이유
1. 처분개요

가. 청구인은 2022.12.7. 배우자인 A(이하 “피상속인”이라 한다)가 사망함에 따라 2023.6.30. 상속재산가액을 OOO원, 상속채무를 OOO원(이하 “쟁점채무”라 한다), 납부할 세액을 OOO원으로 하여 2022.12.7. 상속분 상속세를 신고하였다.

나. 처분청은 2024.3.25.~2024.8.16. 기간 동안 피상속인에 대한 상속세 세무조사를 실시한 결과, 다음과 같은 사유로 상속세가 과소신고된 것으로 보아, 2024.9.9. 청구인에게 2022.12.7. 상속분 상속세 OOO원을 결정·고지하였다.

(1) 쟁점채무에 대한 객관적인 증빙자료가 없을 뿐만 아니라 일부는 피상속인의 대여금 회수액에 해당하므로 쟁점채무를 상속재산가액에서 공제할 수 있는 상속채무에 해당한다고 볼 수 없다.

(2) 피상속인이 상속개시일로부터 10년 이내에 청구인에게 이체한 OOO원과 피상속인의 청구인에 대한 금전무상대출에 따른 이익 OOO원 합계 OOO원이 사전증여재산에서 누락되었다.

다. 청구인은 이에 불복하여 2024.11.5. 이의신청을 거쳐, 2025.4.15. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

(1) 청구인과 피상속인은 과거 약 24년 동안 지속적으로 대여 및 상환거래를 하였고, 이러한 사실은 확정일자가 날인된 차용증서 및 금융거래 내역 등에 의하여 명백하게 확인되며, 처분청도 쌍방 간에 금전대여 및 상환거래가 있었음을 인정하고 있다.

(가) 처분청은 ‘배우자 및 직계존비속 사이에 소비대차관계를 입증하는 듯한 처분문서가 작성되었다고 하더라도 그러한 문서의 존재 외에 그 내용이 진실하다는 점이 객관적인 자료를 통하여 추가적으로 입증될 필요가 있다’(조심 2024서6614, 2022.6.22. 참고)고 보아 계약서 등에도 불구하고 실질적인 금전대여계약으로서의 입증근거를 갖추어야만 쟁점채무를 인정받을 수 있다는 의견이나, 이 건의 경우는 차용증서가 작성되었음은 물론이고 동 서류에 확정일자를 부여받았을 뿐만 아니라 금융거래 내역에 의하여 자금의 대여와 반환거래가 있었음이 명백하게 확인된다.

(나) 또한, 처분청은 차용증서 및 금융증빙에 더하여 이자지급 및 담보설정까지 요구하고 있는데, 그 당시 작성된 계약서나 대금이체 내역이 없는 상황에서 이자지급 및 담보설정은 아무런 의미가 없다. 담보설정은 채권자가 채무자의 변제능력 및 재산상황 등을 고려하여 선택할 수 있는 사항이고 자금대여를 무이자로 한다고 하더라도 그것만으로 금전거래의 원인이 증여로 확정되는 것은 아니며, 무이자로 대여한 경우에는 「상속세 및 증여세법」(이하 “상증세법”이라 한다) 제41조의4에서 금전무상대출에 따른 이익의 증여로 보아 과세대상으로 삼고 있으므로, 무이자 약정이라 하더라도 대여거래로 인정될 수 있다.

한편, 우리나라의 국민정서상 부부간이나 부모 자식 간에 금전대차 거래를 하는 경우 가족 간의 신뢰를 바탕으로 구두로 약정하는 경우가 일반적인데, 만약 가족 간의 자금거래임에도 차용증을 작성하였다면 그 사실만으로도 엄격하게 절차를 이행하였다는 평가를 받는 현실에서 담보설정까지 요구하는 것은 가정 통례를 크게 벗어나는 무리한 요구라고 할 수 있다.

(다) 이 건 처분 내역을 살펴보면, 청구인과 피상속인 간에 이루어진 상속개시일로부터 10년 이내의 금융거래는 일방적으로만 이루어지지 아니하고 주고받는 형태로 나타나는데, 처분청도 이를 쌍방증여로 보지 않고 상계함으로써 청구인과 피상속인 간의 자금거래를 이미 금전소비대차거래로 인정하면서 그 차액에 대하여만 증여로 보았는바, 청구인과 피상속인 간의 부부관계는 상속개시일 전 10년 그 이전부터 이어져 오고 있었고 쌍방 간의 금전거래도 그 이전부터 지속적으로 이루어고 있었음에도 처분청은 조사대상기간을 확대하여 확인하지 아니하고 상속개시일 전 10년 간의 거래 내역만으로 증여액을 산정하였다. 따라서 청구인과 피상속인 간의 자금거래에 대하여 처분청이 금전대여거래로 인정하였음에도 기간을 인위적으로 선택하여 증여액을 산정하는 것은 부당하다.

(라) 청구인이 차용증서를 작성하기 시작한 이유는 피상속인에 대한 대여액 규모가 증가하고 그 기간이 길어짐에 따라 이에 대하여 명확한 근거를 준비하지 않으면 증여세 문제가 발생할 수 있다고 판단하였기 때문이다. 청구인은 1999.5.13. 피상속인에게 OOO원을 대여하기 시작한 이후로 수차례에 걸쳐 금전을 대여함으로써 2006.6.30.에는 대여금 누계액이 약 OOO원에 이르렀고 2007년 10월에 피상속인이 소유한 서울특별시 소재 OOO아파트의 전세금이 입금되어 일부를 변제받기도 하였으나, 피상속인의 소득발생액이 없고 투자한 OOO 주식에 대한 투자금 회수가 불투명하게 되어 더 이상 대여금 회수가 어려워지자 이에 대한 세무상담을 받게 되었고 이제부터라도 금전거래에 관한 증빙서류를 준비하지 않으면 향후 증여세 문제가 발생할 수 있다는 조언을 듣게 되었다.

또한, 피상속인의 딸인 B도 피상속인의 요청으로 생활비 등을 계속적으로 피상속인에게 지급하였는데 그 합계액이 OOO원을 넘게 되고 피상속인이 아파트를 제외하면 현금 동원능력이 부족한 상태였으므로 장기간 회수가 어려울 것으로 보고 차용증서를 작성하여 이를 입증하기 위한 근거를 만들기 시작하였다.

(마) 처분청은 비용대납은 가족 간 부양의무를 이행한 것이라는 의견이나, 피상속인의 딸 B과 사위 C이 피상속인을 위해 지급한 내역이 분명히 나타나고, 고가의 OOO아파트를 보유한 부친에게 OOO원이나 되는 금액을 대납해 준 것은 부양의무의 이행에 해당하지 않는다. 처분청은 B과 C이 피상속인을 위해 지급한 금액 중 2022.2.25. OOO아파트 전세금 반환대금으로 지급한 OOO원을 제외한 나머지 OOO원의 사용처가 확인되지 않는다고 보았으나, 동 자금은 피상속인의 간병비 등으로 사용된 것이 분명히 확인되고 달리 피상속인의 계좌에서 인출된 내역이 확인되지 않으므로 B과 C이 피상속인을 위해 지급한 것임이 명백하다.

또한, 처분청은 B과 C이 피상속인에게 자금을 지급한 것이 부양의무에 기해 지급한 것이므로 미풍양속에 따른 생활비 지원이라고 보았는데, 「민법」 제975조에 따르면 부양의무는 재산적으로 무능력 상태로 자력 또는 근로에 의해 생활을 유지할 수 없는 경우에 한하여 발생하는 것인바, 피상속인은 고가의 OOO아파트를 보유한 상태로 재산상 무능력 상태에 있지 않으므로 누구로부터 부양을 받을 상황이 아니었다. 게다가 B과 C이 피상속인을 위해 지급한 금액은 총 OOO원으로 고가의 아파트를 보유한 피상속인에 대한 부양의무도 없는 상황에서 고액의 자금을 지급한 것은 증여가 아니라면 대여일 수밖에 없고, 실제로 피상속인의 자금을 빌려달라는 요청에 의해 자금을 지원한 것일 뿐 B 등은 증여 의사가 전혀 없었으므로 금전대여로 보아야 한다.

(바) 청구인은 과거 상속 등의 원인으로 1998년에 이미 약 OOO원의 재산을 보유한 사실이 금융잔고, 부동산 보유 내역 등에서 확인되므로 피상속인에게 자금을 대여할 능력이 있음이 객관적으로 입증된다. 처분청은 청구인이 과거 소득발생 내역이 없으므로 피상속인에게 자금을 대여할 만한 능력이 없다고 보았으나, 상증세법 시행령 제34조 제1항 제3호에 따르면 자신의 보유재산을 처분한 대가로 받은 금전이나 부채를 부담하고 받은 금전도 자금출처로 인정되는바, 개인의 자금원천에 대한 판단 시 단순히 과거 소득 발생만으로 재산형성 과정을 확인하는 것이 아니라 상속 또는 수증재산, 본래 보유재산, 대출금 발생 내역 등도 세법상 인정되는 자금출처에 해당하므로 이에 대해서까지 면밀하게 살펴야 한다.

청구인은 1998년 말에 예금잔고로 OOO원을 보유하고 있었고 1984년부터 시세 OOO원 상당의 부동산을 보유하고 있었을 뿐만 아니라 2006.6.30. 은행대출금 OOO원과 통장입금 내역에서 확인되는 사적 대여금과 곗돈 등의 자금을 보유한 사실이 확인되는바, 자금 능력이 없어서 피상속인에게 금전을 대여할 수 없다는 처분청 의견과 달리 청구인은 충분한 자금 능력을 갖추고 있었다.

특히, 처분청이 청구인의 자금 능력을 문제삼고 있는 시점은 1999년으로, 당시 청구인의 나이가 54세였음에도 아무런 재산이 없다고 보는 것은 사회통념상 부합하지 아니하고, 청구인이 직장생활을 한 시점은 1970년대까지이므로 당시의 소득 내역은 국세청이 발급하는 소득금액증명원에 의해 확인되지 아니하므로 1998년 말에 보유한 재산을 금융증빙 등으로 입증할 수밖에 없는 청구인의 입장도 고려되어야 한다.

(사) 피상속인은 과거 24년 동안 약 OOO원을 지출하였으나 동 기간 동안의 소득은 약 OOO원밖에 없었으므로 부족자금에 대한 원천이 달리 없는 상황에서는 가족들에게 자금을 빌렸다고 볼 수밖에 없다. 처분청은 피상속인이 자금 능력이 있으므로 가족들에게 자금을 빌릴 필요가 없다고 보았으나, 피상속인의 과거 소득·재산 및 지출 내역을 정리하면 약 OOO원밖에 되지 않으므로 필요자금을 누군가에게 빌릴 수밖에 없었고, 이를 가족 외의 금융기관이나 타인 등에게 빌린 내역이 발견되지 않는다면 가족들로부터 차입하였다고 봄이 합리적이다. 따라서 청구인은 고액의 자금지원에 대하여 “대여”라는 방식을 선택하지 않으면 “증여”로 과세될 위험이 있으므로 차용증서를 작성하여 이에 대한 명확한 근거를 남겨놓은 것이다.

(2) 처분청은 피상속인과 가족 간의 금전대여 및 회수가 지속적으로 이어져 왔음에도 사망일로부터 과거 10년까지 기간만으로 사전증여재산을 산정하였는바, 정확한 전체 거래를 파악하기 위해서는 10년이 넘는 기간에 대해서도 조사하여 자금거래를 확인할 필요가 있다. 앞서 밝힌 바와 같이 청구인 및 그 가족들과 피상속인과의 자금거래는 1999년부터 시작되었으므로 청구인 등은 이 건 세무조사 당시 처분청이 조회하지 않은 10년 이전의 거래 내역도 증빙자료로 제시하였으나, 처분청은 이를 인정하지 아니하였다. 청구인 등과 피상속인과의 자금거래는 상속개시일로부터 과거 10년 동안 꾸준히 이어져 왔고 10년 전에도 거래가 있었을 것으로 합리적으로 추정되며 실제로 그 당시 거래한 내역도 확인되는바, 상속일개시일 전 10년 이내의 금융자료만으로는 당사자 간 자금거래 각각의 성격을 정확히 판정할 수 없으므로 과거 10년 이전 거래 내역에 대해서도 조사함이 타당하다.

나. 처분청 의견

(1) 청구인이 상속채무로 신고한 쟁점채무는 상증세법 제14조에 따른 상속채무에 해당하지 아니한다.

(가) 상속채무의 입증책임은 청구인에게 있음에도 청구인은 쟁점채무를 입증할 수 있는 증빙서류를 제시하지 못하였다. 상증세법 시행령 제10조 제1항 제2호에서 ‘상속채무’란 상속개시 당시 피상속인의 채무로서 ‘채무부담계약서, 채권자확인서, 담보설정 및 이자 지급에 관한 증빙 등에 의하여 그 사실을 확인할 수 있는 서류’에 의하여 입증되는 것을 말한다고 규정하고 있고, 채무를 주장·입증하는 책임은 상속세 과세가액을 다투는 납세의무자 측에 있는바(대법원 2017.11.29. 선고 2017두55312 판결 등 참조), 처분청은 금융거래 내역이 존재하지 않는 쟁점채무에 관하여 이 건 조사기간 중에 계속하여 관련 증빙자료의 제출을 요청하였으나, 청구인은 이 건 조사 종결 시까지 차용증서 외에 다른 증빙자료는 제시하지 못하였다. 이후 불복 진행 중에 사후적으로 병원비, 간병비 영수증을 제시하였으나 동 영수증만으로는 당해 비용을 청구인이 부담하였는지 불분명하고, 이를 금융증빙으로 입증하지 못하는 이상 상속채무로 인정할 수 없다.

(나) 특수관계인 간의 채무는 조세부담의 회피에 악용될 수 있어 인정하지 않는 것이 원칙이다. 즉, 배우자 간 또는 직계존비속 간의 금전대차거래는 계약서, 담보설정 및 이자 지급에 관한 증빙 등에 의하여 거래 사실이 객관적으로 확인되는 경우에만 이를 인정할 수 있다(조심 2014서1251, 2014.7.9. 같은 뜻임). 청구인은 쟁점채무를 입증하기 위하여 상속세 신고 시 차용증을 제출하였으나 차용증만으로는 특수관계인 간 채무를 인정하기 어렵다. 원칙적으로 긴밀한 친족관계에 있는 당사자들은 조세부담의 회피라는 공통된 이해관계 하에서 외형적인 형식만을 임의로 만들어낼 우려가 있으므로, 배우자 및 직계존비속 사이에 소비대차관계를 입증하는 듯한 문서가 작성되었다고 하더라도 그러한 문서의 존재 외에 그 내용이 진실하다는 점이 객관적인 자료를 통하여 추가적으로 입증될 필요가 있다(조심 2021서6614, 2022.6.22. 같은 뜻임).

(다) 청구인은 쟁점채무 중 2014년에 발생한 차입금의 경우 8년이 지난 2022년부터 상속개시일까지 피상속인으로부터 원금 및 이자를 받은 내역이 한 차례도 없었고, 이러한 상황에서 피상속인 소유자산에 담보를 설정하는 등 변제받기 위한 노력도 하지 않았는바, 이를 통해 청구인과 피상속인이 쟁점채무를 채무로 인식하지 않았음을 알 수 있다. 또한, 위 차용증은 상속세 부담을 줄이기 위해 임의로 작성한 서류로 볼 수밖에 없다. 즉, 2014년 최초 차입 시부터 6년이 지난 2020년에서야 차용증을 소급하여 작성한 사실 및 이자에 대한 약정이 없거나 약정이 있어도 지급하지 않은 점, 원금상환일이 2024년으로 고령인 피상속인으로부터 채무를 상환받을 것이라는 개연성이 없는 점, 차용증마다 피상속인의 필체와 서명 등이 서로 상이한 점 등을 감안하면 위 차용증은 임의로 작성된 것으로 보인다.

(라) 청구인이 법원으로부터 위 차용증에 대한 확정일자를 받아놓기는 하였으나, 진정한 것임이 증명된 처분문서라고 하더라도 반증이 있거나 그 문서에 기재된 내용이 객관적인 진실에 반하는 것으로 볼 만한 합리적인 이유가 있는 경우에는 그 증명력을 배척할 수 있는바(대법원 2007.6.28. 선고 2005두7174 판결 참조), 청구인은 쟁점채무를 향후 변제받을 것으로 진정 의욕하면서 차용증을 작성하고 금액을 이체하였다고 보기 어려우므로 공증되었거나 법원으로부터 확정일자를 부여받았다고 하여 이를 달리 판단할 사정은 없다.

설령 청구인이 피상속인의 간병비 등을 대납해 준 것이 사실이라고 하더라도 이는 자금대여가 아니며 「민법」에서 규정한 직계혈족에 대한 부양의무를 이행한 것이다. 즉, 피상속인의 병원비·간병비나 생활비를 대납한 것이 사실이라 하더라도, 배우자이자 자식으로서 마땅히 피상속인을 부양할 의무가 있는 청구인이나 그 자식이 도의적으로 지출한 비용을 상속채무라고 주장하는 것은 사리에 맞지 않다. 이러한 비용 대납은 자금대여의 성격보다는 「민법」 제984조에서 규정한 배우자 및 직계혈족에 대한 부양의무를 이행한 것으로 보는 것이 우리나라의 전통적인 가족관계 및 사회통념에 부합된다(조심 2022서5920, 2022.12.22. 참조). 따라서 부양의무에 따른 부양비용을 상속채무로 인정할 경우 상속인들이 피상속인을 위해 지급한 생활비 등을 전부 채무로 넣어 상속세 부담을 회피하려는 행위를 용인하게 될 것이다.

(마) 피상속인이 청구인에게 대여한 금액을 회수한 것은 상속채무에 해당하지 아니한다. 쟁점채무 중 2020.7.14. 입금된 OOO원은 피상속인이 금융기관으로부터 OOO원을 대출받아 배우자인 청구인에게 이체해 주고 청구인이 이를 부동산 취득에 사용하였다가 추후 피상속인에게 반환한 것으로 상속채무가 아님이 명확하므로, 오히려 피상속인이 청구인에게 자금을 대여하였다가 회수한 것으로 봄이 타당하다. 또한, 쟁점채무 중 청구인과 B이 2021.7.1. 및 2022.2.25. 피상속인에게 이체한 OOO도 피상속인 소유의 아파트 전세보증금(OOO원)을 청구인이 수취하여 사용하다가 피상속인에게 반환한 것이므로 피상속인의 대여금 회수에 해당한다.

위와 같이 청구인은 피상속인이 약 OOO원의 대여금을 회수하는 과정에서 청구인 등이 피상속인에게 이체한 부분만을 떼어내어 상속채무로 신고하였는바, 이는 청구인이 상속세 부담을 회피하기 위해 특수관계인 간의 채무를 탈세에 가까울 정도로 변칙적으로 이용한 것이라 할 수 있다.

(바) 청구인은 1999년부터 2004년까지 피상속인에게 대여해 준 금액이 약 OOO원이고, 2007년부터 피상속인 소유 아파트의 전세보증금으로 채무상환과 재대여를 반복하였다고 주장하나, 1990년부터 2004년까지 피상속인의 자금 원천은 OOO원에 달하나, 주부인 청구인의 자금 원천은 OOO원에 불과하다. 이러한 상황에서 1999년부터 2004년까지 청구인이 피상속인에게 OOO원에 달하는 자금을 대여하였다고 보기는 어렵다. 청구인이 피상속인에게 이체한 내역이라고 제시한 금융계좌는 피상속인의 자금을 청구인이 관리하다가 필요에 따라 피상속인에게 이체한 부분만을 발췌하여 제출한 것으로 보이고, 최근 10년 동안 금융거래 내역에서 청구인이 피상속인 계좌에 거액이 생기면 본인의 계좌로 이를 이체하여 사용한 사실이 다수 확인됨에 따라 이 건 조사 당시 청구인에게 이에 대한 소명을 요청하였으나, 청구인은 곗돈을 굴려 자금을 마련하여 피상속인에게 이를 대여하였다는 주장만 하였을 뿐이다.

(사) 쟁점채무 중 2021.3.16. 입금된 OOO원은 금융내역 등을 검토한 결과 피상속인 소유 아파트에 대한 공사비용 및 세금납부 등에 사용되었음이 확인되고 이는 상속재산의 가치증가로 이어진 측면이 있어 이에 대응하는 채무로 인정할 여지가 있다고 보아 상속개시일부터 10년 이내 피상속인이 청구인에게 이체한 총 OOO원에서 위 OOO원을 상계하였고 그 차액 OOO원에 대하여만 사전증여재산으로 결정하였다.

또한, 특수관계인 간 채무는 조세부담의 회피에 악용될 수 있어 인정하지 않는 것이 원칙인바, 쟁점채무 중 청구인 등이 2020.4.2., 2022.6.10., 2022.10.26. 및 2022.12.4. 피상속인에게 이체한 금액의 경우 차용증 외 별도의 증빙자료가 없고 원리금 상환 및 담보설정 내역 등도 존재하지 아니하여 상속채무라고 볼 수 없으며, 유일한 증빙인 차용증 또한 이자에 대한 약정이 없고 차용증마다 피상속인의 필체가 다르게 기재되어 있을 뿐만 아니라 피상속인의 서명 없이 날인만 되어 있는 점 등을 고려하면 증빙자료로서의 신빙성은 전혀 없어 보인다.

특히, 피상속인은 2022년 당시 80세의 고령으로 건강이 좋지 않아 요양병원에 입원한 상태였음에도 채무변제기한을 2024년으로 설정하고 이자설정 내역도 없이 생활비를 차입한다는 것은 사리에 맞지 않으므로 이를 채무로 보는 것은 불합리하다. 따라서 청구인은 상속세 부담을 회피하기 위해 임의로 차용증을 작성하였다는 사실을 짐작할 수 있다.

(아) 청구인이 피상속인의 생활비 명목으로 이체해 준 것이 사실이라고 하더라도 피상속인의 계좌에 입금한 금액이 있다는 사정만으로 이를 상속개시 당시 피상속인이 종국적으로 부담하여야 할 채무로 보기는 어렵고, 생활비에 사용된 것은 채무로 인정할 수 없는 것인바, 생활비 명목으로 이체해 준 것은 자금대여가 아니며 「민법」 제984조에서 규정한 직계혈족에 대한 부양의무를 이행한 것이다.

한편, 청구인 등이 생활비 명목으로 이체하였다는 금전은 피상속인이 사용한 것이 아니라 청구인이 사용한 것으로 보인다. 즉, 피상속인은 2014년경부터는 OOO병원에, 2020년 11월경부터는 OOO요양병원에 각각 입원하였는데 위 금액은 그 이후 생활비 명목으로 이체한 것이므로 자녀와 사위로부터 이체된 금액은 청구인과 B 등 간의 채권·채무 관계로 인한 자금으로 봄이 합리적이다. 피상속인은 요양병원에 입원한 상태이므로 생활비를 사용할 일이 거의 없을 상태이므로 고액의 생활비를 자녀에게 차입하였다고 보기는 어렵고 위 금액이 입금된 후 그 사용 내역을 살펴보더라도 현금출금액이 OOO원에 이르며 피상속인이 입원해 있는 경기도 수원시가 아닌 서울특별시 강남구 일대의 마트, 백화점, 병원, 음식점, 교회 등에서 사용한 내역이 다수 확인되므로 피상속인이 이를 사용하였다고 보기는 어렵다.

특히, C으로부터 이체된 OOO원은 피상속인이 사망하기 5일 전에 이체된 것으로 재단법인 OOO에 봉안시설 비용을 지급한 후 3시간이 경과된 후에 이체되었는바, 피상속인이 곧 사망할 것을 알고 봉안시설 비용을 지급한 상황임에도 이와 같은 금액을 이체하고 차용증을 작성하여 상속채무로 신고하였다는 것은 상속세 부담을 회피하기 위해 채무를 이용한 것으로 밖에 보이지 않는다.

또한, 피상속인의 사망 이후 2023년 4월 및 2023년 5월에 청구인의 계좌에서 B·C에게 위 생활비 명목으로 이체되었다는 금액이 모두 상환된 것으로 확인되는데, 이를 통해 B 등으로부터 이체된 금액이 피상속인에 대한 채무가 아니고 청구인과 B 등 간에 성립된 채권·채무와 관련된 것임을 짐작할 수 있다.

(2) 피상속인이 청구인에 대한 이체액 OOO원은 사전증여재산에 해당하고, 처분청이 금전무상대출에 따른 이익의 증여액을 OOO원으로 산정한 것은 적법하다.

(가) 증여자로 인정된 자 명의의 예금이 인출되어 납세자 명의의 예금계좌 등으로 예치된 사실이 밝혀진 이상 그 예금은 납세자에게 증여된 것으로 추정되므로, 증여가 아닌 다른 목적으로 행하여진 것이라는 등 특별한 사정에 대한 입증의 필요는 납세자에게 있는바(대법원 2001.11.13. 선고 99두4082 판결 외 다수 참조), 피상속인으로부터 청구인에게 OOO원이 이체된 사실을 확인하였고, 그 중 채무반환으로 인정하여 상계한 OOO원을 제외한 OOO원에 대하여 사전증여로 보아 이 건 조사기간 중 청구인에게 소명을 요청하였으나, 청구인 측에서 별도도 소명하지 아니함에 따라 이를 사전증여로 보았다.

(나) 쟁점채무 중 상속채무가 아니라 피상속인이 청구인 등에게 대여해 준 대여금의 회수로 확인된 자금의 경우 청구인 등이 피상속인에게 이자를 상환한 내역이 전혀 존재하지 아니하므로 특수관계인 간에 무이자로 대여한 금액에 대하여 금전무상대출에 따른 이익을 산정하여 증여세를 과세함은 정당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

쟁점채무가 상속재산가액에서 차감되는 상속채무에 해당한다는 청구주장의 당부

나. 관련 법령

(1) 상속세 및 증여세법

제14조【상속재산의 가액에서 빼는 공과금 등】① 거주자의 사망으로 인하여 상속이 개시되는 경우에는 상속개시일 현재 피상속인이나 상속재산에 관련된 다음 각 호의 가액 또는 비용은 상속재산의 가액에서 뺀다.

3. 채무(상속개시일 전 10년 이내에 피상속인이 상속인에게 진 증여채무와 상속개시일 전 5년 이내에 피상속인이 상속인이 아닌 자에게 진 증여채무는 제외한다. 이하 이 조에서 같다)

④ 제1항과 제2항에 따라 상속재산의 가액에서 빼는 채무의 금액은 대통령령으로 정하는 방법에 따라 증명된 것이어야 한다.

제41조의4【금전 무상대출 등에 따른 이익의 증여】① 타인으로부터 금전을 무상으로 또는 적정 이자율보다 낮은 이자율로 대출받은 경우에는 그 금전을 대출받은 날에 다음 각 호의 구분에 따른 금액을 그 금전을 대출받은 자의 증여재산가액으로 한다. 다만, 다음 각 호의 구분에 따른 금액이 대통령령으로 정하는 기준금액 미만인 경우는 제외한다.

1. 무상으로 대출받은 경우 : 대출금액에 적정 이자율을 곱하여 계산한 금액

(2) 상속세 및 증여세법 시행령

제10조【채무의 입증방법등】① 법 제14조 제4항에서 “대통령령으로 정하는 방법에 따라 증명된 것”이란 상속개시 당시 피상속인의 채무로서 상속인이 실제로 부담하는 사실이 다음 각 호의 어느 하나에 따라 증명되는 것을 말한다.

1. 국가·지방자치단체 및 금융회사등에 대한 채무는 해당 기관에 대한 채무임을 확인할 수 있는 서류

2. 제1호 외의 자에 대한 채무는 채무부담계약서, 채권자확인서, 담보설정 및 이자지급에 관한 증빙등에 의하여 그 사실을 확인할 수 있는 서류

(3) 민법

제974조【부양의무】다음 각호의 친족은 서로 부양의 의무가 있다.

1. 직계혈족 및 그 배우자 간

다. 사실관계 및 판단

(1) 처분청은 청구인의 피상속인에 대한 상속세 신고 내역을 확인한 결과, 아래 ＜표1＞과 같이 상속세과세가액이 과소신고된 것으로 보아 청구인에게 이 건 상속세를 부과하였다.

＜표1＞ 이 건 상속세 결정 내역

○○○

(2) 청구인 및 처분청이 제시한 심리자료 등에 의하면 다음과 같은 사실이 확인된다.

(가) 처분청은 청구인이 상속세 신고 시 상속채무에 포함한 쟁점채무를 전액 부인하였는바, 그 내역은 아래 ＜표2＞와 같다.

＜표2＞ 쟁점채무 내역

○○○

(나) 쟁점채무와 관련하여 청구인이 제시한 증빙자료 및 처분청의 처분근거는 다음과 같다.

1) 청구인은 피상속인이 간병비 등으로 지출하기 위하여 쟁점①채무를 청구인 등으로부터 차입하였다고 주장하며 차용증과 간병비 영수증을 제시하였는바, 관련 차용증 내용과 간병비 지출 내역은 아래 ＜표3＞·＜표4＞와 같다.

＜표3＞ 쟁점①채무 관련 차용증 내용

○○○

＜표4＞ 간병비 영수증 등 내역

○○○

2) 청구인은 쟁점②채무와 관련하여 차용증 및 통장사본을 제출하였는데, 동 통장사본에 따르면 청구인이 2020.7.14. 피상속인에게 OOO원을 이체하였고, 같은 날 피상속인은 OOO원을 대출상환에 사용한 것으로 확인되는바, 위 차용증의 내용은 아래 ＜표5＞와 같다.

＜표5＞ 쟁점②채무 관련 차용증 내용

○○○

한편, 처분청은 쟁점②채무는 피상속인이 2016.10.31. 청구인에게 대여하였다가 청구인이 이를 부동산 취득자금으로 사용한 후 2020.7.14. 상환한 것이고 주장하며 아래 ＜표6＞과 같이 피상속인 등의 금융거래 내역을 제시하였다.

＜표6＞ 쟁점②채무 관련 피상속인 등의 금융거래 내역

○○○

3) 청구인은 쟁점③채무와 관련하여 차용증, 통장사본, 아파트 인테리어 내장공사 계약서를 제시하였는바, 관련 차용증의 내용은 아래 ＜표7＞과 같고, 통장사본 및 공사계약서는 아래 ＜표8＞과 같다.

＜표7＞ 쟁점③채무 관련 차용증 내용

○○○

＜표8＞ 통장사본 및 인테리어 공사계약서 일부

○○○

한편, 처분청은 쟁점③채무는 상속채무에 해당하지 아니하나 아파트 공사비용 등에 사용된 사실은 인정하여 상속개시일로부터 10년 이내에 피상속인이 아래 ＜표9＞와 같이 청구인에게 이체한 총 OOO원에서 쟁점③채무 OOO원을 상계하여 차액인 OOO원을 사전증여재산으로 산정하였다.

＜표9＞ 피상속인의 청구인에 대한 이체 내역

○○○

4) 청구인은 쟁점④채무는 피상속인 소유 아파트의 전세보증금 반환에 사용되었다고 주장하며 차용증, 임대차계약서(임차인 D, 임대 만료일 2022.2.27.) 및 금융거래 내역을 각각 제시하였는바, 관련 차용증의 내용 및 금융거래 내역은 아래 ＜표10＞·＜표11＞과 같다.

＜표10＞ 쟁점④채무 관련 차용증 내용

○○○

＜표11＞ 금융거래 내역

○○○

한편, 처분청은 쟁점④채무는 피상속인 소유아파트의 전세보증금 OOO원을 청구인이 수취하여 사용하다가 피상속인에게 반환(OOO원)한 것이고, B이 피상속인에게 이체한 OOO원은 청구인이 피상속인에게 반환해야 할 금액 중 일부를 B이 반환한 것이라며 피상속인 등의 금융거래자료를 제시하였는바, 동 자료를 정리하면 아래 ＜표12＞와 같다.

＜표12＞ 전세보증금 입금 내역 등

○○○

5) 청구인은 쟁점⑤채무는 피상속인의 생활비 등에 사용되었다고 주장하며 관련 차용증, 통장사본 및 금융거래 내역을 각각 제시하였는바, 관련 차용증의 내용은 아래 ＜표13＞과 같고, 통장사본 등에 따르면 청구인은 차용증상 채무액 OOO원과 달리 실제 피상속인에게 OOO원을 입금한 것으로 나타나고, B과 C도 차용증상 차입액(합계 OOO원)과 달리 피상속인에게 총 OOO원을 입금한 것으로 나타난다.

＜표13＞ 쟁점⑤채무 관련 차용증 기재내용

○○○

한편, 처분청은 쟁점⑤채무는 피상속인이 OOO요양병원에 입원한 이후에 입금되었고, 사용 내역을 살펴보면 서울특별시 강남구 일대의 마트, 백화점, 병원, 음식점 및 교회 등에서 사용된 것으로 확인되어 피상속인이 사용한 것인지 여부가 불분명하다는 의견으로 아래 ＜표14＞와 같이 피상속인의 계좌출금 내역을 제시하였는데, 동 거래 내역에 따르면 아래 ＜표15＞와 같이 청구인은 2023년 4월경 쟁점⑤채무 중 B과 C에 대한 채무액을 상환한 것으로 확인된다.

＜표14＞ 피상속인의 계좌출금 내역(2022.6.10.~2022.12.4.)

○○○

＜표15＞ B 등에 대한 채무액 상환 내역

○○○

6) 청구인은 1998년 당시 피상속인에게 자금을 대여할 여력이 충분하였다고 주장하며 아래 ＜표16＞과 같이 예금(투자)신탁잔액 증명서, 여신거래 내역, 경기도 성남시 OOO 토지의 등기부등본을 제시하였다.

＜표16＞ 청구인의 자금여력 입증 자료

○○○

7) 청구인은 피상속인이 청구인으로부터 1999.5.13. OOO원, 2001.1.15. OOO원을 각각 차입하여 OOO 미국주식에 투자를 하였다가 큰 손실을 입었다고 주장하며 해외직접투자신고서, 외화 송금내역서 등을 제시하였다.

8) 청구인은 2006년 이전에도 피상속인이 청구인으로부터 자금을 차입하여 대출상환 등에 사용하였다고 주장하며 아래 ＜표18＞과 같이 청구인과 피상속인 간의 금융거래 내역을 제시하였다.

＜표18＞ 청구인과 피상속인 간의 금융거래 내역

○○○

9) 처분청은 사전증여재산 중 금전무상대출에 따른 이익 증여액 계산 시 청구인의 피상속인에 대한 차입금 자료를 아래 ＜표19＞와 같이 제시하였다.

＜표19＞ 청구인의 차입금 명세

○○○

10) 청구인은 피상속인과 가족들 간에 작성된 차용증을 제시하였는데, 처분청은 다음과 같이 각 차용증상 피상속인의 필체와 서명이 서로 상이하다는 의견이다.

○○○

11) 그 밖에 처분청은 아래 ＜표20＞과 같이 청구인과 피상속인의 1990년부터 2004년까지의 자금발생 원천을 제시하고 있다.

＜표20＞ 청구인 등의 자금발생 원천

○○○

(3) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 쟁점채무가 상속재산가액에서 차감되는 상속채무에 해당하고, 현금증여(OOO원) 및 금전무상대출에 따른 증여(OOO원)도 피상속인과 청구인 간의 자금거래의 일부라고 주장하나, 원칙적으로 긴밀한 친족관계에 있는 당사자들은 조세부담의 회피라는 공통된 이해관계 하에서 외형적인 형식만을 임의로 만들어낼 우려가 있으므로, 배우자 및 직계존비속 사이에 소비대차관계를 입증하는 듯한 처분문서가 작성되었다고 하더라도 그러한 문서의 존재 외에 그 내용이 진실하다는 점이 객관적인 자료를 통하여 추가적으로 입증될 필요가 있다 할 것인바,

청구인은 비록 확정일자가 날인된 차용증 및 계좌이체 내역 등을 제시하였으나, 2014년 차입금에 대한 차용증은 2020년에 이르러 소급작성한 것으로 확인되고, 각 차용증 대부분은 이자에 대한 약정 내용이 없을 뿐만 아니라 그에 대하여 피상속인이 증여세를 신고한 사실도 없으며, 일부 이자에 대한 약정이 있는 경우도 실제 이자 지급 사실이 확인되지 아니하고, 각 차용증상 필체와 서명도 일치하지 아니하는 등 해당 자료만으로는 쟁점채무가 피상속인이 상속개시 당시 종국적으로 부담하여야 할 것이 확실하다고 입증되었다고 보기 어렵고 오히려 위 각 차용증은 청구인 등이 피상속인과 소비대차계약을 체결하였다는 외관을 창출한 것에 불과해 보이는 점,

설령, 쟁점채무 중 쟁점①채무와 쟁점⑤채무가 피상속인의 생활비 및 간병비 등에 사용되었다고 인정하더라도 이는 배우자와 자녀로서 피상속인에 대한 부양의무를 이행한 것으로 볼 수 있고, 그 사용 내역을 보더라도 서울특별시 강남구 일대의 마트, 백화점, 병원, 음식점 및 교회 등에서 사용된 것으로 확인되어 당시 경기도 수원특례시 소재 요양병원에 입원해 있던 피상속인이 위 차입금을 생활비 등으로 사용한 것인지 여부가 불분명해 보이는 점,

또한, 처분청이 제시한 금융거래 내역 등에 따르면 쟁점②채무는 2016.10.31. 피상속인이 OOO원의 대출을 실행하여 청구인에게 이체하였다가 청구인이 이를 부동산 취득자금에 사용한 후 2020.7.14. 피상속인에게 이체한 것으로 확인되고, 이 건 상속개시일 전 10년 이내에 피상속인은 청구인에게 총 OOO원을 지급하였으나 처분청은 청구인이 쟁점③채무를 피상속인 소유 아파트의 공사비로 사용한 사실을 인정하여 이를 상계한 OOO원에 대해서만 사전증여재산으로 산정하였는데, 청구인은 이를 피상속인에게 대여한 자금을 회수한 것이라고 주장하면서도 그에 대한 객관적인 입증자료를 제시하지 못하는 점,

쟁점④채무의 경우 2018년 2월경 및 2020년 3월경 피상속인 소유 아파트의 전세보증금을 청구인과 B이 수취하여 사용하다가 2022년 2월경 피상속인에게 상환된 사실이 금융증빙에 의하여 입증되고, 청구인은 2014.12.2.부터 2022.2.25.까지 피상속인으로부터 자금을 차입하였다가 상환하는 거래를 반복한 것으로 나타나는데, 그에 대한 청구인의 이자 지급 내역이 확인되지 아니하므로, 이는 피상속인이 배우자인 청구인에게 금전무상대출에 따른 이익을 증여한 것으로 볼 수 있으며, 그 밖에 청구인은 피상속인과의 혼인기간 동안 계속하여 금전대차거래가 이루어지고 있었다고 주장하면서도 1990년부터 2004년까지 발생한 양도소득 OOO원 외에는 청구인의 소득원천을 객관적으로 입증하지 못하는 점 등에 비추어, 쟁점채무를 상속채무로 인정하여야 하고, 현금증여 및 금전무상대출에 따른 증여도 청구인과 피상속인 간의 자금거래의 일부라는 청구주장을 받아들이기는 어려운 것으로 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로「국세기본법」 제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.