이유
1. 처분개요
가. 청구법인은 OOO법인인 A(이하 “쟁점모회사”라 한다)의 완전자회사로 OOO 설립된 이후 현재까지 OOO 등 4개 브랜드의 완성차 및 관련 부품을 수입하여 국내 딜러사에 판매하는 사업을 영위하고 있다.
나. 청구법인은 OOO(이하 “OOO”라 한다)이 발생한 이후 ① 2017사업연도 기준 △20.11%, ② 2018사업연도 기준 △5.61%, ③ 2019사업연도 기준 △3.08%, ④ 2020사업연도 기준 △0.91%, ⑤ 2021사업연도 기준 △2.95%의 영업손실이 발생하였고, 같은 기간 쟁점모회사로부터 손실보전금 명목으로 OOO원 등 2017년부터 2021년까지 합계 OOO원을 지급받았으며,
기타 경비보전금의 명목으로 OOO원 등 2017년부터 2021년까지 합계 OOO원(이하 “쟁점금액①”이라 한다)을, 용역제공에 대한 대가로 OOO원(이하 “쟁점금액②”라 한다) 등을 각각 지급받아 이를 영업외수익(잡수익)으로 계상하였고, 그 밖에 감가상각비 환입액, 회사부담분 연말정산 환급금, 서비스패키지쿠폰 기간만료 이익 등으로 OOO원(이하 “쟁점금액③”이라 하고, 이를 쟁점금액① 및 쟁점금액②와 합하여, 이하 “쟁점금액”이라 한다)을 영업외수익으로 계상하였다.
＜표1＞ 주요 영업외수익 계상내역
(단위 : 백만원)
○○○
* 2019.1.1. 시행된 「자동차관리법」 제47조의2 및 제47조의3 규정
또한 청구법인은 2017∼2021사업연도 중 쟁점모회사에게 합계 OOO원으로, 이하 “쟁점이자비용”이라 한다)을 매입채무 지연지급에 대한 이자비용으로 지급하고 이를 영업외비용으로 계상하였다.
다. 청구법인은 정상가격 산정과 관련하여, 2018사업연도는 판매비와 관리비(이하 “판매관리비”라 한다) OOO원에서 청구법인의 과거 3개 사업연도(2015～2017사업연도) 평균 판매관리비율(판매관리비/매출액) 5.23%를 초과하는 OOO원을 영업이익에 가산하였고, 2019사업연도는 판매관리비 OOO원에서 비교대상업체의 2017～2019사업연도 평균 판매관리비율(판매관리비/매출액) 7.38%를 초과하는 판매관리비의 25% 상당액인 OOO원을 영업이익에 가산하였으며, 2021사업연도는 판매촉진비 OOO원 중 OOO 발생 전 3개 사업연도(2013～2015사업연도)의 평균 판매촉진비율(판매촉진비/매출액) 0.22%를 초과하여 발생한 판매촉진비 OOO원을 영업이익에 가산하는 등 차이조정(이하 “쟁점차이조정”이라 한다)을 하였고, 영업외수익으로 계상된 손실보전금 합계 OOO원을 가산하여 영업이익을 산출하였으며,
정상가격산출방법은 영업이익률을 수익지표로 하는 거래순이익률법을 적용하였고, 소매업을 주로 영위하는 수입차 딜러사 중 OOO 업체를 비교대상업체로 선정하여 정상가격 범위를 산출한 결과, 아래 ＜표2＞와 같이 2017～2021년 중 청구법인의 차이조정 후 영업이익률이 정상가격 범위 내인 것으로 검토하여 2017∼2021사업연도 법인세를 각각 신고·납부하였으며, 같은 사업연도 개별기업보고서를 각각 제출하였다.
＜표2＞ 청구법인의 정상가격 범위 산출 및 정상가격 여부 검토 내역
(단위 : %)
○○○
(1) 쟁점모회사로부터 수취한 손실보전금(영업외수익)을 영업이익에 가산한 조정내역은 인정하는 한편, 청구법인이 임의로 판매관리비 및 판매촉진비에 대한 차이조정을 실시한 것으로 보아 쟁점차이조정을 부인하고,
(2) 영업외비용에 포함되어 있는 쟁점이자비용을 영업관련 원가로 보아 영업이익에서 차감하여 영업이익을 산출하였으며,
(3) 정상가격과 관련하여 청구법인이 제출한 개별기업보고서상 비교대상회사 OOO 업체 중 조사대상 사업연도 5개년에 걸쳐 모두 비교대상업체로 선정된 OOO 업체만을 비교대상업체로 하여 정상가격범위를 재산정한 결과, 아래 ＜표3＞과 같이 2017～2021사업연도 청구법인의 차이조정 후 영업이익률이 정상가격을 하회하는 것으로 판단하여, 정상가격과세조정을 하여야 한다는 내용 등으로 처분청에 관련 과세자료를 통보하였다.
＜표3＞ 처분청의 정상가격 범위 산출 및 정상가격 여부 검토 내역
(단위 : %)
○○○
마. 이에 따라 처분청은 청구법인의 영업이익이 정상가격 범위에 하회하는 것으로 판단한 2017∼2021사업연도에 대하여 아래 ＜표4＞와 같이 합계 OOO원을 익금에 산입하고, 2023.3.28. 청구법인의 2017사업연도 결손금 OOO원을 감액경정하였으며, 청구법인에게 2018∼2021사업연도 법인세 합계 OOO원)을 경정·고지하였다.
＜표4＞ 처분청의 경정·고지 내역
(단위 : 백만원)
○○○
바. 청구법인은 이에 불복하여 2023.6.23. 심판청구를 제기하였다.
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
가. 청구법인 주장
(1) 청구법인이 개별기업보고서 제출시 적용한 쟁점차이조정은 OECD 이전가격지침 및 「국제조세조정에 관한 법률」(이하 “국조법”이라 한다)에 따라 비교가능성 제고를 위한 합리적인 조정에 해당하므로, 쟁점차이조정을 부인한 이 건 처분은 위법하다.
(가) 청구법인은 OOO로 인한 인증취소와 판매중지로 인하여 매출액과 시장 점유율이 급감하여 막대한 영업손실이 발생하였고, 이례적인 상황에서 시장침투전략을 실행하였다.
1) 청구법인은 2015년까지 높은 성장세를 유지해 왔으나 OOO 이슈 등의 발생으로 인하여 대부분의 차종이 인증취소 및 판매 중지됨에 따라 매출이 2016년부터 급격히 감소하여, 2017년부터 2021년까지 5년 동안 OOO원의 막대한 영업손실이 발생하였다.
＜표5＞ 청구법인의 매출액 변동내역
(단위 : 백만원)
○○○
2) 위와 같은 판매량의 급감은 단위당 고정비의 상승, 수입차량 도매업이라는 업종의 특성상 발생하는 재고관리비용 및 물류비용의 증가, 실추된 브랜드 이미지 회복을 위한 판매촉진비의 증가 등 OOO 발생 이전과 비교하여 영업비용의 중요한 왜곡을 초래하였다.
3) 청구법인은 판매량의 급감에도 불구하고 현지 판매법인의 철수 보다는 청구법인과 딜러사들이 기존의 인력, 판매네트워크를 그대로 유지하고 빠르게 판매량을 회복하는 시장침투전략(사업전략)을 실행하였고, 쟁점모회사 역시 이를 지원하기 위하여 청구법인과 딜러사들의 손실 보전 등으로 2017～2021년 5년 동안 청구법인 손실보전금 등 OOO원(청구법인 손익에 반영), 딜러사 손실보전액 OOO원 및 OOO 비용보전액 OOO원 등 약 OOO원을 보전해 주었다. 이외에도 청구법인은 쟁점모회사로부터 개별 영업비용을 직접 보전받았다(영업비용 보전액 등 OOO원). 청구법인의 손익에 반영된 금액만을 기준으로 보더라도, 쟁점모회사가 청구법인에게 제공한 손실보전액(OOO원)과 영업비용 보전액(OOO원) 등 2017년부터 2021년까지 5개년 간 합계 약 OOO원에 달하였고, 이에 따라 본 건 과세 대상 사업연도 동안 청구법인의 영업손실이 모두 영업이익으로 전환되었다(5개년 평균 조정후 영업이익률 1.32%).
(나) 이와 같이 OOO로 청구법인에게 막대한 영업 손실이 발생하는 상황에서, 기존의 딜러 네트워크와 청구법인의 조직을 축소하지 아니하고 그대로 유지하여 OOO 발생 이전 수준으로 영업상태를 회복하기 위하여 시장침투전략(사업전략)을 실행하게 되는 경우, 매출액 대비 높은 비용을 부담하여 다른 납세자보다 낮은 이익수준을 기록하거나 당기순손실이 발생하기도 한다. OECD 이전가격지침 규정에 의하면, 이러한 시장침투전략의 영향은 이전가격 목적상 일반적으로 인정되고, 국조법령에 따르더라도 쟁점차이조정은 비교가능성제고를 위한 적법한 조정에 해당한다.
1) OECD 이전가격지침은 “시장점유율을 높이거나 방어하려는 납세자는 높은 비용을 부담하여 다른 납세자보다 이익수준이 낮게 되는 것을 시장침투전략(사업전략)이라고 하는데, 이러한 시장침투전략(사업전략)은 이전가격목적상 비교가능성을 판단할 때 반드시 검토되어야 한다”고 규정하고 있고(문단 1.134-1.135), 또한, “시장침투전략에서 예상되는 미래에 수익성이 있을 것으로 예측한 것이 (그 전략이 실패할 수 있다는 것을 알지만) 타당한지 및 정상적으로 활동하는 당사자도 그러한 경제상황과 경쟁조건에서 비슷한 기간 동안 수익성을 희생할 준비가 되어 있는지 여부가 중요하다”고 규정하고 있다(문단 1.138).
2) 국조법령도 납세자의 사업환경을 정상가격 산출 시 분석할 것을 규정하면서, 가격 및 이윤에 실질적인 차이를 유발하는 요인을 합리적으로 조정할 것을 규정하고 있다(국조법 시행령 제15조 제1항, 국조법 시행규칙 제7조 제1항, 제8조).
3) 따라서 OOO라는 극히 이례적인 상황에서 초과로 지출한 비용은 조정할 필요가 있고, 청구법인이 비교가능성제고를 위하여 정상적인 영업상황에서의 평균 판매관리비율과 판매촉진비율을 추정하고, 이를 초과하여 지출한 비용을 영업이익에 가산 조정한 쟁점차이조정은 OECD이전가격지침 및 국조법령에 따라 적법한 조정이다.
(다) 처분청은 청구법인이 OECD 이전가격지침상 시장침투전략(사업전략)의 주체가 될 수 없다는 의견이나, 청구법인은 시장침투전략의 주체가 될 수 있다.
1) 처분청은 청구법인이 A 이전가격 정책 상 제한된 위험을 부담하는 판매법인(Limited Risk Distributor, 이하 “LRD”라 한다)에 해당하므로 시장침투전략과 관련된 위험 또는 비용을 부담할 수 없다는 의견이나, LRD는 수행하는 기능과 부담하는 위험이 거의 없이 본인의 이름으로 계약을 체결할 수 없는 에이젼트 법인(Agent) 또는 커미션 법인(Commissionaire)과 다르게, 거래되는 상품의 소유권을 가지고, 보다 중요한 기능을 수행하며, 상대적으로 더 큰 위험을 부담한다.
2) 다국적기업들이 생산한 제품을 판매하기 위한 목적으로 설립하는 국내 판매자회사들은 대부분 LRD에 해당되는데, 소재지에서의 전형적인 판매와 마케팅 업무를 수행하는 책임을 부담하고, 청구법인의 경우「자동차관리법」상 자동차제조자등으로 등록되어 있으며, 국내에서 자동차의 수입을 위한 인증을 신청하여 받은 주체로서 인증과 관련한 이슈에 대하여 법률적 책임을 직접적으로 지게 된다는 점에서, 일반적인 LRD보다 수행기능과 부담위험이 더 크다.
(2) 처분청이 비교대상회사를 선정함에 있어 청구법인이 사업연도별로 선정한 비교대상회사에서 5년간 연속적으로 선정되지 아니한 회사들을 제외한 것은 위법하다.
(가) 처분청은 청구법인이 제출한 연도별 개별기업보고서에서 선정된 비교대상회사들 중 2017～2021년 5개년 동안 연속적으로 선정되지 아니한 회사들을 비교대상회사에서 제외하였는데, 이는 사업연도 별로 양적·질적 기준에 부합하여 비교대상회사로 반드시 선정되어야하는 회사들을 자의적으로 제외한 것으로서 위법하다.
1) 처분청은 2022.10.4. 개최된 조사청 이전가격심의위원회에서 기존 비교대상회사 선정의 부당성이 지적되자 세무조사결과통지 직전에 비교대상회사를 완전히 변경한바 있다. 이 과정에서 처분청은 시간이 촉박하다는 이유로 별도의 경제분석을 실시하지 아니하고, 청구법인이 제출한 연도별 개별기업보고서에서 선정된 비교대상회사들 중에서 2017년부터 2021년까지 5개 사업연도 동안 연속적으로 선정된 OOO 회사만을 5개년 간의 공통 비교대상회사로 선정하였다.
청구법인의 5개년 간의 연도별 개별기업보고서에 따르면, 연도별 양적검색(정량분석) 및 질적검색(정성분석)을 통하여 OOO를 각 사업연도별 비교대상회사로 선정하였으나, 처분청은 청구법인이 제출한 사업연도별 개별기업보고서에서 5년간 연속적으로 선정된 OOO 회사만을 비교대상회사로 선정하였다. 즉 각 사업연도별로 적절하게 선정된 비교대상회사 OOO를, 5개 사업연도 연속 선정된 비교대상회사가 아니라며 부당하게 제외하였다.
2) 처분청은 답변서에서 “청구법인이 질적검색 등을 통하여 2017～2021년 중 비교대상으로 선정하지 않은 회사를 비교대상에서 제외하였다”고 답변하였고, “이전가격조사 종결예정 보고서”에서도 B(주) 등에 대한 제외사유로서 “조사법인 5년 연속 선정한 비교대상회사가 아님(‘17년～’21년 선정 제외)”라고 적시하는 등 청구법인이 사업연도별 분석을 통하여 5개 사업연도 중 일부 연도에서 선정 제외된 법인은 비교대상회사에서 제외하였다고 답변하였다. 하지만 이러한 처분청의 답변은 사실상 비교대상회사를 자의적으로 선정(Cherry Picking)하였다는 것을 자인하는 것이다.
＜표6＞ 조사청의 이전가격조사보고서 중 일부발췌
○○○
즉, 처분청은 분석 대상 사업연도가 아닌 2017～2021년 중 다른 사업연도의 이전가격 분석 시 제외된 적이 있다는 것을 질적검색 제외 사유로 적용한 것인데, 질적검색 제외 사유라 함은 양적검색 제외 사유를 통과한 법인을 대상으로 적용하는 검색 절차로서, 개별 회사별로 특별한 제외 사유(법인의 신설 및 분할, 합병 등으로 손익에 중대한 영향을 미치는 사건이 발생)를 의미하므로, 개별기업보고서 상 분석대상 사업연도가 아닌 다른 사업연도의 이전가격 분석 시 양적검색에서 제외된 사유로 비교가능회사에서 제외한다는 것은 질적검색 제외 사유에 해당될 수 없다.
또한 청구법인의 2017～2021사업연도 개별기업보고서에서 5개 사업연도 동안 연속하여 선정되지 못한 회사들이 특정 사업연도에 선정되지 못한 이유는 주로 감사의견 미수취, 평균영업손실 발생, 상품 매출비율 미달 등 양적검색 기준에 의하여 제외되었다는 점에서 처분청이 질적검색 기준에 따라 제외되었다는 주장은 사실을 왜곡한 주장에 불과하고, 사업연도별 이전가격 분석에서 특정 사업연도에 양적·질적 기준을 통과하여 정당하게 선정된 비교대상회사를 당해 사업연도가 아닌 다른 사업연도에 양적·물적 기준(주로 양적 기준)을 통과하지 못하여 제외된 적이 있었다는 이유로 5개 사업연도 전체의 비교대상회사에서 제외하는 것은 부당하다.
(나) 국조법상 비교대상회사의 선정을 위해서는 적법한 분석절차를 거쳐야 하고, 원칙적으로 과세기간 종료시점을 기준으로 수집된 비교대상 수치들을 기준으로 하여야 한다.
1) 국조법 시행령 제15조 제1항은 “가장 합리적인 방법을 선택하여 정상가격을 산출하는 경우에는 기획재정부령으로 정하는 바에 따라 납세자의 사업 환경 및 특수관계 거래 분석, 내부 및 외부의 비교가능한 거래에 대한 자료 수집, 정상가격 산출방법의 선택 및 가격·이윤 또는 거래순이익 산출, 비교가능한 거래의 선정 및 합리적인 차이 조정 등의 분석절차를 거쳐야 한다”고 규정하고 있으며, 그 구체적인 분석절차를 국조법 시행규칙 제7조에서 규정하고 있다.
그럼에도 처분청이 비교대상회사를 선정함에 있어 국조법에서 규정하고 있는 이러한 분석절차를 수행하지 않고, 사실상 정량적인 기준의 적용이나 정성적인 비교와 판단과 같은 경제분석을 전혀 수행하지 아니한바, 이는 위법하다.
2) 국조법 시행령 제15조 제3항은 “정상가격 산출방법을 적용할 때 경제적 여건이나 사업전략 등의 영향이 여러 해에 걸쳐 발생함으로써 해당 사업연도의 자료만으로 가격ㆍ이윤 또는 거래순이익을 산출하는 것이 합리적이지 않을 경우에는 여러 사업연도의 자료를 사용할 수 있다”고 규정하고 있고, 국조법 시행령 제39조 제3항 제1호는 납세의무자의 이전가격 보고서가 합리적인지 여부를 판단하는 요건으로서 “과세기간 종료 시점을 기준으로 수집된 비교대상 수치들이 대표성 있는 자료여야 하며, 반드시 포함되어야 할 특정 비교대상 수치가 누락되어 납세자에게 유리한 결과가 도출되지 않았을 것”이라고 규정하고 있다.
(다) 처분청의 의견과 같이 어떠한 비교대상회사를 다른 과세기간의 양적검색 제외사유에 해당함을 이유로 비교대상회사에서 제외할 수 있다고 한다면, 납세자는 성실신고를 위해서 아직 발생하지도 않은 미래를 예측하여야 하는바, 이는 성실신고의무의 이행을 사실상 불가능하게 하는 것이고, 또한 과거 1개 과세연도라도 양적검색 제외사유에 해당하여 제외된 업체를 매년 계속하여 제외하여야 한다면 비교대상회사를 선정하는 것이 사실상 불가능해 진다.
예를 들어, 처분청이 비교대상회사에서 제외한 C 주식회사의 경우 2017～2020년에 계속하여 비교대상회사로 선정되다가 2021년에 이르러 양적검색 제외사유에 해당하여 비교대상회사에서 제외되었는데, 청구법인이 2017사업연도 법인세를 신고할 당시 해당 업체가 2021년에 양적검색 제외사유에 해당하게 될 것을 예측하여 비교대상 회사에서 제외하는 것은 사실상 불가능한 것이다.
(3) 청구법인이 회계상 영업외수익(잡이익)으로 회계처리한 금액 중 쟁점금액은 관련 비용이 이미 매출원가 또는 판매관리비 등으로 계상되어 영업이익에 반영되어 있는바, 수익비용 대응의 원칙에 따라 이전가격 소득조정금액 산출 시 이를 영업이익에 가산하여야 한다.
(가) 처분청은 청구법인이 영업외수익으로 회계처리한 금액 중에서 쟁점모회사로부터 받은 손실보전금, 재고자산 평가손실 보전금, 기부금 보전금 등 합계 OOO원만을 2017～2021년에 대한 이전가격 소득조정 금액 산출시 영업이익으로 인정하였다. 청구법인은 그 밖에도 쟁점모회사로부터 받았거나 받기로 한 손실보전액, 영업비용 보전액, 용역수익 및 기타 비용 차감 항목 등 쟁점금액을 기업 회계상 영업외수익으로 계상하였는데, 이러한 수익과 관련된 비용이 영업비용(매출원가 또는 판매관리비 등)에 기반영되었으므로, 수익비용 대응의 원칙에 따라 이전가격 소득조정금액 산출시 쟁점금액을 영업이익에 가산하거나, 최소한 관련 비용을 영업비용에서 차감(제외)하여야 한다.
(나) 청구법인이 영업외수익으로 회계처리한 금액 중에 이전가격 소득조정 시 영업이익에 추가로 가산되어야 할 금액(기타 비용 보전금)에 대하여 항목별로 설명하면 다음과 같다.
1) 쟁점금액①(레몬법 관련 손실 보전금 등 비용보전금 합계 OOO원)은 청구법인이 영업외수익으로 회계처리 하였지만, 회계 상 판매관리비 또는 매출원가 등에 기반영되어 있는 개별비용에 대하여 쟁점모회사 또는 딜러사들이 부담하거나 보전해준 금액으로서, 이러한 비용보전금은 관련 판매관리비 또는 매출원가를 차감하는 성격의 수익인바, 이전가격 소득조정금액 계산 시 영업이익에 가산하여야 한다.
2) 쟁점금액②(쟁점모회사로부터 수취한 용역수익 합계 OOO원)는 비록 청구법인이 영업외수익으로 회계처리 하였으나, 해당 용역은 청구법인의 영업과 직접 관련이 있고, 관련 비용이 판매관리비에 계상되어 있으므로, 수익비용 대응의 원칙에 의하여 이전가격 소득조정 시 영업이익에 가산하여야 한다.
가) 청구법인은 쟁점모회사에게 수입한 자동차의 소프트웨어 현지화 및 테스트 등의 용역을 제공하고, 용역 수행 인력의 인건비 등(판매관리비)에 6.5%의 이윤을 가산(Mark-Up)하여 쟁점모회사로부터 쟁점금액②를 수취하였으며, 2017∼2021사업연도에 이를 영업외수익으로 회계처리 하였다(2022사업연도부터 동 수익을 영업수익으로 회계처리함).
나) 수입자동차의 소프트웨어 현지화 및 테스트 등의 해당 용역은 청구법인의 영업과 직접 관련이 있으므로 쟁점②금액은 영업수익에 해당하고, 용역의 수행을 위하여 소요된 비용(주로 인건비)은 판매관리비에 계상되어 있으므로, 수익비용 대응의 원칙에 의하여 이전가격 소득조정금액 계산시 쟁점②금액은 영업이익에 가산하여야 한다.
3) 쟁점금액③(기타 비용차감 항목 합계 OOO원)도 판매관리비를 감액하는 항목이거나, 청구법인의 통상적인 사업활동 관련 수익에 해당하므로 이전가격 소득조정 시 영업이익에 가산하여야 한다.
감가상각비의 환입액은 판매관리비로 회계처리된 감가상각비를 감액하는 항목이고, 청구법인이 부담한 소득세의 환급은 급여 또는 복리후생비 등 판매관리비로 회계처리된 금액을 감액하는 항목이며, 서비스패키지쿠폰 사업 과정에서 기간의 만료로 인식하는 사업수익 등도 청구법인의 통상적인 사업활동 과정에서 발생하는 수익에 해당한다. 그러므로, 이러한 기타 비용차감 항목은 청구법인이 회계상 영업외수익으로 회계처리하였지만 이전가격 소득조정 시 영업이익에 가산하여야 한다.
(4) 국조법은 국외특수관계인에게 지급한 매입채무 지연지급에 따른 쟁점이자비용은 금전대차거래로서 정상이자율에 의한 과세조정대상으로 규정하고 있음에도 불구하고, 처분청이 영업이익에서 차감하는 것은 위법하다.
(가) 국조법 시행령 제11조(금전대차거래의 정상가격 산출방법) 제1항은 “거주자와 국외특수관계인 간의 금전대차거래에 대한 정상가격으로서의 이자율(정상이자율)을 산출하는 경우에는 다음 각 호의 요소를 고려해야 한다. 이 경우 거주자와 국외특수관계인 간의 금전대차거래는 통상적인 회수기간 및 지급기간이 지난 채권의 회수 및 채무의 지급 등 사실상의 금전대차거래를 포함한다”고 규정하여, 국외특수관계인에 대한 채권의 지연회수 및 채무의 지연지급 등을 금전대차거래로 보아 정상가격, 즉 정상이자율에 의한 과세조정 대상으로 규정하고 있다.
(나) 다수의 조세심판원 심판례들도 매출채권 지연회수와 매입채무 지연지급에 대하여 금전대차거래로 보아 정상이자율에 의한 과세조정 대상으로 보아야 한다고 일관되게 판단하고 있다(조심 2015구5055, 2017.4.4. 외 다수).
그러므로 청구법인이 쟁점모회사에 대한 매입채무를 지연하여 변제한 것은 “통상적인 지급기간을 지난 채무의 지급으로서 사실상의 금전대차거래”에 해당하며, 국조법 상 해당 매입채무를 지연하여 변제한 대가로 지급한 이자 상당액은 정상이자율에 의한 과세조정 대상이므로, 처분청이 이를 상품 수입거래의 정상가격에 의한 과세조정 목적으로 영업이익에서 차감하는 것은 국조법 시행령 제11조 제1항을 명백히 위반하는 것이다.
(다) 처분청은 위 국조법 시행령 규정을 위반한 점에 대해서는 어떠한 답변도 하지 아니하고, 해당사항이 없는 주장만을 하고 있다. 처분청의 「법인세법」 및 「민법」 규정 관련 주장이나 쟁점모회사가 의뢰하여 해외에서 작성된 주식평가보고서의 내용은 이 건 이전가격 소득조정과 전혀 관련이 없고, 청구법인은 「주식회사 등의 외부감사에 관한 법률」에 따른 외부감사 대상 법인으로서 회계법인의 감사보고서에 따르면 쟁점이자비용은 영업외비용으로 회계처리 되어 있다는 점에서 처분청의 기업회계기준 관련 주장도 적절하지 않다.
(5) 국조법 제17조에 따라 개별기업보고서를 기한까지 제출하였음에도 불구하고 처분청이 제출한 개별기업보고서 내용 중 ‘차이조정’이 합리적이지 않다는 이유로 과소신고가산세 적용배제 조항을 적용하지 않은 것은 부당하다.
(가) 청구법인이 국조법 제17조에 따라 개별기업보고서를 기한까지 제출하고, OECD 이전가격지침에 따라 비교가능성을 높이기 위한 시장침투전략에 대한 차이조정을 개별기업보고서에 상세히 기재하였다는 점을 고려할 때, 처분청이 청구법인의 차이조정이 불합리하다는 이유로 과소신고가산세를 부과하는 것은 부당하다.
1) 국조법 시행령은 “납세의무자의 합리적 판단 여부”와 관련하여 ① 과세기간 종료 시점을 기준으로 수집된 비교대상 수치들이 대표성 있는 자료여야 하며, 반드시 포함되어야 할 특정 비교대상 수치가 누락되어 납세자에게 유리한 결과가 도출되지 않았을 것, ② 수집된 자료를 체계적으로 분석하여 정상가격 산출방법을 선택·적용했을 것, ③ 이전 과세연도 사전승인 시 합의되었거나 과세당국이 세무조사 과정에서 선택한 정상가격 산출방법이 있음에도 불구하고 다른 정상가격 산출방법을 선택·적용한 타당한 이유가 있을 것의 요건을 고려하여 판정한다고 규정하고 있다(국조법 시행령 제39조 제3항).
2) 청구법인은 2018년 및 2019년의 개별기업보고서 및 2021년의 개별기업보고서 초안에서 OECD 이전가격지침에 따라 시장침투전략(사업전략)을 시행한 청구법인과 비교대상회사들과의 비교가능성을 높이기 위하여 시장침투전략의 영향에 대한 차이조정을 실시하였다(해당 차이조정의 내용은 아래 ＜표7＞ 참조).
＜표7＞ 개별기업보고서 상 차이조정의 내용설명
[2018년] OOO 이슈가 발생하기 전 정상적으로 사업을 운영하던 과거 3년간(2013년～2015년)의 평균 매출액 대비 판매관리비의 비율을 기준으로 청구법인의 판매관리비에 대한 차이조정을 실시함.
[2019년] 제3자 가격에 가깝다고 판단되는 비교대상기업들의 평균매출액 대비 판매관리비의 비율을 기준으로 청구법인의 판매관리비에 대하여 차이조정을 실시함.
[2021년] 2022년 5월～10월에 실시된 세무조사 과정에서 조사팀의 요청으로 작성된 개별기업보고서 초안에는 판매관리비 중 판매촉진비가 시장침투전략에 직접 대응된다는 판단하에 정상적으로 사업을 운영하던 과거 3년간(2013년～2015년)의 평균 매출액 대비 판매촉진비 비율을 기준으로 차이조정이 포함되어 있었으나, 국조법에 따라 연장승인된 제출기한인 2023.6.30.까지 처분청에 제출된 2021 사업연도 개별기업보고서 최종본에는 처분청의 가산세 부과 사유인 차이조정이 포함되지 아니함.
3) 처분청은 차이조정이 국조법 시행령 제39조 제3항 제2호의 “수집된 자료를 체계적으로 분석하여 정상가격 산출방법을 선택·적용 했을 것”이라는 요건을 충족하지 못하므로 과소신고가산세 적용배제 규정을 적용할 수 없다는 의견이나, 이는 매우 자의적인 해석으로 부당하다.
차이조정은 OECD 이전가격지침에 따라 비교가능성을 높이기 위한 차이조정이고, 청구법인의 2018년 및 2019년 개별기업보고서에 차이조정이 상세히 기술되어 있다는 점(2021년 개별기업보고서에는 해당 차이조정이 없음)을 고려하면, 차이조정은 수집된 자료를 체계적으로 분석하여 정상가격 산출방법을 선택·적용한 것으로 볼 수 있다.
4) 청구법인이 개별기업보고서를 국조법 상 규정된 기한까지 제출하였고 제출한 개별기업보고서가 명백하게 비합리적이라고 볼 만한 근거가 없음에도 불구하고, 처분청이 차이조정에 대하여 의견이 다르다고 하여 마치 개별기업보고서가 제출되지 않은 것과 동일하게 국조법 상 과소신고가산세 적용배제 규정을 적용하지 않는 것은 자의적인 법률 적용으로 부당하다.
(나) OECD 이전가격지침에 따르면 이전가격 분석 시 사업전략(시장침투전략)은 반드시 고려되어야 하고(문단 1.134～1.135), 차이조정은 OECD 이전가격지침에 따라 시장침투전략(사업전략)을 고려하여 비교대상회사들과의 비교가능성을 높이기 위한 것이므로 이는 청구법인의 합리적인 판단에 해당한다.
1) 청구법인이 개별기업보고서 상 수행한 비정상적으로 과도한 판매관리비 또는 판매촉진비의 조정은 인증취소 및 판매정지에 따른 매출액 감소 및 손실 발생을 타개하기 위한 사업전략(시장침투전략)을 시행한 청구법인과 비교대상기업 간의 비교가능성을 높이기 위해 합리적으로 산정된 수치를 근거로 한 합리적인 차이조정에 해당한다.
2) 처분청은 청구법인의 판매관리비 또는 판매촉진비에 대한 차이조정은 선례를 찾아보기 어렵다는 의견이나, OECD 이전가격지침에서는 사업전략(시장침투전략)의 영향을 반드시 고려하여야 한다고 규정하고 있고, 청구법인은 이러한 시장침투전략의 영향을 수치적으로 반영하여 비교대상회사들과의 비교가능성을 높이기 위하여 차이조정을 하였다는 점에서 합리적인 판단에 따른 것으로 볼 수 있다. 오히려 비교가능성을 높이기 위한 차이조정을 이유로 개별기업보고서를 제출하였음에도 불구하고 과소신고가산세를 부과한 처분청의 이 건 처분 자체가 선례를 찾아보기 어렵다.
(다) 설령 차이조정이 합리적 판단에 해당하지 아니하여 과소신고가산세를 부과함이 타당하다고 하더라도, 2021사업연도 개별기업보고서에는 처분청이 과소신고가산세 면제조항 적용배제의 이유로 주장한 차이조정이 존재하지 아니하므로, 2021사업연도에 대한 과소신고가산세의 부과는 위법·부당하다.
2021년 개별기업보고서의 경우, 국조법 상 연장 승인된 제출기한이 2023.6.30.로서, 처분청이 과소신고가산세 부과의 이유로 주장한 것은 세무조사 시 조사팀의 요구에 따라 작성되었고 제출기한이 미도래하여 정식으로 제출되지 아니한 초안에 불과한 반면, 국조법에 따라 처분청이 연장승인한 제출기한인 2023.6.30.까지 제출된 2021년 개별기업보고서 최종본에는 차이조정이 포함되어 있지 아니한바, 2021년에 대해서는 과소신고가산세 면제조항 적용배제의 이유가 아예 존재하지 아니한다.
나. 처분청 의견
(1) 거래순이익률법에 의한 정상가격에 정상이윤이 포함되는 것이 타당하다.
(가) 청구법인은 오로지 개별기업보고서상 이전가격을 정상으로 보이기 위한 목적으로 수익지표를 임의로 조정하였다.
1) 청구법인은 2004년에 설립하여 현재까지 동일한 형태의 거래구조를 취하고 있으면서 대부분의 초과이익을 거래상대방인 OOO 특수관계사에게 귀속시키고, 국내 딜러사 수준의 낮은 영업이익만을 신고하여 왔다. 청구법인은 OOO로 리콜 및 판매중단이 발생하면서 낮은 영업이익률을 신고하였는데, 특히, ‘2018년, 2019년, 2021년’에 OOO 특수관계사로부터 손실보전을 받은 후에도, 정상가격범위를 하회하는 영업이익률을 신고하였다.
2) 또한 청구법인은 2018년, 2019년, 2021년 이전가격 검토 시 판매관리비 및 판매촉진비 차이조정을 수행하였는데, ① 개별기업보고서 등에 사전적·사후적으로 명확한 근거가 없고, 영업손실의 정도에 따라 해마다 다른 방법으로 차이조정을 수행한 점, ② 청구법인의 설립 이후, 사용자산과 부담위험 등을 포함한 수행기능이 동일함에도 영업이익이 특별히 낮은 사업연도에만 차이조정이 이루어진 점, ③ 청구법인이 소속된 그룹 이전가격 정책에 부합하는 방법이 아닌 점, ④ 대한민국과 OOO 과세당국 간의 직전 상호합의 당시 조정한 사실이 없었다는 점 등을 고려할 때, 청구법인의 차이조정은 오로지 이전가격을 정상인 것으로 신고하기 위한 임의조정으로 판단된다.
(나) 청구법인과 동일한 상황에 있었던 경쟁사는 영업이익을 신고하였다.
1) 조사청은 청구법인에 대한 기능분석을 하여 청구법인을 ‘제한적인 위험을 부담하는 판매업자’로 규정하고 청구법인과 유사한 수준의 위험을 부담하고 유사한 기능을 수행하는 비교대상회사를 선정하여 정상가격범위를 산출하였다. 국조법 제7조 제1항에 따라 조사청은 청구법인과 쟁점모회사 간의 국제거래에서 그 거래가격이 정상가격보다 낮거나 높은 경우에는 정상가격을 기준으로 과세표준 및 세액을 결정하거나 경정할 수 있고, 비교대상회사 선정에 따른 정상가격을 기준으로 이전가격 소득조정을 하였으므로, 조사청의 이러한 소득조정은 국조법상 독립기업원칙에 위배되지 않는다.
2) 쟁점모회사는 LRD인 청구법인에 대하여 안정적인 마진을 보장하는 입장에서 청구법인에게 발생된 손실뿐 아니라 비교대상회사들의 정상가격 영업이익률 수준까지 보전하였어야 한다. 청구법인과 동일한 여건에서 유사한 기능을 수행하는 경쟁사인 D 주식회사(이하 “D”라 한다)의 신고내용을 참고하더라도 배기가스 규제 등 동일한 조건하에서 2017～2021년 중 한 해도 빠짐없이 3～4% 대의 영업이익률에 상당하는 영업이익을 신고하였기 때문이다.
(다) 청구법인과 딜러사 간의 손실보전 거래는 경제적·법률적으로 비교가능 제3자 거래에 해당하지 않는다.
1) 막대한 재고 위험을 부담하면서 도매기능을 수행하는 청구법인과 낮은 수준의 재고 위험을 부담하면서 소매활동을 수행하는 딜러사는 시장에서 다른 지위에 있다. 또한 청구법인으로부터 브랜드, 판매할 차량의 물량배정, 판매할 차량의 가격, 판매촉진비 및 광고비 등 폭넓은 수준의 제약을 받는 딜러사들과의 거래는 경제적으로 청구법인의 비교가능 제3자 거래가 될 수 없다.
2) 청구법인과 딜러사들은 “다른 쪽이 사업활동의 50퍼센트 이상을 거래 당사자 한쪽과의 거래에 의존하면서 (국조법 시행령 제2조 제2항 제3호의 다목) 다른 쪽이 사업활동의 50퍼센트 이상을 거래 당사자 한쪽으로부터 제공되는 지식재산권에 의존하는 경우(국조법 시행령 제2조 제2항 제3호의 마목)”에 해당하므로 거래 당사자 한쪽이 다른 쪽의 사업방침 전부 또는 중요한 부분을 실질적으로 결정할 수 있는 경우에 해당하므로 특수관계가 성립한다.
3) 비교가능한 제3자간 거래가 되려면 ① 비교되는 거래들 간 또는 거래를 수행하는 기업들 간의 어떠한 차이도 공개시장에서의 가격에 중대한 영향을 미치지 못하거나, ② 합리적이고 정확한 조정으로 그러한 차이의 중대한 효과를 제거할 수 있어야 한다(OECD 이전가격지침 2.15). 청구법인과 청구법인의 딜러사는 각각 수행하는 기능 및 부담하는 위험이 상이하여 비교가능 제3자 가격에 있어 중대한 영향을 미치는 차이를 가지고 있다. 청구법인은 A의 OOO 특수관계사로부터 직접 차량을 수입하여 국내 딜러사에 판매하는 도매업자이고, 청구법인의 딜러사는 청구법인으로부터 차량을 매입하여 국내 고객에게 판매하는 소매판매업자로 두 당사자는 OOO 특수관계사와의 관계에서 서로 수행하는 기능과 부담하는 위험이 다르다. 그리고 이러한 차이에 대해서 합리적이고 정확한 조정으로 그러한 차이의 중대한 차이를 제거할 수 없으므로 비교가능 제3자 가격방법을 적용할 수 없다.
4) 또한 조사청은 조사기간 중 해당 거래에 대하여 비교가능 제3자 가격방법을 적용할 수 있는지 여부를 검토하고자 손실보전금에 대한 산정근거 및 관련 계약서 등 증빙을 제출할 것을 요구하였으나, 청구법인은 해당 자료를 제출하지 않았다. 따라서 이 건 심판청구 및 이후 불복과 상호합의 과정에서 청구법인이 관계사로부터 손실보전금을 지급받은 거래와 청구법인이 딜러사에게 손실보전금을 지급한 거래에 대해 비교가능 제3자 가격방법을 적용할 수 있는지 여부의 근거자료를 제출하더라도, 과세당국과 관련 기관은 그 자료를 과세자료로 이용하지 아니할 수 있다(국조법 제16조 제6항).
(라) 시장침투전략의 당사자는 사업주관자인 쟁점모회사이다.
1) 청구법인은 A의 사업전략을 수립하는 기능을 수행하지 않고, 한국시장에서 판매관련 마케팅 무형자산을 보유하고 있지도 않다. 따라서 청구법인이 OOO에 의한 실추된 브랜드가치 및 판매량·매출액 급감에 따라 시장점유율을 유지하고자 시장침투전략을 실행한다고 하여도 그것은 OOO 특수관계사의 판매망 유지를 위한 사업전략으로서, 청구법인이 수행한 시장침투전략 수행기능에 대하여는 사업주관자인 특수관계사로부터 별도의 비용을 보전받아와야 하는 것이 마땅하다.
일부 시장침투비용을 청구법인이 부담한다 하더라도 청구법인의 설립 이후 영업이익 신고내용을 보면 청구법인은 설립 시점인 2004～2005년 중에 영업손실을 신고한 것으로 보아, 설립시에 이미 충분한 시장침투비용을 부담한 것으로 보아야 함이 타당하고, 시장에 이미 침투하여 상당한 수준의 영업이익을 달성하고 있던 청구법인이 설립한 지 10년이 지난 시점에서 다시 시장침투비용을 부담한다는 것은 상식에 부합하지 않는다.
2) 청구법인의 시장침투전략과 관련된 주장은 OECD 이전가격지침과 시장의 거래 관행에 부합하지 않는다. 정상거래에서 장기적 시장개발에 대한 책임이 작거나 없는 판매대리인으로만 활동하는 회사는 일반적으로 시장침투전략의 비용을 부담하지 않는다(OECD이전가격지침 1.117). 청구법인과 동일한 시장환경에서 청구법인과 유사한 기능을 수행하고 있는 합작투자법인 D는 최초 설립당시인 2007년부터 계속하여 양(陽)의 영업이익률을 신고한 것으로 공시된 재무자료에서 확인되는바, 이는 대한민국 수입자동차 시장에서 LRD는 시장침투비용을 부담하지 않거나, 아주 낮은 수준으로만 부담하고 있음을 명확하게 보여주는 것이다.
(마) 청구법인은 LRD임을 이유로 단 한 번도 초과이익을 신고한 사실이 없다.
1) LRD는 공급업자를 대신하여 재화를 매입하여 판매하는 역할을 수행하고, 이 경우 전략적 기능을 수행하고 중요한 위험을 부담하며 이를 통해 창출된 무형자산을 소유하는 것은 공급업자이 걸쳐서 이미 그 개념이 관행적으로 확립되어 있다. LRD는 재화의 소유와 관련하여 판매활동에 필요한 일부 기능만을 수행하고 일부 위험만을 부담한다.
2) 청구법인의 주장과 같이, 청구법인과 청구법인이 소속된 그룹은 사전승인신청과 그룹 이전가격 정책을 운영하는 과정에서 청구법인에 대한 이전가격 모형으로 청구법인의 경제적 특질을 LRD로 결정하였고, 이러한 청구법인의 경제적 특질은 청구법인과 관계사의 계약서를 통한 수행기능 분석을 통해서도 확인된다.
3) 청구법인의 LRD로서의 부담위험과 수행기능은 청구법인 설립일 이후에 변경된 사실이 없고, 이러한 부담위험과 수행기능에 대하여 청구법인은 설립 후 계속하여 매우 낮은 수준의 영업이익만을 신고해 오다가, OOO가 발생하자 오로지 법인세 부담을 줄일 목적으로 부담하는 위험의 수준을 임의로 상향조정한 것처럼 주장한다.
(2) 청구법인은 조사청이 정상가격을 산출하면서 비교대상회사들을 자의적으로 선정하였다고 주장하나, 조사청은 다년도 분석이 아닌, 질적 검색으로 비교대상을 제외하였으므로 청구주장은 이유 없다.
(가) 조사청은 한국신용평가의 상업적 데이터베이스인 KIS VALUE에서 한국표준산업분류코드(KSIC)를 기준으로 청구법인과 제품 및 기능 면에서 가장 동일·유사한 OOO 비교대상회사를 선정한 후에, 비교가능성을 높이기 위하여 6단계의 추가적인 선정절차를 거쳐 최종적으로 OOO 비교대상 회사를 선정하였다.
＜표8＞ 조사청의 비교대상회사 선정 내역
○○○
(나) 조사청은 2017년부터 2021년까지 청구법인이 제출한 개별기업보고서상 5개 사업연도 동안 모두 선정된 회사만을 선택적으로 추려내어 정상가격 범위를 산출한 것이 아니라, 질적검색 과정에서 청구법인이 질적검색 등을 통하여 2017～2021년 중 비교대상으로 선정하지 않은 회사를 비교대상에서 제외하여 비교가능성을 높인 것이다. 따라서 조사청이 비교대상회사를 선정한 방법은 청구법인이 주장하는 협의의 다년도 분석에 해당하지 않고, 국조법과 OECD이전가격 지침에 부합한다.
＜표9＞ 조사청이 선정한 비교대상회사와 정상가격범위
(단위 : %)
○○○
(3) 이전가격 보상조정액에 거래당사자와의 모든 거래 금액이 포함될 수는 없다.
(가) 보상조정은 특수관계기업간 실제 거래된 가격이 아니더라도 납세자 의견상 관련 특수관계거래에 대한 정상가격이라고 생각되는 가격을 과세목적상 신고하는 것을 허용하는 것을 의미한다. 대부분의 OECD 회원국들은 ‘세무신고는 실제거래를 반영해야 한다’는 이유로 보상조정을 받아들이지 않고, 이중과세가 발생할 수 있으므로 이를 상호합의절차를 적극활용하여 해결하기를 장려한다(OECD 이전가격지침서 4.38～4.39). 처분청은 청구법인에 대한 이전소득금액 산출 시, 청구법인이 개별기업보고서와 조사기간 중 제출한 소명서에 따라 조사대상기간 중 쟁점모회사로부터의 실제로 지급받은 손실보상금 OOO원을 반영하였으나, 청구법인은 세무조사 종결 직전 쟁점모회사로부터의 실제로 받은 손실보상금 OOO원 이외에 쟁점모회사와의 기타 거래에 따라 받은 용역수익 등 OOO원을 보상조정액에 포함하여 이전가격 분석을 해야 하는 것으로 주장하면서, 2017～2020 사업연도에 대한 개별기업보고서상의 분석 내용과 조사기간 중 2021 사업연도에 대하여 소명한 내용을 번복하고, 조사기간 중에는 물론, 본 심판청구 시에도 일체의 세부증빙을 제출하지 아니하였으므로, 청구주장은 이유 없다.
(나) 쟁점모회사로부터 수취한 쟁점금액①은 손실보전금과 무관한 별도의 보조금이므로, 재화거래 이전가격 보상조정액이 될 수 없다.
1) 청구법인은 레몬법 관련 손실에 대하여 지급수수료에 포함되어 있으므로 관련 지원금을 영업이익에 포함하여야 한다고 주장하나, 레몬법은 차량과 전자 제품에 결함이 있으면 제조사가 소비자에게 교환, 환불, 보상 등을 하도록 규정한 미국에서 시작된 소비자 보호법으로 2019년 1월부터 우리나라에서도 시행되었고, 청구법인이 주장하는 레몬법 관련 지원금은 사실상 지원금이 아니라 차량과 전자 제품에 결함에 대한 궁극적인 책임을 지는 쟁점모회사가 당연히 부담해야 할 비용이다.
2) 해외모회사 비용은 증거자료와 같이 Cost Sharing Invoice로 원가분담약정에 의하여 쟁점모회사에게 청구하여 받은 금액인바, 이 또한 당연히 쟁점모회사에 귀속되는 비용으로 청구법인의 영업이익과는 관련이 없다.
3) 청구법인이 쟁점모회사로부터 수취한 판매장려금 또한 신차배급계약에 의하여 당연히 쟁점모회사가 부담할 성격의 비용으로 이를 청구법인의 영업이익에 가산하여서는 안 된다.
4) 청구법인이 쟁점모회사로부터 수취한 쟁점금액①은 손실보전금과 무관한 별도의 보조금임을 알 수 있다. 무엇보다 개별기업보고서상의 금액과 상이하고, 세부증빙도 없으며, 조사대상 기간 중의 처분청의 소명요구에 대한 소명서와도 상이한 기타 보조금 자료에 대하여 처분청이 이를 과세 자료로 이용할 수 없다.
(다) 청구법인이 용역제공에 대한 대가로 쟁점모회사로부터 수취한 쟁점금액②는 재화거래에 대한 이전가격 보상조정액이 될 수 없다.
1) 청구법인은 과세전적부심사청구시에는 쟁점모회사로부터 수취한 용역제공 대가가 OOO원임을 주장하였다가, 본 심판청구시에는 그 대가가 OOO원임을 주장하고, 그 세부 내역은 명시하지도 않았다.
2) 청구법인이 주장하는 수입한 자동차의 소프트웨어 현지화 및 테스트 등의 용역제공에 대한 대가는 청구법인의 신차 자동차 판매와는 무관하고, 제조업을 영위하는 쟁점모회사에 필요한 용역을 청구법인이 제공한 것으로, 이는 쟁점모회사와의 상품 거래에 대한 이전가격과는 별개의 거래에 해당한다. 또한 청구법인이 주장하는 용역제공 대가는 이미 외부감사인이 영업활동에 해당하지 않는 것으로 판단하여 영업외수익으로 공시까지 된 것이다.
(라) 위와 같이 청구법인은 조사청이 정상가격을 산출하면서, 청구법인의 영업이익에 영업외수익에 포함된 쟁점금액을 가산하지 않는 것이 부당하다고 주장하나, 기타 보전금 등은 손실보전금과 무관한 별도의 보조금이거나 용역 거래 제공의 대가이고, 통상적인 사업활동 이외의 활동과 관련하여 얻은 이익에 해당하므로, 쟁점금액은 청구법인의 이전가격 보상조정 성격의 금액으로 보기 어려우므로 청구법인 영업이익에 포함할 수 없다.
(4) 쟁점이자비용은 국내세법 및 조세조약상 이자에 해당하지 아니한다.
(가) 청구법인은 쟁점모회사와의 거래시 물품대금 지급기한을 청구일(Invoice date)로부터 90일 이내로 하면서, 별도의 약정을 통해 청구일(Invoice date)로부터 20일이 경과한 시점부터 청구금액에 연 이자율 2.1%에 상당하는 쟁점이자비용을 별도로 지급하였고, 이를 영업외비용으로 계상하면서, ‘지급기일을 연장하여 주고 추가로 지급하는 금액’으로 보아 조세조약 및 「법인세법」에 따른 원천징수도 하지 아니하였으며, 영업외비용이라는 이유로 이전가격 분석 시 이를 고려하지도 아니하였다.
(나) 물품대금 지연이자는 물품거래의 대가이고 차입거래에 대한 대가가 아니다.
1) 청구법인과 쟁점모회사가 체결한 지급조건에 의하면 원칙적으로 계약물품에 대한 대금 지급기한은 청구일부터 90일이라고 약정되어 있는 점, 국조법 제22조 제2항에 따라 과세하기 위해서는 국외지배주주로부터 차입한 금원이 있어야 하는데, 청구법인이 부담하는 채무는 물품대금을 지급하여야 할 의무로서 「민법」 제598조 소정의 소비대차에 해당하지 아니하는 점, 준소비대차라함은 당사자 쌍방의 약정에 의하여 성립하는데 청구법인과 OOO 특수관계사는 물품대금의 지급과 관련하여 그러한 약정을 하였다고 보이지 아니하므로 법적인 실질을 준소비대차로 볼 수는 없는 점, 청구일부터 20일이 경과한 시점을 지급기한으로 본다 하더라도 그 이후에 지급된 금액은 물품대금을 지연하여 지급한 것에 대한 손해배상금에 해당하는바(조심 2010서1063, 2012.7.30. 같은 뜻임), 쟁점이자비용은 청구법인이 쟁점모회사로부터 차입한 금액에 대한 이자로서 지급한 것이 아니므로 그 금액을 이자비용으로 보아 영업외비용으로 분류할 수 없다.
2) 게다가 2009년 청구법인에 대한 법인세 통합조사 시 청구법인은 물품대금 지연이자는 “상거래 매입대금”의 일부이므로, 「대한민국 정부와 OOO 연방공화국 정부 간 소득에 대한 조세의 이중과세 회피와 탈세 방지를 위한 협약」 및 「법인세법」 상 원천징수 대상인 이자소득에 해당하지 않는다며 직접 심판청구를 제기하여 주장한 바 있고(조심 2010서1063, 2012.7.30.), 심판 결정 또한 청구법인이 쟁점모회사에 지급한 물품대금 지연이자를 차입금의 이자가 아니라고 판단하였다.
3) 동일한 물품대금 지연이자가 2009년 이자소득으로 과세될 때는 이자비용이 아니라고 주장하였다가, 본 건 이전가격 조정 시 영업비용에 가산되자 영업외비용인 이자비용이라고 주장하는 청구법인의 태도는 위 선결정례의 취지에도 반하는 일관성 없는 주장이다.
(다) 청구법인이 소속된 그룹도 쟁점이자비용을 영업비용으로 인지하고 있다. 2021년 청구법인이 소속된 그룹에 대한 구조조정 당시 OOO A는 청구법인 주식을 미래현금흐름할인법으로 평가하면서, 청구법인이 쟁점모회사에 지급한 쟁점이자비용을 사업운영의 일부로 간주하여 영업비용으로 분류하였다.
(5) 청구법인이 선택한 차이조정은 정상가격산출방법의 범주에 해당하지 아니하므로 처분청이 과소신고가산세를 부과하는 것은 적법하다.
(가) 청구법인은 개별기업보고서를 제출하였음에도 과소신고가산세를 부과한 처분이 부당하다고 주장하나, 청구법인은 국조법 제17조(가산세 적용의 특례)에 대한 법리를 오해하고 있다. 비합리적인 차이조정을 하더라도 현행법상 신고불성실가산세 부과가 면책된다는 청구법인의 주장은 정상가격산출방법의 선택과 적용의 범주에 합리적인 차이조정까지를 포함하고 있는 현행 국조법의 내용과 취지에 전혀 부합하지 않는 주장으로 이유 없다.
(나) 청구법인은 2018년, 2019년 판매관리비 차이조정 및 2021년 판매촉진비를 임의로 조정하였다. 청구법인은 설립 이후 수행기능이 달라진 사실이 없음에도 불구하고 관계사의 보상조정만으로는 정상 영업이익으로 신고할 수 없었던 2018년, 2019년 및 2021년에만 판매관리비 조정을 수행하였다. 심지어 2018년, 2019년 판매관리비 차이조정 및 2021년 판매촉진비 차이조정은 합리적이지도 않았다.
(다) 청구법인은 쟁점모회사의 보상조정만으로는 정상 영업이익인 것으로 신고할 수 없었던 몇몇 사업연도에 대하여 판관비를 임의로 차감하여 영업이익률을 높임으로써 청구법인이 신고한 영업이익률이 정상가격 범위 내 영업이익률인 것처럼 표시하기 위하여 차이조정을 수행한바, 청구법인이 국조법 제17조에서 정하고 있는 과소신고가산세 면제요건을 충족하고 있다고 보기 어렵다.
3. 심리 및 판단
가. 쟁점
① 청구법인이 시장침투전략을 고려하여 적용한 쟁점차이조정을 부인하고 이전가격 보상조정액을 산출한 처분의 당부
② 처분청이 정상가격을 산출하면서 비교대상회사들을 자의적으로 선정하여 위법하다는 청구주장의 당부
③ 청구법인의 영업외수익 중 쟁점금액을 청구법인의 영업이익에 가산하지 아니하고 이전가격 보상조정액을 산출한 처분의 당부
④ 영업외비용으로 회계처리된 매입채무 지연지급에 따른 쟁점이자비용을 영업이익에서 차감하여 이전가격 보상조정액을 산출한 처분의 당부
⑤ 청구법인이 제출한 개별기업보고서 내용 중 쟁점차이조정이 합리적이지 아니하다는 이유로 과소신고가산세를 부과한 처분의 당부
나. 관련 법령 등 : ＜별지＞ 기재
다. 사실관계 및 판단
(1) 청구법인이 당초 산정한 조사대상년도의 청구법인의 조정 후 영업이익은 아래 ＜표10＞과 같다.
＜표10＞ 청구법인이 제출한 개별기업보고서 상 영업이익 조정 내역 등
(단위 : 백만원, %)
○○○
(2) 청구법인의 2017～2021사업연도의 개별기업보고서에 따르면, 연도별 양적검색(정량분석) 및 질적검색(정성분석)을 통하여 OOO를 각 사업연도별 비교대상회사로 선정하여 위 ＜표2＞와 같이 정상가격 범위를 산출한 후, 위 조정후 영업이익과 비교하여 모두 정상으로 검토한 것으로 나타난다.
(3) 처분청의 조정후 영업이익 산출 내역 등은 아래 ＜표11＞과 같다.
＜표11＞ 처분청의 조정후 영업이익 산출 내역 등
(단위 : 백만원, %)
○○○
(4) 처분청은 비교가능성 제고를 이유로 위 ＜표9＞ 및 아래 ＜표12＞와 같이 청구법인이 제출한 사업연도별 개별기업보고서에서 5년간 연속적으로 선정된 OOO 회사만을 비교대상회사로 선정하여 정상가격범위를 재산출하고, 위 ＜표3＞과 같이 조사대상 전년도에 걸쳐 청구법인의 거래가격이 정상가격을 하회하는 것으로 판단하였다.
＜표12＞ 청구법인과 처분청의 비교대상회사 선정내역 비교
○○○
(5) 처분청은 조사대상년도의 청구법인의 조정후 영업이익과 정상가격 범위에 따라 아래 ＜표13＞과 같이 법인세를 경정·고지하였다.
＜표13＞ 처분청의 경정·고지 내역
(단위 : 백만원)
○○○
(6) 쟁점③과 관련하여 청구법인은 쟁점금액과 관련하여 발생한 비용이 매출원가 또는 판매관리비 등으로 계상되어 영업이익에 반영되어 있다고 주장하고, 처분청은 청구법인이 쟁점금액과 관련된 비용의 상세증빙을 제출하지 아니하여 영업이익 반영 여부가 불확실하다는 의견인바, 청구법인은 항목별로 상세한 입증이 가능함에도 충분한 소명기회가 없었다고 주장한다.
(7) 청구법인과 동일한 여건에서 유사한 기능을 수행하는 경쟁사인 D가 배기가스 규제 등 동일한 조건하에서 2017～2021년 중 한 해도 빠짐없이 3～4% 대의 영업이익률에 상당하는 영업이익을 신고하였다는 의견이고, 청구법인은 OOO 이전의 A은 OOO 등과 경쟁하는 브랜드였으나, OOO 이후 OOO 대비 30～40% 정도로 판매량이 하락하였고, 10년간 수입차 시장이 급격히 성장했으나, 청구법인의 판매량은 10년 전보다 더 적은 수준(2013년 4.5만대 vs 2022년 3.7만대)이며, 2024년은 다시 상황이 악화되고 있는바, D와의 단순비교는 부당하다고 주장한다. 한국수입자동차협회가 발표한 브랜드 통계자료에 의하면 OOO와 청구법인이 판매하는 OOO 등의 브랜드별 판매량은 아래 ＜표14＞와 같다.
(표 삽입을 위한 여백)
＜표14＞ 2013～2022년 주요 수입차 브랜드별 판매량
○○○
(8) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여,
(가) 먼저 쟁점①에 대하여 살피건대, 청구법인은 OOO로 인해 매출액과 시장 점유율이 급감한 이례적인 상황에서 시장침투전략을 고려한 쟁점차이조정은 적법하다고 주장하나, 시장침투전략은 쟁점모회사가 국내에서의 판매망 유지를 위한 사업전략으로서, 장기적 시장개발에 대한 책임이 적은 청구법인이 시장침투비용을 부담할 근거가 명확하게 확인되지 아니하며, 청구법인이 시장침투비용을 부담한다고 하더라도 설립 초기인 2004∼2005년에 이미 시장침투비용을 부담하였으므로 청구법인이 설립된 지 10년이 지난 시점에서 다시 시장침투비용을 부담하여야 할 필요가 있었다고 보기는 어려운 점, 쟁점차이조정은 청구법인이 소속된 그룹의 이전가격 정책에서 확인할 수 없는 내용인 점 등에 비추어 볼 때, 처분청이 쟁점차이조정을 부인하고 이전가격 보상조정액을 산출한 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.
(나) 다음으로 쟁점②에 대해서 살피건대, 처분청은 질적검색 과정에서 청구법인이 양적검색 등을 통하여 2017~2021년 중 비교대상으로 선정하지 않은 회사를 비교대상에서 제외하여 비교가능성을 높인 것이라는 의견이나, 국조법 시행령 제39조 제3항 제1호는 특정한 경우를 제외하고 기본적으로 과세기간 종료 시점을 기준으로 사업연도별 분석을 하여야 한다고 명시하고 있고 법인세 기간과세의 원칙상 이전가격과 정상가격은 각 사업연도 별로 비교하는 것이 원칙인바, 청구법인의 각 사업연도별 개별기업보고서에 따르면 청구법인은 한국표준산업분류코드(KSIC)를 기준으로 청구법인과 제품 및 기능 면에서 동일·유사한 모집단을 선정한 후에, 비교가능성을 높이기 위하여 양적검색(정량분석) 및 질적검색(정성분석) 선정절차를 거쳐 각 사업연도별로 비교대상회사를 선정한 것으로 보이는 반면, 처분청은 청구법인이 선정한 OOO개의 비교대상회사 중 OOO개 업체를 2017∼2021년 5년 연속하여 선정한 비교대상회사가 아니라는 이유로 비교대상에서 제외하였는데 그러한 사정만으로는 비교가능성을 높이기 위한 합리적인 조정이라고 보기 어려운 점, 처분청의 비교대상회사 선정방식을 그대로 인정한다면, 납세자로서는 이전가격 조정이 이루어지는 개별사업연도 말 현재 아직 발생하지 아니한 사실(비교대상회사 중 일부가 미래 사업연도에 비교대상회사에서 제외되는 사실)까지 고려하여야만 적정한 정상가격 산정이 가능하게 되는 불합리한 상황이 발생하는 점, 또한 처분청은 다른 사업연도 정상가격 분석시 비교대상회사에서 제외되었다는 사유 외에 해당 회사들을 사후에 비교대상회사에서 제외함에 따라 비교가능성이 높아진다는 합리적인 근거나 결과를 제시하지 못하는 점 등에 비추어 볼 때, 청구법인이 선정한 비교대상회사 중 5년 연속 선정된 비교대상회사가 아니라는 이유로 비교대상회사에서 제외하고 정상가격 범위를 산정한 이 건 처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다.
(다) 다음으로 쟁점③에 대하여 살피건대,
1) 처분청은 쟁점금액에 대한 상세증빙이 제출되지 아니하여 동 금액이 매출원가 또는 판매관리비 등에 포함되어 있는지 여부가 불분명하고, 동 금액이 이전가격 조정과 관련이 없는 영업외수익에 해당하거나, 쟁점모회사가 부담하여야 할 비용에 해당하므로 이를 영업이익에 가산하여 이전가격 소득조정금액을 계산할 수 없다는 의견이다.
2) 그러나 청구법인이 쟁점모회사로부터 비용보전액의 명목으로 수취한 쟁점금액①은 청구법인이 회계상 판매관리비 또는 매출원가 등에 이미 반영하여 처리하였다고 주장하는 개별비용을 쟁점모회사가 보전해준 금액으로, 청구법인이 기 계상한 판매관리비 또는 매출원가를 차감하는 성격의 금액으로 보이며, 동 비용이 쟁점모회사가 부담하여야 할 비용이라는 처분청의 의견에 의하더라도, 쟁점모회사가 부담하여야 할 비용은 청구법인의 영업비용에서 제외하여야 함이 타당하며, 해당 비용을 영업비용에서 제외하는 것이나, 같은 금액인 보전액(영업외수익)을 영업이익에 가산하는 것은 그 결과가 다르지 아니한바, 쟁점금액① 중 청구법인의 매출원가 또는 판매관리비 등에 관련 비용이 기 계상되어 있는 사실이 확인되는 금액은 이를 영업이익에 가산하여 이전가격 소득조정금액을 계산하는 것이 타당하다고 판단된다.
3) 청구법인이 용역제공에 대한 대가로 쟁점모회사로부터 수취한 쟁점금액②의 경우, 해당 용역은 청구법인이 수입한 신차의 판매를 위한 현지화 및 테스트 등의 용역으로 청구법인이 수행하는 차량 판매 업무를 위해 발생하는 행위로서 청구법인의 영업과 직접 관련이 있는 것으로 보이고, 용역의 수행을 위하여 소요된 비용이 별도의 영업외비용으로 계상되어 있지 아니한 것으로 보여 관련 비용이 판매관리비에 계상되어 있다는 청구주장에 신빙성이 있으므로, 관련 비용이 인건비 등 청구법인의 영업비용에 기 계상되어 있는 사실이 확인된다면, 이전가격 소득조정금액 계산시 쟁점금액②를 영업이익에 가산하는 것이 타당하다고 판단된다.
4) 쟁점금액③의 경우 감가상각비의 환입액과 회사부담분 소득세의 환급 등은 청구법인이 감가상각비, 인건비 등 판매관리비로 기 계상한 금액을 감액하는 항목으로 보이므로, 관련 비용이 판매관리비 등에 기 계상되어 있는 사실이 확인되는 경우 이를 영업이익에 가산하여 이전가격 소득조정금액을 계산하는 것이 타당하다고 판단되고 서비스패키지쿠폰 사업 과정에서 기간의 만료로 인식하는 수익 등도 청구법인의 통상적인 사업활동 과정에서 발생하는 수익에 해당하는 것으로 보여 통합분석 대상으로서 이를 영업이익에 반영하여 이전가격 소득조정금액을 계산하는 것이 타당하다고 판단된다.
5) 다만, 처분청은 쟁점금액과 관련하여 상세증빙이 제출되지 아니하였고, 매출원가 또는 판매관리비 등에 관련 비용이 계상되어 있는지 여부가 불분명하다는 의견이고, 청구법인 또한 이를 상세증빙에 의하여 소명할 충분한 기회를 가지지 못하였다고 주장하는바, 처분청은 쟁점금액에 대한 상세증빙 서류와, 동 금액 중 서비스패키지쿠폰 기간 만료 이익을 제외한 금액과 관련하여 개별 항목별로 관련 비용이 매출원가 또는 판매관리비 등에 기 계상되어 있는지 여부 등을 재조사하고, 그 결과에 따라 관련 비용의 계상 여부가 확인된 금액과 서비스패키지쿠폰 기간 만료 이익으로 확인된 금액 등을 영업이익에 가산하여 이전가격 소득조정금액을 계산하고, 그 과세표준 및 세액을 경정하는 것이 타당하다고 판단된다.
(라) 다음으로 쟁점④에 대하여 살피건대, 청구법인은 국외특수관계인에게 지급한 매입채무 지연지급에 따른 이자비용은 금전대차거래로서 정상이자율에 의한 과세조정대상으로 규정하고 있으므로 이를 영업이익에서 차감하는 것은 위법하다고 주장하나, 쟁점이자비용은 청구법인이 물품대금을 지급하여야 할 의무인 반면, 매매대금 지급채무를 준소비대차로 전환하는 약정을 체결하였거나 사실상 전환되었다고 볼만한 사정이 없음에도 그와 같이 전환된 것으로 의제하여 이자비용으로 보아서는 아니되며 청구법인도 이를 국내원천 이자비용으로 보지 않아 원천징수하지 아니한 점, 청구법인은 과거 2009년 청구법인에 대한 법인세 통합조사시 청구법인 물품대금 지연이자는 “상거래 매입대금”의 일부이므로 원청징수 대상인 이자소득에 해당하지 않는다며 심판청구를 제기하였고, 이에 우리 원은 청구법인이 쟁점모회사에 지급한 물품대금 지연이자를 차입금의 이자가 아니라고 판단한 점(조심 2010서1063, 2012.7.30.) 등에 비추어 볼 때, 청구주장을 받아들이기는 어렵다고 판단된다.
(마) 마지막으로 쟁점⑤에 대하여 살피건대, 청구법인은 개별기업보고서 내용 중 쟁점차이조정이 합리적이지 않다는 이유로 과소신고가산세 적용배제 조항을 적용하지 않은 것은 부당하다고 주장하나, 국조법 제17조 제1항 제3호는 “납세의무자가 소득세나 법인세를 신고할 때 적용한 정상가격 산출방법에 관하여 증명자료를 보관ㆍ비치하거나 제16조 제1항에 따른 개별기업보고서를 기한까지 제출하고, 합리적 판단에 따라 그 정상가격 산출방법을 선택하여 적용한 것으로 인정되는 경우”에 대하여 과소신고가산세를 부과하지 아니한다고 규정하고 있는바, 쟁점①에서 판단한 것과 같이 청구법인이 시장침투비용을 부담할 근거가 명확하게 확인되지 아니하고 달리 쟁점차이조정을 시행할 합리적인 이유가 있다고 보기도 어려운 점, 청구법인은 쟁점모회사의 보상조정만으로는 정상 영업이익인 것으로 신고할 수 없었던 일부 사업년도에 대하여만 판매관리비 또는 판매촉진비를 임의로 차감하여 영업이익률을 높임으로써 청구법인이 신고한 영업이익률이 정상가격 범위 내 영업이익률인 것으로 차이조정을 수행한 것으로 보이는 점 등에 비추어 볼 때, 청구주장을 받아들이기는 어렵다고 판단된다.
4. 결론
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로 「국세기본법」 제80조의2 및 제65조 제1항 제2호 및 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
＜별지＞ 관련 법령 등
(1) 국제조세조정에 관한 법률(2021.12.21. 법률 제18588호로 개정되기 전의 것)
제2조(정의) ① 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.
3. “특수관계”란 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 관계를 말하며, 그 세부 기준은 대통령령으로 정한다.
가. 거래 당사자 중 어느 한쪽이 다른 쪽의 의결권 있는 주식(출자지분을 포함한다. 이하 같다)의 50퍼센트 이상을 직접 또는 간접으로 소유하고 있는 경우 그 거래 당사자 간의 관계
제7조(정상가격에 의한 결정 및 경정) ① 과세당국은 거주자와 국외특수관계인 간의 국제거래에서 그 거래가격이 정상가격보다 낮거나 높은 경우에는 정상가격을 기준으로 거주자의 과세표준 및 세액을 결정하거나 경정할 수 있다.
제8조(정상가격의 산출방법) ① 정상가격은 국외특수관계인이 아닌 자와의 통상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 재화 또는 용역의 특성ㆍ기능 및 경제환경 등 거래조건을 고려하여 다음 각 호의 산출방법 중 가장 합리적인 방법으로 계산한 가격으로 한다. 다만, 제6호의 방법은 제1호부터 제5호까지의 규정에 따른 방법으로 정상가격을 산출할 수 없는 경우에만 적용한다.
1. 비교가능 제3자 가격방법 : 거주자와 국외특수관계인 간의 국제거래와 유사한 거래 상황에서 특수관계가 없는 독립된 사업자 간의 거래가격을 정상가격으로 보는 방법
4. 거래순이익률방법 : 거주자와 국외특수관계인 간의 국제거래와 유사한 거래 중 거주자와 특수관계가 없는 자 간의 거래에서 실현된 통상의 거래순이익률을 기초로 산출한 거래가격을 정상가격으로 보는 방법
6. 그 밖에 대통령령으로 정하는 바에 따라 합리적이라고 인정되는 방법
② 과세당국은 제1항을 적용할 때 거주자와 국외특수관계인 간의 상업적 또는 재무적 관계 및 해당 국제거래의 중요한 거래조건을 고려하여 해당 국제거래의 실질적인 내용을 명확하게 파악하여야 하며, 해당 국제거래가 그 거래와 유사한 거래 상황에서 특수관계가 없는 독립된 사업자 간의 거래와 비교하여 상업적으로 합리적인 거래인지를 판단하여야 한다.
③ 과세당국은 제2항을 적용하여 거주자와 국외특수관계인 간의 국제거래가 상업적으로 합리적인 거래가 아닌 것으로 판단하고, 해당 국제거래에 기초하여 정상가격을 산출하는 것이 현저히 곤란한 경우 그 경제적 실질에 따라 해당 국제거래를 없는 것으로 보거나 합리적인 방법에 따라 새로운 거래로 재구성하여 제1항을 적용할 수 있다.
④ 제1항부터 제3항까지의 규정에 따른 정상가격 산출방법에 관한 구체적인 사항은 대통령령으로 정한다.
제16조(국제거래에 대한 자료 제출의무) ① 다음 각 호에 해당하는 납세의무자는 그 구분에 따라 사업활동 및 거래내용 등에 관한 대통령령으로 정하는 통합기업보고서, 개별기업보고서 및 국가별보고서(이하 “국제거래정보통합보고서”라 한다)를 「법인세법」 제6조에 따른 사업연도 종료일이 속하는 달의 말일부터 12개월 이내에 납세지 관할 세무서장에게 제출하여야 한다.
1. 매출액 및 국외특수관계인과의 국제거래 규모 등이 대통령령으로 정하는 요건을 갖춘 납세의무자 : 통합기업보고서 및 개별기업보고서
2. 매출액 등이 대통령령으로 정하는 요건을 갖춘 납세의무자 : 국가별보고서
② 국외특수관계인과 국제거래를 하는 납세의무자(제1항제1호에 따른 통합기업보고서 및 개별기업보고서를 제출하여야 하는 납세의무자는 제외한다)는 다음 각 호의 서류를 「소득세법」 제5조에 따른 과세기간 또는 「법인세법」 제6조에 따른 사업연도 종료일이 속하는 달의 말일부터 6개월 이내에 납세지 관할 세무서장에게 제출하여야 한다. 다만, 대통령령으로 정하는 요건에 해당하는 경우에는 제2호 또는 제3호에 따른 서류의 제출의무를 면제한다.
1. 기획재정부령으로 정하는 국제거래명세서(이하 “국제거래명세서”라 한다)
2. 기획재정부령으로 정하는 국외특수관계인의 요약손익계산서(이하 이 조에서 “요약손익계산서”라 한다)
3. 기획재정부령으로 정하는 정상가격 산출방법 신고서(이하 이 조에서 “정상가격 산출방법 신고서”라 한다)
③ 납세지 관할 세무서장은 납세의무자가 대통령령으로 정하는 부득이한 사유로 제1항 또는 제2항에 따른 기한까지 국제거래정보통합보고서, 국제거래명세서, 요약손익계산서 및 정상가격 산출방법 신고서를 제출할 수 없는 경우로서 납세의무자의 신청을 받은 경우에는 1년의 범위에서 그 제출기한의 연장을 승인할 수 있다.
④ 과세당국은 대통령령으로 정하는 바에 따라 제7조부터 제9조까지의 규정을 적용하기 위하여 필요한 거래가격 산정방법 등의 관련 자료를 제출할 것을 납세의무자에게 요구할 수 있다.
⑤ 제4항에 따라 자료 제출을 요구받은 납세의무자는 그 요구를 받은 날부터 60일 이내에 해당 자료를 제출하여야 한다. 다만, 대통령령으로 정하는 부득이한 사유로 제출기한의 연장을 신청하는 경우에는 과세당국은 60일의 범위에서 한 차례만 그 제출기한의 연장을 승인할 수 있다.
⑥ 제4항에 따라 자료 제출을 요구받은 납세의무자가 대통령령으로 정하는 부득이한 사유 없이 자료를 기한까지 제출하지 아니하고, 불복신청 또는 상호합의절차 시 자료를 제출하는 경우 과세당국과 관련 기관은 그 자료를 과세 자료로 이용하지 아니할 수 있다.
⑦ 제1항 제1호에 따라 통합기업보고서 및 개별기업보고서를 제출하여야 하는 납세의무자와 제4항에 따른 자료 중 정상가격 산출에 관한 대통령령으로 정하는 자료의 제출을 요구받은 납세의무자가 대통령령으로 정하는 부득이한 사유 없이 자료를 기한까지 제출하지 아니하는 경우 과세당국은 유사한 사업을 하는 사업자로부터 입수하는 자료 등 과세당국이 확보할 수 있는 자료에 근거하여 합리적으로 정상가격 및 정상원가분담액을 추정하여 제7조 및 제9조를 적용할 수 있다.
⑧ 국제거래정보통합보고서 또는 국제거래명세서 제출의 구체적인 범위, 방법 및 절차 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.
제17조(가산세 적용의 특례) ① 과세당국은 이 절의 규정을 적용할 때 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 「국세기본법」 제47조의3에 따른 과소신고가산세를 부과하지 아니한다.
1. 납세의무자가 신고한 거래가격과 정상가격의 차이에 대하여 납세의무자의 과실이 없다고 상호합의절차의 결과에 따라 확인되는 경우
2. 납세의무자가 일방적 사전승인을 받은 경우로서 신고한 거래가격과 정상가격의 차이에 대하여 납세의무자의 과실이 없다고 국세청장이 판정하는 경우
3. 납세의무자가 소득세나 법인세를 신고할 때 적용한 정상가격 산출방법에 관하여 증명자료를 보관ㆍ비치하거나 제16조 제1항에 따른 개별기업보고서를 기한까지 제출하고, 합리적 판단에 따라 그 정상가격 산출방법을 선택하여 적용한 것으로 인정되는 경우
② 제1항 각 호에 따른 과실 여부 또는 합리적 판단 여부의 판정은 대통령령으로 정하는 기준에 따른다.
제22조(출자금액 대비 과다차입금 지급이자의 손금불산입) ① 이 절에서 “국외지배주주”란 내국법인이나 외국법인의 국내사업장을 실질적으로 지배하는 다음 각 호의 구분에 따른 자를 말하며 그 세부 기준은 대통령령으로 정한다.
1. 내국법인의 경우: 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 자
가. 외국의 주주ㆍ출자자(이하 “외국주주”라 한다)
나. 가목의 외국주주가 출자한 외국법인
2. 외국법인의 국내사업장의 경우: 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 자
가. 그 외국법인의 본점 또는 지점
나. 그 외국법인의 외국주주
다. 그 외국법인과 나목의 외국주주가 출자한 다른 외국법인
② 내국법인(외국법인의 국내사업장을 포함한다. 이하 이 절에서 같다)의 차입금 중 다음 각 호의 금액을 합한 금액이 해당 국외지배주주가 출자한 출자금액의 2배를 초과하는 경우에는 그 초과분에 대한 지급이자 및 할인료(이하 이 절에서 “이자등”이라 한다)는 그 내국법인의 손금(損金)에 산입하지 아니하며 대통령령으로 정하는 바에 따라 「법인세법」 제67조에 따른 배당 또는 기타사외유출로 처분된 것으로 본다. 이 경우 차입금의 범위와 출자금액 및 손금에 산입하지 아니하는 금액의 산정방법은 대통령령으로 정한다.
1. 국외지배주주로부터 차입한 금액
2. 국외지배주주의 「국세기본법」 제2조제20호가목 또는 나목에 따른 특수관계인으로부터 차입한 금액
3. 국외지배주주의 지급보증(담보의 제공 등 실질적으로 지급을 보증하는 경우를 포함한다)에 의하여 제3자로부터 차입한 금액
(2) 국제조세조정에 관한 법률 시행령(2022.2.15. 대통령령 제32423호로 개정되기 전의 것)
제2조(특수관계의 세부 기준) ① 「국제조세조정에 관한 법률」(이하 “법”이라 한다) 제2조제1항제3호나목에서 “친족 등 대통령령으로 정하는 자”란 「국세기본법」 제2조제20호가목에 따른 친족관계에 있는 자(이하 이 조에서 “친족등”이라 한다)를 말한다.
② 법 제2조 제1항 제3호에 따른 특수관계는 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 관계로 한다.
1. 법 제2조 제1항 제3호 가목에 따른 관계: 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 관계
가. 거주자ㆍ내국법인 또는 국내사업장을 두고 있는 외국법인이 다른 외국법인의 의결권 있는 주식(출자지분을 포함한다. 이하 같다)의 50퍼센트 이상을 직접 또는 간접으로 소유한 경우 그 거주자ㆍ내국법인 또는 국내사업장과 다른 외국법인의 관계
나. 외국에 거주하거나 소재하는 자가 내국법인 또는 국내사업장을 두고 있는 외국법인의 의결권 있는 주식의 50퍼센트 이상을 직접 또는 간접으로 소유한 경우 그 자와 내국법인 또는 국내사업장의 관계
2. 법 제2조 제1항 제3호 나목에 따른 관계: 내국법인 또는 국내사업장을 두고 있는 외국법인의 의결권 있는 주식의 50퍼센트 이상을 직접 또는 간접으로 소유하고 있는 제3자와 그의 친족등이 다른 외국법인의 의결권 있는 주식의 50퍼센트 이상을 직접 또는 간접으로 소유한 경우 그 내국법인 또는 국내사업장과 다른 외국법인의 관계
3. 법 제2조 제1항 제3호 다목에 따른 관계 : 거래 당사자가 거주자ㆍ내국법인 또는 국내사업장과 비거주자ㆍ외국법인 또는 이들의 국외사업장이고, 거래 당사자 한쪽이 다음 각 목의 어느 하나의 방법으로 다른 쪽의 사업 방침 전부 또는 중요한 부분을 실질적으로 결정할 수 있는 경우 그 거래 당사자 간의 관계
가. 다른 쪽 법인의 대표임원이나 전체 임원 수의 절반 이상에 해당하는 임원이 거래 당사자 한쪽 법인의 임원 또는 종업원의 지위에 있거나 사업연도 종료일부터 소급하여 3년 이내에 거래 당사자 한쪽 법인의 임원 또는 종업원의 지위에 있었을 것
나. 거래 당사자 한쪽이 조합이나 신탁을 통하여 다른 쪽의 의결권 있는 주식의 50퍼센트 이상을 소유할 것
다. 다른 쪽이 사업활동의 50퍼센트 이상을 거래 당사자 한쪽과의 거래에 의존할 것
라. 다른 쪽이 사업활동에 필요한 자금의 50퍼센트 이상을 거래 당사자 한쪽으로부터 차입하거나 거래 당사자 한쪽에 의한 지급보증을 통하여 조달할 것
마. 다른 쪽이 사업활동의 50퍼센트 이상을 거래 당사자 한쪽으로부터 제공되는 지식재산권에 의존할 것
제8조(거래순이익률방법) ① 법 제8조 제1항 제4호에 따른 거래순이익률방법을 적용할 때 거주자와 특수관계가 없는 자 간의 거래에서 실현된 통상의 거래순이익률은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 지표를 기초로 산출한다.
1. 매출액에 대한 거래순이익(매출 총이익에서 영업비용을 뺀 금액을 말하며, 영업비용은 판매비와 일반관리비를 말한다. 이하 이 관에서 같다)의 비율
2. 자산에 대한 거래순이익의 비율
3. 매출원가 및 영업비용에 대한 거래순이익의 비율
4. 영업비용에 대한 매출 총이익의 비율
5. 그 밖에 합리적이라고 인정될 수 있는 거래순이익률
② 제1항에 따른 거주자와 특수관계가 없는 자 간의 거래에서 실현된 통상의 거래순이익률을 산출할 수 없는 경우에는 다음 각 호의 거래 중 해당 거래와 수행된 기능, 사용된 자산 및 부담한 위험의 정도가 유사한 거래에서 발생한 통상의 거래순이익률을 제1항에 따른 통상의 거래순이익률로 사용할 수 있다.
1. 국외특수관계인과 특수관계가 없는 자 간의 거래
2. 특수관계가 없는 자 간의 제3의 거래
제11조(금전대차거래의 정상가격 산출방법) ① 거주자와 국외특수관계인 간의 금전대차거래에 대한 정상가격으로서의 이자율(이하 이 조에서 “정상이자율”이라 한다)을 산출하는 경우에는 다음 각 호의 요소를 고려해야 한다. 이 경우 거주자와 국외특수관계인 간의 금전대차거래는 통상적인 회수기간 및 지급기간이 지난 채권의 회수 및 채무의 지급 등 사실상의 금전대차거래를 포함한다.
1. 채무액
2. 채무의 만기
3. 채무의 보증 여부
4. 채무자의 신용 정도
제14조(정상가격 산출방법의 선택) ① 법 제8조 제1항에 따라 정상가격을 산출할 때에는 다음 각 호의 기준을 고려하여 가장 합리적인 방법을 선택해야 한다.
1. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하여 특수관계가 있는 자 간의 국제거래와 특수관계가 없는 자 간의 거래 사이에 비교가능성이 높을 것
가. 비교되는 상황 간의 차이가 비교되는 거래의 가격이나 순이익에 중대한 영향을 주지 않는 경우
나. 비교되는 상황 간의 차이가 비교되는 거래의 가격이나 순이익에 중대한 영향을 주는 경우에도 그 영향에 의한 차이를 제거할 수 있는 합리적 조정이 가능한 경우
2. 사용되는 자료의 확보ㆍ이용 가능성이 높을 것
3. 특수관계가 있는 자 간의 국제거래와 특수관계가 없는 자 간의 거래를 비교하기 위하여 설정된 경제 여건, 경영 환경 등에 대한 가정(假定)이 현실에 부합하는 정도가 높을 것
4. 사용되는 자료 또는 설정된 가정의 결함이 산출된 정상가격에 미치는 영향이 적을 것
5. 특수관계가 있는 자 간의 국제거래와 정상가격 산출방법의 적합성이 높을 것
② 제1항 제1호에 따라 비교가능성이 높은지를 평가하는 경우에는 가격이나 이윤에 영향을 미칠 수 있는 재화나 용역의 종류 및 특성, 사업활동의 기능, 거래에 수반되는 위험, 사용되는 자산, 계약 조건, 경제 여건, 사업전략 등의 요소에 관하여 기획재정부령으로 정하는 사항을 분석해야 한다.
③ 제1항 제5호에 따라 적합성이 높은지를 평가하는 경우에는 특수관계 거래에서 가격ㆍ이윤 또는 거래순이익 중 어느 지표가 산출하기 쉬운지 여부, 특수관계 거래를 구별하는 요소가 거래되는 재화나 용역인지 또는 수행되는 기능의 특성인지 여부, 거래순이익률방법 적용 시 거래순이익률 지표와 영업활동의 상관관계 등에 관하여 기획재정부령으로 정하는 바에 따라 분석해야 한다.
④ 과세당국은 특수관계가 없는 자 간의 거래가 거래 당사자에 의하여 임의로 조작되어 정상적인 거래로 취급될 수 없는 경우에는 그 거래를 비교가능한 거래로 선택하지 않을 수 있다.
제15조(정상가격 산출방법의 적용) ① 제14조 제1항에 따라 가장 합리적인 방법을 선택하여 정상가격을 산출하는 경우에는 기획재정부령으로 정하는 바에 따라 납세자의 사업 환경 및 특수관계 거래 분석, 내부 및 외부의 비교가능한 거래에 대한 자료 수집, 정상가격 산출방법의 선택 및 가격ㆍ이윤 또는 거래순이익 산출, 비교가능한 거래의 선정 및 합리적인 차이 조정 등의 분석절차를 거쳐야 한다.
② 법 제8조 제1항에 따라 정상가격 산출방법을 적용할 때 개별 거래들이 서로 밀접하게 연관되거나 연속되어 있어 거래별로 구분하여 가격ㆍ이윤 또는 거래순이익을 산출하는 것이 합리적이지 않을 경우에는 개별 거래들을 통합하여 평가할 수 있다.
③ 법 제8조 제1항에 따라 정상가격 산출방법을 적용할 때 경제적 여건이나 사업전략 등의 영향이 여러 해에 걸쳐 발생함으로써 해당 사업연도의 자료만으로 가격ㆍ이윤 또는 거래순이익을 산출하는 것이 합리적이지 않을 경우에는 여러 사업연도의 자료를 사용할 수 있다.
④ 법 제8조에 따라 정상가격을 산출하는 경우 해당 거래와 특수관계가 없는 자 간의 거래 사이에서 제14조 제2항에 따른 비교가능성 분석요소의 차이로 가격ㆍ이윤 또는 거래순이익에 차이가 발생할 때에는 그 가격ㆍ이윤 또는 거래순이익의 차이를 합리적으로 조정해야 한다.
⑤ 법 제8조에 따라 정상가격을 산출하는 경우에는 특수관계가 없는 자 간에 있었던 둘 이상의 거래를 토대로 정상가격 범위를 산정하여 이를 법 제6조에 따라 거주자가 정상가격에 의한 신고 등의 여부를 결정하거나 법 제7조에 따라 과세당국이 정상가격에 의한 결정 및 경정 여부를 판정할 때 사용할 수 있다.
⑥ 거주자 또는 과세당국이 제5항에 따른 정상가격 범위를 벗어난 거래가격에 대하여 법 제6조 또는 제7조에 따라 신고 또는 결정 및 경정 등을 하는 경우에는 그 정상가격 범위의 거래에서 산정된 평균값, 중위값, 최빈값, 그 밖의 합리적인 특정 가격을 기준으로 해야 한다.
제16조(국외특수관계인과의 거래의 실질적 내용과 상업적 합리성) ① 과세당국은 법 제8조제2항에 따라 거주자와 국외특수관계인 간의 국제거래의 실질적인 내용을 명확하게 파악하기 위하여 다음 각 호의 요소를 고려해야 한다.
1. 계약조건
2. 사용된 자산과 부담한 위험 등을 고려하여 평가된 거래 당사자가 수행한 기능. 이 경우 부담한 위험은 거래 당사자의 위험에 대한 관리ㆍ통제 활동 및 위험을 부담할 재정적 능력 등을 고려하여 기획재정부령으로 정하는 바에 따라 분석해야 하며, 거래 당사자가 수행한 기능은 거래 당사자뿐만 아니라 거래 당사자와 특수관계가 있는 자 모두를 고려하여 전체적으로 사업활동이 수행되고 있는 방식, 거래 상황 및 관행을 종합적으로 고려해야 한다.
3. 거래된 재화나 용역의 종류 및 특성
4. 경제 여건 및 사업전략
② 과세당국은 법 제8조 제2항 및 제3항에 따라 거주자와 국외특수관계인 간의 국제거래가 상업적으로 합리적인 거래인지 여부를 판단할 때에는 다음 각 호의 기준을 고려해야 한다.
1. 특수관계가 없는 독립된 사업자 간에는 해당 거래조건에 대한 합의가 이루어지지 않을 것으로 예상할 수 있을 것. 이 경우 유사한 거래 상황에서 특수관계가 없는 독립된 사업자 간 해당 거래와 유사한 거래가 체결된 사례가 없다는 사실만으로 해당 거래조건에 대한 합의가 이루어지지 않을 것으로 판단해서는 안 된다.
2. 해당 거래를 체결하지 않거나 다른 방식으로 거래를 체결하는 것이 거주자 또는 국외특수관계인에게 사업 목적상 유리할 것
3. 해당 거래로 인하여 거주자 또는 국외특수관계인의 조세부담이 상당히 감소하는 등 조세 혜택을 고려하지 않는다면 해당 거래가 발생하지 않을 것으로 예상할 수 있을 것
제39조(납세의무자의 과실 여부 등 판정) ③ 법 제17조 제1항 제3호에 따른 납세의무자의 합리적 판단 여부는 다음 각 호의 요건을 고려하여 판정한다.
1. 과세기간 종료 시점을 기준으로 수집된 비교대상 수치들이 대표성 있는 자료여야 하며, 반드시 포함되어야 할 특정 비교대상 수치가 누락되어 납세자에게 유리한 결과가 도출되지 않았을 것
2. 수집된 자료를 체계적으로 분석하여 정상가격 산출방법을 선택ㆍ적용했을 것
3. 이전 과세연도 사전승인 시 합의되었거나 과세당국이 세무조사 과정에서 선택한 정상가격 산출방법이 있음에도 불구하고 다른 정상가격 산출방법을 선택ㆍ적용한 경우에는 다른 방법을 선택ㆍ적용한 타당한 이유가 있을 것
(3) 국제조세조정에 관한 법률 시행규칙(2022.3.18. 기획재정부령 제901호로 개정되기 전의 것)
제7조(분석절차) ① 영 제15조 제1항에 따른 분석절차는 다음 각 호의 순서에 따른다.
1. 분석대상 연도의 선정
2. 사업 환경 분석 : 산업, 경쟁, 규제 요소 등 거래와 관련된 일반적인 사업 환경 분석
3. 특수관계 거래 분석 : 국내외 분석대상 당사자, 적합한 정상가격 산출방법의 선택, 핵심적인 비교가능성 분석요소의 식별 등을 위한 분석
4. 내부의 비교가능한 거래에 대한 자료 수집과 검토 : 분석대상 당사자가 특수관계 없는 독립된 사업자와 한 거래의 자료 수집과 이에 대한 검토
5. 외부의 비교가능한 거래에 대한 자료 수집과 검토 : 특수관계가 없는 제3자 간의 거래를 파악하기 위한 상업용 데이터베이스 등 이용 가능한 자료의 수집 및 특수관계 거래와의 관련성 검토
6. 가장 합리적인 정상가격 산출방법의 선택 및 선택된 산출방법에 따라 요구되는 재무 지표(거래순이익률 지표를 포함한다)의 선정
7. 비교가능한 거래의 선정 : 분석대상 당사자가 특수관계 없는 독립된 사업자와 한 거래 또는 특수관계가 없는 제3자 간의 거래가 비교가능한 거래로 선정되기 위하여 갖추어야 할 특성을 비교가능성 분석요소를 바탕으로 검토하여 선정
8. 합리적인 차이 조정 : 회계기준, 재무정보, 수행한 기능, 사용된 자산, 부담한 위험 등 특수관계 거래와 독립된 제3자 거래 간의 가격 및 이윤 등에 실질적인 차이를 유발하는 요인들의 합리적인 조정
9. 수집된 자료의 해석 및 정상가격의 결정
② 제1항에도 불구하고 제1항에 따른 분석절차보다 합리적이라고 인정될 말한 분석절차가 있는 경우에는 그 분석절차를 적용할 수 있다.
(4) 법인세법(2021.12.21. 법률 제18590호로 개정되기 전의 것)
제41조(자산의 취득가액) ① 내국법인이 매입·제작·교환 및 증여 등에 의하여 취득한 자산의 취득가액은 다음 각 호의 구분에 따른 금액으로 한다.
1. 타인으로부터 매입한 자산(대통령령으로 정하는 금융자산은 제외한다) : 매입가액에 부대비용을 더한 금액
2. 자기가 제조·생산 또는 건설하거나 그 밖에 이에 준하는 방법으로 취득한 자산 : 제작원가(制作原價)에 부대비용을 더한 금액
3. 그 밖의 자산 : 취득 당시의 대통령령으로 정하는 금액
② 제1항에 따른 매입가액 및 부대비용의 범위 등 자산의 취득가액의 계산에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.
제93조(외국법인의 국내원천소득) 외국법인의 국내원천소득은 다음 각 호와 같이 구분한다.
1. 국내원천 이자소득 : 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 소득으로서 「소득세법」 제16조 제1항에 따른 이자소득(같은 항 제2호의2 또는 제7호의 소득은 제외한다)과 그 밖의 대금의 이자 및 신탁의 이익. 다만, 거주자 또는 내국법인의 국외사업장을 위하여 그 국외사업장이 직접 차용한 차입금의 이자는 제외한다.
가. 국가, 지방자치단체, 거주자, 내국법인 또는 외국법인의 국내사업장이나 「소득세법」 제120조에 따른 비거주자의 국내사업장으로부터 지급받는 소득
나. 외국법인 또는 비거주자로부터 지급받는 소득으로서 그 소득을 지급하는 외국법인 또는 비거주자의 국내사업장과 실질적으로 관련하여 그 국내사업장의 소득금액을 계산할 때 필요경비 또는 손금에 산입되는 것
제98조(외국법인에 대한 원천징수 또는 징수의 특례) ① 외국법인에 대하여 제93조 제1호ㆍ제2호 및 제4호부터 제10호까지의 규정에 따른 국내원천소득으로서 국내사업장과 실질적으로 관련되지 아니하거나 그 국내사업장에 귀속되지 아니하는 소득의 금액(국내사업장이 없는 외국법인에 지급하는 금액을 포함한다)을 지급하는 자(제93조 제7호에 따른 국내원천 부동산등양도소득의 금액을 지급하는 거주자 및 비거주자는 제외한다)는 제97조에도 불구하고 그 지급을 할 때에 다음 각 호의 구분에 따른 금액을 해당 법인의 각 사업연도의 소득에 대한 법인세로서 원천징수하여 그 원천징수한 날이 속하는 달의 다음 달 10일까지 대통령령으로 정하는 바에 따라 납세지 관할 세무서등에 납부하여야 한다.
1. 제93조 제1호에 따른 국내원천 이자소득: 다음 각 목의 구분에 따른 금액
가. 국가ㆍ지방자치단체 및 내국법인이 발행하는 채권에서 발생하는 이자소득: 지급금액의 100분의 14
나. 가목 외의 이자소득: 지급금액의 100분의 20
2. 제93조 제2호에 따른 국내원천 배당소득: 지급금액의 100분의 20
(5) 법인세법 시행령(2022.2.15. 대통령령 제32418호로 개정되기 전의 것)
제72조(자산의 취득가액 등) ① 법 제41조 제1항 제1호에서 "대통령령으로 정하는 금융자산"이란 기업회계기준에 따라 단기매매항목으로 분류된 금융자산 및 파생상품(이하 이 조에서 "단기금융자산등"이라 한다)을 말한다.
② 법 제41조 제1항 및 제2항에 따른 자산의 취득가액은 다음 각 호의 금액으로 한다.
1. 타인으로부터 매입한 자산: 매입가액에 취득세(농어촌특별세와 지방교육세를 포함한다), 등록면허세, 그 밖의 부대비용을 가산한 금액[법인이 토지와 그 토지에 정착된 건물 및 그 밖의 구축물 등(이하 이 호에서 "건물등"이라 한다)을 함께 취득하여 토지의 가액과 건물등의 가액의 구분이 불분명한 경우 법 제52조 제2항에 따른 시가에 비례하여 안분계산한다]
2. 자기가 제조ㆍ생산ㆍ건설 기타 이에 준하는 방법에 의하여 취득한 자산：원재료비ㆍ노무비ㆍ운임ㆍ하역비ㆍ보험료ㆍ수수료ㆍ공과금(취득세와 등록세를 포함한다)ㆍ설치비 기타 부대비용의 합계액
(6) 소득세법(2021.12.8. 법률 제18578호로 개정되기 전의 것)
제16조(이자소득) ① 이자소득은 해당 과세기간에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다.
11. 비영업대금(非營業貸金)의 이익
12. 제1호, 제2호, 제2호의2 및 제3호부터 제11호까지의 소득과 유사한 소득으로서 금전 사용에 따른 대가로서의 성격이 있는 것
(7) 민법
제598조(소비대차의 의의) 소비대차는 당사자일방이 금전 기타 대체물의 소유권을 상대방에게 이전할 것을 약정하고 상대방은 그와 같은 종류, 품질 및 수량으로 반환할 것을 약정함으로써 그 효력이 생긴다.
제605조(준소비대차) 당사자 쌍방이 소비대차에 의하지 아니하고 금전 기타의 대체물을 지급할 의무가 있는 경우에 당사자가 그 목적물을 소비대차의 목적으로 할 것을 약정한 때에는 소비대차의 효력이 생긴다.
(8) OECD 이전가격지침
1.117 6.61에서 언급한 대로, ‘자금을 제공하는 당사자가 다른 특정위험을 부담하지 않고(그 위험의 통제 포함) 자금제공과 관련된 금융위험을 통제하는 경우, 그 당사자는 일반적으로 자금제공에 대하여 위험조정수익률만을 기대할 수 있다.’(참조 1.85 및 1.103)
1.118 사업전략을 따르면, 정상거래에서 인정되는 기간 내에 비용을 정당화할 정도의 수익을 창출할 수 있다는 합당한 예측이 있는지를 추가적으로 따져 봐야 한다. 시장침투와 같은 정상적인지 의심스러우므로 이전가격조정을 할 수 있다. 독립기업이 어느 정도의 기간을 받아들일 수 있는지 판단할 때, 세무당국은 사업전략이 시행된 국가에서 이루어진 사업전략에 대한 증거를 고려한다. 그렇지만, 가장 중요한 것은 해당전략에서 예상되는 미래에 수익성이 있을 것으로 예측한 것이(그 전략이 실패할 수 있다는 것을 알지만) 타당한지이며, 정상적으로 활동하는 당사자도 그러한 경제상황과 경쟁조건에서 비슷한 기간 동안 수익성을 희생할 준비가 되어 있는지 여부이다.
1.130 다국적기업 그룹 내의 관계자간 거래에서 거래상대방 측이 이익을 내고 있음에도 불구하고 자신은 손실이 나고 있는 경우, 납세자와 과세당국에게 이전가격 검토가 필요함을 시사한다. 손실이 나는 기업은 자신의 비즈니스 활동으로부터 얻게 되는 편익에 대해 자신이 속한 다국적기업 그룹으로부터 적절한 보상을 받지 못하고 있을지 모른다. 예를 들면, 다국적기업 그룹은 경쟁력을 갖추면서도 전체적으로 이익을 실현하기 위하여 모든 범위의 제품과 서비스를 생산할 필요가 있을 수 있다. 그러나 몇몇 개별 제품군은 늘 손해를 볼지도 모른다. 다국적 기업의 어떤 멤버는 손실제품만 생산하기 때문에 계속해서 손해를 보게 되는 반면, 다른 기업은 이익이 나는 제품을 생산하는 경우도 있다. 독립된 기업은 적절한 용역료(대가)로 보상받을 경우에만 그와 같은 용역을 제공할 것이다. 그러므로 이와 같은 유형의 이전가격 문제에 대한 하나의 접근방법은 손실기업이, 독립된 기업이 독립기업원칙에 따라 받았을 동일한 유형의 용역료를 받았을 것으로 간주하는 것일 것이다.
1.131 손실을 분석할 때 고려할 하나의 요인은 다양한 역사적, 경제적 및 문화적 이유로 인해 사업전략은 다국적기업 그룹마다 다를 수 있다는 것이다. 시장에 침투하기 위해 특히 낮은 가격을 설정하는 등의 사업전략을 택한 경우, 어느 정도 합리적인 기간 동안 계속해서 손실을 낼 수 밖에 없는 경우도 있다. 예를 들면, 어떤 제조업자는 새로운 시장에 진입하거나, 기존시장에서 지분을 늘리거나, 새로운 제품 또는 용역을 도입하거나 또는 잠재적인 경쟁자들을 막기 위해 일시적으로 손해를 보면서도 재화가격을 낮출 수 있다. 그러나 특별히 낮은 가격은 제한된 기간만 유지할 것으로 기대된다. 만약 가격전략이 합당한 기간을 넘어서 계속된다면, 특히 비교가능한 독립된 기업들에서보다 더 긴 기간 동안 손실이 발생했다는 수년 동안의 비교대상 자료가 있을 경우 이전가격조정이 필요할 수 있다. 또한, 과세당국은 독립기업이라도 유사한 방식으로 가격을 설정했을 것이라고 생각되어지는 경우를 빼고는, 특별히 낮은 가격을 정상가격으로 받아 들이면 안된다.
1.134 사업전략은 또한 거래를 기술할 때와 이전가격목적상 비교가능성을 판단할 때 검토되어야 한다. 사업전략은 기업의 여러 면을 고려하여야 하는데, 이에는 혁신과 신상품개발, 다양화의 정도, 위험회피, 정치적 변화의 평가, 기존 및 향후 노동법의 고려, 계약기간 및 사업의 일상적 수행에 내재된 기타요소들이 있다. 이러한 사업전략은 관계거래와 독립거래의 비교가능성을 판단할 때 고려되어야 한다.
1.135 사업전략은 또한 시장침투계획(market penetration schemes)을 포함한다. 시장에 침투하거나 시장점유율을 높이려는 시도를 하는 납세자는 상품의 가격을 동일시장의 비교상품 가격보다 일시적으로 낮춘다. 또한, 새로운 시장에 진입하거나 시장점유율을 높이려는(또는 방어하려는) 납세자는 일시적으로 높은 비용을 부담하여(예. 창업비용이나 마케팅활동 증가) 동일시장에서 활동하는 다른 납세자보다 이익수준이 낮게 된다.
1.138 사업전략을 따르면, 정상거래에서 인정되는 기간내에 비용을 정당화할 정도의 수익을 창출할 수 있다는 합당한 예측이 있는지를 추가적으로 따져봐야 한다. 시장침투와 같은 사업전략은 실패할 수 있으며, 실패 그 자체로 이전가격목적상 사업전략을 무시하여서는 안 된다. 그런데 거래당시에 이러한 예상결과가 타당하지 않거나, 사업전략이 성공하지 못하였지만 그럼에도 불구하고 독립기업이 하였을 범위를 넘어 계속하였다면, 사업전략이 정상적인지 의심스러우므로 이전가격조정을 할 수 있다. 독립기업이 어느 정도의 기간을 받아들일 수 있는지 판단할 때 세무당국은 사업전략이 시행된 국가에서 , 이루어진 사업전략에 대한 증거를 고려한다. 그렇지만, 가장 중요한 것은 해당전략에서 예상되는 미래에 수익성이 있을 것으로 예측한 것이(그 전략이 실패할 수 있다는 것을 알지만) 타당한지이며, 정상적으로 활동하는 당사자도 그러한 경제상황과 경쟁조건에서 비슷한 기간 동안 수익성을 희생할 준비가 되어 있는지 여부이다.
1.145 그와 같은 현지시장 특성들에 대하여 비교가능성 조정이 필요한지를 평가할 때, 가장 신뢰할 수 있는 접근법은 그 지리적 시장에서 유사한 기능을 수행하고, 유사한 위험을 부담하며, 유사한 자산을 사용하는 독립된 기업들 간의 비교가능한 제3자간 거래 정보를 참조하는 것이다. 그와 같은 거래들은 특수관계거래와 동일한 시장조건 하에서 수행된다. 따라서 현지시장에서 비교가능한 거래를 확인할 수 있을 경우, 현지시장의 특성에 대해 특별한 조정을 해서는 안된다.
2.15 1장에서 설명된 접근방법을 적용할 경우, 독립기업거래는 다음 두 가지 조건 중 하나를 만족시키면 비교가능 제삼자가격법상 관계거래와 비교가능하다:
1. 비교되는 거래 간 또는 거래에 참여한 기업 간의 어떠한 차이도 공개시장의 가격에 실질적인 영향을 미치지 못하거나, 2. 합리적 조정으로 그러한 차이의 실제적 효과를 제거할 수 있는 경우. 비교가능 독립기업 간의 거래를 찾을 수 있다면 비교가능 제삼자가격법이 정상거래원칙 적용을 위한 가장 직접적이고 믿을만한 방법이다. 결과적으로 그런 경우에는 비교가능 제삼자가격법이 다른 방법에 비해 선호된다.
2.83 원칙적으로, 거래순이익률법의 적용을 위한 순이익지표를 결정할 때(a) 검토대상 관계거래에 직접 또는 간접적으로 관련되는, (b) 영업활동 성격의 항목들만 고려하여야 한다.
2.86 이자소득, 이자비용 및 소득세와 같은 비영업적 항목은 순이익지표의 계산에서 제외하여야 한다. 또한 일반적으로 비경상적인 성격의 예외적이고 특별한 항목도 제외하여야 한다. 그러나 이러한 항목을 항상 제외하는 것은 아니며, 사안의 사실관계 및 분석대상기업이 수행하는 기능 및 부담하는 위험에 따라 이들을 포함하는 것이 적절한 경우도 있다. 예외적이고 특별한 항목들은 순이익지표 결정시 고려하지 않은 경우에도 이러한 항목들을 검토할 필요가 있을 수 있는데, 이러한 항목들은 비교가능성 분석시 가치있는 정보를 제공할 수 있기 때문이다. (예를 들면, 검증대상기업이 어떤 주어진 위험을 부담한다는 사실을 나타냄으로써).
2.89 자금의 수수와 같은 금융활동이 납세자의 통상적인 사업에 해당하는 경우에는, 순이익지표 계산시 이자의 영향과 이자 성격의 금액을 고려하는 것이 일반적으로 적절하다.
4.38 몇몇 회원국이 1차조정을 할 필요를 줄이는 다음과 같은 제도를 가지고 있다 : 납세자로 하여금 관계기업 간 실제거래가격이 아니더라도 관계거래에 대해 정상거래가격이라고 생각되는 가격을 과세목적상 이전가격으로 신고하는 것을 허용한다 이러한 조정을 보상조정 이라고 부르는데, 세무신고 이전에 이루어진다. 관계기업이 관계거래가격을 정할 때는 비교가능한 독립거래에 대한 정보를 얻기 어렵다는 점을 고려할 때 보상조정으로 세무신고시 정상거래원칙에 부합하는 과세소득을 신고할 수 있다. 즉, 정확한 세무신고를 장려하기 위해서 납세자에게 회계장부나 기록상의 실제가격과 정상거래가격과의 차이를 의미하는 보상조정을 허용해야 한다.
4.39 그러나, 대부분의 OECD 회원국들은 세무신고는 실제거래를 반영해야 한다. 는 이유에서 보상조정을 받아들이지 않는다. 만약 보상조정이 관계기업 들 중 어느 하나가 소재하는 국가에서만 허용된다면, 1차조정이 이루어지지 않는 한 대응조정을 할 수 없다는 이유로 이중과세가 발생할 수 있다. 보상조정으로 인한 문제를 해결하기 위해 상호합의를 활용하는 것은 가능하다