이유
1. 처분개요

가. 처분청은 2023년도 재산세 과세기준일(6.1.) 현재 청구법인이 소유하고 있는 서울특별시 중구 OOO 외 107 필지 4,947.39㎡(이하 “이 건 토지”라 한다)에 대하여 2023.9.20. 재산세 등 OOO원을 부과·고지하였다.

나. 이후, 청구법인은 이 건 토지 중 1,294.42㎡를「지방세법 시행령」제102조 제5항 제2호 나목에서 규정한 ‘개발사업의 시행자가 국가나 지방자치단체에 기부채납하기로 한 기반시설용 토지’로 보아 2023.11.17. 이의신청을 제기하였으나, 처분청은 2024.3.7. 이를 기각하였다.

다. 청구법인은 이에 불복하여 2024.5.29. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인 주장

(1) 이 건 토지 중 기부채납용 토지 1,209.65㎡(이하 “쟁점토지①”이라 한다)는「지방세법 시행령」제102조 제5항 제2호 나목(이하 “쟁점규정①”이라 한다)에서 규정한 분리과세대상에 해당한다.

쟁점규정①은 개발사업의 시행자가 국가 등에 기부채납하기로 한 기반시설용 토지를 규정하고 있는데, OOO 도시환경정비사업(이하 “이 건 정비사업”이라 한다)의 관리처분계획 변경인가 고시(처분청 고시 OOO)에 따르면 쟁점토지①에는 기반시설인 녹지가 설치되는 것으로 되어 있고, 이는 처분청에 기부채납될 예정이므로, 쟁점토지①은 쟁점규정①에서 정한 분리과세 요건을 충족한다 할 것이다.

한편, 처분청은 이 건 정비사업의 공정률이 2024년 1월 이후 변동이 없다는 점을 들어 쟁점토지①이「지방세법 시행령」제102조 제5항 제2호에서 규정한 ‘개발사업에 제공하는 토지’로 볼 수 없다는 의견이나, 해당 규정의 문언에 비추어 쟁점토지①을 공공시설용 토지로 정하여 「도시 및 주거환경정비법」(이하 “도시정비법”이라 한다)에 따른 사업계획승인을 받고 다른 용도로 사용하고 있지 아니한 이상, 개발사업에 제공하는 토지라는 요건을 충족한다 할 것이다.

따라서 청구법인이 쟁점토지①을 녹지로 정하여 관리처분계획 인가를 받고, 이를 다른 용도로 사용하고 있지도 아니하므로, 쟁점규정①에서 정한 분리과세 요건을 모두 충족하였다 할 것이다.

(2) 이 건 토지 중 도시형생활주택 신축용 토지 1,404.88㎡(이하 “쟁점토지②”라 한다)는「지방세법 시행령」제102조 제7항 제7호(이하 “쟁점규정②”라 한다)에서 규정한 분리과세대상에 해당한다.

쟁점규정②는 “「주택법」에 따라 주택건설사업자 등록을 한 주택건설사업자가 주택을 건설하기 위하여 같은 법에 따른 사업계획의 승인을 받은 토지로서 주택건설사업에 제공되고 있는 토지”를 규정하고 있다.

이 규정을 풀어보면, 분리과세대상의 요건으로 그 납세의무자가 갖추어야 할 요건(이하 “인적요건”이라 한다)으로, ‘주택건설사업자’를 규정하고 있고, 그 대상이 되는 부동산이 갖추어야 할 요건(이하 “물적요건”이라 한다)으로 ‘같은 법’에 따른 사업계획의 승인을 받은 토지로서 주택건설사업에 제공되고 있는 토지를 규정하고 있다.

그런데 인적요건과 관련하여, 쟁점규정②의 괄호에서 주택건설사업자에 ‘도시정비법에 따른 사업시행자를 포함한다’고 규정하면서 그 적용범위를 확대하였고, 물적요건과 관련하여 명시적으로 ‘도시정비법’을 언급하고 있지 않지만 그 문맥에 비추어 보면, 물적요건에서의 ‘같은 법’에는 도시정비법도 당연히 포함된다 할 것이다.

더욱이 쟁점규정②는 주택공급의 촉진을 그 취지로 하는 것이므로, 도시정비법에 따라 사업계획을 승인받았다는 이유만으로 이를 달리 보기도 어렵다.

따라서 청구법인이 쟁점토지②를 도시형생활주택 신축용으로 보유하고 있는 것이 명백한 이상 쟁점규정②를 적용하는 것이 타당하다.

나. 처분청 의견

(1) 쟁점규정①을 적용하기 위해서는 ‘개발사업에 제공하는 토지’에 해당되어야 할 것인데, 청구주장대로면 실제 개발사업이 진행되지 아니한 토지도 분리과세에 따른 혜택을 누리게 되고, 이는 실질과세의 원칙에도 위배된다.

더욱이 이 건 정비사업은 수 차례에 걸쳐 사업시행변경인가와 관리처분변경인가가 이루어졌고, 이로 인해 기부채납용 부동산의 면적도 계속 바뀌었다. 여기에 더해 이 건 정비사업의 공정률이 2024년 1월부터 실질적으로 변동이 없는 상황인 점을 고려하면, 이 건 정비사업의 공사가 중단된 상황에서 쟁점토지①이 지속적이고 당연하게 기부채납용 부동산으로 제공될 것이라고 단정할 수 없다.

따라서 이 건 재산세 과세기준일 현재 공사가 중단된 상황에서 쟁점토지①을 개발사업에 제공하는 토지라고 주장하는 것은 타당하다고 보기 어렵다.

(2) 청구법인은 쟁점규정②의 주택건설사업을 도시정비법에 따라 사업계획의 승인을 받은 주택건설사업도 포함된다고 주장한다.

그러나 대법원은 쟁점규정②에서 도시정비법에 따른 사업시행자를 「주택법」에 의하여 주택건설사업자 등록을 한 주택건설사업자에 포함하도록 정하고 있을 뿐, 「주택법」에서 정한 사업계획의 승인과 도시 및 주거환경정비법에서 정한 사업시행인가는 승인·인가권자와 법적 성격 및 목적이 다르다는 점을 들어 쟁점규정②의 ‘같은 법에 의한 사업계획의 승인’은 ‘주택법에 의한 사업계획의 승인’을 의미한다고 판결(대법원 2015.4.16. 선고 2011두5551 전원합의체 판결)하였다.

해당 판결에 비추어 보면, 쟁점규정②의 주택건설사업은「주택법」에 따른 사업계획의 승인을 받은 것을 전제하고 있다.

그런데「주택법 시행령」제27조 제4항 제1호에서는 건축물의 연면적에서 주택의 연면적이 차지하는 비율이 90퍼센트 미만일 경우는「주택법」제15조에 해당하는 사업계획 승인 대상에서 제외된다고 규정하고 있는바, 쟁점토지②에 신축이 예정된 도시형생활주택의 경우에는 해당 건축물의 연면적에서 차지하는 비율이 32.46%에 불과하므로,「주택법」에 따른 주택건설사업계획 승인 대상에서 원천적으로 배제된다.

따라서「주택법」에 따른 주택건설사업에 원천적으로 해당될 수 없는 쟁점토지②에 대하여 쟁점규정②를 적용해 달라는 청구주장은 타당하다고 볼 수 없다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

① 쟁점토지①을 기부채납하기로 한 기반시설용 토지로 볼 수 있는지 여부

② 쟁점토지②를 주택건설사업에 제공되고 있는 토지로 볼 수 있는지 여부

나. 관련 법령 : ＜별지＞ 기재

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구법인 및 처분청이 제출한 심리자료에 의하면 다음과 같은 내용이 나타난다.

(가) 처분청은 2017.11.17. 서울특별시 중구 OOO 일원을 OOO구역으로 지정하였고, 2019.2.27. 청구법인을 사업시행자로 지정하였으며, 2022.7.6. 인가(변경)된 사업시행계획에는 사업시행자는 AAA(주)로, 용도는 업무시설(오피스텔) 및 근린생활시설로 되어 있다.

(나) 처분청이 2021.3.17. 인가(변경)한 사업시행계획 및 2021.5.20. 고시한 관리처분계획에 따르면, 이 건 정비사업의 주택 세대수는 198세대이고, 전체 건축물의 연면적에서 주택이 차지하는 비율은 32.46%로 나타난다.

(다) 이 건 정비사업의 총괄감리원이 작성한 공정확인서에 따르면, 2023년 1월말 현재 공정률이 27.74%(계획 29.45%)이고, 2023년 2월말 현재 공정률은 28.7%(계획 32.35%)로 나타난다.

(라) 서울특별시장이 2023.12.7. 고시한 재정비촉진계획 변경 결정에 따르면, 이 건 정비사업 지구 내의 건물 용도가 공동주택 등에서 업무시설로 변경된 것으로 나타난다.

(마) 처분청이 2021.5.20. 고시한 이 건 정비사업 관리처분계획 변경인가 고시에는 쟁점토지①을 포함하여 1,294.42㎡를 신설되는 기반시설(녹지)로 정하고 있는 것으로 나타난다.

(바) 청구법인은 쟁점토지①을 취득하면서「지방세법」제9조 제2항에 따른 비과세 대상으로 신고하였으나, 처분청은 이를「지방세특례제한법」제73조의2에 따른 감면대상으로 보아 그 차액을 추징한 것으로 나타난다.

(2) 이상의 사실관계 및 관련 법률 등을 종합하여 살펴본다.

(가) 먼저, 쟁점①을 보면, 청구법인은 쟁점토지①을 국가 등에 기부채납하기로 한 토지에 해당하므로, 쟁점규정①에 따라 분리과세대상으로 보아야 한다고 주장한다.

그러나 쟁점규정①의 기부채납은 기부자가 그의 소유재산을 국가나 지방자치단체의 공유재산으로 증여하는 의사표시를 하고 국가나 지방자치단체는 이를 승낙하는 채납의 의사표시를 함으로써 성립하는 증여계약인데(대법원 2006.1.26. 선고 2005두14998 판결, 같은 뜻임), 청구법인이 국가 등에게 이러한 의사표시를 직접적으로 하였다고 볼만한 자료가 확인되지 않을 뿐만 아니라, 관리처분계획인가의 잠정적 효력(대법원 2018.3.29. 선고 2017두70946 판결, 같은 뜻임)에 비추어 이를 증여계약으로 간주할 수도 없다.

따라서 쟁점토지가 기부채납용 토지라고 전제한 청구주장은 받아들이기 어렵다고 판단된다.

다만, 쟁점토지①은 정비기반시설(녹지)로 지정된 토지로서 준공시에 도시정비법 제97조 제2항에 따라 국가 등에 무상으로 귀속되므로, 청구법인이 쟁점토지①을 다른 용도로 사용하지 아니한 이상, 이는「지방세법 시행령」제102조 제5항 제2호 가목에 따른 분리과세대상으로 판단된다(조심 2014지278, 2014.3.27., 같은 뜻임).

(나) 다음으로, 쟁점②를 보면, 청구법인은 쟁점토지②를 쟁점규정②에 따른 분리과세대상이라고 주장한다.

청구주장은 쟁점규정②에서 “같은 법에 따른 사업계획의 승인을 받은 토지”를 규정하고 있고, 여기서의 “같은 법”에는 도시정비법도 포함된다는 것을 전제로 하고 있다.

그러나 쟁점규정②에서 주택건설사업자의 범위에 도시정비법에 따른 사업시행자를 포함하도록 규정하고 있다 하더라도, 「주택법」에서 정한 사업계획의 승인과 도시정비법에서 정한 사업시행인가는 그 승인·인가권자와 법적 성격 및 목적이 다르기 때문에, 도시정비법에 따른 사업시행자가 주택건설사업자에 포함된다고 해서 곧바로 「주택법」에서 정한 사업계획을 승인받은 것까지 의제되는 것은 아니다(대법원 2015.4.16. 선고 2011두5551 전원합의체 판결, 같은 뜻임).

더욱이 이 건 정비사업으로 신축할 건축물 중 주택이 차지하는 비율이 90%에 미달하여 해당 주택건설사업은 「주택법」상 사업계획승인 대상 자체에서 제외되므로, 도시정비법 제57조 제1항 제1호에 따라 주택법상 사업계획승인을 받은 것으로 의제될 여지는 없다.

따라서 도시정비법에 따라 사업시행을 인가받은 쟁점토지②를「주택법」에 따라 주택건설사업계획을 승인받은 토지로 보아야 한다는 청구주장은 받아들이기 어렵다고 판단된다.

4. 결 론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로 「지방세기본법」제96조 제6항, 「국세기본법」제80조의2 및 제65조 제1항 제2호 및 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.

＜별지＞ 관련 법령

(1) 지방세법

제104조(정의) 재산세에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.

1. “토지”란 「공간정보의 구축 및 관리 등에 관한 법률」에 따라 지적공부의 등록대상이 되는 토지와 그 밖에 사용되고 있는 사실상의 토지를 말한다. 제105조(과세대상) 재산세는 토지, 건축물, 주택, 항공기 및 선박(이하 이 장에서 “재산”이라 한다.)을 과세대상으로 한다.

제106조(과세대상의 구분 등) ① 토지에 대한 재산세 과세대상은 다음 각 호에 따라 종합합산과세대상, 별도합산과세대상 및 분리과세대상으로 구분한다.

2. 별도합산과세대상: 과세기준일 현재 납세의무자가 소유하고 있는 토지 중 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 토지

다. 철거ㆍ멸실된 건축물 또는 주택의 부속토지로서 대통령령으로 정하는 부속토지

3. 분리과세대상: 과세기준일 현재 납세의무자가 소유하고 있는 토지 중 국가의 보호ㆍ지원 또는 중과가 필요한 토지로서 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 토지

마. 국가 및 지방자치단체 지원을 위한 특정목적 사업용 토지로서대통령령으로 정하는 토지

(2) 지방세법 시행령

제102조(분리과세대상 토지의 범위) ⑤ 법 제106조 제1항 제3호 마목에서 “대통령령으로 정하는 토지”란 다음 각 호에서 정하는 토지(법 제106조 제1항 제3호 다목에 따른 토지는 제외한다)를 말한다.

2. 「국토의 계획 및 이용에 관한 법률」, 「도시개발법」, 「도시 및 주거환경정비법」, 「주택법」 등(이하 이 호에서 “개발사업 관계법령”이라 한다)에 따른 개발사업의 시행자가 개발사업의 실시계획승인을 받은 토지로서 개발사업에 제공하는 토지 중 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 토지

가. 개발사업 관계법령에 따라 국가나 지방자치단체에 무상귀속되는 공공시설용 토지

나. 개발사업의 시행자가 국가나 지방자치단체에 기부채납하기로 한 기반시설(「국토의 계획 및 이용에 관한 법률」제2조 제6호의 기반시설을 말한다)용 토지

⑦ 법 제106조 제1항 제3호 사목에서 “대통령령으로 정하는 토지”란 다음 각 호에서 정하는 토지(법 제106조 제1항 제3호 다목에 따른 토지는 제외한다)를 말한다. 다만 제9호 및 제11호에 따른 토지 중 취득일로부터 5년이 지난 토지로서 용지조성사업 또는 건축을 착공하지 않은 토지는 제외한다.

7. 「주택법」에 따라 주택건설사업자 등록을 한 주택건설사업자(같은 법 제11조에 따른 주택조합 및 고용자인 사업주체와 「도시 및 주거환경정비법」 제24조부터 제28조까지 또는 「빈집 및 소규모주택 정비에 관한 특례법」 제17조부터 제19조까지의 규정에 따른 사업시행자를 포함한다)가 주택을 건설하기 위하여 같은 법에 따른 사업계획의 승인을 받은 토지로서 주택건설사업에 제공되고 있는 토지(「주택법」 제2조 제11호에 따른 지역주택조합ㆍ직장주택조합이 조합원이 납부한 금전으로 매수하여 소유하고 있는 「신탁법」에 따른 신탁재산의 경우에는 사업계획의 승인을 받기 전의 토지를 포함한다)

(3) 주택법

제15조(사업계획의 승인) ① 대통령령으로 정하는 호수 이상의 주택건설사업을 시행하려는 자 또는 대통령령으로 정하는 면적 이상의 대지조성사업을 시행하려는 자는 다음 각 호의 사업계획승인권자(이하 “사업계획승인권자”라 한다. 국가 및 한국토지주택공사가 시행하는 경우와 대통령령으로 정하는 경우에는 국토교통부장관을 말하며, 이하 이 조, 제16조부터 제19조까지 및 제21조에서 같다)에게 사업계획승인을 받아야 한다. 다만, 주택 외의 시설과 주택을 동일 건축물로 건축하는 경우 등 대통령령으로 정하는 경우에는 그러하지 아니하다.

(4) 주택법 시행령

제27조(사업계획의 승인) ④ 법 제15조 제1항 각 호 외의 부분 단서에서 “주택 외의 시설과 주택을 동일 건축물로 건축하는 경우 등 대통령령으로 정하는 경우”란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.

1. 다음 각 목의 요건을 모두 갖춘 사업의 경우

가. 「국토의 계획 및 이용에 관한 법률 시행령」 제30조 제1호 다목에 따른 준주거지역 또는 같은 조 제2호에 따른 상업지역(유통상업지역은 제외한다)에서 300세대 미만의 주택과 주택 외의 시설을 동일 건축물로 건축하는 경우일 것

나. 해당 건축물의 연면적에서 주택의 연면적이 차지하는 비율이 90퍼센트 미만일 것

(5) 국토계획법

제2조(정의) 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.

6. “기반시설”이란 다음 각 목의 시설로서 대통령령으로 정하는 시설을 말한다.

가. 도로ㆍ철도ㆍ항만ㆍ공항ㆍ주차장 등 교통시설

나. 광장ㆍ공원ㆍ녹지 등 공간시설

13. “공공시설”이란 도로ㆍ공원ㆍ철도ㆍ수도, 그 밖에 대통령령으로 정하는 공공용 시설을 말한다.

(6) 국토계획법 시행령

제4조(공공시설) 법 제2조 제13호에서 “대통령령으로 정하는 공공용시설”이란 다음 각 호의 시설을 말한다.

1. 항만ㆍ공항ㆍ광장ㆍ녹지ㆍ공공공지ㆍ공동구ㆍ하천ㆍ유수지ㆍ방화설비ㆍ방풍설비ㆍ방수설비ㆍ사방설비ㆍ방조설비ㆍ하수도ㆍ구거(溝渠: 도랑)

(7) 도시 및 주거환경정비법

제2조(정의) 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.

4. “정비기반시설”이란 도로ㆍ상하수도ㆍ구거(溝渠: 도랑)ㆍ공원ㆍ공용주차장ㆍ공동구(「국토의 계획 및 이용에 관한 법률」 제2조제9호에 따른 공동구를 말한다. 이하 같다), 그 밖에 주민의 생활에 필요한 열ㆍ가스 등의 공급시설로서 대통령령으로 정하는 시설을 말한다.

제57조(인ㆍ허가등의 의제 등) ① 사업시행자가 사업시행계획인가를 받은 때(시장ㆍ군수등이 직접 정비사업을 시행하는 경우에는 사업시행계획서를 작성한 때를 말한다. 이하 이 조에서 같다)에는 다음 각 호의 인가ㆍ허가ㆍ결정ㆍ승인ㆍ신고ㆍ등록ㆍ협의ㆍ동의ㆍ심사ㆍ지정 또는 해제(이하 “인ㆍ허가등”이라 한다)가 있은 것으로 보며, 제50조제9항에 따른 사업시행계획인가의 고시가 있은 때에는 다음 각 호의 관계 법률에 따른 인ㆍ허가등의 고시ㆍ공고 등이 있은 것으로 본다.

1.「주택법」 제15조에 따른 사업계획의 승인

제97조(정비기반시설 및 토지 등의 귀속) ② 시장ㆍ군수등 또는 토지주택공사등이 아닌 사업시행자가 정비사업의 시행으로 새로 설치한 정비기반시설은 그 시설을 관리할 국가 또는 지방자치단체에 무상으로 귀속되고, 정비사업의 시행으로 용도가 폐지되는 국가 또는 지방자치단체 소유의 정비기반시설은 사업시행자가 새로 설치한 정비기반시설의 설치비용에 상당하는 범위에서 그에게 무상으로 양도된다.

(8) 도시 및 주거환경정비법 시행령

제3조(정비기반시설) 법 제2조제4호에서 “대통령령으로 정하는 시설”이란 다음 각 호의 시설을 말한다.

1. 녹지