① 이 건 심판청구 중 쟁점①토지 취득세 증액부과분에 대한 것은 처분이 없는 상태에서 제기되어 부적법하다고 판단됨② 청구법인이 설립 당시 「관광진흥법」에 따른 관광사업 등록을 완료하지 아니하였다 하더라도 「지방세특례제한법」제58조의3 제4항 제23호에서 창업중소기업 해당 업종을 「관광진흥법」에 따른 관광객이용시설업으로 규정하고 있을 뿐 등록을 요건으로 하고 있지 않아서 실질적으로 관광객이용시설업의 하나인 전문휴양업을 영위하였다면 등록 여부와 관계없이 창업중소기업의 업종을 영위하였다고 보는 것이 합리적이라 할 것임

이유

1. 처분개요 가. 주식회사 A(이하 “종전사업자”라 한다)는 2019.6.13. 골프장업 및 휴양콘도미니엄업 등을 영위할 목적으로 설립된 법인으로 2019.9.18. 골프장 등의 조성목적으로 강원특별자치도 OOO(이하 “쟁점①토지”라 한다)을 취득하고, OOO 조성사업(이하 “이 건 사업”이라 한다)의 사업시행자로서 그 지상에 골프장 조성공사를 진행하였다. 나. 청구법인은 2020.6.22. 강원특별자치도 OOO을 본점으로 하고, 체육시설업(골프장) 등을 목적사업으로 하여 설립된 법인으로, 2020.6.29. 종전사업자와 체결한 골프장 및 콘도미니엄 조성사업관련 토지 및 사업권 양수도계약에 따라 2020.9.9. 쟁점①토지를 취득하고, 취득세 OOO원(이하 “쟁점①토지 취득세 신고분”이라 한다)을 처분청에 신고·납부하였다. 다. 처분청은 청구법인에 대한 세무조사를 실시한 결과, 쟁점①토지에 대한 취득세 과세표준이 과소하게 신고되었다고 보아, 취득세 OOO원(이하 “쟁점①토지 취득세 증액부과분”이라 한다)을 2021.6.30. 청구법인에게 부과·고지하였다. 라. 청구법인은 2022.1.5.~2023.11.3. 기간 동안 강원특별자치도 OOO(이하 “쟁점②토지”라 하고, 쟁점①토지와 함께 “쟁점토지”라 한다)를 추가로 취득하고, 취득세 OOO원을 처분청에 신고·납부하였다. ＜표1＞ 청구법인 쟁점토지 취득내역 (단위 : 원, ㎡) ○○○ 마. 청구법인은 쟁점토지의 지상에 골프장 클럽하우스 및 관리동 등OOO(이하 “쟁점건축물”이라 하고, 쟁점토지와 함께 “쟁점부동산”이라 한다)을 신축하고, 아래 ＜표2＞와 같이 취득세 OOO원을 처분청에 신고·납부하였다. ＜표2＞ 청구법인 건축물 취득내역 (단위 : 원, ㎡) ○○○ 바. 청구법인은 2024.3.8. 쟁점부동산의 취득이 「지방세특례제한법」 제58조의3에 따른 창업중소기업 등에 대한 취득세 감면의 적용대상에 해당한다는 취지의 경정청구를 제기하였으나, 처분청은 2024.5.14. 이를 거부하였다. 사. 청구법인은 이에 불복하여 2024.8.7. 심판청구를 제기하였다. 2. 청구법인 주장 및 처분청 의견 가. 청구법인 주장 (1) 청구법인은 과밀억제권역 외의 지역인 강원도 OOO에서 설립 후 창업업종인 전문휴양업(관광객이용시설업_골프장업)을 영위하고자 쟁점①토지를 취득하고 골프장 조성공사를 순차적으로 수행하여 준공한 뒤 2023.5.31. 체육시설업을 조건부 등록을 마친 후 현재까지 해당 사업에 직접 사용하고 있는바, 청구법인의 설립은 창업중소기업 감면대상인 ‘창업’에 해당한다. (가) 창업중소기업 감면규정에서는 취득세 등이 감면되는 창업중소기업의 업종으로 “「관광진흥법 시행령」제2조에 따른 전문휴양업과 종합휴양업”을 규정하고 있고, “전문휴양업”이란 숙박업시설이나 음식점시설을 갖추고 전문휴양시설 중 한 종류의 시설을 갖추어 관광객에게 이용하게 하는 업을 의미하며 골프장은 등록 및 신고 체육시설업으로서 전문휴양시설에 포함되므로, 청구법인이 음식점 시설을 갖추고 전문휴양시설인 골프장을 조성하여 영위하는 골프장업은 「관광진흥업법」에 따른 전문휴양업으로서 창업중소기업 감면규정에서 정하는 창업중소기업 업종인 관광객이용시설업에 해당한다(조심 2017지890, 2019.6.17. 외 다수 같은 뜻임). 창업중소기업 감면규정에서 정하는 ‘창업일 당시의 업종’은 사업자등록증, 법인등기부의 형식적 기재에 의할 것이 아니라 실제 영위하는 사업의 실질적인 내용에 따라 판단하여야 할 것(대법원 2016.4.15. 선고 2016두30576 판결)으로, 조세심판원은 창업일 당시 법인등기사항전부증명서상 당초 목적사업이 창업업종인 ‘제조업’으로 기재되어 있다 하더라도 제조업 관련 매출이 확인되지 않는 점 등을 감안할 때 창업중소기업 감면대상이 아니라고 결정(조심 2023지4300, 2024.4.22.)한바 있다. (나) 또한, 청구법인은 사업을 개시한 골프장의 사업용 자산을 인수한 것이 아니라 공정률 18.01%에 불과하여 아무런 시설이 투자되지 않은 골프장 조성용 토지를 매입하여 전문휴양업에 사용하고자 골프장 사업을 위해 매입한 것으로서, 취득 이후 골프장업의 사업개시를 위해 체육시설업 조건부 등록일인 2023.5.31.까지 거액의 공사비(종전사업자의 OOO원에서 증액된 OOO원)를 투입하여 골프장을 건설한 후 영업을 최초로 개시한바, 골프장 조성공사가 완료되어 실제 골프장 영업이 이루어진 때가 비로소 자산이 최초로 사용되는 시점이므로 쟁점①토지는 “종전의 사업에 사용되던 자산”이라 볼 수 없다. 1) 창업중소기업 감면규정에서 창업으로 보지 않는 예외사유를 규정(지특법 제58조의3 제6항)하고 있는 것은 새로운 사업을 최초로 개시함으로써 원시적인 사업 창출의 효과가 있는 경우에만 세제 혜택을 주려는 데 있으므로 창업으로 보지 않는 경우를 판단함에 있어서는 ‘원시적인 사업창출의 효과가 있는지 여부’를 고려하여야 하고(대법원 2020.9.24. 선고 2020두41078 판결 및 대법원 2014.3.27. 선고 2011두11549 판결 참조), 여기서 ‘원시적인 사업창출’은 단지 법인 설립 등과 같은 외형만을 가지고 볼 것이 아니라, 당해 중소기업의 설립 경위, 종전사업과 신설된 중소기업의 각 구체적인 거래 현황, 규모 및 실태, 고용창출의 효과, 매출 발생을 통한 부가가치의 창출 여부 등을 종합적으로 참작하여 판단하여야 한다(대법원 2017.5.31. 선고 2017두36069 판결 참조). 2) 조세심판원은 ‘종전소유자가 관광숙박업에 사용하기 위한 건축물을 기성고가 70％인 상태에서 청구법인에게 양도하면서 사업준비만 하다가 관광숙박업의 매출을 발생시킨 적 없이 폐업신고’한 사안에서 종전소유자가 청구법인에게 관광숙박업에 사용되던 자산을 인도하였다고 보기 어렵다고 판단하여 창업중소기업 감면규정에 따른 감면을 인정하였고(조심 2021지895, 2021.11.22.), ‘시설이 투자되지 않은 골프장 부지를 양수하여 골프장 조성 공사를 완료’한 사안에서 부동산 부지 양도 전까지 아무런 매출이 없고, 청구법인의 부동산 부지 취득 당시 해당 부동산 부지는 실제 영업에 사용되던 자산으로 보기 어려운 점 등에 비추어 청구법인이 부동산을 취득하여 골프장 영업을 개시하기 이전에 종전소유자가 부동산과 관련하여 원시적인 사업창출의 효과를 이미 발생시켰다고 보기 어렵다고 결정(조심 2015지1226, 2016.10.19.)하였고, 감사원도 채석허가만을 받았을 뿐 골재채취업 등록을 한 사실이 없을 뿐만 아니라 사업을 개시하지 않은 토지 및 그 채석허가권의 포괄적인 양수에 대하여 ‘사업의 승계’로 보아 ‘창업’을 부인하는 것은 부당하다고 판단(감심2001-0024, 2001.3.13.)한바 있다. 3) 이 건의 종전사업자는 골프장의 공정률이 18.01% 상태에서 아무런 매출을 발생시킨바 없이 쟁점①토지를 청구법인에게 양도하였고, 2020.9.9. 청구법인이 쟁점①토지를 종전사업자로부터 인수하던 당시에는 쟁점①토지의 상태가 종전사업자가 전문휴양업에 사용할 수 있는 상태가 아니었으므로 청구법인의 쟁점①토지의 취득 이전에 원시적인 사업창출 효과가 이미 발생하였다고 볼 여지가 없다. 4) 또한, 청구법인은 쟁점①토지를 양수한 이후 골프장 조성 공사도급계약을 전면 변경하여 도급금액을 2.2배(OOO원에서 OOO원) 증가시키고, 이 건 사업 준공 후 최초로 비회원제 골프장업으로 등록을 완료한 후 골프장을 운영하여 고용창출 및 매출 등을 발생시키며 창업의 부가가치를 창출하였으므로 원시적인 창업 효과가 있다고 보는 것이 창업중소기업 감면규정의 취지에도 부합한다 할 것이다. 5) 한편, 처분청은 판단의 근거로 광주지방법원의 판결(광주지방법원 2014.8.14. 선고 2014구합10349 판결)을 인용하고 있으나, 이 판결의 사실관계는 종전소유자가 부동산 부지에 골프장 건설을 완성하였으나 재정 악화로 영업을 개시하지 못한 상황에서 양수한 것으로, 공정률 18.01%에 불과하였던 쟁점①토지를 양수하여 도급금액을 2배 이상 증가시켜 골프장을 완공하고 최초로 사업을 개시한 청구법인의 사안에는 원용하기 부적절하다. 나. 처분청 의견 (1) 조세법률주의 원칙상 과세요건이나 비과세요건 또는 조세감면요건을 막론하고 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 아니하며, 특히 감면요건 규정 가운데에 명백히 특혜규정이라고 볼 수 있는 것은 엄격하게 해석하는 것이 조세공평의 원칙에도 부합한다 할 것(대법원 2003.1.24. 선고 2002두9537 판결)이다. (2) 청구법인은 취득세 감면업종인 전문휴양업을 영위하고 있는 창업중소기업에 해당하므로 전문휴양업을 영위하기 위하여 취득한 쟁점부동산은 창업중소기업 감면규정에 따라 취득세가 감면되어야 한다고 주장하나, 「지방세특례제한법」제58조의3 제1항에서는 「중소기업창업 지원법」제2조 제1호에 따른 창업을 한 기업으로서 2020.12.31.까지 수도권과밀억제권역 외의 지역에서 창업한 중소기업이 설립등기일부터 4년 이내에 ‘창업일 당시 업종’의 사업을 계속 영위하기 위하여 취득하는 부동산에 대해서는 취득세를 경감한다고 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제29조의2 제1항 제1호에서는 법인이 창업하는 경우 창업일을 설립등기일로 규정하고 있으므로, 그 감면대상은 청구법인의 ‘설립등기일 당시 업종’을 계속 영위하기 위하여 취득하는 부동산이라 할 것인바, 청구법인의 경우 법인등기사항증명서상 ‘종합휴양업’을 목적사업으로 하여 설립되었고, 설립 당시에는 종합휴양업의 요건을 갖추지 못한 사실이 확인되며, 이후 전문휴양업을 영위한다 하더라도 창업일 당시 그 요건을 갖추지 못한 것으로 보이는바, 청구법인이 창업일 현재 창업업종의 요건을 갖추지 못하였다고 보아 처분청이 청구법인의 경정청구를 거부한 처분은 정당하다. 또한, 법원은 청구법인의 경우와 같이 골프장 사업을 위한 준비과정에서 종전사업자가 매각한 사업부지를 취득한 신규사업자의 설립이 창업에 해당하는지 여부에 대하여, 법원은 “이 건 부지는 본래 골프장 사업을 하기 위하여 설립된 종전사업자의 소유였다가 종전사업자가 골프장을 건설하던 중에 재정상황이 악화되면서 신규사업자에게 매도하였는바, 비록 종전사업자가 이 건 부지에 골프장 건설을 완성하여 골프장 사업의 영업을 개시하지 못하였다고 하더라도 종전사업자는 이 건 부지를 자신의 목적사업인 골프장 사업에 사용하였다고 할 것이므로 신규사업자가 그 부지를 매수해 골프장을 운영하는 것은 종전사업자가 하던 종전의 사업인 골프장 사업을 하는 것이지 신규사업자가 새로운 사업을 최초로 개시하여 원시적으로 사업을 창출한 효과가 있는 경우에 해당한다고 할 수 없다”고 판시(광주지방법원 2014.8.14. 선고 2014구합10349 판결)한바 있다. 이 건의 경우 강원특별자치도지사가 OOO 쟁점①토지 일대를 관광휴양형 제2종 지구단위 계획구역을 변경하는 군관리계획(용도지역, 제2종 지구단위계획) 결정하고, OOO 그 세부사업인 이 건 사업의 사업계획을 승인한 이후 사업시행자가 변경(B→종전사업자→청구법인)되어 왔던 사정 등을 감안하면, 종전사업자가 쟁점①토지상에 골프장 건설을 완성하여 골프장 사업의 영업을 개시하지 못하였고 골프장업에 대한 매출이 없었다 하더라도 종전사업자는 쟁점①토지를 자신의 목적사업인 골프장업에 사용하였다고 할 것이고, 청구법인이 종전사업자로부터 단순히 자산을 이전받은 것이 아니라 쟁점①토지를 포함한 이 건 사업 관련 사업권 일체를 양수받은 후 골프장 조성공사를 진행하여 이 건 사업의 준공 후 골프장업에 사용하고 있는바, 청구법인의 설립은 「지방세특례제한법」제58조의3 제6항 제1호에서 정하는 사업의 양수를 통하여 종전의 사업을 승계하거나 종전의 사업에 사용되던 자산을 인수 또는 매입하여 같은 종류의 사업을 하는 경우에 해당하고, 사업 개시 당시 종전사업자로부터 취득한 쟁점①토지 외에는 별다른 자산이 없었으므로 위 규정 단서에서도 해당한다고 볼 수 없다. 따라서, 청구법인이 쟁점①토지 취득 후 골프장 조성공사를 완료한 뒤 골프장업을 영위하는 것은 종전사업자가 영위하던 종전사업인 골프장업을 하는 것일 뿐 청구법인이 새로운 사업을 최초로 개시하여 원시적인 사업창출의 효과가 있는 경우에 해당하지 아니한다고 보아 처분청이 청구법인의 경정청구를 거부한 처분은 정당하다. 3. 심리 및 판단 가. 쟁점 ① 쟁점①토지 취득세 증액부과분에 대한 경정청구 거부처분이 심판청구의 대상인지 여부 ② 쟁점부동산의 취득이 「지방세특례제한법」제58조의3 제1항의 창업중소기업 감면대상에 해당하는지 여부 나. 관련 법령 : ＜별지＞ 참조 다. 사실관계 및 판단 (1) 청구법인과 처분청이 제시한 자료에 따르면 아래와 같은 사실이 나타난다. (가) 청구법인의 법인등기사항전부증명서에 의하면, 청구법인은 2020.6.22. 강원특별자치도 OOO을 본점으로, 체육시설업(골프장) 및 종합휴양업 등을 목적사업으로 하여 설립된 중소기업으로서, 사업자등록증상 업태가 서비스업, 종목이 골프장인 것으로 확인된다. ＜ 법인등기사항전부증명서상 청구법인의 목적사업 ＞

1. 체육시설업(골프장) 2. 종합 휴양업 3. 콘도미니엄의 설치, 분양, 운영업 4. 회원권거래, 분양, 중개업

5. 각종 레저스포츠 사업 및 임대업 6. 조림사업 및 육림사업 7. 부동산매매 및 임대업 8. 숙박업(콘도미니엄, 골프텔)

(나) 강원특별자치도지사는 OOO 강원특별자치도 OOO 일원에 관광휴양시설(콘도 등) 및 체육시설(골프장 등) 조성을 위한 용도지역 및 제2종단위계획구역 결정을 고시(강원도 고시 제OOO호)하였으며, 위 지구단위계획 및 개별 법령에 따라 조성될 「OOO」사업에 대하여 사업시행자를 2010.12.30. 주식회사 B(이하 “최초 사업자”라 한다)로 지정하였다가, 이후 2019.11.4. 종전사업자인 C로, 2021.11.27. 청구법인으로 변경지정한 것으로 확인된다. (다) 종전사업자와 관련하여 아래와 같은 사실이 확인된다. 1) 종전사업자의 법인등기사항전부증명서에 의하면, 종전사업자는 골프장업 및 휴양콘도미니엄업 등을 목적사업으로 2019.6.13. 설립된 되었고, 사업자등록증상 업태가 서비스업, 종목이 골프장 및 레저관련업 컨설팅 및 경영컨설팅인 것으로 확인된다. 2) 종전사업자는 골프장을 조성할 목적으로 최초 사업자인 B 주식회사와 그 대표이사인 b으로부터 2019.9.18. 쟁점①토지를 취득한 뒤 2019.12.31. D주식회사(이하 “D”이라 한다)와 ‘OOO 조성사업’과 관련한 건설공사 표준도급계약을 체결한 것으로 확인된다. 이후 D은 쟁점①토지상에 골프장 조성공사에 착수하였고, 2020.12.31. 현재 기성율은 18.01%임이 아래 ＜표3＞과 같이 D의 2020사업연도 감사보고서에서 확인된다. ＜표3＞ D 감사보고서상 기성율 (단위:천원) ○○○ ※ 2020.6.29. 사업양수도로 현장명을 ‘OOO 조성사업’에서 ‘OOO 조성사업’으로 변경 (라) 청구법인이 2020.6.29. 및 2020.9.9. 종전사업자와 체결한 이 건 사업과 관련한 부동산 및 사업권 일체를 양도하기로 하는 내용의 양수도 계약(이하 “이 건 양수도계약”이라 한다)에 의하면, 청구법인은 종전사업자에게 부동산 및 사업권 양수도 대금으로 약 OOO원을 지급하고 쟁점토지 및 종전 사업자가 가지는 이 건 사업에 대한 모든 권리·의무를 승계한 것으로 확인된다. ＜ 청구법인과 종전사업자간 양수도계약(일부발췌) ＞ ○○○ (마) 청구법인의 이 건 사업의 진행경과는 아래와 같다. 1) 청구법인이 종전사업자로부터 이 건 양수도계약을 통해 쟁점토지를 취득할 당시 쟁점①토지는 골프장 등의 조성공사가 진행 중이었음에 양측 이견이 없다. 2) OOO 군관리계획(제2종지구단위계획) 결정(변경) 및 지형도면승인 고시내역상 관광휴양시설 및 체육시설의 관리계획시설 면적은 아래 ＜표4＞와 같으며, 청구법인 취득한 쟁점토지 중에는 위 사업구역에 편입되지 아니한 토지가 포함되어 있는 것으로 확인된다. ＜표4＞ 군관리계획 결정(변경) 조서 (단위 : ㎡) ○○○ 3) 청구법인은 2020.9.8. 종전사업자와 D과 체결한 도급공사계약의 도급인의 지위 승계하고 ‘OOO 조성사업으로 공사명을 변경하는 것을 내용으로 하는 건설공사 도급(1차변경)계약을 체결하였으며, 이후 2020.10.30., 2022.2.28., 2022.8.1. 도급금액 변경을 위한 건설공사 도급(2~4차변경)계약을 체결하였으며, 최종 도급계약 규모는 최초 계약시보다 2.2배 증가된 것으로 확인된다. ＜표5＞ 이 건 사업의 도급금액 및 공정률 (단위 : 백만원) ○○○ 4) 청구법인은 2022.3.11. 등에 이 건 토지상에 골프장 클럽하우스 및 관리실 등의 신축과 관련한 건축허가를 받고, 2022.4.22. 건축공사에 착공하였으며, 2023.5.24., 2023.7.22. 및 2023.9.1. 임시사용승인을, 2023.11.8. 사용승인 받아 취득한 것으로 확인된다. 5) 청구법인은 2023.5.31. 「체육시설의 설치·이용에 관한 법률」제19조 및 같은 법 시행령 제20조 제2항에 따라 강원특별자치도지사로부터 상호를 ‘OOO’으로, 업종을 ‘등록체육시설업(비회원제골프장 27홀)’으로 조건부 등록을, 2023.9.4. 정식등록을 마치고 체육시설업 등록증을 교부받았으며, 그 부지면적은 OOO로 확인된다. 6) 청구법인은 2023.3.2. E(주)와 클럽하우스 등에서 식음시설 운영을 위탁하는 계약을 체결하였고, E(주)가 쟁점건축물 중 OOO하우스(1,107.24㎡, 2023.7.11.), 일반식당(313.22㎡, 2023.8.21.) 및 클럽하우스(1,838.99㎡, 2023.8.21.)에 대한 일반음식점에 대한 영업신고를 완료하고 식품접객업(영업의 형태:일반음식점)을 영위하고 있는 것으로 확인된다. 7) 청구법인은 설립 이후 골프장 등록 전까지 아무런 사업실적이 없었다는 증빙으로서 아래 ＜표6＞과 같은 청구법인의 각 사업연도 감사보고서상 영업수익 및 영업이익 자료를 제출하였고, 2023.5.31. 골프장 개장 이후 골프장 입장 및 식음료 매출 등이 최초로 발생하였다고 주장한다. ＜표6＞ 청구법인의 연도별 사업실적 (단위 : 백만원) ○○○ 8) 청구법인은 아래 ＜표7＞과 같이 2022.5.24. 및 2023.10.27. 주식회사 F과 매매계약을 체결하고, 쟁점①토지 중 관광휴양시설용 토지(OOO)를 매각(이하 “매각토지”라 한다)하였으며, 매각토지는 이 건 경정청구 대상에서 제외한 것으로 확인된다. ＜표7＞ 매각토지 내역 ○○○ (바) 이 건 경정청구 및 거부처분과 관련하여 아래와 같은 사실이 확인된다. 1) 청구법인은 2024.3.8. 처분청에 쟁점부동산의 취득에 대하여 청구법인이 위 ＜표1＞ 및 ＜표2＞와 같이 신고하였거나 부과·고지 받은 세액합계 OOO원을 환급하여 달라는 취지의 경정청구를 제기하였고, 그 상세내역은 아래 ＜표8＞과 같다. ＜표8＞ 청구법인의 경정청구서상 경정청구세액(일부발췌) (단위 : 원) ○○○ 2) 처분청은 2024.5.13. 청구법인의 경정청구를 거부하였으며, 그 사유는 아래와 같다. ＜ 처분청의 경정청구 거부사유 ＞

「지방세특례제한법」제58조의3 제1항 및 「지방세특례제한법 시행령」제29조의2 제1항 제1호에서 창업중소기업의 창업일은 법인의 설립등기일이고, 창업일 당시 업종의 사업을 계속 영위하기 위하여 취득하는 부동산에 대해서 취득세의 100분의 75를 경감하도록 되어 있음. 청구법인은 창업업종인 「관광진흥법」상 전문휴양업을 영위하고 있으므로 창업중소기업 등에 대한 감면에 해당한다고 보아 경정청구를 하였으나, 청구법인의 법인등기부등본에 따르면 2020년 6월 종합휴양업을 목적사업으로 하여 설립등기를 한 것이 확인되고 현재 종합휴양업의 요건을 갖추지 못하고 있으므로 창업일 당시 업종의 사업을 계속 영위하기 위하여 취득하는 부동산으로 볼 수 없어 경정을 하지 아니함

(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 이 건에 대하여 살펴본다. (가) 먼저, 쟁점①에 대하여 살펴본다. 1) 「지방세기본법」제50조 제1항에서 과세표준 신고서를 법정신고기한까지 제출한 자 및 제51조 제1항에 따른 납기 후의 과세표준 신고서를 제출한 자는 다음 각 호의 어느 하나에 해당할 때에는 법정신고기한이 지난 후 5년 이내[「지방세법」에 따른 결정 또는 경정이 있는 경우에는 그 결정 또는 경정이 있음을 안 날(결정 또는 경정의 통지를 받았을 때에는 통지받은 날)부터 90일 이내(법정신고기한이 지난 후 5년 이내로 한정한다)를 말한다]에 최초신고와 수정신고를 한 지방세의 과세표준 및 세액(「지방세법」에 따른 결정 또는 경정이 있는 경우에는 그 결정 또는 경정 후의 과세표준 및 세액 등을 말한다)의 결정 또는 경정을 지방자치단체의 장에게 청구할 수 있다고 규정하고 있는바, 원칙적으로 증액처분의 과세표준과 세액에 대해서 다툴 수 있는 기간을 그 처분을 안 날부터 90일로 제한하고 있다. 또한, 「지방세기본법」제36조 제1항에서 지방세관계법에 따라 당초 확정된 세액을 증가시키는 경정은 당초 확정된 세액에 관한 이 법 또는 지방세관계법에서 규정하는 권리·의무 관계에 영향을 미치지 아니한다고 규정하고 있는바, 과세표준신고서를 법정신고기한 내에 제출한 납세자가 그 후 이루어진 과세관청의 결정이나 경정으로 인한 처분에 대하여 소정의 불복기간 내에 다투지 아니하였더라도 5년의 경정청구기간 내에서는 당초 신고한 과세표준과 세액에 대한 경정청구권을 행사하는 데에는 아무런 영향이 없다고 보아야 하며, 경정청구기간이 그 결정 또는 경정이 있음을 안 날부터 90일 이내로 제한되는 ‘세법에 따른 결정 또는 경정이 있는 경우’란 과세관청의 결정 또는 경정으로 인하여 증가된 과세표준 및 세액 부분만을 뜻한다고 할 것이다(대법원 2014.6.26. 선고 2012두12822 판결 등, 같은 뜻임). 2) 이 건의 경우 청구법인이 2020.6.29. 종전사업자로부터 쟁점①토지를 취득하고 쟁점①토지 취득세 신고분에 대한 취득신고를 마친 이후, 처분청이 2021.6.30. 취득세 과세표준의 과소신고분에 대하여 쟁점①토지 취득세 증액부과분을 부과·고지하였고, 청구법인은 2024.3.8.에 이르러서야 쟁점①토지 취득세 증액부과분에 대한 경정청구를 제기한 사실이 확인되는 점, 청구법인이 이 건 경정청구시 제출한 경정청구서에는 쟁점부동산의 취득에 대하여 신고하였거나 부과·고지 받은 세액의 합계를 기준으로 총 OOO원을 환급하여 달라는 취지의 경정청구를 제기하였으나, 그 세부내역을 살펴보면 쟁점①토지 취득세 증액부과분을 환급하여 달라는 취지의 경정청구를 별도로 제기한 것이므로 쟁점①토지 취득세 증액부과분에 대한 것은 「지방세기본법」제50조 제1항 본문의 괄호에서 정하는 ‘세법에 따른 결정 또는 경정이 있는 경우’로서 경정청구기간이 그 결정 또는 경정이 있음을 안 날부터 90일 이내로 제한되어야 하는 점 등에 비추어, 청구법인이 제기한 이 건 경정청구 중 쟁점①토지 취득세 증액부과분에 대한 것은 경정청구기간을 도과하여 제기된 것으로서 부적법하고, 이에 대한 처분청의 거부통지는 심판청구의 대상이 되는 처분으로 보기 어려우므로 이 건 심판청구 중 쟁점①토지 취득세 증액부과분에 대한 것은 부적법하다고 판단된다. (나) 다음으로, 쟁점②에 대하여 살펴본다. 1) 처분청은 종전사업자로부터 쟁점①토지와 함께 이 건 사업과 관련한 사업권을 양수받아 종전사업자와 같은 종류의 사업을 영위하고 있는 청구법인의 설립은 창업의 범위에서 제외되는 경우로서 「지방세특례제한법」제58조의3 제1항의 취득세 감면대상에 해당하지 아니한다는 의견이나, 가) 「지방세특례제한법」제58조의3 제1항에서 「중소기업창업 지원법」 제2조 제1호에 따른 창업을 한 기업으로서 창업일부터 4년 이내에 창업일 당시 업종의 사업을 계속 영위하기 위하여 취득하는 부동산에 대해서는 취득세의 100분의 75를 경감한다고 규정하면서, 제6항 제1호에서 ‘합병·분할·현물출자 또는 사업의 양수를 통하여 종전의 사업을 승계하거나 종전의 사업에 사용되던 자산을 인수 또는 매입하여 같은 종류의 사업을 영위하는 경우’ 등을 창업의 범위에서 제외하고 있는데, 창업중소기업 감면의 취지가 새로운 사업을 개시함으로써 원시적인 사업창출의 효과가 있는 경우에만 취득세의 감면혜택을 주려는데 있다 할 것(대법원 2014.3.27. 선고 2011두11549 판결, 같은 뜻임)이므로, ‘합병·분할·현물출자 또는 사업의 양수를 통하여 종전의 사업을 승계하거나 종전사업에 사용되던 자산을 인수 또는 매입하여 같은 종류의 사업을 하는 경우(인수자산가액 30% 미만 제외)’와 같은 방식의 창업의 경우 종전사업과의 사업의 연속성 측면에서 원시적인 사업창출 효과가 없다고 보아 창업의 범위 및 창업중소기업 감면대상에서 제외하려는 것이다. 나) 청구법인은 중소기업으로 설립된 이후 2020.9.9. 종전사업자로부터 쟁점①토지 및 이 건 사업과 관련한 사업권 일체를 양수받아 골프장 조성공사를 진행하여 2023.5.31. 등록체육시설업(비회원제골프장 27홀)의 조건부 등록을, 2023.7.11. 등에 일반음식점 영업신고를 마치고 최초로 「관광진흥법」에 따른 관광객이용시설업(전문휴양업)을 영위하고 있으며, 설립 이후 매출이 전혀 없다가 골프장 조성공사 준공 후 전문휴양업을 실질적으로 개시하면서 매출이 발생한 것으로 확인되는바, 종전사업자는 사업의 영위를 위한 고정자산인 쟁점①토지의 취득을 위한 과정만을 진행하였을 뿐 실제로 사업을 시작하지 아니하였고, 이후 청구법인이 골프장 조성공사를 완료한 후 체육시설업 등록을 마치고 음식점 시설을 갖추어 새로운 사업인 전문휴양업을 개시하였다면, 청구법인이 새로운 사업을 최초로 개시함으로써 원시적인 사업 창출 효과가 발생하였다 할 것(조심 2021지895, 2021.11.22., 같은 뜻임)이므로 청구법인의 설립을 창업으로 보아 감면을 적용하는 것이 창업중소기업감면 제도의 취지에 부합하는 것으로 보인다. 다) 또한, 제출된 사업자등록증 등에 의하면 종전사업자가 실제 영위한 사업은 ‘골프장 및 레저관련업 컨설팅 및 경영컨설팅업’인데 반해, 청구법인이 실제 영위한 사업은 ‘골프장업’으로 같은 종류의 사업을 영위하였다고 보기 어려울 뿐만 아니라, 청구법인이 쟁점①토지 및 사업권을 인수한 이후 사업계획을 전면 변경하여 종전 설계를 변경하고 사업비를 3배 이상 증액하여 청구법인의 계획에 의한 골프장을 완성한 후 창업업종인 전문휴양업을 최초로 개시한 것으로 보이는바, 청구법인이 종전의 사업을 승계하여 같은 종류의 사업을 하는 경우에 해당한다고 보기도 어렵다. 2) 한편, 처분청은 법인등기사항증명서상 ‘종합휴양업’을 목적사업으로 하여 설립하였으나 그 요건을 갖추지 못하였다가, 이후 전문휴양업의 요건을 갖추고 해당 사업을 영위한 것이므로 「지방세특례제한법」제58조의3 제1항의 취득세 감면대상에 해당하지 아니한다는 의견이다. 그러나, 해당 법인이 영위하는 업종의 판단은 사업자등록증, 법인등기부의 형식적 기재에 의할 것이 아니라 실제 영위하는 사업의 실질적인 내용에 따라 판단하여야 할 것(대법원 2016.4.15. 선고 2016두30576 판결, 같은 뜻임)으로, 청구법인은 설립 당시 법인등기부등본에 ‘종합휴양업’과 함께 ‘체육시설업(골프장)’을 목적사업으로 등재하였을 뿐만 아니라 설립 이후 이 건 사업을 추진하여 골프장을 조성하고 골프장 내에 일반음식점을 갖추어 창업업종인 전문휴양업을 영위하고 있는바, 비록 청구법인이 창업일 당시에 전문휴양업의 요건을 갖추지 못하였다 하더라도 청구법인이 이 건 사업을 위한 진행한 일련의 과정과 전문휴양업의 영위를 위해서는 골프장이라는 목적물의 완성이 전제되어야 하는 점을 고려하면, 청구법인이 설립 당시 전문휴양업의 요건을 갖추지 못하였다고 보기는 어렵다. 또한, 청구법인이 설립 당시 「관광진흥법」에 따른 관광사업 등록을 완료하지 아니하였다 하더라도 「지방세특례제한법」제58조의3 제4항 제23호에서 창업중소기업 해당 업종을 「관광진흥법」에 따른 관광객이용시설업으로 규정하고 있을 뿐 등록을 요건으로 하고 있지 않아서 실질적으로 관광객이용시설업의 하나인 전문휴양업을 영위하였다면 등록 여부와 관계없이 창업중소기업의 업종을 영위하였다고 보는 것이 합리적이라 할 것(조심 2015지681, 2016.3.24., 같은 뜻임)이다. 3) 다만, 제출된 자료에 의하면, 이 건 사업은 강원특별자치도 OOO 일원을 관광휴양시설 및 체육시설로 조성하기 위하여 ‘관광휴양형 제2종 지구단위계획구역’으로 변경된 지구단위계획에 따라 그 일부에 골프장을 조성하는 사업으로, 위 지구단위계획 지정내역상 이 건 사업의 편입면적은 최초 계획인 2008.6.20. 현재 OOO, 청구법인이 쟁점①토지를 취득한 2020.9.9. 현재 OOO인 것으로 확인되고, 2023.9.4. 체육시설업 등록 당시 그 부지면적이 OOO임이 확인되는바, 쟁점①토지 중 위 사업부지에 포함되지 않는 초과면적은 청구법인이 종전사업자로부터 쟁점①토지와 그 사업권을 양수하는 과정에서 골프장 조성사업에 사용되지 않을 초과면적까지 함께 취득한 것일 뿐이므로, 그 초과면적은 청구법인이 창업업종을 계속 영위하기 위해 취득하는 부동산에 해당한다고 보기는 어려우므로 창업중소기업 감면대상에 해당하지 아니한다고 판단된다. 4) 따라서, 처분청은 쟁점건축물의 취득에 대한 경정청구는 그 전부를, 쟁점토지의 취득에 대한 경정청구는 쟁점토지 중 2023.9.4. 체육시설업 등록 당시 이 건 골프장의 사업부지(면적 OOO)에 포함된 토지의 면적을 한도로 「지방세특례제한법」제58조의3 제1항에 따른 창업중소기업 감면대상으로 보아 그 과세표준과 세액을 경정하는 것이 타당하다고 판단된다. 4. 결론 이 건 심판청구는 청구주장이 부적법하거나 심리결과 일부 이유 있으므로「지방세기본법」제96조 제7항, 「국세기본법」제80조의2 및 제65조 제1항 제1호, 제2호 및 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다. ＜별지1＞ 관련 법령 (1) 지방세기본법 제36조(경정 등의 효력) ① 지방세관계법에 따라 당초 확정된 세액을 증가시키는 경정은 당초 확정된 세액에 관한 이 법 또는 지방세관계법에서 규정하는 권리ㆍ의무 관계에 영향을 미치지 아니한다. 제50조(경정 등의 청구) ① 이 법 또는 지방세관계법에 따른 과세표준 신고서를 법정신고기한까지 제출한 자 및 제51조제1항에 따른 납기 후의 과세표준 신고서를 제출한 자는 다음 각 호의 어느 하나에 해당할 때에는 법정신고기한이 지난 후 5년 이내[「지방세법」에 따른 결정 또는 경정이 있는 경우에는 그 결정 또는 경정이 있음을 안 날(결정 또는 경정의 통지를 받았을 때에는 통지받은 날)부터 90일 이내(법정신고기한이 지난 후 5년 이내로 한정한다)를 말한다]에 최초신고와 수정신고를 한 지방세의 과세표준 및 세액(「지방세법」에 따른 결정 또는 경정이 있는 경우에는 그 결정 또는 경정 후의 과세표준 및 세액 등을 말한다)의 결정 또는 경정을 지방자치단체의 장에게 청구할 수 있다. 1. 과세표준 신고서 또는 납기 후의 과세표준 신고서에 기재된 과세표준 및 세액(「지방세법」에 따른 결정 또는 경정이 있는 경우에는 그 결정 또는 경정 후의 과세표준 및 세액을 말한다)이 「지방세법」에 따라 신고하여야 할 과세표준 및 세액을 초과할 때 ③ 제1항 및 제2항에 따라 결정 또는 경정의 청구를 받은 지방자치단체의 장은 청구받은 날부터 2개월 이내에 그 청구를 한 자에게 과세표준 및 세액을 결정ㆍ경정하거나 결정ㆍ경정하여야 할 이유가 없다는 것을 통지하여야 한다. (2) 지방세특례제한법＜2020.12.29. 법률 제17771호로 개정되기 전의 것＞ 제58조의3(창업중소기업 등에 대한 감면) ① 「중소기업창업 지원법」 제2조 제1호에 따른 창업을 한 기업으로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 기업이 대통령령으로 정하는 날(이하 이 조에서 "창업일"이라 한다)부터 4년 이내(대통령령으로 정는 청년창업기업의 경우에는 5년 이내)에 창업일 당시 업종의 사업을 계속 영위하기 위하여 취득하는 부동산에 대해서는 취득세의 100분의 75를 경감한다. 이 경우 제2호의 경우에는 「벤처기업육성에 관한 특별조치법」 제25조에 따라 벤처기업으로 최초로 확인받은 날(이하 이 조에서 "확인일"이라 한다)부터 4년간 경감한다. 1. 2020년 12월 31일까지 수도권과밀억제권역 외의 지역에서 창업한 중소기업(이하 이 조에서 "창업중소기업"이라 한다) ④ 창업중소기업과 창업벤처중소기업의 범위는 다음 각 호의 업종을 경영하는 중소기업으로 한정한다. 23. 「관광진흥법」에 따른 관광숙박업, 국제회의업, 유원시설업 또는 대통령령으로 정하는 관광객이용시설업 ⑥ 제1항부터 제4항까지의 규정을 적용할 때 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우는 창업으로 보지 아니한다. 1. 합병ㆍ분할ㆍ현물출자 또는 사업의 양수를 통하여 종전의 사업을 승계하거나 종전의 사업에 사용되던 자산을 인수 또는 매입하여 같은 종류의 사업을 하는 경우. 다만, 종전의 사업에 사용되던 자산을 인수하거나 매입하여 같은 종류의 사업을 하는 경우 그 자산가액의 합계가 「부가가치세법」 제5조 제2항에 따른 사업개시 당시 토지ㆍ건물 및 기계장치 등 대통령령으로 정하는 사업용자산의 총가액에서 차지하는 비율이 100분의 50 미만으로서 대통령령으로 정하는 비율 이하인 경우는 제외한다. 2. 거주자가 하던 사업을 법인으로 전환하여 새로운 법인을 설립하는 경우 3. 폐업 후 사업을 다시 개시하여 폐업 전의 사업과 같은 종류의 사업을 하는 경우 4. 사업을 확장하거나 다른 업종을 추가하는 경우 등 새로운 사업을 최초로 개시하는 것으로 보기 곤란한 경우 ⑦ 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 제1항에 따라 경감된 취득세를 추징한다. 다만, 「조세특례제한법」 제31조 제1항에 따른 통합(이하 이 조에서 "중소기업간 통합"이라 한다)을 하는 경우와 같은 법 제32조제1항에 따른 법인전환(이하 이 조에서 "법인전환"이라 한다)을 하는 경우는 제외한다. 1. 정당한 사유 없이 취득일부터 3년 이내에 그 부동산을 해당 사업에 직접 사용하지 아니하는 경우 2. 취득일부터 3년 이내에 다른 용도로 사용하거나 매각·증여하는 경우 3. 최초 사용일부터 계속하여 2년간 해당 사업에 직접 사용하지 아니하고 다른 용도로 사용하거나 매각·증여하는 경우 (3) 지방세특례제한법 시행령＜2020.12.31. 대통령령 제31344호로 개정되기 전의 것＞ 제29조의2(창업중소기업 등의 범위) ① 법 제58조의3 제1항 각 호 외의 부분 전단에서 "대통령령으로 정하는 날"이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 날을 말한다. 1. 법인이 창업하는 경우: 설립등기일 2. 개인이 창업하는 경우: 「부가가치세법」 제8조에 따른 사업자등록일 ⑦ 법 제58조의3 제4항 제23호에서 "대통령령으로 정하는 관광객이용시설업"이란 「관광진흥법 시행령」 제2조 제1항 제3호 가목 및 나목에 따른 전문휴양업과 종합휴양업을 말한다. (7) 체육시설의 설치ㆍ이용에 관한 법률 제19조(체육시설업의 등록) ① 제12조에 따른 사업계획의 승인을 받은 자가 제11조에 따른 시설을 갖춘 때에는 영업을 시작하기 전에 대통령령으로 정하는 바에 따라 시ㆍ도지사에게 그 체육시설업의 등록을 하여야 한다. 등록 사항(문화체육관광부령으로 정하는 경미한 등록 사항은 제외한다)을 변경하려는 때에도 또한 같다. (8) 체육시설의 설치ㆍ이용에 관한 법률 시행령 제20조(등록 신청) ① 법 제19조 제1항에 따라 체육시설업의 등록을 하려는 자는 체육시설업 등록신청서에 문화체육관광부령으로 정하는 서류를 첨부하여 관할 시ㆍ도지사에게 제출하여야 한다. ② 시ㆍ도지사는 제1항에 따른 등록 신청이 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 제외하고는 등록을 해 주어야 한다. 1. 법 제11조제1항에 따른 시설 기준에 미달하는 경우 2. 법 제12조에 따른 사업계획의 승인을 받지 아니한 경우 3. 법 제31조 각 호의 어느 하나에 해당하여 사업계획의 승인이 취소된 경우 4. 그 밖에 법, 이 영 또는 다른 법령에 따른 제한에 위반되는 경우 (9) 관광진흥법 시행령(2020.12.8. 대통령령 제31232호로 개정되기 전의 것) 제2조(관광사업의 종류) ①「관광진흥법」(이하 “법”이라 한다) 제3조 제2항에 따라 관광사업의 종류를 다음 각 호와 같이 세분한다. 3. 관광객 이용시설업의 종류 가. 전문휴양업 : 관광객의 휴양이나 여가 선용을 위하여 숙박업 시설(「공중위생관리법 시행령」 제2조 제1항 제1호 및 제2호의 시설을 포함하며, 이하 “숙박시설”이라 한다)이나 「식품위생법 시행령」 제21조 제8호 가목ㆍ나목 또는 바목에 따른 휴게음식점영업, 일반음식점영업 또는 제과점영업의 신고에 필요한 시설(이하 “음식점시설”이라 한다)을 갖추고 별표 1 제4호 가목 (2)(가)부터 (거)까지의 규정에 따른 시설(이하 “전문휴양시설”이라 한다) 중 한 종류의 시설을 갖추어 관광객에게 이용하게 하는 업 나. 종합휴양업 (1) 제1종 종합휴양업 : 관광객의 휴양이나 여가 선용을 위하여 숙박시설 또는 음식점시설을 갖추고 전문휴양시설 중 두 종류 이상의 시설을 갖추어 관광객에게 이용하게 하는 업이나, 숙박시설 또는 음식점시설을 갖추고 전문휴양시설 중 한 종류 이상의 시설과 종합유원시설업의 시설을 갖추어 관광객에게 이용하게 하는 업 (2) 제2종 종합휴양업 : 관광객의 휴양이나 여가 선용을 위하여 관광숙박업의 등록에 필요한 시설과 제1종 종합휴양업의 등록에 필요한 전문휴양시설 중 두 종류 이상의 시설 또는 전문휴양시설 중 한 종류 이상의 시설 및 종합유원시설업의 시설을 함께 갖추어 관광객에게 이용하게 하는 업

■ 관광진흥법 시행령 [별표 1]

관광사업의 등록기준(제5조 관련)

4. 관광객이용시설업 가. 전문휴양업 (1) 공통기준 (가) 숙박시설이나 음식점시설이 있을 것 (나) 주차시설·급수시설·공중화장실 등의 편의시설과 휴게시설이 있을 것 (2) 개별기준 (타) 등록 및 신고 체육시설업 시설 「체육시설의 설치·이용에 관한 법률」에 따른 스키장·요트장·골프장·조정장·카누장·빙상장·자동차경주장·승마장 또는 종합체육시설 등 9종의 등록 및 신고 체육시설업에 해당되는 체육시설을 갖추고 있을 것 나. 종합휴양업의 등록기준 (1) 제1종 종합휴양업 숙박시설 또는 음식점시설을 갖추고 전문휴양시설 중 2종류 이상의 시설을 갖추고 있거나, 숙박시설 또는 음식점시설을 갖추고 전문휴양시설 중 한 종류 이상의 시설과 종합유원시설업의 시설을 갖추고 있을 것 (2) 제2종 종합휴양업 (가) 면적 단일부지로서 50만 제곱미터 이상일 것 (나) 시설 관광숙박업 등록에 필요한 시설과 제1종 종합휴양업 등록에 필요한 전문휴양시설 중 2종류 이상의 시설 또는 전문휴양시설 중 1종류 이상의 시설과 종합유원시설업의 시설을 함께 갖추고 있을 것

(10) 국토의 계획 및 이용에 관한 법률 제2조(정의) 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다. 2. “도시ㆍ군계획”이란 특별시ㆍ광역시ㆍ특별자치시ㆍ특별자치도ㆍ시 또는 군(광역시의 관할 구역에 있는 군은 제외한다. 이하 같다)의 관할 구역에 대하여 수립하는 공간구조와 발전방향에 대한 계획으로서 도시ㆍ군기본계획과 도시ㆍ군관리계획으로 구분한다. 4. “도시ㆍ군관리계획”이란 특별시ㆍ광역시ㆍ특별자치시ㆍ특별자치도ㆍ시 또는 군의 개발ㆍ정비 및 보전을 위하여 수립하는 토지 이용, 교통, 환경, 경관, 안전, 산업, 정보통신, 보건, 복지, 안보, 문화 등에 관한 다음 각 목의 계획을 말한다. 마. 지구단위계획구역의 지정 또는 변경에 관한 계획과 지구단위계획 5. “지구단위계획”이란 도시ㆍ군계획 수립 대상지역의 일부에 대하여 토지 이용을 합리화하고 그 기능을 증진시키며 미관을 개선하고 양호한 환경을 확보하며, 그 지역을 체계적ㆍ계획적으로 관리하기 위하여 수립하는 도시ㆍ군관리계획을 말한다. ＜별지2＞ 청구법인 취득 부동산 내역 ○○○