이유
1. 처분개요

가. B과 C(이하 “청구인들”이라 한다)은 부친인 D(이하 “피상속인”이라 한다)이 2023.4.15. 사망함에 따라 2023.10.31. 상속재산인 전라남도 OOO 소재 토지 및 건물(토지 및 건물 평가액 OOO원, 이하 “쟁점부동산”이라 한다)과 A㈜(이하 “쟁점법인”이라 한다)의 비상장주식 OOO주(평가액 OOO원, 이하 “쟁점주식”이라 한다)에 대한 2023.4.15. 상속분 상속세 OOO원을 신고하는 동시에 쟁점부동산과 쟁점주식을 2023.4.15. 상속분 상속세에 대한 물납대상재산으로 하여 물납신청을 하였다.

＜표1＞ 청구인들의 물납신청 내역

나. 처분청은 ‘국세징수사무처리규정’ 제49조에 따라 한국자산관리공사와 함께 쟁점부동산과 쟁점주식의 물납허가 적정성 여부를 검토한 결과, 쟁점부동산에는 근저당권이 설정되어 있고, 쟁점법인의 경우 2023사업연도에 결손금이 발생하여 물납재산으로 부적정한 것으로 보아 물납변경명령을 하였으나, 청구인들이 20일 이내에 변경신청을 하지 않음에 따라 2024.7.9. 청구인들에게 물납불허통지를 하였다.

다. 청구인은 이에 불복하여 2024.8.27. 이의신청을 거쳐 2024.12.4. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

(1) 쟁점부동산과 쟁점주식이 상속세 물납자산으로 부적정한 것으로 보아 물납불허통보를 한 처분은 위법·부당하다.

(가) 청구인 B은 1991년생이고 청구인 C은 1994년생으로 현재 미혼이며 OOO와 OOO로 각 근무하고 있다. 청구인들은 피상속인이 파킨슨병으로 사망하기 전까지 소득의 상당부분을 피상속인의 병원비 등으로 지출하는 등 상속세를 납부할 마땅한 자산이 없는 상황이다.

(나) 쟁점부동산의 경우 근저당권이 설정된 사실에 다툼은 없으나, 채무잔액이 OOO원에 불과하고 전세보증금도 OOO원으로서 쟁점부동산 평가액인 OOO원에 현저하게 미달하는바 물납을 허가하지 않을 이유가 없다.

(다) 쟁점주식의 경우 쟁점법인의 영업이익 등을 감안할 때 물납대상재산에 해당하는 것으로 보아야 한다.

1) 청구인들 소유의 쟁점법인 주식의 「상속세 및 증여세법」(이하 “상증세법”이라 한다)상 평가가액은 OOO원이고 쟁점법인의 2020사업연도부터 2022사업연도까지 손익계산서상 영업이익은 각각 OOO원, OOO원, OOO원이다.

2) 2023사업연도에는 쟁점법인에 결손이 발생한 사실은 맞으나, 쟁점법인의 2023사업연도말 총자산은 OOO원이고 총부채는 OOO원으로 순자산이 OOO원이 되며 유동비율은 633%, 부채비율은 13%에 불과하여 쟁점주식을 물납대상재산으로 부적정하다고 판단한 이유를 납득하기 어렵다.

3) 쟁점법인이 외부감사를 받지 않는 법인이고, 건설업을 영위하고 있는 점을 감안할 때 장기매출에 대하여 진행기준이 아닌 회수일 기준으로 진행률을 적용함으로써 기간 귀속에 따라 오류가 발생하였을 가능성도 있으므로 2023사업연도에 결손이 있다고 하여 물납대상으로 부적정하다고 판단할 수 없다.

4) 그럼에도 처분청과 한국자산관리공사는 간단한 현장조사만을 실시하고 쟁점법인의 실질적 가치를 파악하기 위한 노력을 기울이지 않고 2023사업연도 단 한 건의 결손을 이유로 물납허가를 불허하였으므로 이는 부당한 행정처분에 해당한다.

5) 청구인들이 사회에 나온지 각 6년과 4년에 불과한 사회초년생이고 쟁점부동산과 쟁점주식외에 물납대상재산이 없는 점 등을 감안하여 과세관청이 적극적으로 물납허가를 검토해 주길 간청한다.

(2) 상증세법에 따라 평가심의위원회를 통해 비상장주식 가액의 적정성을 평가하고 있는바, 2023.10.31. 상속세 신고 후 7개월 후인 2024.5.24. 처분청이 동일 상속대상 자산에 대하여 가치하락 등을 이유로 물납불허처분을 하였다면 이는 가격변동의 특별한 사정이 있는 것으로 보이므로 처분청이 평가심의위원회를 통해 청구인들에게 상속세를 수정신고 및 경정청구 할 수 있는 기회를 부여하여야 한다.

나. 처분청 의견

(1) 청구인들에게 2023.4.15. 상속분 상속세에 대한 물납신청을 불허한 처분은 적법하다.

(가) 쟁점부동산의 경우 2016.7.18. 근저당권이 설정(근저당권자 E, 채권최고액 OOO원)된 사실과 전세보증금(OOO원)이 존재하는 사실이 확인되는바, 상증세법 제73조 제1항 및 같은 법 시행령 제71조 제1항 제1호 가목에 따라 지상권·지역권·전세권·저당권 등 재산권이 설정된 경우에 해당하여 쟁점부동산은 물납대상재산으로 부적당하다.

(나) 쟁점주식의 경우에도 쟁점법인의 2023사업연도 결손금이 OOO원으로 확인되는데 이는 상증세법 시행령 제71조 제1항 제2호 다목에서 물납 부적정 사유로 규정한 유가증권을 발행한 회사의 물납신청일 전 2년 이내 또는 물납신청일부터 허가일까지의 기간이 속하는 사업연도에 결손금이 발생한 경우에 해당하여 처분청은 물납불허통보를 하였다.

(2) 청구인들은 쟁점부동산과 쟁점주식이 물납대상재산으로 부적정하다면 평가심의위원회를 거쳐 쟁점부동산과 쟁점주식에 대한 적절한 가액을 평가하여 상속세 수정신고 기회를 부여하여야 한다고 주장하나, 비상장주식의 경우 납세자가 평가심의위원회에 평가신청을 할 수 있으나 청구인이 이를 신청한 사실이 없는 등 처분청이 쟁점주식 등을 평가하여 수정신고 및 경정청구 할 기회를 부여하여야 한다는 청구주장을 받아들이기 어렵다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

① 상속재산인 부동산과 비상장주식이 물납대상재산으로 부적당한 것으로 보아 물납불허한 처분의 당부

② 상속재산과 물납대상재산이 동일함에도 물납대상재산이 물납허가 기준을 충족하지 않는 것으로 보아 물납불허통지 한 경우 상속재산을 재평가하여 상속세를 경정하여야 한다는 청구주장의 당부

나. 관련 법령(＜별지＞ 참고)

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인과 처분청이 제시한 심리자료에 의하면, 다음과 같은 사실이 확인된다.

(가) 2023.4.15. 상속분 상속세 결정내역은 아래 ＜표2＞와 같다.

＜표2＞ 쟁점부동산 및 쟁점주식 상속세 과세가액

(나) 처분청은 청구인들이 물납신청(2023.10.31.)을 하자 한국자산관리공사와 함께 공동으로 사전점검 등을 실시하였고, 그 결과 쟁점부동산은 근저당이 설정되어 있고, 쟁점주식은 쟁점법인의 2023사업연도에 결손이 발생한 사실 등을 확인하여 쟁점부동산과 쟁점주식이 물납대상재산으로 부적정한 것으로 보아 2024.5.21. 청구인들에게 물납재산변경명령을 통지하였으나, 20일 이내에 청구인들의 물납대상재산 변경신청이 없어 2024.7.9. 물납불허통지를 하였다.

(다) 쟁점부동산의 근저당설정 등 내역은 아래 ＜표3＞과 같다.

＜표3＞ 쟁점부동산에 대한 근저당권설정 등

(라) 쟁점법인 주주현황은 아래 ＜표4＞와 같고, 쟁점법인의 대표는 청구인들의 숙부인 문헌주이며, 청구인들은 피상속인의 사망으로 쟁점주식을 상속받은 것으로 나타난다.

＜표4＞ 쟁점법인 주주현황

(마) 쟁점법인의 각사업연도 소득금액 내역은 아래 ＜표5＞와 같고, 2023사업연도 결손내역이 나타난다.

＜표5＞ 쟁점법인의 각사업연도 소득금액

(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 이 건에 대하여 살피건대, 처분청은 쟁점부동산과 쟁점주식이 물납대상재산으로 부적당하다는 의견이나,

쟁점부동산의 경우 근저당이 설정되어 있어 상증세법 제73조 제1항 및 같은 법 시행령 제71조 제1항에 따라 물납대상재산으로 부적당하다고 본다하더라도,

쟁점주식의 경우 상증세법 시행령 제71조 제1항 제2호 다목에서 물납신청일 전 2년 이내 또는 물납신청일부터 허가일까지의 기간이 속하는 사업연도에 결손금이 발생한 경우를 물납이 부적당한 사유로 열거하면서 관할 세무서장이 한국자산관리공사와 공동으로 물납재산의 적정성을 조사하여 물납을 허용하는 경우 부적당한 물납재산에서 제외하고 있는바,

쟁점법인이 2023사업연도에 결손이 발생하였다 하더라도 2020사업연도부터 2022사업연도까지 쟁점법인의 각사업연도 소득금액이 평균 OOO원에 달하여 2023사업연도 결손금 발생 사실만으로 쟁점주식이 물납대상재산으로 부적당하다고 보기 어려우므로 쟁점법인의 2024사업연도 결산내역 등을 재조사하여 그 결과에 따라 쟁점주식의 물납허가 여부를 결정하여야 할 것으로 판단된다.

쟁점②는 심리의 실익이 없으므로 이를 생략한다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로 「국세기본법」 제80조의2, 제65조 제1항 제2호 및 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.

＜별지＞ 관련 법령

(1) 국세기본법

제55조(불복) ① 이 법 또는 세법에 따른 처분으로서 위법 또는 부당한 처분을 받거나 필요한 처분을 받지 못함으로 인하여 권리나 이익을 침해당한 자는 이 장의 규정에 따라 그 처분의 취소 또는 변경을 청구하거나 필요한 처분을 청구할 수 있다.

(2) 상속세 및 증여세법

제73조(물납) ① 납세지 관할 세무서장은 다음 각 호의 요건을 모두 갖춘 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 납세의무자의 신청을 받아 물납을 허가할 수 있다. 다만, 물납을 신청한 재산의 관리ㆍ처분이 적당하지 아니하다고 인정되는 경우에는 물납허가를 하지 아니할 수 있다.

(각호 생략)

② 물납에 충당할 수 있는 재산의 범위, 관리ㆍ처분이 적당하지 아니하다고 인정되는 경우, 그 밖에 물납절차 및 물납신청에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

(3) 상속세 및 증여세법 시행령

제49조(평가의 원칙등) ① 법 제60조 제2항에서 “수용가격ㆍ공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것”이란 상속개시일 또는 증여일(이하 “평가기준일”이라 한다) 전후 6개월(증여재산의 경우에는 평가기준일 전 6개월부터 평가기준일 후 3개월까지로 한다. 이하 이 항에서 “평가기간”이라 한다)이내의 기간 중 매매ㆍ감정ㆍ수용ㆍ경매(「민사집행법」에 따른 경매를 말한다. 이하 이 항에서 같다) 또는 공매(이하 이 조 및 제49조의2에서 “매매등”이라 한다)가 있는 경우에 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액을 말한다. 다만, 평가기간에 해당하지 않는 기간으로서 평가기준일 전 2년 이내의 기간 중에 매매등이 있거나 평가기간이 경과한 후부터 제78조 제1항에 따른 기한까지의 기간 중에 매매등이 있는 경우에도 평가기준일부터 제2항 각 호의 어느 하나에 해당하는 날까지의 기간 중에 주식발행회사의 경영상태, 시간의 경과 및 주위환경의 변화 등을 고려하여 가격변동의 특별한 사정이 없다고 보아 상속세 또는 증여세 납부의무가 있는 자(이하 이 조 및 제54조에서 “납세자”라 한다), 지방국세청장 또는 관할세무서장이 신청하는 때에는 제49조의2 제1항에 따른 평가심의위원회의 심의를 거쳐 해당 매매등의 가액을 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액에 포함시킬 수 있다.

1. 해당 재산에 대한 매매사실이 있는 경우에는 그 거래가액. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우는 제외한다.

(각목 생략)

2. 해당 재산(법 제63조 제1항 제1호에 따른 재산을 제외한다)에 대하여 둘 이상의 기획재정부령으로 정하는 공신력 있는 감정기관(이하 “감정기관”이라 한다)이 평가한 감정가액이 있는 경우에는 그 감정가액의 평균액. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 것은 제외하며, 해당 감정가액이 법 제61조ㆍ제62조ㆍ제64조 및 제65조에 따라 평가한 가액과 제4항에 따른 시가의 100분의 90에 해당하는 가액 중 적은 금액(이하 이 호에서 “기준금액”이라 한다)에 미달하는 경우(기준금액 이상인 경우에도 제49조의2제1항에 따른 평가심의위원회의 심의를 거쳐 감정평가목적 등을 고려하여 해당 가액이 부적정하다고 인정되는 경우를 포함한다)에는 세무서장(관할지방국세청장을 포함하며, 이하 “세무서장등”이라 한다)이 다른 감정기관에 의뢰하여 감정한 가액에 의하되, 그 가액이 납세자가 제시한 감정가액보다 낮은 경우에는 그렇지 않다.

(각목 생략)

3. 해당 재산에 대하여 수용ㆍ경매 또는 공매사실이 있는 경우에는 그 보상가액ㆍ경매가액 또는 공매가액. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우에는 해당 경매가액 또는 공매가액은 이를 제외한다.

(각목 생략)

제71조(관리·처분이 부적당한 재산의 물납) ① 세무서장은 법 제73조 제1항에 따라 물납신청을 받은 재산이 다음 각 호의 구분에 따른 사유로 관리ㆍ처분상 부적당하다고 인정하는 경우에는 그 재산에 대한 물납허가를 하지 않거나 관리ㆍ처분이 가능한 다른 물납대상재산으로의 변경을 명할 수 있다.

1. 제74조 제1항 제1호에 따른 부동산의 경우 : 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우

가. 지상권ㆍ지역권ㆍ전세권ㆍ저당권 등 재산권이 설정된 경우

2. 제74조 제1항 제2호에 따른 유가증권 : 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우

다. 유가증권을 발행한 회사의 물납신청일 전 2년 이내 또는 물납신청일부터 허가일까지의 기간이 속하는 사업연도에 「법인세법」 제14조 제2항에 따른 결손금이 발생한 경우. 납세지 관할 세무서장이 「한국자산관리공사 설립 등에 관한 법률」에 따라 설립된 한국자산관리공사와 공동으로 물납 재산의 적정성을 조사하여 물납을 허용하는 경우는 제외한다.

② 제1항의 경우에는 그 사유를 납세의무자에게 통보하여야 한다.

제72조(물납재산의 변경등) ① 제71조 제1항에 따라 물납재산의 변경명령을 받은 자는 같은 조 제2항의 통보를 받은 날부터 20일이내에 상속재산 중 물납에 충당하고자 하는 다른 재산의 명세서를 첨부하여 납세지관할세무서장에게 신청하여야 한다.

② 제1항의 기간내에 동항의 규정에 의한 신청이 없는 경우에는 당해 물납의 신청은 그 효력을 상실한다.

③ 납세의무자가 국외에 주소를 둔 때에는 제1항의 기간은 3월로 한다.

④ 제1항의 규정에 의하여 물납재산의 변경명령을 받은 자의 물납신청에 대한 물납허가 등에 관하여는 제70조 제3항 내지 제7항의 규정을 준용한다.

⑤ 제70조 제3항의 규정에 의한 물납허가후 동조 제5항의 규정에 의한 물납재산의 수납일까지의 기간중 관리ㆍ처분이 부적당하다고 인정되는 사유가 발견되는 때에는 다른 재산으로의 변경을 명할 수 있다. 이 경우 물납재산의 변경 등에 관하여는 제71조 및 이 조 제1항 내지 제4항의 규정을 준용한다.

(4) 법인세법

제14조(각 사업연도의 소득) ② 내국법인의 각 사업연도의 결손금은 그 사업연도에 속하는 손금의 총액이 그 사업연도에 속하는 익금의 총액을 초과하는 경우에 그 초과하는 금액으로 한다.

(5) 국유재산법

제11조(사권설정의 제한) ① 사권(私權)이 설정된 재산은 그 사권이 소멸된 후가 아니면 국유재산으로 취득하지 못한다. 다만, 판결에 따라 취득하는 경우에는 그러하지 아니하다.