이유
1. 처분개요
가. 청구법인은 성형외과를 운영하는 의료법인이다.
나. 처분청은 2023.12.12.부터 2024.3.19.까지 청구법인의 2018∼2022사업연도에 대한 법인통합조사를 실시한 결과, 청구법인은 대표자 a 및 직원이자 대표자의 자녀인 b 명의의 계좌(이하 “쟁점계좌”라 한다)를 사용하여 합계 OOO원의 수입금액을 신고누락한 사실을 확인하고, 지출이 확인되는 부외 인건비 OOO원 및 기타경비 OOO원을 제외한 OOO원(이하 “쟁점매출누락액”이라 한다)을 대표자 상여로 소득처분하도록 처분청에 통보하였으며, 이에 따라 처분청은 아래 ＜표1＞과 같이 청구법인에게 소득금액변동통지를 하였다.
＜표1＞ 처분청의 소득금액변동통지 내역
(단위 : 원)
다. 청구법인은 이에 불복하여 2024.6.18. 심판청구를 제기하였다.
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
가. 청구법인 주장
(1) 아래 ＜표2＞와 같이 쟁점매출누락액은 쟁점계좌로 입금되었으나, 쟁점계좌에는 청구법인의 계좌로 송금한 내역이 있고, 인건비를 지급한 사실이 있으며 개인신용카드 지출내역에는 청구법인의 경비 관련 지출내역이 존재한다.
＜표2＞ 쟁점계좌 지출 내역 및 신용카드 지출 내역
(단위 : 사업연도, 원)
이는 쟁점매출누락액이 사외유출된 것이 아니라 회수된 것으로 보아야 하고, 대표자 등이 부담한 부외경비는 그 금액을 쟁점매출누락액에서 차감하여 대표자 상여처분액을 산정하며, 기존 신고로 인정된 경비가 대표자 등의 계좌 및 카드에서 지출되었다면 쟁점매출누락액에서 차감하여야 한다.
또한 대표자 a에 대한 급여가 법인통장으로 지출되지 않은 사실과 장부상 2022사업연도말 기준으로 대표자에 대한 미지급급여가 없는 것으로 계상되었다는 사실은 쟁점매출누락액이 사외유출된 것이 아니라 대표자 급여로 지출된 것으로도 봐야 한다. 한편 청구법인은 건강보험공단 등의 계좌압류로 인해 쟁점계좌를 법인계좌로 사용할 수밖에 없었다.
(2) 쟁점계좌와 그 소유자들의 개인 신용카드에서 지출된 법인경비 및 법인 계좌로 이체된 금액은 결과적으로 장부상에 가수금으로 계상되었으나, 일자별 정확한 전표 처리가 불가해 기말에 외상매입금 등을 일치시키기 위해 가수금 계정과목으로 대체하였다. 이에 장부에 계상된 가수금은 대표자 a나 직원 b에 대한 실질적 차입금이 아니며 명목상 가수금으로서, 변제할 채무가 아니기에 쟁점매출누락액은 가수금과 상계하여 유보로 소득처분하여야 한다.
(3) 처분청의 답변에 대한 청구법인의 항변은 다음과 같다.
(가) 청구법인은 2024.3.20. 2018∼2022사업연도에 대한 법인세 수정신고를 완료하였다. 쟁점매출누락액에 대한 회수는 2018∼2022사업연도에 걸쳐 쟁점계좌에서 청구법인의 계좌로 이체되거나, 청구법인의 외상대금이나 직원 인건비 등을 청구법인의 계좌가 아닌 쟁점계좌에서 출금하거나 개인신용카드로 결제하는 방법으로 이루어졌다. 따라서 청구법인은 세무조사 사전통지 전에 쟁점매출누락액을 회수하고 조사진행 중 익금산입으로 세무조정을 한 것이다.
(나) 청구법인의 대표자 a에게 2018∼2022사업연도 동안 실제로 미지급된 급여가 있음에도 불구하고, 재무상태표에 미지급급여로 계상된 금액이 없다는 사실은 쟁점매출누락액 중 일부는 미지급된 급여의 지급으로 볼 수 있기에 동 금액에 대한 상여처분은 부당하고,
대표자의 연간총급여는 매년 동일한 OOO원으로 2018∼2022사업연도 동안 총 OOO원이 지급된 바가 없다. 이에 처분청이 제시한 바와 같이 가수금 반제 형식으로 매년 OOO원 가량 법인계좌에서 대표자 a의 계좌로 이체되어 총 5년 동안 OOO원 가량 이체되었으나, 이는 미지급급여의 일부를 지급한 것으로 봐야 한다. 또한 2022사업연도말 장부상 가수금이 대략 OOO원 계상된 점을 감안하면 실질적 차입금에 의한 가수금 반제라고 보기 어렵다.
(다) 청구법인 계좌가 압류되어 쟁점계좌를 실질적인 법인통장으로 사용하는 상황에서 쟁점계좌에서 법인계좌로 입금된 가수금은 그 가수금이 명목상의 가공채무라는 특별한 사정 중 하나이고,
처분청이 반제의무가 있는 실질적인 채무의 가수금임을 입증하는게 아니라, 청구법인이 반제의무가 없는 명목상 가공채무 가수금임을 입증해야 하기에 다소 어려움이 있으나, 2018∼2022사업연도 동안 청구법인 계좌에서 출금된 가수금반제는 없으며, 대표자 계좌로 5년 동안 총 OOO원 가량 이체되었으나 이는 위에서 설명한 바와 같이 미지급급여의 일부를 지급한 것이다.
매년 가수금이 증가한 것은 기말에 외상매입금, 미지급비용, 미지급인건비 등을 일치시키기 위해 회계 편의상 대표자 가수금으로 계상했을 뿐이고, 반제의무가 있는 채무라면 외상매입금 등은 쟁점계좌에서 지출된 날짜에 맞추어 처리하였어야 하나, 그러지 못한 사실에 비추어 보아도 명목상 가수금으로 봐야 한다.
대표자 a는 가수금과 관련하여 금전대차계약서를 작성하거나 이자를 지급한 사실도 없다. 이러한 정황은 가수금이 변제의무가 없는 명목상 가수금이라는 사실을 뒷받침한다.
나. 처분청 의견
(1) 청구법인은 세무조사 사전통지 이전 및 조사 진행 중 쟁점매출누락액을 회수하고 익금산입으로 세무조정을 한 사실이 없고, 대표자 a에게 미지급된 OOO원이 미지급급여로 계상되지 아니하였다는 사정은 쟁점매출누락액을 유보처분하여야 한다는 청구주장의 근거가 되지 않는다.
청구법인의 법인계좌가 압류되었다는 사실은 쟁점계좌를 이용한 세금탈루 등의 이유가 될 수 없고, 해당 체납액을 납부해 법인계좌를 사용해야 하며, 쟁점계좌를 사용하였다고 하더라도 쟁점매출누락액은 정상 신고하였어야 함에도 기장·신고·납부 의무를 이행하지 아니한바, 위 사정과 쟁점매출누락액을 가수금과 상계하여 유보처분함이 타당하다는 주장은 관련이 없다.
매출 사실이 있음에도 쟁점계좌를 이용하여 쟁점매출누락액을 장부에 계상하지 아니한 경우, 특별한 사정이 없는 한 대응경비가 포함된 매출누락 전액이 사외로 유출된 것으로 보아야 하고, 쟁점매출누락액 전액이 사외로 유출된 것이 아니라고 볼 만한 사정은 이를 주장하는 청구법인이 증명하여야 하는바(대법원 2002.1.11. 선고 2000두3726 판결 외 다수, 같은 뜻임),
청구법인은 개인카드 사용내역과 개인계좌의 지출내역(엑셀파일)만을 제출하며 포괄적인 주장을 하고 있을 뿐, 구체적이고 객관적인 근거자료 등의 증빙을 제출하지 아니하고 있고, 단순히 쟁점계좌에서 일부금액이 법인 계좌로 입금되었다는 주장 또는 법인의 비용으로 지출한 금액이 있다는 사정만으로는 쟁점매출누락액이 사외로 유출된 것이 아니라고 볼 수 없다.
(2) 청구법인은 장부에 계상된 가수금이 실질적인 차입금이 아니라 명목상 가수금에 불과하므로 대표자에게 변제할 가수금이 아니라고 주장하나, 아래 ＜표3＞과 같이 청구법인의 장부에 따르면 대표자 a가 청구법인의 현금을 수취하거나 청구법인 계좌에서 대표자 계좌로 금전이 이체될 때마다 가수금 반제로 처리하였다.
＜표3＞ 대표자에 대한 가수금 반제 내역
(단위 : 사업연도, 백만원)
청구법인이 쟁점매출누락액을 임시 계정인 가수금 계정에 계상함으로써 그 상대 계정인 현금이 일단 법인에 들어온 것으로 회계처리를 하였다고 하더라도, 만일 그 가수금 계정의 내용이 대표자로부터 단기차입금 거래를 기장한 것으로서 장차 이를 대표자에게 반제하여야 할 채무인 경우, 가수금 거래는 법인의 순자산의 변동 내지 증가를 수반하지 아니한 거래로서 법인의 수익이나 비용과는 무관한 것으로 그 가수금 채무가 애당초 반제를 예정하지 아니한 명목만의 가공채무라는 등의 특별한 사정이 없는 한, 장부에 법인의 수익으로 기재되었어야 할 신고 누락액은 이미 사외로 유출되어 위 가수금 거래의 상대방인 대표자에게 귀속된 것으로 보아야 한다(조심 2007서1748, 2007.11.27., 같은 뜻임).
청구법인의 경우 2018∼2022사업연도 가수금 중 일부 금액이 반제되어 대표자가 다시 회수해온 사실이 있는바, 아직 반제되지 않은 가수금 잔액이 반제된 가수금들과 구별되는, 즉 반제를 예정하지 아니한 명목만의 가공채무에 불과하다고 볼만한 근거를 찾을 수 없고,
신의성실의 원칙에 따라 진실하다고 추정되는 납세자의 기장내용을 부인하고 실제로는 가공채무여서 법인이 반제 의무가 없는 명목만의 채무라는 주장에 대한 입증책임은 이를 주장하는 납세자에게 있음에도 명목만의 가공채무로 분류해왔음을 인정할 만한 구체적이고 객관적인 자료는 현재까지 제출되지 않았다.
(3) 청구법인이 쟁점계좌로 수취한 쟁점매출누락액를 신고 누락하고, 쟁점계좌에서 지출되었지만 법인의 부외 경비로 인정된 2018~2022사업연도 급여 지급액 OOO원(금융거래내역 확인, 확인서 일부 제출, 근무내용 일부 확인) 및 a와 b의 개인카드 사용내역 중 업무 관련 지출로 확인된 OOO원은 상여처분에서 제외하였다.
그러나 쟁점계좌에서 법인통장으로 입금되어 법인의 경비로 지출된 부분에 대하여는 이미 손금으로 계상(증빙 수취 포함)되어 부외 경비에 해당하지 않고, 쟁점매출누락액을 일반소비자들로부터 수령하였음에도 그 매출사실을 장부에 누락시킨 채, 이를 장차 반제할 채무로서 청구법인의 수익과는 무관한 대표자 가수금으로 계상하였다는 사실은 청구법인 스스로 해당 자금을 청구법인이 아닌 대표자의 자산으로 인식하고 있음을 확인하는 것이고,
가수금으로 계상한 쟁점매출누락액은 이미 사외로 유출되어 대표자에게 귀속된 것으로 보아야 할 것이며, 가수금 명목으로 청구법인에게 입금된 금액이 청구법인의 임직원 급여 등 사업상의 용도로 사용되었다는 등의 사정은 아무런 영향을 미칠 수 없다(대법원 2002.1.11. 선고 2000두3726 판결, 같은 뜻임).
(4) 청구법인의 항변에 대한 처분청의 추가 답변은 다음과 같다.
(가) 청구법인은 조사 중 쟁점매출누락액에 대해 익금산입으로 세무조정하여 법인세 수정신고서를 조사 종료일(2024.3.19.) 이후인 2024.3.20. 접수하였으나, 「법인세법 시행령」 제106조 제4항에서 수정신고기한 내에 매출누락 등 부당하게 사외유출된 금액을 회수하고 세무조정으로 익금에 산입하여 신고하는 경우의 소득처분은 사내유보로 하고, 다만, 세무조사통지를 받은 경우에 따라 경정이 있을 것을 미리 알고 사외유출된 금액을 익금산입하는 경우에는 그러하지 아니한다고 규정하고 있으므로, 매출누락액을 수입금액으로 수정신고한 경우 매출누락액의 회수로 볼 수 있으나, 세무조사 착수일(2023.12.13.)에는 익금산입한 사실이 확인되지 않아 대표자 상여처분은 적정하다.
위 「법인세법 시행령」 제106조 제4항은 상여처분을 면할 목적으로 세무조사 시 적출된 사외유출금액을 회수하고 수정신고하는 등 조세회피목적으로 악용되는 사례를 방지하기 위한 목적으로 2000.12.29. 신설된 조항이며, 이후 여러차례 개정되었으나 일관된 개정취지는 수정신고를 조세회피목적으로 악용되는 사례를 방지하고 자기 시정기회는 부여하되 수정신고기한 내에 부당하게 사외 유출된 금액을 회수하고 세무조정으로 익금산입하는 경우에 한하여 사내 유보할 수 있으며, 세무조사의 통지를 받은 경우 및 세무조사가 착수된 것을 알게 된 경우에는 상여처분함을 명확히 하였다.
청구법인은 위 조항에 따라 세무조사 통지 전 쟁점매출누락액을 회수하고 익금산입으로 세무조정한 사실이 없다. 따라서, 처분청은 세무조사를 통해 쟁점매출누락액을 경정하고 대표자 가수금으로 계상하는 시점에 이미 사외유출되어 대표자에게 귀속되었다고 보아 상여 처분하였다.
(나) 재무상태표에 미지급급여로 계상된 금액이 없는 것으로 확인되므로 조사법인의 주장만으로 유보처분할 근거는 되지 못하고, 청구법인이 제출한 개인카드 사용내역 및 개인계좌 지출내역은 청구법인이 구체적인 증빙 자료(구매상세내역 등)를 제출하지 않았으며, 이미 처분청은 업무 관련 지출을 검토하여 OOO원을 부외원가로 인정하였다.
3. 심리 및 판단
가. 쟁점
쟁점매출누락액은 청구법인의 계좌로 입금되는 등 사외유출 되지 않았다는 청구주장의 당부
나. 관련 법령
(1) 법인세법(2017.12.19. 법률 제15222호로 일부개정된 것)
제3조(과세소득의 범위) ① 법인세는 다음 각 호의 소득에 대하여 부과한다. 다만, 비영리내국법인과 외국법인에 대하여는 제1호 및 제3호의 소득에 대하여만 법인세를 부과한다.
1. 각 사업연도의 소득
제15조(익금의 범위) ① 익금은 자본 또는 출자의 납입 및 이 법에서 규정하는 것은 제외하고 해당 법인의 순자산(純資産)을 증가시키는 거래로 인하여 발생하는 수익의 금액으로 한다.
제67조(소득처분) 제60조에 따라 각 사업연도의 소득에 대한 법인세의 과세표준을 신고하거나 제66조 또는 제69조에 따라 법인세의 과세표준을 결정 또는 경정할 때 익금에 산입한 금액은 그 귀속자 등에게 상여(賞與)ㆍ배당ㆍ기타사외유출(其他社外流出)ㆍ사내유보(社內留保) 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 처분한다.
(2) 법인세법 시행령(2018.2.13. 대통령령 제28640호로 일부 개정된 것)
제106조(소득처분) ① 법 제67조에 따라 익금에 산입한 금액은 다음 각 호의 구분에 따라 처분한다. 비영리내국법인과 비영리외국법인에 대하여도 또한 같다.
1. 익금에 산입한 금액(법 제27조의2 제2항에 따라 손금에 산입하지 아니한 금액을 포함한다)이 사외에 유출된 것이 분명한 경우에는 그 귀속자에 따라 다음 각 목에 따라 배당, 이익처분에 의한 상여, 기타소득, 기타 사외유출로 할 것. 다만, 귀속이 불분명한 경우에는 대표자(소액주주등이 아닌 주주등인 임원 및 그와 제43조 제8항에 따른 특수관계에 있는 자가 소유하는 주식 등을 합하여 해당 법인의 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 30 이상을 소유하고 있는 경우의 그 임원이 법인의 경영을 사실상 지배하고 있는 경우에는 그 자를 대표자로 하고, 대표자가 2명 이상인 경우에는 사실상의 대표자로 한다. 이하 이 조에서 같다)에게 귀속된 것으로 본다.
④ 내국법인이 「국세기본법」 제45조의 수정신고기한내에 매출누락, 가공경비 등 부당하게 사외유출된 금액을 회수하고 세무조정으로 익금에 산입하여 신고하는 경우의 소득처분은 사내유보로 한다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당되는 경우로서 경정이 있을 것을 미리 알고 사외유출된 금액을 익금산입하는 경우에는 그러하지 아니하다.
1. 세무조사의 통지를 받은 경우
2. 세무조사가 착수된 것을 알게 된 경우
3. 세무공무원이 과세자료의 수집 또는 민원 등을 처리하기 위하여 현지출장이나 확인업무에 착수한 경우
4. 납세지 관할세무서장으로부터 과세자료 해명 통지를 받은 경우
5. 수사기관의 수사 또는 재판 과정에서 사외유출 사실이 확인된 경우
6. 그 밖에 제1호부터 제5호까지의 규정에 따른 사항과 유사한 경우로서 경정이 있을 것을 미리 안 것으로 인정되는 경우
다. 사실관계 및 판단
(1) 청구법인과 처분청이 제출한 심리자료에 따르면 다음과 같은 사실이 확인된다.
(가) 처분청은 아래 ＜표4＞와 같이 청구법인이 쟁점계좌로 입금받은 수입금액 OOO원을 매출누락한 사실을 확인하였고, 쟁점계좌에서 직접 지출된 부외원가(인건비, 기타경비) OOO원을 제외한 OOO원을 대표자 상여로 소득처분하여 청구법인에게 소득금액변동통지하였다.
＜표4＞ 처분청의 경정 내역
(단위 : 사업연도, 원)
(나) 쟁점계좌에서 청구법인의 계좌로 이체된 금액은 아래 ＜표5＞와 같다.
＜표5＞ 계좌이체 내역
(단위: 사업연도, 백만원)
(다) 청구법인이 제출한 가수금 발생내역은 아래 ＜표6＞과 같다.
＜표6＞ 가수금 내역
(단위 : 사업연도, 원)
(라) 처분청은 아래 ＜표7＞과 같이 금융거래내역, 진료차트, 근무자 확인서 등을 통해 근무사실이 확인되는 인건비 OOO원은 부외경비로 인정하였고, 청구법인이 제출한 2018∼2022년 개인 신용카드 사용내역 OOO원(엑셀파일) 중 식비 등 개인 가사경비와 구분되지 않는 지출 OOO원, PG사 인터넷결제 지출 OOO원, 전산프로그램·주차비 등 개인사업장 경비와 구분되지 않는 지출 OOO원 등 총 OOO원은 부외경비 여부가 명확하지 않아 이를 차감한 OOO원만 청구법인의 기타경비로 인정하였다.
＜표7＞ 부외경비 인정 내역
(단위 : 사업연도, 원)
(2) 청구법인은 대표자 a 및 직원 b의 개인신용카드 지출내역 및 쟁점계좌 출금내역을 엑셀파일로 제출하였고, 그와 관련된 계약서, 영수증, 거래명세서 등 세부 거래내역이 확인되는 자료는 제출하지 않았다.
(3) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 이 건에 대하여 살피건대, 법인이 매출사실이 있음에도 불구하고 그 매출액을 장부에 계상하지 아니한 경우에는 특별한 사정이 없는 한 매출누락액 전액이 사외유출된 것으로 볼 수밖에 없는 것이고, 그 귀속이 불분명한 경우에는 대표자 상여로 소득처분하는 것이며, 그 경우 수입금액이 사외로 유출된 것이 아니라거나 그 귀속이 분명하다고 볼 특별한 사정에 대한 입증책임은 이를 주장하는 납세의무자에게 있는 것인바(대법원 2008.6.26. 선고 2007두3855 판결, 같은 뜻임),
쟁점매출누락액은 청구법인의 수입금액 누락액으로서 대표자 가수금의 경우 법인의 부채계정으로 있는 한 대표자가 청구법인에 대하여 채권을 보유하고 있다는 내용을 기장한 것으로서 대표자가 언제라도 이를 인출할 수 있는 것이므로 쟁점매출누락액은 이미 사외로 유출되어 가수금 거래의 상대방인 대표자에게 귀속된 것으로 보이는 반면, 해당 가수금이 애당초 반제를 예정하지 아니한 명목상의 가공채무라는 등의 특별한 사정이 있다는 증빙 제시가 없는 점,
청구법인의 장부에 따르면, 대표자 a가 청구법인의 현금을 수취하거나 청구법인 계좌에서 대표자 계좌로 금전이 이체될 때마다 가수금 반제로 처리된 내역이 있어 변제할 의무가 없는 채무라는 청구주장을 신뢰하기 어려운 점,
청구법인은 쟁점매출누락액을 익금산입하여 법인세 수정신고를 하였으나, 이는 처분청의 조사 종결 이후에 이루어진 것으로 경정이 있을 것을 미리 알고 사외유출된 금액을 익금산입하는 경우에는 소득처분을 유보로 할 수 없다고 「법인세법 시행령」 제106조 제4항에서 규정하고 있는 점,
또한 청구법인은 쟁점매출누락액에서 부외경비를 차감하여야 한다고 주장하며, 쟁점계좌 지출 내역 및 개인 신용카드 사용 내역을 관련 엑셀자료로 제출하였으나, 이 중 일부인 OOO원에 대해서는 처분청이 부외경비로 인정하여 소득처분금액에서 차감하였고, 엑셀자료만을 제출하였을 뿐 경비 관련 계약서, 영수증, 거래명세서 등 구체적 거래내역을 확인할 수 있는 자료를 제출한 사실이 없어 부외경비로 인정하기에는 객관적인 자료가 부족한 점 등에 비추어, 처분청이 쟁점매출누락액이 사외유출된 것으로 보아 이를 대표자 상여로 소득처분하여 청구법인에게 소득금액변통통지한 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.
4.결론
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」 제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.