이유
1. 처분개요
가. 청구법인은 경기도 하남시 OOO및 그 주변 일대(이하 “쟁점부동산”이라 한다)에서 공동주택을 신축ㆍ분양하는 사업을 추진하기 위해 2017.3.17. 사업을 개시하였으며, 아래 ＜그림1＞과 같이 사업을 진행하였다.
＜그림1＞ 청구법인 사업 진행 현황
나. 처분청은 쟁점부동산에 대해 2018?2023년 귀속 종합부동산세 등을 아래 ＜표1＞과 같이 결정ㆍ고지하였고, 청구법인은 이를 납부하였다.
＜표1＞ 쟁점부동산에 대한 종합부동산세 등 고지금액
(단위 : 원)
다. 이후 청구법인은 쟁점부동산이 신탁재산에 해당하여 위탁자인 조합원별로 구분하여 과세표준 산정하여야 한다고 주장하며 2023.12.19. 위 ＜표1＞에 기재된 종합부동산세 및 농어촌특별세에 대한 환급을 구하는 경정청구를 하였으나, 처분청은 2024.4.1. 이를 거부하였다.
라. 청구법인은 이에 불복하여 2024.6.28. 이의신청을 거쳐, 2024.11.8. 심판청구를 제기하였다.
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
가. 청구법인 주장
(1) 쟁점부동산은 청구법인이 조합원들로부터 금전을 신탁받아 취득한 「신탁법상」 신탁재산에 해당한다.
(가) 청구법인의 규약 제46조 제1항은 “조합원은 사업의 원활한 추진을 위하여 사업부지를 조합에 신탁등기하여야 한다”고 정하고 있고, 같은 조 제2항은 “조합은 수탁받은 재산권을 사업시행 목적에 적합하게 행사하여야 하며, 사업이 종료되면 즉시 신탁을 해제하여 당해 조합원에게 재산권을 반환하여야 한다”고 규정하고 있다.
(나) 청구법인은 조합원들이 납부한 토지매입비로 사업부지를 매입하고 소유권이전등기를 경료하였으며, 이를 재차 a 주식회사에 신탁등기 하였다는 점을 종합하면, 쟁점부동산은 청구법인이 조합원들로부터 금전을 신탁받아 취득한 「신탁법」상 신탁재산에 해당한다.
(2) 위탁자별로 구분된 「신탁법」상 신탁재산인 토지나 주택의 종합부동산세 과세표준은 수탁자가 보유한 모든 토지나 주택의 재산세 과세표준을 합산할 것이 아니라, 위탁자별로 구분하여 그 신탁재산의 재산세 과세표준을 합산한 금액에서 각각 일정한 과세기준금액을 공제하는 방법으로 산정하여야 한다.
대법원 판례(2014.11.27. 선고 2012두26852 판결) 및 감사원 심사결정례(감심 2020-273, 2021.1.21., 감심 2021-990, 2023.8.31.)에서도 “위탁자별로 구분된 「신탁법」상 신탁재산인 토지나 주택의 종합부동산세 과세표준은 수탁자가 보유한 모든 토지나 주택의 재산세 과세표준을 합산할 것이 아니라, 위탁자별로 구분하여 그 신탁재산의 재산세 과세표준을 합산한 금액에서 각각 일정한 과세기준금액을 공제하는 방법으로 산정하여야 한다고 봄이 타당하므로, 종합부동산세의 납세의무자인 수탁자는 위탁자별로 산정한 각각의 종합부동산세액과 자신의 고유재산에 관하여 산정한 종합부동산세액을 합산한 금액을 납부할 의무가 있다”고 판단하였다.
나. 처분청 의견
(1) 종합부동산세는 재산세의 후행세목으로 「종합부동산세법」제7조 제1항은 과세기준일 현재 주택분 재산세의 납세의무자를 주택분 종합부동산세의 납세의무자로 규정하고 있고, 같은 법 제8조에서 주택에 대한 종합부동산세의 과세표준은 납세의무자별로 주택의 공시가격을 합산하여 산정하는 것으로 정하고 있다.
(2) 「지방세법」(2020.12.29. 법률 제17769호로 개정되기 전의 것) 제107조 제1항은 “재산세 과세기준일 현재 재산을 사실상 소유하고 있는 자는 재산세를 납부할 의무가 있다. 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 해당 각 호의 자를 납세의무자로 본다”고 규정하면서, 제3호에 “「신탁법」에 따라 수탁자 명의로 등기·등록된 신탁재산의 경우 : 위탁자별로 구분된 재산에 대해서는 그 수탁자. 이 경우 위탁자별로 구분된 재산에 대한 납세의무자는 각각 다른 납세의무자로 본다.”라는 예외규정을 두고 있다.
(가) 쟁점부동산은 청구법인의 명의로 소유권이전등기만 경료했을 뿐, 각 부동산이 개별 신탁관계에 기초하여 조합원별로 대응하여 구분되어 있는 등 「신탁법」에 따라 수탁자인 조합원명의로 등기·등록된 신탁재산이 아니므로 쟁점부동산에 부과된 2018∼2020년 귀속 종합부동산세는 위의 예외규정을 적용할 수 없다.
(나) 청구법인이 청구주장의 근거로 제시한 감심 2020-273 (2021.1.21.) 결정례는 과세기준일(2019.6.1.)에는 신탁등기가 완료되지 않았지만 2019.9.30. 신탁등기를 하면서 신탁원부에 위탁자(조합원)의 성명 및 주소 등 인적사항을 구분기재하여 종합부동산세 과세 당시(2019년 11월)에는 위탁자별 구분이 가능하게 되었다는 점을 감안하여 내려진 결과로, 청구법인의 사실관계와는 엄연히 다르다.
(3) 2020.12.29. 법률 제17760호로 개정된 「종합부동산세법」은 신탁을 활용한 종합부동산세 회피를 방지하기 위하여 지역주택조합이 조합원이 납부한 금전으로 매수하여 소유하고 있는 신탁주택의 경우에는 지역주택조합을 납세의무자로 규정하였는바, 이에 따라 2021년 및 2023년 귀속 종합부동산세의 납세의무자는 청구법인이라 할 것이며, 최근 대법원(2024.6.27. 선고 2024두38490 판결)에서도 “조합원(위탁자)별로 종합부동산세 과세표준을 산정해야 할 법적 근거가 없는 이상 부동산 전체를 합산하여 종합부동산세 과세표준을 산정한 부과처분이 위법하다고 할 수 없다”고 판시한 바 있으므로 해당 규정에 따라 과세한 당초 처분은 정당하다.
3. 심리 및 판단
가. 쟁 점
쟁점부동산에 대해 위탁자인 조합원별로 구분하여 종합부동산세 과세표준을 산정하여야 한다는 청구주장의 당부
나. 관련 법률 : ＜별지＞ 기재
다. 사실관계 및 판단
(1) 청구법인이 제시한 심리자료에 따르면, 다음과 같은 내용이 확인된다.
(가) 청구법인은 「주택법」 제11조, 같은 법 시행령 제20조 및 같은 법 시행규칙 제7조에 따라 설립된 지역주택조합으로서, 공동주택을 건축하기 위하여 경기도 하남시장으로부터 2022.12.15. 조합설립인가를 받았고, 2021.5.18. 쟁점부동산을 a주식회사로 각 신탁등기한 것이 확인된다.
(나) 청구법인이 제출한 조합 규약은 아래 ＜표2＞와 같이 나타난다.
＜표2＞ 청구법인의 조합 규약 발췌
(2) 처분청이 쟁점부동산에 결정·고지한 종합부동산세 및 농어촌특별세는 아래 ＜표3＞과 같다.
＜표3＞ 처분청의 종합부동산세 및 농어촌특별세 부과처분 내역
(단위 : 원)
(3) 신탁재산에 대한 종합부동산세 납세의무자 변경과 관련한 법률개정내용은 아래와 같다.
(가) 2020.12.29. 「종합부동산세법」 및 「지방세법」이 각 법률 제17769호.제17760호로 개정되면서 신탁재산의 종합부동산세 납세의무자를 종전의 수탁자에서 위탁자로 변경하는 조항이 신설되었고, 관련 조문에서 ‘「주택법」 제2조 제11호 가목에 따른 지역주택조합 및 같은 호 나목에 따른 직장주택조합이 조합원이 납부한 금전으로 매수하여 소유하고 있는 신탁재산의 경우에는 해당 지역주택조합 및 직장주택조합’을 위탁자로 하고, 동 위탁자를 납세의무자로 본다고 규정하였으며, 그 내용은 아래 ＜표4＞와 같다.
＜표4＞「종합부동산세법」및 「지방세법」 개정 조문 비교
(나) 2020.12.29. 「종합부동산세법」개정과 관련하여, 2021.11.5. 기획재정부 발간 “간추린 개정세법”의 내용은 아래 ＜표5＞와 같다.
＜표5＞ “간추린 개정세법” 「종합부동산세법」일부내용
(4) 한편 청구법인은 쟁점부동산에 대하여 신탁등기는 하였지만 신탁원부에 자산별 위탁자(조합원)의 성명 및 주소 등 인적사항을 구분기재하지는 않은 것으로 나타난다.
(5) 이상의 사실관계 및 관련 법률 등을 종합하여 이 건에 대하여 살피건대, 청구법인은 쟁점부동산이 조합원들로부터 금전을 신탁받아 취득한 「신탁법」상 신탁재산에 해당하므로, 위탁자별로 구분하여 그 신탁재산의 종합부동산세를 각각 부과하여야 한다고 주장하나,
쟁점부동산의 등기사항전부증명서에 의하면, 청구법인은 쟁점부동산을 2017.11.8. 매매로 소유권이전하여 취득하였고, 2021.5.18. a주식회사에 신탁하였으며, 조합원들의 명의로 구분하여 등기된 사실이 나타나지 아니하는바, 2018년~2020년 귀속 종합부동산세 납세의무자는 쟁점부동산의 소유자인 청구법인으로 보이는 점,
2020.12.29. 「종합부동산세법」 제7조 제2항을 신설하여 「신탁법」에 의한 수탁자 명의로 등기된 신탁재산으로서 신탁주택의 경우에는 위탁자가 종합부동산세 납세의무가 있다고 규정하면서, 「주택법」에 따른 지역주택조합이 조합원이 납부한 금전으로 매수하여 소유하고 있는 신탁주택의 경우에는 해당 지역주택조합을 위탁자로 규정하고 있는바, 청구법인은 쟁점부동산을 조합원들로부터 신탁받은 금전으로 쟁점부동산을 취득하여 2021.5.18. 신탁한 것이므로 2021년 및 2023년 귀속 종합부동산세 납세의무자인 위탁자에 해당하는 점 등에 비추어, 처분청이 청구법인의 경정청구를 거부한 이 건 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.
4. 결론
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」 제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
＜별지＞ 관련 법률
(1) 종합부동산세법(2020.6.9. 법률 제17339호로 개정되기 전의 것)
제1조(목적) 이 법은 고액의 부동산 보유자에 대하여 종합부동산세를 부과하여 부동산보유에 대한 조세부담의 형평성을 제고하고, 부동산의 가격안정을 도모함으로써 지방재정의 균형발전과 국민경제의 건전한 발전에 이바지함을 목적으로 한다.
제3조(과세기준일) 종합부동산세의 과세기준일은 「지방세법」 제114조에 따른 재산세의 과세기준일로 한다.
제7조(납세의무자) ① 과세기준일 현재 주택분 재산세의 납세의무자로서 국내에 있는 재산세 과세대상인 주택의 공시가격을 합산한 금액이 6억원을 초과하는 자는 종합부동산세를 납부할 의무가 있다.
제8조(과세표준) ① 주택에 대한 종합부동산세의 과세표준은 납세의무자별로 주택의 공시가격을 합산한 금액［과세기준일 현재 세대원 중 1인이 해당 주택을 단독으로 소유한 경우로서 대통령령으로 정하는 1세대 1주택자(이하 “1세대 1주택자”라 한다)의 경우에는 그 합산한 금액에서 3억원을 공제한 금액］에서 6억원을 공제한 금액에 부동산 시장의 동향과 재정 여건 등을 고려하여 100분의 60부터 100분의 100까지의 범위에서 대통령령으로 정하는 공정시장가액비율을 곱한 금액으로 한다. 다만, 그 금액이 영보다 작은 경우에는 영으로 본다.
제11조(과세방법) 토지에 대한 종합부동산세는 국내에 소재하는 토지에 대하여 「지방세법」 제106조 제1항 제1호에 따른 종합합산과세대상(이하 “종합합산과세대상”이라 한다)과 같은 법 제106조 제1항 제2호에 따른 별도합산과세대상(이하 “별도합산과세대상”이라 한다)으로 구분하여 과세한다.
제12조(납세의무자) ① 과세기준일 현재 토지분 재산세의 납세의무자로서 다음 각호의 어느 하나에 해당하는 자는 해당 토지에 대한 종합부동산세를 납부할 의무가 있다.
1. 종합합산과세대상인 경우에는 국내에 소재하는 해당 과세대상토지의 공시가격을 합한 금액이 5억원을 초과하는 자
2. 별도합산과세대상인 경우에는 국내에 소재하는 해당 과세대상토지의 공시가격을 합한 금액이 80억원을 초과하는 자
제13조(과세표준) ① 종합합산과세대상인 토지에 대한 종합부동산세의 과세표준은 납세의무자별로 해당 과세대상토지의 공시가격을 합산한 금액에서 5억원을 공제한 금액에 부동산 시장의 동향과 재정 여건 등을 고려하여 100분의 60부터 100분의 100까지의 범위에서 대통령령으로 정하는 공정시장가액비율을 곱한 금액으로 한다.
② 별도합산과세대상인 토지에 대한 종합부동산세의 과세표준은 납세의무자별로 해당 과세대상토지의 공시가격을 합산한 금액에서 80억원을 공제한 금액에 부동산 시장의 동향과 재정 여건 등을 고려하여 100분의 60부터 100분의 100까지의 범위에서 대통령령으로 정하는 공정시장가액비율을 곱한 금액으로 한다.
③ 제1항 또는 제2항의 금액이 영보다 작은 경우에는 영으로 본다.
(2) 종합부동산세법(2020.8.18. 법률 제17478호로 개정된 것)
제7조(납세의무자) ① 과세기준일 현재 주택분 재산세의 납세의무자는 종합부동산세를 납부할 의무가 있다.
② 「신탁법」 제2조에 따른 수탁자(이하 "수탁자"라 한다)의 명의로 등기 또는 등록된 신탁재산으로서 주택(이하 "신탁주택"이라 한다)의 경우에는 제1항에도 불구하고 같은 조에 따른 위탁자(「주택법」 제2조 제11호 가목에 따른 지역주택조합 및 같은 호 나목에 따른 직장주택조합이 조합원이 납부한 금전으로 매수하여 소유하고 있는 신탁주택의 경우에는 해당 지역주택조합 및 직장주택조합을 말한다. 이하 "위탁자"라 한다)가 종합부동산세를 납부할 의무가 있다. 이 경우 위탁자가 신탁주택을 소유한 것으로 본다.
제11조 (과세방법) 토지에 대한 종합부동산세는 국내에 소재하는 토지에 대하여 「지방세법」 제106조 제1항 제1호에 따른 종합합산과세대상(이하 "종합합산과세대상"이라 한다)과 같은 법 제106조 제1항 제2호에 따른 별도합산과세대상(이하 "별도합산과세대상"이라 한다)으로 구분하여 과세한다.
제12조 (납세의무자) ① 과세기준일 현재 토지분 재산세의 납세의무자로서 다음 각호의 어느 하나에 해당하는 자는 해당 토지에 대한 종합부동산세를 납부할 의무가 있다.
1. 종합합산과세대상인 경우에는 국내에 소재하는 해당 과세대상토지의 공시가격을 합한 금액이 5억원을 초과하는 자
2. 별도합산과세대상인 경우에는 국내에 소재하는 해당 과세대상토지의 공시가격을 합한 금액이 80억원을 초과하는 자
② 수탁자의 명의로 등기 또는 등록된 신탁재산으로서 토지(이하 "신탁토지"라 한다)의 경우에는 제1항에도 불구하고 위탁자가 종합부동산세를 납부할 의무가 있다. 이 경우 위탁자가 신탁토지를 소유한 것으로 본다.
(3) 지방세법(2020.8.12. 법률 제17473호로 개정되기 전의 것)
제106조(과세대상의 구분 등) ① 토지에 대한 재산세 과세대상은 다음 각 호에 따라 종합합산과세대상, 별도합산과세대상 및 분리과세대상으로 구분한다.
1. 종합합산과세대상: 과세기준일 현재 납세의무자가 소유하고 있는 토지 중 별도합산과세대상 또는 분리과세대상이 되는 토지를 제외한 토지
2. 별도합산과세대상: 과세기준일 현재 납세의무자가 소유하고 있는 토지 중 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 토지
가. 공장용 건축물의 부속토지 등 대통령령으로 정하는 건축물의 부속토지
나. 차고용 토지, 보세창고용 토지, 시험ㆍ연구ㆍ검사용 토지, 물류단지시설용 토지 등 공지상태(空地狀態)나 해당 토지의 이용에 필요한 시설 등을 설치하여 업무 또는 경제활동에 활용되는 토지로서 대통령령으로 정하는 토지
다. 철거ㆍ멸실된 건축물 또는 주택의 부속토지로서 대통령령으로 정하는 부속토지
3. 분리과세대상: 과세기준일 현재 납세의무자가 소유하고 있는 토지 중 국가의 보호ㆍ지원 또는 중과가 필요한 토지로서 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 토지
③ 「신탁법」에 따른 신탁재산에 속하는 종합합산과세대상 토지 및 별도합산과세대상 토지의 합산 방법은 다음 각 호에 따른다.
1. 신탁재산에 속하는 토지는 수탁자의 고유재산에 속하는 토지와 서로 합산하지 아니한다.
2. 위탁자별로 구분되는 신탁재산에 속하는 토지의 경우 위탁자별로 각각 합산하여야 한다.
제107조(납세의무자) ① 재산세 과세기준일 현재 재산을 사실상 소유하고 있는 자는 재산세를 납부할 의무가 있다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 해당 각 호의 자를 납세의무자로 본다.
3. 「신탁법」에 따라 수탁자 명의로 등기ㆍ등록된 신탁재산의 경우: 위탁자별로 구분된 재산에 대해서는 그 수탁자. 이 경우 위탁자별로 구분된 재산에 대한 납세의무자는 각각 다른 납세의무자로 본다.
제114조(과세기준일) 재산세의 과세기준일은 매년 6월 1일로 한다.
(4) 지방세법(2020.12.29. 법률 제17769호로 개정된 것)
제107조(납세의무자) ① 재산세 과세기준일 현재 재산을 사실상 소유하고 있는 자는 재산세를 납부할 의무가 있다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 해당 각 호의 자를 납세의무자로 본다.
3. 삭제 ＜2020.12.29＞
(5) 신탁법
제2조(신탁의 정의) 이 법에서 "신탁"이란 신탁을 설정하는 자(이하 "위탁자"라 한다)와 신탁을 인수하는 자(이하 "수탁자"라 한다) 간의 신임관계에 기하여 위탁자가 수탁자에게 특정의 재산(영업이나 저작재산권의 일부를 포함한다)을 이전하거나 담보권의 설정 또는 그 밖의 처분을 하고 수탁자로 하여금 일정한 자(이하 "수익자"라 한다)의 이익 또는 특정의 목적을 위하여 그 재산의 관리, 처분, 운용, 개발, 그 밖에 신탁 목적의 달성을 위하여 필요한 행위를 하게 하는 법률관계를 말한다.
제4조(신탁의 공시와 대항) ① 등기 또는 등록할 수 있는 재산권에 관하여는 신탁의 등기 또는 등록을 함으로써 그 재산이 신탁재산에 속한 것임을 제3자에게 대항할 수 있다.
② 등기 또는 등록할 수 없는 재산권에 관하여는 다른 재산과 분별하여 관리하는 등의 방법으로 신탁재산임을 표시함으로써 그 재산이 신탁재산에 속한 것임을 제3자에게 대항할 수 있다.
제22조(강제집행 등의 금지) ① 신탁재산에 대하여는 강제집행, 담보권 실행 등을 위한 경매, 보전처분(이하 “강제집행등”이라 한다) 또는 국세 등 체납처분을 할 수 없다. 다만, 신탁 전의 원인으로 발생한 권리 또는 신탁사무의 처리상 발생한 권리에 기한 경우에는 그러하지 아니하다.
제24조(수탁자의 파산 등과 신탁재산) 신탁재산은 수탁자의 파산재단, 회생절차의 관리인이 관리 및 처분 권한을 갖고 있는 채무자의 재산이나 개인회생재단을 구성하지 아니한다.
제27조(신탁재산의 범위) 신탁재산의 관리, 처분, 운용, 개발, 멸실, 훼손, 그 밖의 사유로 수탁자가 얻은 재산은 신탁재산에 속한다.
제37조(수탁자의 분별관리의무) ① 수탁자는 신탁재산을 수탁자의 고유재산과 분별하여 관리하고 신탁재산임을 표시하여야 한다.
② 여러 개의 신탁을 인수한 수탁자는 각 신탁재산을 분별하여 관리하고 서로 다른 신탁재산임을 표시하여야 한다.
③ 제1항 및 제2항의 신탁재산이 금전이나 그 밖의 대체물인 경우에는 그 계산을 명확히 하는 방법으로 분별하여 관리할 수 있다.
(6) 농어촌특별세법
제3조(납세의무자) 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 자는 이 법에 따라 농어촌특별세를 납부할 의무를 진다.
6. 「종합부동산세법」에 따른 종합부동산세의 납세의무자