이유
1. 처분개요

가. 청구인은 2023.7.16. 부친 A이 사망하자 2024.1.22. 경기도 고양시 일산동구 OOO(이하 “쟁점아파트”라 한다)의 평가가액을, 「상속세 및 증여세법」(이하 “상증세법”이라 한다) 제60조 제3항 및 제61조 제1항 제4호에서 정한 상속개시일 당시의 공동주택가격(이하 “기준시가”라 한다)으로 하여 상속세를 신고하였다.

나. 인천지방국세청장은 2023.2.24. 거래된 같은 단지 OOO동 OOO호(이하 “비교아파트”라 한다)의 매매가액(OOO원, 이하 “쟁점매매사례가액”으로 한다)을 쟁점아파트의 시가로 보는 등의 피상속인에 대한 상속세 조사 내용을 처분청에 통보하였고, 이에 따라 처분청은 2024.12.19. 청구인에게 2023.7.16. 상속분 상속세 OOO원을 결정.고지하였다.

다. 청구인은 이에 불복하여 2024.12.30. 이의신청을 거쳐 2025.4.4. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

(1) 쟁점매매사례가액(1층)은 재산적 가치가 높고 선호되는 8층.10층보다 더 높은 가액에 거래된 가액으로 상속 개시 당시 우리나라의 부동산 시장과 쟁점아파트의 시가를 반영하지 못한 유사매매사례가액이므로 기준시가를 쟁점아파트의 시가로 평가하여야 한다.

(가) 상증세법상 시가는 상속증여재산의 객관적인 시가를 가장 잘 반영하는 사례에서 나타난 가액을 말하는 것(서울고등법원 2007.7.24. 선고 2007누1653 판결)인바, 아파트 1층의 재산적 가치는 다른 층에 비하여 더 낮은 것이 일반적이고, 기준시가도 낮게 책정되어 있음에도 층수에 따른 재산적 가치의 차이가 반영되지 않은 매매사례가액은 적용되지 않는 것으로 해석하고 있다(조심 2007서680, 2007.5.29., 같은 뜻임).

(나) 장기간 아파트 가격상승에 따른 피로감과 주택담보대출 금리의 급격한 상승(2.5～3.0%, 5.0～6.0%) 등으로 인하여, 상속개시일(2023.7.16.) 당시에는 아파트 가격이 30～40% 급락하던 시기(2023년 1월～2023년 10월)이므로, 급락 전(2023년 2월)의 1층인 쟁점매매사례가액은 시가로 적용할 수 없다.

(다) 아래 ＜표1＞을 보면, 상속개시일(2023.7.16.) 당시 가장 가까운 날의 매매사례가액(2023.7.18.)은 10층의 OOO원인 반면, 비교아파트가 같은 1층이기는 하나 부동산 경기악화와 부동산 시장의 상황 변화(2022년부터 2024년까지 공동주택가격 하락)를 반영하기 전의 가액(2023.2.24., OOO원)으로서 그 당시 객관적인 시가가 반영되지 않은 매매사례가액이다.

＜표1＞ 매매사례가액 및 기준시가

(단위 : 백만원)

OOO

* 2022년 기준 쟁점아파트의 기준시가 하락률 : 2023년 15.8%, 2024년 22.4%

(라) 또한 위 ＜표1＞을 보면, 재산적 가치가 낮은 비교아파트의 매매가격은 OOO원이나 아파트 1층보다 선호되고 재산적 가치가 16.4%나 더 높은 10층 아파트의 매매가액은 오히려 6.5%나 낮은 OOO원에 불과한 사실에 의해서도 확인될 뿐만 아니라, 비교아파트의 재산적 가치보다 11%나 더 높은 8층의 매매가액은 18.7%나 낮은 OOO원에 불과한 사실에 의해서도 쟁점매매사례가액은 상속개시일 당시(2023.7.16.)의 시가를 반영하지 못하고 있는 사실이 확인된다.

(2) 유사매매사례가액 인정요건은 아래 ＜표2＞와 같은데, 쟁점매매사례가액은 상증세법상 매매사례가액으로 볼 수 없다.

＜표2＞ 유사매매사례가액 인정 요건

시가평가 원칙

근거

시장가격 원칙

(객관적

교환가치)

○ 상증세법 제60조 제2항 : 통상적으로 성립된다고 인정(객관적 교환가치)되는 가액

- 매매사례가액이 시가로 인정되기 위하여는 객관적 교환가치를 적정하게 반영하고 있다고 볼 수 있는 사정이 있어야 함(대법원 2014.11.13. 선고 2012두24863 판결)

- 매매사례가액은 여러 거래 중 객관적인 시가를 가장 잘 반영하는 가액(서울고등법원 2007.7.24. 선고 2007누1653 판결)

- 아파트 1층의 재산적 가치는 다른 층에 비하여 낮고, 기준시가도 층수에 따른 아파트 재산적 가치차이를 반영하므로 다른 층의 매매가액이 안됨(조심 2007서680, 2007.5.29.)

- 1층 아파트 매매가액을 7층 아파트 매매사례가액으로 인정

근접성의 원칙

○ 상증세법 시행령 제49조 제2항 : 시가가 둘 이상인 경우 가장 가까운 날의 가액

유사성의 원칙

○ 상증세법 시행규칙 제15조 제3항 : 해당 재산과 면적.위치.용도, 기준시가 등이 유사

(가) 처분청은 상속개시일보다 약 6개월 전의 1층 아파트(비교아파트) 거래가액(OOO원)이 쟁점아파트(1층)의 시가라는 의견이나, 이는 아래와 같은 사유로 통상적으로 인정되지 않는 비정상적인 고액거래이다.

1) 상속개시일 당시, 선호층인 8층.10층은 OOO～OOO원대 가격을 형성하고 있는 반면, 비선호층(1층)인 비교아파트는 거래가액인 OOO원에 절대로 거래될 수 없는 가액이므로 통상적으로 인정되지 않는 가액이다.

2) 아래 ＜표3＞에서 보는 바와 같이 기준시가와 매매가액을 비교하여 보면, 선호층인 8층과 10층의 거래가액 비율은 122.9%～135.3% 수준이나, 비교아파트는 168.4%에 달하는 비정상적인 고가거래이므로 시가로 볼 수 없다.

＜표3＞ 2023년도 기준시가 대비 매매가액

(단위 : 백만원)

OOO

3) 선호층인 8층과 10층은 고저가 양도기준(시가와의 차액 ±30%)에 부합하는 가격인 반면, 비교아파트는 기준시가 대비 168.4%로 고저가 양도에 해당되므로 시가로 인정되는 매매사례가액으로 볼 수 없다.

4) 기준시가 기준 저가재산의 매매가액을 고가재산의 매매사례가액으로 하는 경우는 있지만(조심 2007중268, 2007.6.22. 다수) 고가재산의 매매가액을 저가재산의 매매사례가액으로 할 수 없다.

(나) 상증세법 시행령 제49조 제2항에서는 시가가 둘 이상인 경우 가장 가까운 날의 가액으로 한다고 규정한바, 이는 시시각각 변하는 부동산 시장에서의 가격변동의 위험성을 방지하여 시세변동을 반영하기 위한 것이고, 상속개시 당시 우리나라 아파트의 가격은 급등의 피로감.이자율 상승 등으로 2022년부터 급락하고 있었으며 쟁점아파트의 기준시가도 위 ＜표1＞과 같이 급락하고 있었음이 확인된다.

상속재산 평가기준일로부터 가장 가까운 매매사례일은 2023.7.18.에 거래된 10층 아파트와 2023.6.13. 거래된 8층 아파트가 있음에도 처분청이 상속개시일(2023.7.16.)에서 가장 먼 날에 거래된 비교아파트를 시가로 본 것은 상증세법령에 반하는 처분이다.

(다) 쟁점아파트의 총층수는 20층 중 1층이나, 비교아파트는 15층 중 1층으로 아파트 동도 다르고 총 층수도 다르므로 1층이라는 이유만으로 유사성이 인정된다고 보기도 어렵다.

(3) 쟁점아파트는 매매사례가액이 없으므로 기준시가를 시가로 보아야 한다.

(가) 쟁점매매사례가액은 앞에서 살펴본 바와 같이 시장에서 통상적으로 인정되지 않는 비정상적인 고가거래로서 고저가 양도에 해당되므로 시가로 보는 매매사례가액에 해당하지 않는다.

(나) 쟁점매매사례가액은 쟁점아파트의 매매사례가액으로 볼 수도 없고, 고가재산인 8층, 10층의 매매사례가액을 저가재산인 쟁점아파트(1층)의 매매사례가액으로 볼 수 없으므로 쟁점아파트의 매매사례가액은 없다.

(다) 따라서, 시가로 볼 수 있는 쟁점아파트의 매매사례가액도 없고, 감정가액도 없으므로 보충적인 평가방법인 쟁점아파트의 기준시가를 쟁점아파트의 시가로 보아야 한다.

나. 처분청 의견

(1) 청구인은 상속 개시 당시 주택가격이 급락하던 시기로 유사매매사례가액을 적용할 수 없고, 유사재산의 계약일과 상속개시일 사이 주택가격이 급락하여 가격변동에 특별한 사정이 있다고 보아 쟁점부동산의 시가로 쟁점매매사례가액을 적용할 수 없다고 주장하나,

가격변동의 특별한 사정을 고려하는 규정은 상증세법 시행령 제49조 제1항 단서에 규정된바, 이는 평가기간 외 유사매매사례가액 등이 있을 경우 평가심의위원회 심의를 통해 시가로 보는 규정이므로 이 건에는 적용할 수 없다.

(2) 또한 청구인은 저층보다 고층의 매매가액이 낮은 특수 상황이므로 유사매매사례가액을 적용할 수 없다고 주장하나, 청구인이 주장하는 일반적이지 못한 상황은 쟁점아파트의 시가를 결정하는데 고려할 사항이 아니며, 그러한 상황이었다면 청구인은 감정평가 등 현실이 반영된 방법으로 쟁점아파트를 평가하였어야 한다.

(3) 따라서 처분청이 상증세법 시행령 제49조 제1항, 제2항, 제4항 및 상증세법 시행규칙 제15조 제3항 제1호에 따라 쟁점매매사례가액을 쟁점아파트의 시가로 보아 상속세를 부과한 것은 정당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

쟁점매매사례가액을 쟁점아파트의 시가로 보아 상속세를 부과한 처분의 당부

나. 관련 법령 등

(1) 상속세 및 증여세법

제60조(평가의 원칙 등) ① 이 법에 따라 상속세나 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 “평가기준일”이라 한다) 현재의 시가(時價)에 따른다. 이 경우 다음 각 호의 경우에 대해서는 각각 다음 각 호의 구분에 따른 금액을 시가로 본다.

(각 호 생략)

② 제1항에 따른 시가는 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용가격ㆍ공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것을 포함한다.

③ 제1항을 적용할 때 시가를 산정하기 어려운 경우에는 해당 재산의 종류, 규모, 거래 상황 등을 고려하여 제61조부터 제65조까지에 규정된 방법으로 평가한 가액을 시가로 본다.

제61조(부동산 등의 평가) ① 부동산에 대한 평가는 다음 각 호의 어느 하나에서 정하는 방법으로 한다.

「부동산 가격공시에 관한 법률」에 따른 개별주택가격 및 공동주택가격(같은 법 제18조 제1항 단서에 따라 국세청장이 결정ㆍ고시한 공동주택가격이 있는 때에는 그 가격을 말하며, 이하 이 호에서 “고시주택가격”이라 한다).

(2) 상속세 및 증여세법 시행령

제49조(평가의 원칙등) ① 법 제60조 제2항에서 “수용가격ㆍ공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것”이란 평가기준일 전후 6개월(증여재산의 경우에는 평가기준일 전 6개월부터 평가기준일 후 3개월까지로 한다. 이하 이 항에서 “평가기간”이라 한다)이내의 기간 중 매매ㆍ감정ㆍ수용ㆍ경매(「민사집행법」에 따른 경매를 말한다. 이하 이 항에서 같다) 또는 공매(이하 이 조 및 제49조의2에서 “매매등”이라 한다)가 있는 경우에 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액을 말한다. 다만, 평가기간에 해당하지 아니하는 기간으로서 평가기준일 전 2년 이내의 기간 중에 매매등이 있거나 평가기간이 경과한 후부터 제78조 제1항에 따른 기한까지의 기간 중에 매매등이 있는 경우에도 평가기준일부터 제2항 각 호의 어느 하나에 해당하는 날까지의 기간 중에 주식발행회사의 경영상태, 시간의 경과 및 주위환경의 변화 등을 고려하여 가격변동의 특별한 사정이 없다고 보아 상속세 또는 증여세 납부의무가 있는 자(이하 이 조 및 제54조에서 “납세자”라 한다), 지방국세청장 또는 관할세무서장이 신청하는 때에는 제49조의2 제1항에 따른 평가심의위원회의 심의를 거쳐 해당 매매등의 가액을 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액에 포함시킬 수 있다.

② 제1항을 적용할 때 제1항 각 호의 어느 하나에 따른 가액이 평가기준일 전후 6개월(증여재산의 경우에는 평가기준일 전 6개월부터 평가기준일 후 3개월까지로 한다) 이내에 해당하는지는 다음 각 호의 구분에 따른 날을 기준으로 하여 판단하며, 제1항에 따라 시가로 보는 가액이 둘 이상인 경우에는 평가기준일을 전후하여 가장 가까운 날에 해당하는 가액(그 가액이 둘 이상인 경우에는 그 평균액을 말한다)을 적용한다. 다만, 해당 재산의 매매등의 가액이 있는 경우에는 제4항에 따른 가액을 적용하지 아니한다.

1. 제1항 제1호의 경우에는 매매계약일

2. 제1항 제2호의 경우에는 가격산정기준일과 감정가액평가서 작성일

3. 제1항 제3호의 경우에는 보상가액ㆍ경매가액 또는 공매가액이 결정된 날

④ 제1항을 적용할 때 기획재정부령으로 정하는 해당 재산과 면적ㆍ위치ㆍ용도ㆍ종목 및 기준시가가 동일하거나 유사한 다른 재산에 대한 같은 항 각 호의 어느 하나에 해당하는 가액[법 제67조 또는 제68조에 따라 상속세 또는 증여세 과세표준을 신고한 경우에는 평가기준일 전 6개월부터 제1항에 따른 평가기간 이내의 신고일까지의 가액을 말한다]이 있는 경우에는 해당 가액을 법 제60조 제2항에 따른 시가로 본다.

(3) 상속세 및 증여세법 시행규칙

제15조(평가의 원칙등) ③ 영 제49조 제4항에서 “기획재정부령으로 정하는 해당 재산과 면적ㆍ위치ㆍ용도ㆍ종목 및 기준시가가 동일하거나 유사한 다른 재산”이란 다음 각 호의 구분에 따른 재산을 말한다.

1. 「부동산 가격공시에 관한 법률」에 따른 공동주택가격(새로운 공동주택가격이 고시되기 전에는 직전의 공동주택가격을 말한다. 이하 이 항에서 같다)이 있는 공동주택의 경우 : 다음 각 목의 요건을 모두 충족하는 주택. 다만, 해당 주택이 둘 이상인 경우에는 평가대상 주택과 공동주택가격 차이가 가장 작은 주택을 말한다.

가. 평가대상 주택과 동일한 공동주택단지(「공동주택관리법」에 따른 공동주택단지를 말한다) 내에 있을 것

나. 평가대상 주택과 주거전용면적(「주택법」에 따른 주거전용면적을 말한다)의 차이가 평가대상 주택의 주거전용면적의 100분의 5 이내일 것

다. 평가대상 주택과 공동주택가격의 차이가 평가대상 주택의 공동주택가격의 100분의 5 이내일 것

2. 제1호 외의 재산의 경우 : 평가대상 재산과 면적ㆍ위치ㆍ용도ㆍ종목 및 기준시가가 동일하거나 유사한 다른 재산

나. 사실관계 조사

(1) 청구인과 처분청이 제출한 심리자료 등은 아래와 같다.

(가) 청구인은 상속재산인 쟁점아파트의 평가가액을 기준시가로 하여 상속세를 신고하였고, 처분청은 쟁점아파트의 평가가액(시가)을 비교아파트의 거래가액인 OOO원(쟁점매매사례가액)으로 결정하였다.

(나) 처분청은 쟁점아파트의 유사매매사례가액 조회내역(국세청 홈택스 홈페이지 조회 가능)을 아래 ＜표4＞와 같이 제출하였다.

＜표4＞ 쟁점아파트의 유사매매사례가액 조회내역

OOO

(다) 청구인은 쟁점매매사례가액(2023.2.24.)은 상속개시일(2023.7.16.) 당시 쟁점아파트의 시가를 반영하지 못한 비정상적인 가액이라고 주장하면서, 아래 ＜표5＞와 같은 자료를 제시하였다.

＜표5＞ 청구인이 제시한 자료

(단위 : 백만원)

OOO

* 2022년 기준 쟁점아파트의 기준시가 하락률 : 2023년 15.8%, 2024년 22.4%

(라) 국토교통부가 제공하는 실거래가 공개시스템 등에 따르면, 상속개시일(2023.7.16.) 전후 6개월(2023.1.17.～2024.1.16.) 간 ‘쟁점아파트와 동일한 단지 내의 매매가액’과 ‘해당아파트의 기준시가’는 아래 ＜표6＞과 같다.

＜표6＞ 동일 단지 내 매매가액 및 기준시가

(단위 : ㎡, 원)

OOO

(마) 청구인의 대리인은 조세심판관 회의에 참석하여 ‘상증세법령상 상속개시일과 가장 가까운 날에 거래된 가액을 시가로 보고 있는데, 처분청이 유사아파트의 매매가액이 있음에도 비교아파트의 매매가액을 쟁점아파트의 시가로 본 것은 위법하여 쟁점아파트의 시가는 기준시가를 적용해야 하고, 유사아파트는 상증세법 시행규칙 제15조의 요건을 충족하므로 상속개시일과 가장 가까운 날에 거래된 유사아파트의 매매가액을 쟁점아파트의 시가로 볼 수 있다’는 취지로 진술하였다.

(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 이 건에 대하여 본다.

(가) 청구인은 쟁점매매사례가액은 상속개시일 전에 거래된 가액으로 상속개시일과 가장 가까운 날에 거래된 8층.10층 아파트의 거래가액보다 높아 비정상적인 가액이므로 쟁점아파트의 시가는 기준시가로 보아야 하거나, 상속개시일과 가장 가까운 날에 거래된 유사아파트의 거래가액을 쟁점아파트의 시가로 볼 수 있다고 주장한다.

(나) 상증세법상의 시가의 범위에 관하여 상증세법 제60조 제2항에서 위임한 같은 법 시행령 제49조 제1항에서 “법 제60조 제2항에서 “수용가격ㆍ공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것”이란 평가기준일 전후 6개월(증여재산의 경우에는 평가기준일 전 6개월부터 평가기준일 후 3개월까지로 한다. 이하 이 항에서 “평가기간”이라 한다) 이내의 기간 중 매매ㆍ감정ㆍ수용ㆍ경매 또는 공매가 있는 경우에 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액을 말한다”라고, 제2항에서 제1항을 적용할 때 매매사례의 경우 매매계약일을 기준으로 평가기간 내에 있는지를 판단하며 제1항에 따라 시가로 보는 가액이 둘 이상인 경우에는 평가기준일 전후하여 가장 가까운 날에 해당하는 가액을 적용한다라고, 제4항에서 “제1항을 적용할 때 기획재정부령으로 정하는 해당 재산과 면적ㆍ위치ㆍ용도ㆍ종목 및 기준시가가 동일하거나 유사한 다른 재산에 대한 같은 항 각 호의 어느 하나에 해당하는 가액이 있는 경우에는 해당 가액을 법 제60조 제2항에 따른 시가로 본다”라고, 각각 규정하고 있다.

(다) 따라서 원칙적으로 평가대상과 유사한 재산이 매매계약일을 기준으로 평가기간 이내에 거래된 사례가 있다면 그 가액이 상증세법상의 시가에 해당한다 할 것이다.

(라) 살피건대, 비교아파트와 유사아파트는 그 매매계약일이 쟁점아파트의 평가기준일인 상속개시일(2023.7.16.)을 기준으로 평가기간(6개월) 내에 있는 점, 쟁점아파트의 기준시가는 유사아파트의 기준시가의 차이가 쟁점아파트의 기준시가의 5% 이내인 반면, 비교아파트의 기준시가와 동일한 점, 비교아파트의 특성이 매매사례가액으로 인정할 수 있는 상증세법 시행규칙 제15조 제3항 제1호 각 목의 요건(같은 단지, 공동주택가격 및 주거전용면적의 차이가 5% 이내인 주택. 다만 해당 주택이 둘 이상인 경우에는 평가대상 주택과 공동주택가격 차이가 가장 작은 주택)을 충족한다 할 것인 점 등에 비추어 쟁점매매사례가액은 상증세법 시행령 제49조 제1항, 제2항 및 제4항에 따른 시가에 해당한다 할 것이므로 쟁점매매사례가액을 유사매매사례가액으로 하여 청구인에게 상속세를 과세한 이 건 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로「국세기본법」제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.