이유
1. 처분개요

가. 청구법인은 2021.10.19. 서울특별시 종로구 OOO에서 신규 사업자등록을 한 후, 2022.3.30. 서울특별시 종로구 OOO로 사업장을 이전하여 여행사를 운영하다가 2022.8.11. 사업부진을 원인으로 자진하여 폐업신고를 하였다.

나. 청구법인은 국내 대형면세점에 중국 구매대행업자(이하 “따이공”이라 한다)들을 모집하여 송객하는 용역을 제공하고, 면세점으로부터 송객수수료를 지급받는 사업을 하였으며, 2021년 제2기 및 2022년 제1기 부가가치세 과세기간에 주식회사 A(대표자 a, 이하 “A”이라 한다)로부터 송객 관련 컨설팅 용역(이하 “쟁점거래”라 한다)을 제공받은 것으로 하여 각 과세기간별로 OOO원(공급가액)의 매입세금계산서(이하 “쟁점세금계산서”라 한다)를 수취한 후, 부가가치세 신고 시 매출세액에서 매입세액을 공제.신고하였고, 2021~2022사업연도 법인세 신고 시 쟁점거래대금을 손금에 산입하여 각 사업연도 소득금액을 계산하였다.

다. 관악세무서장(이하 “조사관서”라 한다)은 2022.3.7.~2022.5.22. 및 2022.8.16.~2022.10.10. 기간 동안 A에 대한 부가가치세 세목별 조사를 실시한 결과, A이 청구법인에게 발급한 쟁점세금계산서(2021년 제2기 OOO원과 2022년 제1기 OOO원, 공급가액 합계 OOO원)를 실지거래 없이 발급한 가공세금계산서로 보아 2022.6.23. 및 2022.12.8. 처분청에 과세자료를 통보하였다.

라. 처분청은 위 과세자료에 대하여 청구법인의 소명절차를 거친 후, 쟁점세금계산서상 공급대가 OOO원(이하 “쟁점금액”이라 한다)이 「법인세법」상 손금에 해당하지 않는 것으로 보아 청구법인에게 2023.10.11. 2021사업연도 법인세 OOO원, 2023.9.19. 2022사업연도 법인세 OOO원을 각 경정ㆍ고지하는 한편, 쟁점금액을 대표이사 이상수에 대한 상여로 소득처분하여 소득금액변동통지를 하였다.

마. 청구법인은 이에 불복하여 2023.11.5. 심판청구를 제기하였고, 우리 원은 법인세 부과처분에 대해서는 청구법인의 청구를 기각하되, 쟁점금액의 실질귀속자를 재조사하여 그 결과에 따라 소득금액변동통지 금액을 경정하도록 결정(조심 2023서10673, 2024.4.22., 이하 “쟁점결정”이라 한다)하였다.

바. 처분청은 청구법인에 대한 재조사를 실시한 결과, 청구법인이 쟁점금액의 실질귀속자를 입증하지 못하였다는 이유로 당초처분 유지 결정을 하였고, 2024.6.14. 청구법인에게 이를 통지하였다.

사. 청구법인은 이에 불복하여 2024.8.31. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인 주장

(1) 쟁점결정의 취지를 감안하였을 때 이 건 처분은 부당하다.

(가) 조세심판원은 ① 쟁점금액이 A에게 지급된 사실이 확인된 점, ② 판매장려금 등은 하위단계 여행사들에게 이전되는 점, ③ 처분청이 A의 출금액에 대한 구체적 사용처 등을 확인하지 아니한 점을 이유로 쟁점금액의 실질귀속자를 재조사하여 그 결과에 따라 소득금액변동통지 금액을 경정하도록 판단하였다.

(나) 대법원은 처분청이 재조사 결정의 주문 및 그 전제가 된 요건 사실의 인정과 판단, 즉 처분의 구체적 위법사유에 관한 판단에 반하여 당초 처분을 유지하는 것은 재조사 결정의 기속력에 저촉된다(대법원 2017.5.11. 선고 2015두37549 판결)고 판시하였는바, 처분청은 쟁점결정의 취지에 따라 재조사를 한 후 그 내용을 보완하는 후속처분을 하여야 하고, 구체적으로 A의 출금액에 대한 사용처 등을 확인하는 한편, 쟁점금액의 실질귀속자를 확인하여 실질귀속자에게 과세함이 타당하다.

(다) 그럼에도 불구하고 처분청은 쟁점결정의 기속력에 반해 A의 출금액에 대한 구체적인 사용처 및 실질귀속자를 확인하지 않았으므로, 당초 처분을 유지한 이 건 처분은 부당하다.

(2) 쟁점금액의 귀속은 불분명하지 않으므로, 실제귀속자에게 소득처분하여야 한다.

(가) 대표자 인정상여는 사외유출된 소득의 귀속이 불분명한 경우에만 적용되는 것이므로, 그 소득이 채권자 등 제3자에게 귀속되었음이 확인되는 경우에는 그 귀속자에 따라 기타소득이나 기타사외유출로 처분함이 타당하다(대법원 1991.12.10. 선고 91누4133 판결, 같은 뜻임).

(나) 청구법인은 A에게 소개비 명목으로 쟁점금액을 이체하였고, 그 귀속자는 A임이 명확하다. 그러므로 쟁점금액의 귀속이 불분명한 것으로 보아 청구법인의 대표자에게 상여로 소득처분하는 것은 부당하다.

(3) 처분청은 청구법인이 A에게 지급한 쟁점금액이 아래 ＜표1＞과 같이 현금으로 인출되거나 하위거래처에게 이체되었음을 확인하였고, 청구법인에게 다시 입금된 내역이 없음에도 불구하고 쟁점금액의 실질귀속자가 불분명하다고 보았으나, 청구법인은 A이 쟁점금액을 어떻게 사용하는지를 알 수 없고, 이를 확인할 수도 없다.

＜표1＞ 처분청이 제시한 쟁점금액의 귀속처

(단위 : 원, %)

OOO

(4) 또한, 처분청은 쟁점거래가 가공거래이므로 쟁점금액의 귀속이 불분명하다는 의견이나, 조세심판원은 쟁점거래가 가공거래임을 인정한 후 쟁점금액의 실제 귀속자를 확인하여 그에 따른 소득처분을 하도록 결정하였고, 위의 ＜표1＞과 같이 쟁점금액의 귀속자가 확인됨에도 불구하고 그 귀속이 불분명하다고 보아 대표자 상여 소득처분을 유지한 이 건 처분은 부당하다.

나. 처분청 의견

(1) 쟁점거래는 가공거래이므로 쟁점금액의 귀속이 분명하게 입증되지 않았다.

(가) 법인이 매출사실이 있음에도 불구하고 매출액을 장부에 기재하지 아니하거나 가공의 비용을 장부에 계상한 경우 특별한 사정이 없는 한 그 매출누락액 또는 가공비용액 상당의 법인의 수익은 사외로 유출된 것으로 보아야 하며, 이 경우 그 매출누락액 등의 전액이 사외로 유출된 것이 아니라고 볼 특별한 사정은 이를 주장하는 자가 증명하여야 한다(대법원 2012.11.29. 선고 2011두4053 판결, 같은 뜻임).

(나) 청구법인은 A에게 소개비 명목으로 쟁점금액을 이체했으므로 귀속불분명이 아니라고 주장하나, 쟁점거래는 가공거래로 확정되었으므로 가공비용의 경우 사외로 유출된 것으로 보아야 하며, 청구법인은 A에 대한 이체확인증만 제출할 뿐 쟁점금액을 이체하게 된 경위나 쟁점금액의 실질귀속자에 대한 구체적인 입증을 하지 못하고 있으므로 귀속이 분명한 경우에 해당하지 않는다.

(다) 또한 A의 계좌 거래내역을 보면 거래대금이 A의 계좌에 입금된 후 바로 현금으로 출금되거나 관련 하위여행사인 ㈜B로 이체되는바, 이는 단순히 금융증빙을 만들기 위한 금융거래로 볼 수 있다.

＜표2＞ A 계좌 거래내역

(단위 : 원)

OOO

(라) 대표자 인정상여 제도는 대표자에게 그러한 소득이 발생한 사실에 바탕을 두는 것이 아니라 법인에 의한 세법상의 부당행위를 방지하기 위하여 그러한 행위로 인정될 수 있는 일정한 사실에 대해 그 실질에 관계없이 무조건 대표자에 대한 상여로 간주하는 것으로, 쟁점거래를 가공거래로 보는 이상 쟁점금액은 사외유출된 것으로 볼 수밖에 없다.

(2) 재조사 결정은 결정서에 명시된 기준에 따라 재조사할 것을 명하는 것으로 당초처분을 유지한 결정이 기속력에 반하는 것으로 볼 수 없다.

(가) 청구법인은 재조사 결정의 경우 처분청이 재조사 결정 취지에 따라 재조사한 후 그 내용을 보완하는 후속 처분만 가능하므로 처분청의 이 건 처분이 조세심판원의 기속력에 반하는 것이라 주장하나, 재조사 결정은 처분청에게 결정서의 주문과 이유에 명시된 재조사 기준에 따라 재조사하여 처분을 하라고 명하는 것으로 그 범위 내에서 기속력이 생기는 것이고, 처분청이 재조사 취지에 따라 충실하게 재조사한 후 당초 처분을 유지하게 된 경우까지 재조사 결정의 기속력에 반하는 것으로 볼 수 없다.

(나) 쟁점결정은 쟁점금액의 실질귀속자를 재조사할 것을 명한 것이지 대표자 상여처분을 취소하라는 것이 아니고, 처분청은 청구법인에게 해명자료를 요청하였으며, 조사관서에게 A의 계좌 내역을 요청하는 등 재조사를 이행한바, 쟁점금액의 귀속이 불분명하다고 판단하여 당초처분을 유지한 것이다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

쟁점금액의 실질귀속자가 확인되지 않는다고 보아 대표자 상여로 소득처분하여 소득금액변동통지한 처분의 당부

나. 관련 법령

(1) 법인세법(2020.12.22. 법률 제17652호로 개정된 것)

제67조(소득처분) 다음 각 호의 법인세 과세표준의 신고ㆍ결정 또는 경정이 있는 때 익금에 산입하거나 손금에 산입하지 아니한 금액은 그 귀속자 등에게 상여(賞與)ㆍ배당ㆍ기타사외유출(其他社外流出)ㆍ사내유보(社內留保) 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 처분한다.

(2) 법인세법 시행령(2021.2.17. 대통령령 제31443호로 개정된 것)

제106조(소득처분) ① 법 제67조에 따라 익금에 산입한 금액은 다음 각 호의 구분에 따라 처분한다. 비영리내국법인과 비영리외국법인에 대해서도 또한 같다.

1. 익금에 산입한 금액(법 제27조의2 제2항에 따라 손금에 산입하지 아니한 금액을 포함한다)이 사외에 유출된 것이 분명한 경우에는 그 귀속자에 따라 다음 각 목에 따라 배당, 이익처분에 의한 상여, 기타소득, 기타 사외유출로 할 것. 다만, 귀속이 불분명한 경우에는 대표자(소액주주등이 아닌 주주등인 임원 및 그와 제43조 제8항에 따른 특수관계에 있는 자가 소유하는 주식등을 합하여 해당 법인의 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 30 이상을 소유하고 있는 경우의 그 임원이 법인의 경영을 사실상 지배하고 있는 경우에는 그 자를 대표자로 하고, 대표자가 2명 이상인 경우에는 사실상의 대표자로 한다. 이하 이 조에서 같다)에게 귀속된 것으로 본다.

가. 귀속자가 주주등(임원 또는 직원인 주주등을 제외한다)인 경우에는 그 귀속자에 대한 배당

나. 귀속자가 임원 또는 직원인 경우에는 그 귀속자에 대한 상여

다. 귀속자가 법인이거나 사업을 영위하는 개인인 경우에는 기타 사외유출. 다만, 그 분여된 이익이 내국법인 또는 외국법인의 국내사업장의 각 사업연도의 소득이나 거주자 또는 「소득세법」 제120조에 따른 비거주자의 국내사업장의 사업소득을 구성하는 경우에 한한다.

라. 귀속자가 가목 내지 다목외의 자인 경우에는 그 귀속자에 대한 기타소득

다. 사실관계 및 판단

(1) 처분청이 제출한 심리자료 및 쟁점결정의 결정서에 따르면, 다음과 같은 사실이 확인된다.

(가) 청구법인의 법인등록번호로 사업자등록 신청.등록된 사업자현황은 아래 ＜표3＞과 같고, 청구법인과 ㈜C가 법인세 신고 시 제출한 주식변동상황 명세서에 따르면, 주주현황이 동일한 것으로 나타난다.

㈜C는 2021년 제2기에 A 등으로부터 공급가액 OOO원의 가공세금계산서를 수취하였으며, 그에 따라 부가가치세 및 법인세가 부과되었다.

＜표3＞ 같은 법인등록번호로 신청한 사업자등록 신청내용

OOO

(나) 청구법인의 사업자등록 변경이력은 아래 ＜표4＞와 같다.

＜표4＞ 청구법인의 사업자등록 변경 이력

OOO

(다) 조사관서가 실시한 A에 대한 세무조사 관련, 조사종결보고서에 기재된 주요내용은 다음과 같다.

가) 대표자 조사

(1) 대표자 a(b)은 한국계 중국인(조선족)으로 복수의 여권을 소지하고 있으며, 여권번호 OOO 여권으로 2018.8.21.입국 후 여권번호 OOO 여권으로 2021.8.6. 중국으로 출국한 상태이며 이후 조사와 관련하여 1회 전화통화 후 연락두절 상태임.

나) 매출처에 대한 조사 중 청구법인과의 거래분에 대한 내용(발췌)

(1) 청구법인과 A의 송객수수료 계약서 등을 검토한 바, A은 청구법인에 중국 관광객의 면세점 송객 업무를 제공하고, 면세점 쇼핑 관련 수수료를 지급받기로 계약한 것으로 확인되나 구체적인 수수료율 등은 확인되지 않고 단순 정산 내역만 확인됨.

(2) A에 청구법인 업무와 관련하여 중국 관광객의 모집현황, 일정, 면세점 쇼핑 일정 등 관련 서류 등을 요구하였으나 제출하지 않음.

(3) A의 매출대금 OOO원의 결재 내역을 확인한 바, 계좌 이체내역은 확인되나 A의 계좌에 입금되면 바로 현금 출금되거나 ㈜B로 이체하는 등 실제 지급받은 것이 아니라 단순히 금융증빙을 만들기 위해 금융거래 내역을 조작한 혐의가 있음.

(4) 청구법인과의 거래 내역에 대하여 실제 업무 내역을 확인할 수 있는 서류 등을 제출하지 못하고 거래대금 결제 내역이 전형적인 자료상 거래 형태를 띠는 것으로 확인되어 용역의 제공이 없는 전액 가공 거래로 확정함.

(라) 쟁점결정의 판단 부분 주요내용은 다음과 같다.

(가) 청구법인은 쟁점세금계산서가 청구법인이 A로부터 D를 소개받음에 따라 발급받은 것으로서 쟁점거래를 가공거래로 볼 수 없어 쟁점거래 대금을 손금불산입하여 부과된 법인세 부과처분은 잘못된 것이고, 거래처에 지급된 쟁점거래 대금을 청구법인이 다시 돌려받은 사실이 없으므로 처분청이 사외유출된 금액의 귀속이 불분명한 것으로 보아 이를 대표자에 대한 상여로 소득처분하여 소득금액변동통지를 한 처분은 부당하다고 주장한다.

(나) 그러나 면세점이 입점여행사에 지급하는 송객수수료는 입점여행사가 따이공의 면세점 쇼핑을 알선해 준 대가로 지급하는 것이고, 입점여행사는 그 중 일정 수수료만 자기의 몫으로 챙기고 나머지는 따이공을 실제로 모집한 하위여행사에 지급하며, 동 금액에는 따이공에게 지급할 판매장려금이 포함되어 있으므로, 송객수수료는 따이공을 모집해서 면세점에 알선하는 하나의 용역대가로 봄이 타당한바, 여러 사업자가 형식상의 여러 단계를 거치는 방법으로 수수료를 나눠가지는 행위까지 정상적인 거래로 보기는 어렵다고 하겠다(조심 2020서7715, 2021.9.28. 같은 뜻임).

쟁점세금계산서와 관련하여 A은 용역의 공급 없이 세금계산서만을 발급한 것으로 조사되었고, 청구법인은 쟁점거래와 관련하여 ‘면세점 매출 컨설팅 계약서’와 A에게 대금을 이체한 내역을 제출하였을 뿐, A로부터 거래처 및 여행객을 알선받은 내역 등 용역제공에 관한 실질적.구체적 증빙자료를 제출하지 못하고 있는 점, 납세의무자가 신고한 비용 중 일부 금액에 관한 세금계산서가 실물거래 없이 허위로 작성되었다는 점이 과세관청에 의해 상당한 정도로 증명되어 그것이 실지비용인지 여부가 다투어지고 납세의무자가 주장하는 비용의 용도와 그 지급의 상대방이 허위임이 상당한 정도로 증명된 경우에는, 그러한 비용이 실제로 지출되었다는 점에 관하여 장부와 증빙 등 자료를 제시하기가 용이한 납세의무자가 이를 증명할 필요가 있는데(대법원 2009.8.20. 선고 2007두1439 판결, 같은 뜻임), 청구법인은 그 비용의 용도 등에 대하여 당초 컨설팅 계약에 관한 것이라고 소명하였다가 그 이후 다른 여행사를 소개받은 알선(주선)비라 주장하는 등 그 실체가 불명확하여 법인의 사업과 관련하여 발생하거나 지출된 손실 또는 비용으로서 일반적으로 인정되는 통상적인 것이거나 수익과 직접 관련된 것으로 보기 어려운 점 등에 비추어, 처분청이 쟁점거래 대금을 손금불산입하여 법인세를 부과한 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.

(다) 다만, 청구법인의 쟁점세금계산서 관련 금융거래내용을 보면, 쟁점거래 대금을 A에게 지급한 사실이 확인된 점, 청구법인과 같이 따이공 등을 면세점에 알선해 주고 수수료 등을 지급받은 여행사업의 구조상 면세점으로부터 지급받은 판매장려금 등은 청구법인 몫의 수수료 등을 제외하고 나머지 부분은 하위단계의 여행사들에게 이전된다는 점, 처분청이 A의 출금액에 대한 구체적 사용처 등을 확인하지는 아니한 것으로 보이는 점 등에 비추어, 쟁점거래 대금의 실질귀속자를 재조사하여 그 결과에 따라 이 건 소득금액변동통지 금액을 경정하는 것이 타당한 것으로 판단된다.

(2) 쟁점결정에 따라 처분청은 청구법인에게 쟁점금액의 실질귀속자를 확인할 수 있는 자료를 요청하였고, 청구법인은 2021.7.19.∼2021.12.31. 및 2022.1.3.∼2022.12.17. 기간 동안의 청구법인 명의 신한은행 통장 거래 내역, A에 대한 이체확인증을 제출한 것으로 나타난다.

(3) 처분청은 쟁점거래가 가공으로 확정되었고, 청구법인이 A에게 지급한 쟁점금액의 대부분이 현금으로 인출되거나 하위여행사인 ㈜B에게 지급되었음에도 불구하고, 청구법인이 쟁점금액의 실질귀속자를 입증하지 못하였으므로 쟁점금액은 사외유출되었으나 귀속이 불분명한 것으로 보아 대표자 상여 소득처분을 유지한 것으로 나타난다.

조세심판원 재조사 결정에 따른 재조사 검토 보고서

□ 재조사 결정에 따른 조사내용

○ 재조사 결정에 다라 청구법인에게 재조사 결정을 위한 추가 서류 제출을 요청하였으나, 당초 심판청구 시 제출된 청구법인이 A에 쟁점금액 이체한 내역과 청구법인 명의 계좌 내역(2021.7.1.～2022.12.17.) 제출하였고 추가자료 제출하지 못하였음

- 쟁점거래는 가공거래이며 청구법인은 A로 계좌이체한 내역만 제출하였을뿐, 실제 귀속자에 대한 구체적인 입증을 하지 못하고 있고 거래처 계좌내역 등을 보면 A로 거래대금 입금된 후 현금 출금되거나 관련 하위업체로 이체되는 등 가공거래에 대한 금융증빙을 만들기 위한 것으로 확인되어 쟁점금액은 사외유출된 것으로 판단됨

(4) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 이 건에 대하여 살펴본다.

(가) 청구법인은 처분청이 쟁점금액의 실질귀속자를 확인하지 아니하고 당초 처분을 유지한 것은 쟁점결정의 기속력에 반하여 부당하다고 주장하나, 기속력은 처분청이 재결의 취지에 따라야 하는 효력으로서, 재조사 결정이 후속처분의 내용까지 구속하는 것은 아니지만 처분청이 추가적인 조사나 노력을 전혀 하지 않은 채 당초 처분을 그대로 유지하였다면 그 후속처분은 기속력에 반한다고 할 것이나, 과세관청이 조세심판원으로부터 재조사결정을 받고 사실관계를 재조사한 후 기존의 과세처분을 그대로 유지하는 것은 조세심판원의 결정의 기속력에 반하는 것이라고 볼 수 없는 것인바,

처분청은 쟁점결정에 따른 재조사를 실시하면서 청구법인에게 쟁점금액의 실질귀속자 확인을 위한 자료를 요청하였음에도 청구법인은 가공거래의 상대방인 A에게 계좌이체한 내역 외에 실질귀속자를 확인할 수 있는 자료를 제출한 사실이 없고, 처분청은 조사관서로부터 수령한 A 명의의 계좌 거래내역을 분석한 결과 쟁점금액이 A 명의의 계좌에 입금되었다가 즉시 현금으로 출금되거나 하위여행사인 ㈜B 계좌로 이체된 사실을 확인하였으며, 해당 자료만으로는 쟁점금액의 실질귀속자를 확인할 수 없다고 보아 당초 처분을 유지한 것으로, 이러한 처분청의 재조사 결정이 쟁점결정의 기속력에 반한다고 보기는 어렵다 하겠다.

(나) 또한, 청구법인은 쟁점금액이 A에게 지급되었고 청구법인에게 다시 입금되지 않았으므로 그 귀속이 분명하다고 보아야 한다고 주장하나, 청구법인과 A 간의 거래는 조사관서의 세무조사 및 우리 원 결정에 따라 가공거래로 확정되었는바, 가공거래에 있어서는 거래대금이 거래상대방에게 지급되었다고 하여 해당 금원이 실제로 거래상대방에게 귀속되었다고 단정하기 어렵고, 실제 A에게 입금된 쟁점금액은 즉시 현금으로 출금되거나 하위여행사인 ㈜B 계좌로 이체됨에 따라 A에게 귀속되었다고 보기도 어려우므로 청구주장을 받아들이기 어렵다고 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.