기타소득, 기타 사외유출로 할 것. 다만, 귀속이 불분명한 경우에는 대표자(소액주주등이 아닌 주주등인 임원 및 그와 제43조 제8항에 따른 특수관계에 있는 자가 소유하는 주식등을 합하여 해당 법인의 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 30 이상을 소유하고 있는 경우의 그 임원이 법인의 경영을 사실상 지배하고 있는 경우에는 그 자를 대표자로 하고, 대표자가 2명 이상인 경우에는 사실상의 대표자로 한다. 이하 이 조에서 같다)에게 귀속된 것으로 본다.

가. 귀속자가 주주등(임원 또는 직원인 주주등을 제외한다)인 경우에는 그 귀속자에 대한 배당

나. 귀속자가 임원 또는 직원인 경우에는 그 귀속자에 대한 상여

다. 귀속자가 법인이거나 사업을 영위하는 개인인 경우에는 기타 사외유출. 다만, 그 분여된 이익이 내국법인 또는 외국법인의 국내사업장의 각 사업연도의 소득이나 거주자 또는 「소득세법」 제120조에 따른 비거주자의 국내사업장의 사업소득을 구성하는 경우에 한한다.

라. 귀속자가 가목 내지 다목외의 자인 경우에는 그 귀속자에 대한 기타소득