이유
1. 처분개요

가. 청구인들은 아래 ＜표1＞과 같이 주식회사 A(이하 “A”이라 한다)과 주식회사 B(이하 “B” 또는 “쟁점수혜법인”이라 한다), 주식회사 C(이하 “C”이라 한다) 및 D주식회사(이하 “D”라 한다)의 지배주주들이고, 청구인 E, F, G은 H의 자녀들이다.

＜표1＞ 청구인들의 주식 보유내역(2021년말 기준)

OOO

나. B는 강원특별자치도 강릉시 소재 I(이하 “쟁점호텔”이라 한다)의 일반수분양자들(이하 “수분양자들”이라 한다), A 및 주식회사 J(이하 “J”이라 하고, A과 합하여 “쟁점특수관계법인”이라 한다)과 사이에 쟁점호텔에 대한 임대차계약(이하 “쟁점운영계약”이라 한다)을 체결하고 그에 따라 쟁점호텔을 운영하였으며, C과 D는 A로부터 아래 ＜표2＞와 같이 자금을 차입(이하 관련 거래를 “쟁점자금거래”라 한다)하였다.

＜표2＞ 쟁점자금거래 내역

OOO

다. 서울지방국세청장은 2023.4.13.부터 2023.7.5.까지 청구인들에 대한 증여세를 조사하였고, 처분청은 그 결과에 따라 아래와 같은 처분사유로 2023.8.25. 등 청구인들에게 ＜별지2＞의 기재와 같이 2017.1.2. 외 증여분 증여세 합계 OOO원을 결정.고지하였다.

(1) B는 쟁점호텔을 운영하면서 쟁점운영계약에 따라 쟁점특수관계법인과 수분양자들로부터 매년 쟁점호텔 매출액의 2% 상당의 운영수수료 등(이하 “쟁점운영수수료”라 한다)을 수취하였는데, 이는 B의 실질적인 총매출액에 해당하고 이에 기초하여 ‘특수관계법인 거래비율’을 계산하면 「상속세 및 증여세법」(이하 “상증세법”이라 한다) 제45조의3에 따른 일감몰아주기 과세대상에 해당한다.

(2) 청구인들이 지분 100분의 30 이상을 보유하고 있는 C 및 D가 청구인들의 특수관계인인 A로부터 자금을 차입하면서 약정한 이자율은 당좌대출이자율(연 4.6%)보다 저율로 상증세법 제45조의5에 따른 특정법인과의 거래를 통한 이익의 증여의제 대상에 해당한다.

라. 청구인들은 이에 불복하여 2023.10.13. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인들 주장 및 처분청 의견

가. 청구인들 주장

(1) 일감몰아주기 증여의제와 관련하여, 기업회계기준에 따라 B의 매출액과 ‘특수관계법인 거래비율’을 계산하면 과세요건을 충족하지 못하므로 증여세 과세대상으로 볼 수 없다.

(가) 상증세법 제45조의3 제1항에서는 법인의 ‘특수관계법인 거래비율’이 정상거래비율을 초과하는 경우 등에 대하여 그 법인의 지배주주와 그 지배주주의 친족이 이익을 증여받은 것으로 본다고 규정하고 있고, ‘특수관계법인 거래비율’은 법인의 매출액 즉, 「법인세법」 제43조의 기업회계기준에 따라 계산한 매출액에 기초하여 산정한다고 규정하고 있다.

1) 상증세법 제45조의3의 규정은 증여로 단정할 수 없는 것을 과세목적상 증여로 의제하는 강행규정이고, 의제규정의 성격상 과세요건만 충족된다면 납세자는 반대증거 유무나 실질적 이익 분여 여부와 상관없이 증여세 납세의무를 부담하게 되기 때문에 국민의 재산권과 조세에 대한 예측가능성을 침해하지 않도록 그 과세요건은 법에 엄격하게 규정되어야 하며, 그 해석도 법령에 따라 이루어져야 한다.

2) 그러나 처분청이 산정한 특수관계법인 거래비율은 상증세법 제45조의3 제1항에서 정한 기업회계기준에 따라 계산한 매출액과 무관하다는 점에서 증여의제규정의 과세요건에 대한 엄격해석의 원칙에 심히 위배될 뿐만 아니라 처분청 임의로 과세요건을 확장하여 해석한 것이다.

(나) B의 사업내용 및 기업회계기준 등을 고려할 때 B의 매출액에는 쟁점호텔의 객실 수입 등이 포함되어야 하고, 그에 따라 ‘특수관계법인 거래비율’을 계산하여야 한다.

1) 쟁점호텔은 B가 사업자등록을 하고, B의 명의로 모든 인.허가 및 신고절차를 이행하였으며, B가 직원들을 고용하여 지휘.감독권을 행사하고 있고, B의 명의로 각종 사용계약을 체결하여 관련 업무를 수행하고 있는바, 쟁점호텔의 객실 수입 등은 B의 매출액에 포함되어야 한다.

2) 이와 같은 기준에서 작성된 재무제표(이하 “쟁점재무제표”라 한다)에 대하여 B의 외부감사인도 적정의견을 제시하였고, A, J의 외부감사인도 쟁점호텔의 객실 수입 등을 B의 매출 또는 수익으로 계상하는 회계처리가 적정하다고 보아 B로부터 수령한 임대료만 수익으로 계상하였다.

3) B가 적용받는 일반기업회계기준에 의하면, 그 실무지침 16.19에서는 기업이 본인으로서 활동하는지 또는 대리인으로서 활동하는지의 결정기준, 즉 관련 수익을 총액으로 인식할지, 아니면 수수료 금액만을 수익으로 인식할지의 결정기준을 다음과 같이 제시하고 있는바, 기업이 거래의 당사자로서 재화나 용역의 제공에 대한 주된 책임을 부담하는지, 기업이 가격결정의 권한을 갖는지, 용역의 일부를 수행하는지, 기업이 고객에게 제공되는 재화나 용역의 성격, 유형, 특성 또는 사양을 주로 결정하는지 등을 고려하여 결정한다고 한다.

4) 쟁점운영계약을 보면, (i) 쟁점호텔의 운영 및 관리 주체는 B이고, (ii) 쟁점호텔은 B의 명의로 운영되고 있으며, (iii) 각종 인.허가, 신고도 B의 명의로 이루어지고, 관련 책임도 B가 부담한다는 것을 분명하게 확인할 수 있다. 또한 (iv) 쟁점호텔의 직원은 B의 소속으로서, B가 채용하고, 급여도 B가 지급하며, (「근로기준법」상 근로계약 존재 여부 판단의 핵심 기준인) 지휘.감독권도 B가 행사하고, 일체의 인사.노무 관리도 B가 수행하며, 사용자로서 최종적인 책임을 지는 자도 B다. 무엇보다도, (v) 국내외 모든 호텔 사용계약은 B가 계약당사자로서 체결하고, (vi) 그 밖의 호텔 관련 업무도 모두 B가 수행한다. 일반기업회계기준 실무지침 16.19의 기준을 고려할 때 B는 본인으로서 활동하는 경우에 해당하므로 총액을 수익으로 인식하여야 한다.

5) B는 호텔운영업과 각종 호텔 관련 시설운영업을 목적으로 하여 설립되었고, 쟁점호텔에 대한 사업자등록을 하였으며, 쟁점호텔 관련 사업 외에는 영위하는 사업 자체가 사실상 없다. 일반기업회계기준에서 ‘매출’과 ‘영업외수익’을 구분하는 기준으로 ‘기업의 주된 영업활동’에서 발생한 것인지를 제시하고 있는 것(제2장 재무제표의 작성과 표시 I 2.46, 2.51)을 고려할 때 쟁점호텔의 운영에서 발생하는 각종 수익을 B의 매출로 인식하여야 한다. B의 외부감사인도 위 기업회계기준에 따라 쟁점호텔의 객실수입, 식음료수입, 레저수입 등을 B의 매출로 판단하였다.

6) 조세심판원도 수혜법인이 법인세 신고 시 제출한 재무제표상 부동산 임대료수입을 매출액에 포함하고 있는 점을 근거로 해당 임대료수입을 매출로 보아 특수관계법인 거래비율을 산정한 것에 대하여 타당하다고 판단한 바 있다(조심 2016서2187, 2016.8.8.).

(다) 처분청은 ‘특수관계법인 거래비율’ 산정하는 때에는 쟁점운영수수료를 쟁점호텔의 총매출액으로 본 반면, 증여의제이익을 산정하는 때에는 쟁점호텔의 객실수입 등을 포함한 총매출액을 세후영업이익으로 계산하였다는 점에서 과세근거의 일관성도 없다.

1) 증여의제이익 계산의 기초가 되는 세후영업이익은 매출액에서 매출원가 및 판매비와 관리비를 차감한 금액을 기준으로 정해지기 때문에 쟁점호텔의 객실수입 등을 포함하는지 여부에 따라 세후영업이익은 크게 달라질 수 있다.

2) 쟁점재무제표상의 매출액에 따라 ‘특수관계법인 거래비율’을 산정하면 과세대상에 해당하지 않게 되고, 쟁점운영수수료를 실질 매출액이라고 보면 그에 기초하여 증여이익(세후영업이익)을 산정하여야 하며 결국 과세금액이 달라지게 된다.

3) 처분청의 의견과 같이 두 가지의 수익계약(고객과의 계약, 위탁자와의 계약)을 구분하여 고객과의 계약에서 발생하는 수입은 B의 매출액에서 제외하고, 위탁자와의 계약에서 발생하는 수입만을 B의 매출액으로 보더라도, 여전히 일감몰아주기 과세대상에 해당한다고 보기 어렵다.

왜냐하면 B와 위탁자와의 계약만을 떼어 내어 쟁점운영수수료를 매출액을 본다면, 같은 계약에 따라 B가 위탁자에게 지급하는 임대료는 수익비용대응의 원칙에 따라 매출원가가 되는데, 임대료가 쟁점운영수수료보다 커서 세후영업이익이 음수가 되기 때문이다.

(라) 쟁점운영계약의 체결 경위를 고려할 때 일감몰아주기를 할 의도가 있었다고 볼 수 없다.

쟁점특수관계법인은 쟁점호텔의 건축 및 분양수익을 목적으로 K 주식회사와 분양형 토지신탁계약을 체결하였고, K 주식회사에서 쟁점호텔의 객실 1,091개 전부를 포함한 신탁부동산에 대하여 2016년 6월경 분양을 개시하였으나, 예상과 달리 649개만 분양되었으며, 그에 따라 미분양물량에 대한 신탁등기를 말소하여 보유하게 된 것일 뿐, 애초부터 쟁점호텔 객실을 보유하면서 B와 쟁점호텔에 대한 운영계약을 체결할 계획이나 의도가 없었다.

(마) 쟁점운영계약에 따라 이익을 얻고 있는 주체가 누구인지를 보더라도, 이 건은 일감몰아주기에 따른 증여세 과세대상으로 볼 수 없다.

1) 일감몰아주기의 증여세 과세대상이 되려면 특수관계법인으로부터 편하게 일감을 몰아받아 그에 따라 매출이 발생하는 구조이어야 하나, B의 매출은 다른 호텔들과의 경쟁을 거쳐 투숙객을 유치하여 이루어 낸 것이다.

2) 오히려 호텔 운영으로 인해 이익을 얻은 주체는 쟁점특수관계법인인바, B가 이 건 과세기간 동안 A과 J에게 지급한 금액은 합계 약 OOO원인 반면, B의 수입(쟁점운영수수료)은 약 OOO원에 불과하므로 쟁점운영계약에 따라 이익을 얻는 자는 B가 아니라 A 및 J이며, 따라서 이 건을 일감몰아주기에 따른 증여세 과세대상에 해당한다고 볼 수 없다.

＜표3＞ B의 수익금(임대료) 분배내역

OOO

3) 처분청이 말하는 B에 대한 호텔운영에 관한 사업기회의 제공은 상증세법 제45조의3의 과세대상이라기보다는 상증세법 제45조의4의 ‘특수관계법인으로부터 제공받은 사업기회로 발생한 이익의 증여 의제’와 관련하여 문제가 되는 개념이나, 그에 따른 과세요건도 충족하지 아니한다.

(바) 처분청의 의견은 B의 호텔임대관리 부문과 호텔운영 부문의 수익을 구분.계산하여야 하고 그에 따라 특수관계법인 거래비율을 산정하여야 한다는 것이나, 이는 법적 근거가 없는 것이다.

2022.12.31. 법률 제19195호 개정된 상증세법에서는 제45조의3 제1항 후단의 규정을 신설하여 “수혜법인이 사업부문별로 회계를 구분하여 기록하는 등 대통령령으로 정하는 요건을 갖춘 경우에는 사업부문별로 특수관계법인 거래비율 및 세후영업이익 등을 계산할 수 있다”고 개정하였으나, 이는 수혜법인이 사업부문별로 회계를 구분하여 기록한 경우에 비로소 가능한 것이고, 부칙에 따라 2023.1.1. 이후 증여를 받는 분부터 또는 그 이후부터 증여세 과세표준을 신고하는 경우에 비로소 가능하므로, 이 건에 원용할 수 없다.

(2) 특정법인과의 거래를 통한 이익의 증여와 관련하여, 쟁점자금거래의 시가는 당좌대출이자율이 아닌, 대여법인(A)의 가중평균차입이자율이다.

(가) 상증세법 시행령 제34조의5 제8항 및 「법인세법 시행령」 제89조 제3항(이하 “쟁점규정”이라 한다)에 의하면, 금전을 대여 또는 차용하는 경우에는 가중평균차입이자율을 시가로 한다고 규정하고 있다.

1) 한편 쟁점규정의 단서 및 각 호에서 당좌대출이자율을 시가로 보는 경우를 정하고 있는바, 제1호 및 제1호의2에서는 ‘가중평균차입자율의 적용이 불가능한 경우’와 ‘대여기간이 5년을 초과하는 경우’를 정하고 있으나, 그 경우 ‘해당 대여금 또는 차입금에 한정’하여 당좌대출이자율을 시가로 하는 반면, 제2호에서는 ‘해당 법인이 기획재정부령으로 정하는 바에 따라 당좌대출이자율을 시가로 선택하는 경우’를 정하고 있고, 이 경우에는 ‘해당 대여금 또는 차입금에 한정’하는 규정을 두고 있지 않으므로 해당 사업연도의 특수관계인에 대한 자금거래의 전부에 대하여 당좌대출이자율을 시가로 보아 인정이자를 계산하여야 한다.

＜쟁점규정＞

제89조(시가의 범위 등) ③ 제88조 제1항 제6호 및 제7호에 따른 금전의 대여 또는 차용의 경우에는 제1항 및 제2항에도 불구하고 기획재정부령으로 정하는 가중평균차입이자율(이하 “가중평균차입이자율”이라 한다)을 시가로 한다. 다만, 다음 각 호의 경우에는 해당 각 호의 구분에 따라 기획재정부령으로 정하는 당좌대출이자율(이하 “당좌대출이자율”이라 한다)을 시가로 한다.

1. 가중평균차입이자율의 적용이 불가능한 경우로서 기획재정부령으로 정하는 사유가 있는 경우 : 해당 대여금 또는 차입금에 한정하여 당좌대출이자율을 시가로 한다.

1의2. 대여기간이 5년을 초과하는 대여금이 있는 경우 등 기획재정부령으로 정하는 경우 : 해당 대여금 또는 차입금에 한정하여 당좌대출이자율을 시가로 한다.

2. 해당 법인이 법 제60조에 따른 신고와 함께 기획재정부령으로 정하는 바에 따라 당좌대출이자율을 시가로 선택하는 경우 : 당좌대출이자율을 시가로 하여 선택한 사업연도와 이후 2개 사업연도는 당좌대출이자율을 시가로 한다.

2) 납세자가 쟁점규정의 제1호에 따라 당좌대출이자율로 신고하였다고 하더라도, 실제로 ‘가중평균차입이자율의 적용이 불가능한 경우’가 아니라면 원칙에 따라 가중평균차입이자율을 적용하여야 하고, 제2호에 따라 당좌대출이자율로 신고하였다고 하더라도, 금전거래의 전부가 아닌 일부에 대해서만 신고하는 경우 등에 있어서는 납세자의 진정한 의사를 고려하여야 하며, 납세자가 대여금 전부에 대하여 당좌대출이자율을 선택하였다고 볼 수 없다면, 원칙으로 돌아가 각 대여금 별로 가중평균차입이자율이 시가인지 여부를 판단하여야 한다.

(나) 쟁점자금거래의 인정이자율은 가중평균차입이자율이다.

1) A은 계열회사와의 자금거래에 대하여 원칙적으로 가중평균차입이자율을 시가로 신고하는 한편, 차입법인의 가중평균차입이자율이 없는 경우에는 쟁점규정 제1호의 ‘가중평균차입이자율의 적용이 불가능한 경우’로 보아 당좌대출이자율을 시가로 신고하였다. 그러나 이는 쟁점규정을 잘못 해석한 것으로, 대여법인의 가중평균차입이자율이 있다면 그에 따라 가중평균차입이자율을 시가로 보는 것이 타당(서울고등법원 2017.9.14. 선고 2017누36627 판결, 대법원 20182.8.자 2017두65548 판결)하므로 이와 같은 취지에서 인정이자율이 적용되어야 한다.

2) (2017, 2018사업연도) A은 2017, 2018사업연도 법인세 신고 시 쟁점규정의 제1호의 사유로 당좌대출이자율을 적용하였으나, ‘가중평균차입이자율의 적용이 불가능한 경우’에 해당하지 않으므로 가중평균차입이자율이 시가가 된다.

쟁점규정 제1호 및 「법인세법 시행규칙」 제43조 제3항에 의하면 ‘대여법인’의 가중평균차입이자율이 없거나, 차입법인의 가중평균차입이자율이 대여법인의 그것보다 높은 경우에 한하여 당좌대출이자율이 적용된다.

그러나 A이 ‘차입법인’의 가중평균차입이자율이 없는 경우에 ‘가중평균차입이자율의 적용이 불가능한 경우’로 오인하였으나, 이 경우에는 대여법인의 가중평균차입이자율을 적용하는 것이 타당하다.

결국 2017, 2018사업연도의 시가에 해당하는 인정이자율은 가중평균차입이자율이 된다.

3) (2019～2021사업연도) A이 2019사업연도에 쟁점규정의 제2호를 선택하였다고 볼 수 없다.

처분청은 A이 2019사업연도 법인세 신고 시 「법인세법 시행규칙」의 별지 제19호 서식(이하 “쟁점신고서식”이라 한다)을 제출하면서 쟁점규정의 제2호를 선택하였다는 의견이나 이는 타당하지 아니하다.

A의 신고내용을 보면, 주식회사 L, 주식회사 M 등에 대한 대여금의 경우 가중평균차입이자율을 적용한 반면, C과 D의 쟁점자금거래에 대해서만 선택적으로 당좌대출이자율을 적용하고 있으며, 각 거래별 조정내역에서는 쟁점자금거래의 이자율을 ‘쟁점규정 제1호에 따른 당좌대출이자율’로 기재하고 있는바, A이 쟁점자금거래에 대하여 착오로 쟁점규정 제2호로 신고한 것임을 알 수 있다.

한편 처분청은 납세자가 법인세 신고 시 세무대리인의 실수로 인정이자율을 잘못 선택하였더라도 경정청구를 통해 이를 변경할 수 없다고 판단한 조세심판원 선결정례(조심 2018서191, 2018.4.30.)를 제시하였으나, 이 건과 달리 납세자가 금전거래의 전부를 쟁점규정의 제2호를 적용하는 것으로 선택하였다는 점에서 차이가 있다. 즉, 위 심판사건은 납세자가 쟁점규정 제2호를 적용하는 것으로 선택하였다는 점에는 다툼이 없고, 다만 그 경우 경정청구가 허용되는지 여부가 쟁점이었던 데 반하여, 이 건은 납세자가 과연 쟁점규정 제2호를 선택하였다고 볼 수 있는지 자체가 쟁점이므로 사안이 완전히 다르다.

따라서 A이 2019사업연도에 쟁점규정 제2호를 선택하였다고 보기 어려우므로 2019～2021사업연도의 시가에 해당하는 인정이자율은 가중평균차입이자율이 된다.

(다) 처분청은 A이 차입법인별로 인정이자율을 선택적으로 세무조정해 온 것을 보면 A이 대여 시점부터 각 차입법인의 적정 시가를 인지해 왔다는 의견이나, 이는 인정이자율의 적정 여부와는 무관하다.

세법상 시가는 납세자의 인지나 인식에 따라 정해지는 것이 아니고, 납세자의 법인세 신고 내용에 따라 정해지는 것도 아니어서, 납세자가 쟁점규정 제2호를 선택한 것으로 인정되는 경우를 제외하고는 인정이자 익금산입에 관하여 경정청구를 통하여 다투는 것도 가능하며, 조세심판원도 다수의 사건에서 금전 대여의 세법상 시가를 납세자의 신고 내용과 다르게 인정하여 달라는 경정청구가 당연히 가능하다고 보고, 그 거부처분의 적법성을 판단하고 있다.

나. 처분청 의견

(1) 일감몰아주기 증여의제와 관련하여, B의 쟁점운영수수료만을 B의 매출액으로 보아 일감몰아주기 증여의제 여부를 판단하여야 한다.

(가) 쟁점호텔은 A과 J이 공동출자하여 신축한 분양형 호텔로, 그 특성상 호텔을 경영하기 위한 관리운영사가 필요한데, 이에 사주의 자녀가 주주로 구성된 B에 일감을 몰아주었고, B는 그 대가로 매년 매출액의 2% 등을 운영수수료로 수취하였으므로 이는 B의 실질적인 매출액에 해당한다.

B의 손익계산서상 매출액은 객실수익, 식음료수익, 레저수익, 기타영업장수익, 위탁운영수수료수익으로 구성되어 있고, 전체 매출액에서 객실관리비 등의 부수비용과 B에게 귀속되는 쟁점운영수수료 등을 차감하여 영업이익을 산출한 후 이를 수분양자와 쟁점특수관계법인에 분배하는바, 쟁점운영수수료만 B의 실제 매출액에 해당한다고 봄이 타당하다.

(나) B의 호텔임대관리에 따른 수입(쟁점운영수수료)과 호텔객실 등의 수입은 권리.의무의 주체가 다르므로 별개로 식별되어야 한다.

1) B는 쟁점호텔에 대한 관리용역의 수행을 목적으로 설립되어, 쟁점호텔의 소유자인 A과 J, 수분양자들과 사이에 체결한 쟁점운영계약에 따라 임대관리용역을 제공하였고, 수탁운영사로서 운영에 대한 책임만을 부담하였으며, 호텔 운영에 대한 대가로 쟁점운영수수료만 수취하였다.

2) 쟁점운영계약에 의하면, 수탁자 B는 각 부문의 수입과 비용에 대응하여 수익을 산정하고 각 위탁자에게 해당 수익을 임대료로 지급한다고 규정하고 있고(제6조 제2항), 호텔의 회계시스템은 대한민국 일반회계기준에 부합하도록 별도의 재무제표를 작성.제출하여야 하며(제9조 제3항), 위탁자와 수탁자 간 임대차 운영수수료 및 인센티브 수수료를 규정하고 있는바(제13조), 수익.비용의 귀속 및 권리.의무의 주체가 구분됨을 알 수 있고, 따라서 쟁점호텔의 모든 수입을 B의 수입으로 간주하는 것은 타당하지 아니하다.

3) 설령 B가 객실수입의 비율에 따라 운영수수료를 수취하므로 객실수입이 B의 수입에 영향을 미친다고는 하나, 객실수입의 하락에 따른 리스크와 투자손실은 위탁자에게 있음이 명확하고 실질적으로 재고 위험을 부담하는 것 역시 위탁자이므로 B가 부담하는 책임과 의무는 호텔 운영자로서의 범위에 한정된다 할 것이다.

4) 한편 처분청은 B가 기업회계기준에 따라 쟁점호텔의 재무제표를 작성하였으므로 그에 따라 과세여부를 판단하여야 한다는 의견이나, 두 가지의 수익계약(고객과의 계약, 위탁자와의 계약)이 명백히 구분되는 상황에서 법인의 특수성으로 인하여 함께 신고된 호텔의 객실 수입까지 B의 매출로 보는 것은 합리적이지 아니하다.

5) B의 수행의무는 호텔의 ‘관리’에 있는 것이지 호텔의 ‘임대’ 그 자체 있다고 볼 수 없고, 객실수입의 경우 ‘제3자(위탁자)를 대신하여 회수한 금액’으로 보는 것이 타당하다.

(다) B의 특수성을 고려하여 명목상 계정보다는 수익.비용의 실질에 따라 판단하여야 한다.

1) B는 객실 등의 수입에서 호텔 운영에 소요되는 비용과 쟁점운영수수료를 차감한 잔여 수익금을 위탁자들에게 분배하였다.

2) B의 사업내용을 고려할 때, B의 임대관리에 따른 수입은 매출로, 객실수입 등은 영업외수입, 배분수익금은 영업외비용으로 보는 것이 타당하다.

(라) 청구인들은 처분청이 ‘특수관계법인 거래비율’을 산정할 때에는 쟁점운영수수료에 기초하였고, 증여이익을 계산할 때에는 총매출액에 기초하여 일관성이 결여되어 있다고 주장하나, 쟁점운영수수료는 결과적으로 B에게 귀속되는 것이므로 세후영업이익에 가까운 것이고, 증여이익의 계산에는 전혀 영향을 미치지 않는다고 볼 수 있다.

(마) 일감몰아주기 증여의제 규정의 입법취지를 고려하더라도 B의 쟁점운영수수료를 기준으로 ‘특수관계법인 거래비율’을 산정하는 것이 타당하다.

1) 상증세법 제45조의3의 일감몰아주기 증여의제 규정은 특수관계법인이 수혜법인에 일감을 몰아주는 방법으로 수혜법인의 기업가치를 상승시켜 그 지배주주 등의 부를 증식하는 변칙적인 증여행위에 대하여 증여세를 과세함으로써 과세의 공평을 도모하기 위하여 도입된 규정이다(대법원 2022.11.10. 선고 2020두52214 판결).

2) H이 사주로 있는 A은 쟁점호텔을 신축한 후 직접 운영하지 않고, H은 B를 설립하여 그 발행주식을 자녀들인 F, E, F에게 증여.양도하였으며, 쟁점호텔을 위탁운영하게 함으로써 부를 변칙적으로 증여하였다.

3) B에게 귀속되는 수익의 대부분은 쟁점특수관계법인으로부터 제공받은 일감으로부터 발생하게 되었고, B의 주주와 이들 법인이 특수관계법인에 해당하지 않았다면 이와 같은 사업관계를 유지하기가 어려웠을 것이므로 B에 대한 호텔임대관리의 사업기회 제공은 상증세법 제45조의3에 따른 일감몰아주기 행위에 해당한다고 보는 것이 타당하다.

(2) 특정법인과의 거래를 통한 이익의 증여와 관련하여, 쟁점자금거래의 시가는 당좌대출이자율이다.

(가) 상증세법 시행령 제34조의5 제7항, 상증세법 제41조의4 및 쟁점규정에 의하면, 금전을 대여하거나 차용하는 경우에 시가는 원칙적으로 자금을 대여한 법인의 대여시점 현재의 가중평균차입이자율이 되나, 가중평균차입이자율의 적용이 불가능한 경우 등에 있어서는 당좌대출이자율을 시가로 한다고 규정하고 있다.

(나) A은 법인세 신고 시 당좌대출이자율(4.6%)을 쟁점자금거래의 시가로 보아 세무조정(익금산입)하였다.

1) 특히 2019사업연도에는 쟁점규정의 제2호에 따라 ‘해당 법인이 법 제60조에 따른 신고와 함께 기획재정부령으로 정하는 바에 따라 당좌대출이자율을 시가로 선택하는 경우’로서 당좌대출이자율을 선택.적용하였으므로 해당 사업연도와 이후 2개 사업연도는 당좌대출이자율의 적용이 강제된다.

청구인들은 A이 착오로 2019사업연도의 인정이자율을 잘못 신고하였다고 주장하나, 그렇다고 하더라도 신고내용 그 자체는 세법에 어긋나지 않으므로 신고한 인정이자율을 변경할 수 없다고 봄이 타당하다(조심 2018서191, 2018.4.30.).

2) 2017, 2018사업연도의 경우 A이 쟁점규정의 제1호에 따라 ‘가중평균차입이자율의 적용이 불가능한 경우’로 보아 그에 따라 당좌대출이자율을 적용하여 세무조정하였는바, 이는 A이 편의를 고려하여 시가를 선택한 경우에 해당하므로 이에 따라 증여 여부를 판단하는 것이 타당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

① 쟁점특수관계법인이 쟁점수혜법인에게 상증세법 제45조의3에 따른 일감몰아주기를 하였다고 보아 청구인들에게 증여세를 부과한 처분의 당부

② 특수관계법인이 특정법인에게 저율로 자금을 대여하였다고 보아 상증세법 제45조의5에 따른 특정법인과의 거래를 통한 이익의 증여의제 규정을 적용하여 청구인들에게 증여세를 부과한 처분의 당부

나. 관련 법령 : ＜별지＞ 기재

다. 사실관계 및 판단

(1) 쟁점①과 관련한 주요 사실관계는 다음과 같다.

(가) B는 쟁점특수관계법인 및 수분양자들과 사이에 쟁점호텔의 위탁운영에 관한 쟁점운영계약을 각각 체결하였는데, 그 주요 내용은 아래와 같은바, B는 쟁점호텔을 운영하여, 보수로서 쟁점운영수수료(총매출액의 2%의 운영수수료와 경영성과에 따른 성과수수료)를 지급받는 한편, 위탁자에게 임대료를 지급하는 것으로 약정하고 있으며, 그 산정내역은 아래 ＜표4＞와 같다.

＜쟁점운영계약(일부)＞

OOO

＜표4＞ 임대료 및 쟁점운영수수료 산정내역

OOO

(나) B의 손익계산서상 매출액은 아래 ＜표5＞와 같고, B는 쟁점운영수수료를 영업외비용(2019사업연도 이전) 내지 매출원가(2020사업연도 이후)로 회계처리한 것으로 확인된다.

손익계산서상 매출액에 기초하여 ‘특수관계법인 거래비율’을 계산하면 정상거래비율을 초과하지 아니하여 상증세법 제45조의3의 과세요건을 충족하지 못하는 반면, 쟁점운영수수료를 B의 매출액으로 보아 ‘특수관계법인 거래비율’을 계산하면 과세요건을 충족하는 것으로 나타난다.

＜표5＞ B의 손익계산서

OOO

(다) 일반기업회계기준의 관련 내용은 다음과 같다.

＜일반기업회계기준＞

【제16장 수익(38～40면)】

실16.19 기업이 본인으로서 활동하는지 또는 대리인으로서 활동하는지의 결정

기업이 본인으로서 활동하는지 또는 대리인으로서 활동하는지를 결정하기 위해서는 모든 관련 사실과 상황을 판단하고 고려하는 것이 필요하다. 기업이 재화나 용역의 제공과 관련된 유의적인 위험과 보상에 노출된다면 기업은 본인으로서 활동하는 것이다. 기업이 본인으로 활동하는 것을 제시하는 특성은 다음과 같다.

(1) 주요 지표

(가) 기업이 거래의 당사자로서 재화나 용역의 제공에 대한 주된 책임을 부담한다.

(나) 기업이 재고자산에 대한 전반적인 위험을 부담한다.

(2) 보조 지표

(가) 기업이 가격결정의 권한을 갖는다. 고객에게 청구한 판매대가의 결정권한이 공급자가 아닌 기업에 있다면, 이는 기업이 거래의 당사자로 위험과 보상을 갖는다는 것을 나타내는 지표가 된다. 이때 기업은 고객과의 계약과 공급자와의 계약에 의해 독립적으로 결정된 각각의 매출액과 매입액의 차이를 순이익으로 얻게 된다. 이와는 반대로 기업의 순이익이 고객 한 명당 일정금액 또는 판매대가의 일정률로 결정되는 경우, 기업이 공급자의 대리인임을 나타내는 지표가 된다.

(나) 기업이 재화 추가 가공(단순한 포장은 제외)하거나 용역의 일부를 수행한다.

(다) 고객이 요구한 재화나 용역을 제공할 수 있는 복수의 공급자가 존재하는 상황에서 기업이 공급자를 선정할 수 있는 재량을 갖는다.

(라) 기업이 고객에게 제공되는 재화나 용역의 성격, 유형, 특성, 또는 사양을 주로 결정한다.

(마) 기업이 재고자산의 물리적 손상에 따른 위험을 부담한다. 재고자산에 대한 물리적 손상위험의 부담은 재고자산에 대한 전반적인 위험과는 달리 수익의 총액 인식여부에 대하여 부분적인 증거만을 제공한다. 즉, 기업이 재고자산을 보유하지 않아 재고자산에 대한 전반적인 위험은 부담하지 않으나, 운송 조건에 따라 공급자로부터 또는 고객에게 운송중인 재고자산에 대하여 물리적 손상위험을 부담하는 경우가 있다. 또한, 기업이 고객의 매입의사에 따라 공급자로부터 재화를 매입하였으나 이를 아직 인도하지 않은 경우에도 물리적 손상에 따른 위험을 부담하게 된다.

(바) 기업이 신용위험을 부담한다. 기업이 고객에게 청구한 판매금액 총액에 대하여 신용위험을 부담한다면, 이는 기업이 거래의 당사자로 위험과 보상을 갖고 있다는 것을 나타내는 보조 지표가 된다. 기업이 고객으로부터 판매금액 총액을 회수할 책임이 있으며 판매금액의 회수여부에 관계없이 공급자에게 대금을 지급하여야 한다면 신용위험을 부담하게 된다. 그러나, 계약이 취소되었을 때 기업이 순수하게 가득한 금액만을 반환하는 규정이 있는 경우에는 기업이 거래 총액에 대한 신용위험을 부담한다고 볼 수 없다. 또한, 기업이 재화나 용역을 제공하기 전에 판매금액 총액을 선수하는 경우 신용위험이 발생하지 않으며, 고객이 신용카드를 사용하거나 기업이 선불을 요구할 수 있는 경우 등을 통해 경감될 수 있다. 이와 같이 신용위험이 크게 경감된 경우에는 이를 총액인식의 지표로 볼 수 없다.

【제2장 재무제표의 작성과 표시 Ⅰ(15면)】

2.46 매출액은 기업의 주된 영업활동에서 발생한 제품, 상품, 용역 등의 총매출액에서 매출할인, 매출환입, 매출에누리 등을 차감한 금액이다. 차감 대상 금액이 중요한 경우에는 총매출액에서 차감하는 형식으로 표시하거나 주석으로 기재한다.

2.51 영업외수익은 기업의 주된 영업활동이 아닌 활동으로부터 발생한 수익과 차익으로서 중단사업손익에 해당하지 않는 것으로 한다.

(2) 쟁점②와 관련한 주요 사실관계는 다음과 같다.

(가) A은 C 및 D와 사이에 쟁점자금거래를 하면서 가중평균차입이자율 내지 연 4%의 이자를 지급받기로 약정하였다.

(나) A의 인정이자 신고내용은 다음과 같다.

1) A은 법인세 신고 시 쟁점신고서식을 통해 아래 ＜표6＞과 같이 적용이자율 근거규정을 선택하는 한편, 각 자금거래별로 인정이자율을 구분.신고하였는바, 쟁점자금거래에 대하여 당좌대출이자율(연 4.6%)을 시가로 보아 약정이자와의 차이를 인정이자로 계산하였다.

처분청은 A이 2019사업연도에 쟁점규정 제2호를 적용하였으므로 해당 사업연도 및 이후 2개 사업연도의 적용이자율이 당좌대출이자율로 강제된다는 의견이다.

＜표6＞ 쟁점신고서식에 따른 신고내용(요약)

OOO

2) 한편 아래 그림(쟁점신고서식 일부)과 같이 A의 당좌대출이자율에 의한 인정이자 조정내역을 보면, ‘⑪ 적용이자율 선택방법’에서 제2호에 따른 이자율(‘㉰’)이 아닌, 제1호에 따른 이자율(‘㉮’)을 기재하고 있는바, 청구주장은 2019사업연도의 신고서 기재에 일부 착오가 있었으나 쟁점규정 제1호에 따라 인정이자율을 신고한 것이므로 가중평균차입이자율을 시가로 보아 이 건 증여 여부를 판단하여야 한다는 것이다.

＜그림＞ A의 인정이자 조정내역(2019사업연도)

OOO

(3) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다.

(가) 먼저 쟁점①에 대하여 살피건대, 상증세법 제45조의3 제1항에 의하면 법인의 사업연도 매출액 중에서 그 법인의 특수관계법인거래비율이 정상거래비율을 초과하는 경우 등에 해당하는 때에는 수혜법인의 지배주주 등이 수혜법인의 세후영업이익에 기초하여 계산한 이익을 증여받은 것으로 본다고 규정하고 있다.

처분청은 B의 매출액에는 객실수입 등이 포함될 수 없고, 위탁자로부터 호텔운영에 대한 대가로 수취하는 쟁점운영수수료가 B의 매출액에 해당하며, 그에 따라 ‘특수관계법인 거래비율’을 산정하면 상증세법 제45조의3의 과세요건을 충족한다는 의견이나, B의 활동을 보면, 쟁점호텔과 관련한 인.허가 및 계약을 직접 체결하였고, 직원 고용 및 관리의 주체도 B로 보이며, 쟁점호텔의 운영과 관련한 주요 의사결정의 주체 및 법적 책임소재 등을 고려할 때 B가 호텔운영과 관련한 중개인이 아닌 직접 호텔을 운영하는 자로서 활동한 것으로 보이는바, 고객에게 숙박서비스를 제공한 주체는 B라 할 것이므로 객실수입 등도 B에 귀속된다고 보는 것이 타당해 보이는 점, 외부감사인도 같은 취지에서 작성된 재무제표에 대하여 기업회계기준에 부합한다고 보아 적정의견을 제시한 점, 쟁점운영계약을 체결한 경위를 보더라도, 건설업을 영위한 쟁점특수관계법인이 쟁점호텔을 신탁하여 분양하는 과정에서 미분양이 발생하였고, 그에 따라 미분양물량을 보유하게 되어 호텔업의 특수성을 감안하여 호텔운영을 위탁하게 된 것으로 보이며, 일감몰아주기를 통해 이익을 증여하기 위한 것으로 보이지 아니하며, B는 다른 호텔과의 경쟁과 불특정의 고객 유치 활동을 통해 이익을 창출한 것으로 보이는 점, 조세법률주의 원칙상 과세요건은 법률로써 명확하게 규정하여야 하고, 조세법규의 해석에 있어서도 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석하여야 하며, 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 아니한다 할 것인데(대법원 2007.5.17. 선고 2006두8648 판결, 같은 뜻임), 처분청은 쟁점운영수수료가 매출액에 해당한다며 이를 기초로 ‘특수관계법인 거래비율’을 산정한 반면, 증여이익을 계산함에 있어서는 쟁점운영수수료를 세후영업이익으로 적용하였는바, 일관성이 결여되어 있어 과세요건의 충족 사실과 과세표준.세액의 계산이 객관적으로 입증된다고 보기 어려운 점 등에 비추어 처분청이 상증세법 제45조의3에 따라 청구인들에게 증여세를 부과한 이 건 처분은 잘못이 있다고 판단된다.

(나) 다음으로 쟁점②에 대하여 살피건대, 상증세법 시행령 제34조의5 제8항에 의하면 상증세법 제45조의5 제1항 제2호 및 제3호에 따른 특정법인과의 거래를 통한 이익의 증여 의제를 적용할 때 재산 또는 용역의 시가는 「법인세법 시행령」 제89조에 따른다고 정하고 있고, 「법인세법 시행령」 제89조 제3항에 의하면 금전의 대여 또는 차용의 경우에는 기획재정부령으로 정하는 가중평균차입이자율을 시가로 한다고 정하고 있으며, 다만 각 호 즉, 가중평균차입이자율의 적용이 불가능한 경우(제1호), 대여기간이 5년을 초과하는 대여금이 있는 경우(제1호의2), 해당 법인이 당좌대출이자율을 시가로 선택하는 경우(제2호)에는 기획재정부령으로 정하는 당좌대출이자율을 시가로 한다고 정하고 있고, 제2호에 따라 당좌대출이자율을 시가로 하여 선택한 사업연도와 이후 2개 사업연도는 당좌대출이자율을 시가로 하도록 규정하고 있다.

처분청은 A이 법인세 신고를 하면서 당좌대출이자율을 시가로 신고하였으므로, 그에 따라 상증세법 제45조의5에 따른 증여 여부를 판단하는 것이 타당하다는 의견이나, 대여법인(A)의 인정이자율 신고내용이 곧바로 해당 거래의 시가가 된다거나 차입법인이나 제3자를 구속한다고 보기 어려운 점, 쟁점자금거래에서 2017.2018사업연도를 보면, A이 쟁점규정 제1호의 사유로 당좌대출이자율을 시가로 하여 법인세 신고를 하였으나, 당시 A의 가중평균차입이자율이 존재하여 ‘가중평균차입이자율의 적용이 불가능한 경우’에 해당하지 않는 것으로 보이는바, 쟁점규정 본문에 따라 가중평균차입이자율을 시가로 적용할 수 있는 경우로 보이는 점, 한편 처분청은 쟁점자금거래에서 2019사업연도 이후분의 경우에는 A이 쟁점규정 제2호에 따라 당좌대출이자율을 시가로 선택하였으므로 당좌대출이자율의 적용이 강제된다는 의견이나, A의 2019사업연도 법인세(인정이자율) 신고내용에 의하면, ‘1. 적용이자율 선택’ 기재란에서는 쟁점규정 제2호를 선택하고 있으나, 개별 자금거래에 관하여 구체적으로 신고하는 ‘3. 당좌대출이자율 등에 의한 가지급금 등 인정이자 조정’ 기재란에서는 ‘㉮’, 즉 쟁점규정 제1호에 따라 당좌대출이자율을 적용한 것으로 기재하고 있는바, A이 법인세 신고 당시 2019사업연도의 쟁점자금거래에 관하여 쟁점규정 제2호를 선택하였다고 단정하기 어려운 점, 쟁점규정 제2호는 납세편의를 도모하고자 법인에게 시가에 대한 선택권을 부여한 것인데, A의 경우 관계사와의 자금거래가 빈번하였던 것으로 보이고, 2019사업연도 전후로 계속하여 다수의 자금거래에 대하여 인정이자를 조정해 왔던 것으로 보여 2019사업연도에 특별히 쟁점규정 제2호를 선택할 만한 이유나 실익이 있어 보이지 아니하며, 2018사업연도와 2019사업연도의 신고내용을 비교하여 보면, ‘1. 적용이자율 선택’ 기재에서만 차이가 있을 뿐이어서, 제반 사정을 고려하여 볼 때 A이 쟁점규정 제2호를 선택하였다고 보기 어려운 점 등에 비추어 처분청이 당좌대출이자율을 쟁점자금거래의 시가로 보아 상증세법 제45조의5에 따라 청구인들에게 증여세를 부과한 이 건 처분은 잘못이 있다고 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 「국세기본법」 제80조의2 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.

＜별지1＞ 청구인 인적사항

OOO

＜별지2＞ 고지세액 내역

OOO

＜별지3＞ 관련 법령 등

(1) 상속세 및 증여세법

(가) 2022.12.31. 법률 제19195호로 개정되기 전의 것

제45조의3(특수관계법인과의 거래를 통한 이익의 증여 의제) ① 법인이 제1호에 해당하는 경우에는 그 법인(이하 이 조 및 제68조에서 "수혜법인"이라 한다)의 지배주주와 그 지배주주의 친족[수혜법인의 발행주식총수 또는 출자총액에 대하여 직접 또는 간접으로 보유하는 주식보유비율(이하 이 조에서 "주식보유비율"이라 한다)이 대통령령으로 정하는 보유비율(이하 이 조에서 "한계보유비율"이라 한다)을 초과하는 주주에 한정한다. 이하 이 조에서 같다]이 제2호의 이익(이하 이 조 및 제55조에서 "증여의제이익"이라 한다)을 각각 증여받은 것으로 본다.

1. 법인이 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우

가. 법인이 대통령령으로 정하는 중소기업(이하 이 조에서 "중소기업"이라 한다) 또는 대통령령으로 정하는 중견기업(이하 이 조에서 "중견기업"이라 한다)에 해당하는 경우 : 법인의 사업연도 매출액(「법인세법」 제43조의 기업회계기준에 따라 계산한 매출액을 말한다. 이하 이 조에서 같다) 중에서 그 법인의 지배주주와 대통령령으로 정하는 특수관계에 있는 법인(이하 이 조에서 "특수관계법인"이라 한다)에 대한 매출액(「독점규제 및 공정거래에 관한 법률」 제14조에 따른 공시대상기업집단 간의 교차거래 등으로서 대통령령으로 정하는 거래에서 발생한 매출액을 포함한다. 이하 이 조에서 같다)이 차지하는 비율(이하 이 조에서 "특수관계법인거래비율"이라 한다)이 그 법인의 규모 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 비율(이하 이 조에서 "정상거래비율"이라 한다)을 초과하는 경우

나. 법인이 중소기업 및 중견기업에 해당하지 아니하는 경우 : 다음의 어느 하나에 해당하는 경우

1) 가목에 따른 사유에 해당하는 경우

2) 특수관계법인거래비율이 정상거래비율의 3분의 2를 초과하는 경우로서 특수관계법인에 대한 매출액이 법인의 규모 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 금액을 초과하는 경우

2. 이익 : 다음 각 목의 구분에 따른 계산식에 따라 계산한 금액

가. 수혜법인이 중소기업에 해당하는 경우 :

나. 수혜법인이 중견기업에 해당하는 경우 :

다. 수혜법인이 중소기업 및 중견기업에 해당하지 아니하는 경우 :

② 증여의제이익의 계산 시 지배주주와 지배주주의 친족이 수혜법인에 직접적으로 출자하는 동시에 대통령령으로 정하는 법인을 통하여 수혜법인에 간접적으로 출자하는 경우에는 제1항의 계산식에 따라 각각 계산한 금액을 합산하여 계산한다.

③ 증여의제이익의 계산은 수혜법인의 사업연도 단위로 하고, 수혜법인의 해당 사업연도 종료일을 증여시기로 본다.

④ 제1항에 따른 매출액에서 중소기업인 수혜법인과 중소기업인 특수관계법인 간의 거래에서 발생하는 매출액 등 대통령령으로 정하는 매출액은 제외한다.

⑤ 제1항에 따른 지배주주의 판정방법, 지배주주의 친족의 범위, 특수관계법인거래비율의 계산, 수혜법인의 세후영업이익의 계산, 주식보유비율의 계산 및 그 밖에 증여의제이익의 계산에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

제45조의4(특수관계법인으로부터 제공받은 사업기회로 발생한 이익의 증여 의제) ① 지배주주와 그 친족(이하 이 조에서 “지배주주등”이라 한다)이 직접 또는 간접으로 보유하는 주식보유비율이 100분의 30 이상인 법인(이하 이 조에서 “수혜법인”이라 한다)이 지배주주와 대통령령으로 정하는 특수관계에 있는 법인(대통령령으로 정하는 중소기업과 그 밖에 대통령령으로 정하는 법인은 제외한다)으로부터 대통령령으로 정하는 방법으로 사업기회를 제공받는 경우에는 그 사업기회를 제공받은 날(이하 이 조에서 “사업기회제공일”이라 한다)이 속하는 사업연도(이하 이 조에서 “개시사업연도”라 한다)의 종료일에 그 수혜법인의 지배주주등이 다음 계산식에 따라 계산한 금액(이하 이 조에서 “증여의제이익”이라 한다)을 증여받은 것으로 본다.

제45조의5(특정법인과의 거래를 통한 이익의 증여 의제) ① 지배주주와 그 친족(이하 이 조에서 “지배주주등”이라 한다)이 직접 또는 간접으로 보유하는 주식보유비율이 100분의 30 이상인 법인(이하 이 조 및 제68조에서 “특정법인”이라 한다)이 지배주주의 특수관계인과 다음 각 호에 따른 거래를 하는 경우에는 거래한 날을 증여일로 하여 그 특정법인의 이익에 특정법인의 지배주주등이 직접 또는 간접으로 보유하는 주식보유비율을 곱하여 계산한 금액을 그 특정법인의 지배주주등이 증여받은 것으로 본다.

1. 재산 또는 용역을 무상으로 제공받는 것

2. 재산 또는 용역을 통상적인 거래 관행에 비추어 볼 때 현저히 낮은 대가로 양도ㆍ제공받는 것

3. 재산 또는 용역을 통상적인 거래 관행에 비추어 볼 때 현저히 높은 대가로 양도ㆍ제공하는 것

4. 그 밖에 제1호부터 제3호까지의 거래와 유사한 거래로서 대통령령으로 정하는 것

(나) 2022.12.31. 법률 제19195호로 개정된 것

제45조의3(특수관계법인과의 거래를 통한 이익의 증여 의제) ① 법인이 제1호에 해당하는 경우에는 그 법인(이하 이 조 및 제68조에서 “수혜법인”이라 한다)의 지배주주와 그 지배주주의 친족[수혜법인의 발행주식총수 또는 출자총액에 대하여 직접 또는 간접으로 보유하는 주식보유비율(이하 이 조에서 “주식보유비율”이라 한다)이 대통령령으로 정하는 보유비율(이하 이 조에서 “한계보유비율”이라 한다)을 초과하는 주주에 한정한다. 이하 이 조에서 같다]이 제2호의 이익(이하 이 조 및 제55조에서 “증여의제이익”이라 한다)을 각각 증여받은 것으로 본다. 이 경우 수혜법인이 사업부문별로 회계를 구분하여 기록하는 등 대통령령으로 정하는 요건을 갖춘 경우에는 제1호 및 제2호를 적용할 때 대통령령으로 정하는 바에 따라 사업부문별로 특수관계법인거래비율 및 세후영업이익 등을 계산할 수 있다.

(2) 상속세 및 증여세법 시행령

제34조의3(특수관계법인과의 거래를 통한 이익의 증여 의제) ⑤ 법 제45조의3 제1항 제1호 가목에서 “대통령령으로 정하는 비율”이란 100분의 30(중소기업에 해당하는 경우에는 100분의 50, 중견기업에 해당하는 경우에는 100분의 40)을 말한다.

⑨ 법 제45조의3 제1항에서 특수관계법인거래비율을 계산할 때 특수관계법인이 둘 이상인 경우에는 각각의 매출액을 모두 합하여 계산한다.

⑩ 법 제45조의3 제1항 제2호 각 목의 계산식에서 “수혜법인의 세후영업이익”은 제1호의 가액에서 제2호의 금액을 뺀 금액에 제3호의 과세매출비율을 곱하여 계산한 금액으로 한다.

1. 수혜법인의 영업손익(「법인세법」 제43조의 기업회계기준에 따라 계산한 매출액에서 매출원가 및 판매비와 관리비를 차감한 영업손익을 말한다. 이하 이 항에서 같다)에 「법인세법」 제23조ㆍ제33조ㆍ제34조ㆍ제40조ㆍ제41조 및 같은 법 시행령 제44조의2ㆍ제74조에 따른 세무조정사항을 반영한 가액

2. 가목의 세액에 나목의 비율을 곱하여 계산한 금액

가. 「법인세법」 제55조에 따른 수혜법인의 산출세액(같은 법 제55조의2에 따른 토지등 양도소득에 대한 법인세액은 제외한다)에서 법인세액의 공제ㆍ감면액을 뺀 세액

나. 제1호에 따른 가액이 수혜법인의 「법인세법」 제14조에 따른 각 사업연도의 소득금액에서 차지하는 비율(1을 초과하는 경우에는 1로 한다)

3. 과세매출비율

제34조의5(특정법인과의 거래를 통한 이익의 증여 의제) ⑦ 법 제45조의5 제1항 제2호 및 제3호에서 “현저히 낮은 대가” 및 “현저히 높은 대가”란 각각 해당 재산 및 용역의 시가와 대가(제6항 제2호에 해당하는 경우에는 출자한 재산에 대하여 교부받은 주식등의 액면가액의 합계액을 말한다)와의 차액이 시가의 100분의 30 이상이거나 그 차액이 3억원 이상인 경우의 해당 가액을 말한다. 이 경우 금전을 대부하거나 대부받는 경우에는 법 제41조의4를 준용하여 계산한 이익으로 한다.

⑧ 제7항을 적용할 때 재산 또는 용역의 시가는 「법인세법 시행령」 제89조에 따른다.

(3) 법인세법

제43조(기업회계기준과 관행의 적용) 내국법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 때 그 법인이 익금과 손금의 귀속사업연도와 자산ㆍ부채의 취득 및 평가에 관하여 일반적으로 공정ㆍ타당하다고 인정되는 기업회계기준을 적용하거나 관행(慣行)을 계속 적용하여 온 경우에는 이 법 및 「조세특례제한법」에서 달리 규정하고 있는 경우를 제외하고는 그 기업회계기준 또는 관행에 따른다.

(4) 법인세법 시행령

제89조(시가의 범위 등) ③ 제88조 제1항 제6호 및 제7호에 따른 금전의 대여 또는 차용의 경우에는 제1항 및 제2항에도 불구하고 기획재정부령으로 정하는 가중평균차입이자율(이하 “가중평균차입이자율”이라 한다)을 시가로 한다. 다만, 다음 각 호의 경우에는 해당 각 호의 구분에 따라 기획재정부령으로 정하는 당좌대출이자율(이하 “당좌대출이자율”이라 한다)을 시가로 한다.

1. 가중평균차입이자율의 적용이 불가능한 경우로서 기획재정부령으로 정하는 사유가 있는 경우 : 해당 대여금 또는 차입금에 한정하여 당좌대출이자율을 시가로 한다.

1의2. 대여기간이 5년을 초과하는 대여금이 있는 경우 등 기획재정부령으로 정하는 경우 : 해당 대여금 또는 차입금에 한정하여 당좌대출이자율을 시가로 한다.

2. 해당 법인이 법 제60조에 따른 신고와 함께 기획재정부령으로 정하는 바에 따라 당좌대출이자율을 시가로 선택하는 경우 : 당좌대출이자율을 시가로 하여 선택한 사업연도와 이후 2개 사업연도는 당좌대출이자율을 시가로 한다.

(5) 법인세법 시행규칙

제43조(가중평균차입이자율의 계산방법 등) ① 영 제89조 제3항 각 호 외의 부분 본문에서 “기획재정부령으로 정하는 가중평균차입이자율”이란 자금을 대여한 법인의 대여시점 현재 각각의 차입금 잔액(특수관계인으로부터의 차입금은 제외한다)에 차입 당시의 각각의 이자율을 곱한 금액의 합계액을 해당 차입금 잔액의 총액으로 나눈 비율을 말한다. 이 경우 산출된 비율 또는 대여금리가 해당 대여시점 현재 자금을 차입한 법인의 각각의 차입금 잔액(특수관계인으로부터의 차입금은 제외한다)에 차입 당시의 각각의 이자율을 곱한 금액의 합계액을 해당 차입금 잔액의 총액으로 나눈 비율보다 높은 때에는 해당 사업연도의 가중평균차입이자율이 없는 것으로 본다.

② 영 제89조 제3항 각 호 외의 부분 단서에서 “기획재정부령으로 정하는 당좌대출이자율”이란 연간 1,000분의 46을 말한다.

③ 영 제89조 제3항 제1호에서 “기획재정부령으로 정하는 사유”란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.

1. 특수관계인이 아닌 자로부터 차입한 금액이 없는 경우

2. 차입금 전액이 채권자가 불분명한 사채 또는 매입자가 불분명한 채권ㆍ증권의 발행으로 조달된 경우

3. 제1항 후단에 따라 가중평균차입이자율이 없는 것으로 보는 경우

④ 영 제89조 제3항 제1호의2에서 “기획재정부령으로 정하는 경우”란 대여한 날(계약을 갱신한 경우에는 그 갱신일을 말한다)부터 해당 사업연도 종료일(해당 사업연도에 상환하는 경우는 상환일을 말한다)까지의 기간이 5년을 초과하는 대여금이 있는 경우를 말한다.

⑤ 영 제89조 제3항 제2호에 따라 법인이 이자율을 선택하는 경우에는 제82조 제1항 제19호에 따른 별지 제19호서식의 가지급금 등의 인정이자조정명세서(갑)를 작성하여 제출하여야 한다.