이유
1. 처분개요

가. 청구조합은 2021.5.20. 소유권이전 고시에 따라 취득일을 소유권이전 고시일의 다음날로 보아 조합원으로부터 취득한 비조합원용 토지 28,344.86㎡(이하 “쟁점토지”라 한다)에 소유권이전 고시일 당시 공시지가 OOO원/㎡를 곱하여 과세표준을 OOO원으로 산정하고, 관련 법령의 세율을 적용하여 취득세 등 합계 OOO원을 신고·납부하였다.

나. 청구조합은 2025.1.7. 조합원으로부터 쟁점토지를 신탁받아 소유권이전등기를 완료한 날의 개별공시지가를 적용하여 과세표준을 경정하고 과다 신고·납부한 취득세 등 합계 OOO원을 환급해달라는 취지의 경정청구를 처분청에 제출하였다.

다. 처분청은 2025.3.6. 비조합원용 토지의 취득세 납세의무 성립일은 소유권이전 고시일의 다음 날이므로 납세의무 성립 당시의 개별공시지가를 적용하는 것이 타당하다는 사유로 경정청구를 거부(이하 “이 사건 거부처분”이라 한다)하였다.

라. 청구조합은 이에 불복하여 2025.3.31. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구조합 주장 및 처분청 의견

가. 청구조합 주장

(1) 재건축조합이 조합원들로부터 비조합원용 토지를 취득하는 시기는 신탁등기를 마친 날이므로 과세표준은 신탁등기일 기준 취득가액을 기준으로 산정되어야 한다.

취득세 납세의무는 취득세 과세물건을 취득하는 때에 성립되고(「지방세기본법」 제34조 제1항 제1호), 성립된 취득세는 납세의무자가 과세표준과 세액을 지방자치단체에 신고납부하는 때에 확정되는데(「지방세기본법」 제35조 제1항 제1호), 「지방세법」(2021.7.8 법률 제18294호로 일부개정되기 전의 것, 이하 같다) 제10조 제1항에 의하면, 취득세 과세표준은 취득 당시의 가액으로 산정되는바, 이를 종합하면 취득세는 취득세가 확정되는 때(신고납부 시)가 아닌 취득세가 성립하는 때(과세물건의 취득 시)의 취득가액을 기준으로 산정된다.

한편 취득이란 관계 법령에 따른 등기·등록을 하거나 등기·등록을 하지 않더라도 사실상 취득하는 것을 의미한다(「지방세법」제7조 제2항).

「지방세법」은 신탁재산의 이전을 취득으로 전제하므로 비과세 규정이 없는 한 신탁재산의 이전에 대해서도 취득세 납세의무가 성립하는데( 「지방세법」 제9조 제3항), 신탁재산의 대내외적 소유권이 수탁자에게 완전히 이전되는 시기는 소유권이전등기를 하는 때이므로(대법원 2018.2.8. 선고 2017두67810 판결, 대법원 2018.6.15. 선고 2015두60853 판결), 신탁재산의 이전에 관하여 취득세 납세의무가 성립하는 시기는 신탁을 원인으로 한 소유권이전등기를 마친 때이다. 나아가 신탁으로 인한 취득은 무상의 취득이므로 그 취득세 과세표준은 「지방세법」 제10조 제2항 및 제4조 제1항에 따라 소유권이전등기일 기준 개별공시지가를 기준으로 산정된다.

이상의 규정, 법리 등에 기초하면, 재건축조합이 조합원들로부터 토지를 신탁받는 경우, 그중 취득세 과세대상이 되는 비조합원용 토지(「지방세법」 제7조 제8항)에 대한 취득세 납세의무가 성립하는 시기는 신탁을 원인으로 한 소유권이전등기가 마쳐진 때라고 할 것인바, 그 취득세 과세표준은 신탁등기일 기준 개별공시지가를 적용하여 산정되어야 하고, 이와 다른 시점을 기준으로 취득가액으로 산정하였다면 이는 위법하다.

(2) 「지방세법 시행령」 제20조 제7항은 재건축사업의 특성을 고려하여 납세의무가 확정되는 시기를 늦춘 규정이므로 이미 성립된 취득세에는 영향을 줄 수 없다.

납세의무의 성립은 세법이 정하는 과세요건(납세의무자, 과세물건, 과세표준, 세율)이 충족됨으로써 납세의무가 객관적으로 생겨나는 것을 의미하고, 납세의무의 확정은 위와 같이 성립된 납세의무의 구체적 내용을 신고나 부과를 통해 확인하는 절차를 의미한다. 납세의무의 성립 시기와 확정 시기는 다를 수 있고, 납세의무 확정에 관한 절차는 이미 성립한 납세의무의 내용에 영향을 줄 수 없다.

재건축사업은 기존에 있던 주택을 허문 자리에 새로운 주택을 건축하여 분양하는 사업으로, 사업시행인가, 관리처분계획인가를 통해 조합원 귀속토지, 일반분양분 귀속토지, 정비기반시설 등의 각 면적이 인가되나, 지적 측량을 거친 세밀한 면적이 확정되는 시기는 소유권이전고시 시이다.

「지방세법 시행령」 제20조 제7항은 위와 같은 점을 고려하여, 재건축조합이 조합원들로부터 비조합원용 토지를 취득하는 시기는 신탁등기를 마친 때이더라도, 그 취득에 대한 취득세를 구체적으로 확정하여 신고납부하는 시기는 지적 측량이 끝난 후인 소유권이전고시 다음날로 규정한 것이고, 이는 재건축사업의 특수성과 납세자 편의를 고려하여 납세의무가 확정되는 시기를 늦추는 규정이므로, 신탁등기 시에 이미 취득되어 납세의무가 성립된 취득세 산정에는 영향을 줄 수 없다.

(3) 소유권이전 고시일 다음 날을 취득시기로 보아 취득가격을 산정할 경우, 조합의 취득행위 없이 비조합원이 토지를 사용·수익하고 취득세 납세의무까지 부담하는 과세체계 상의 모순, 취득 이후 상승된 가치분에 대해 과세하게 되는 불합리, 모법의 위임범위에 반하여 하위법으로 과세대상을 확장한 위헌성까지 다양한 문제에 직면하게 된다.

(가) 재건축사업에서 비조합원 즉, 일반 수분양자가 아파트(건물과 부속토지)를 취득하여 취득세를 신고납부하는 시기는 잔금을 완납한 시기 또는 준공일(준공일 전에 잔금을 완납한 경우)이고, 이때 비조합원은 아파트를 조합으로부터 승계취득하는 것이므로 승계취득세율을 적용하여 취득세를 신고·납부한다.

통상 잔금 완납은 준공 전후 입주 전에 이루어지고, 소유권이전 고시는 그 이후 남은 사업시행조건들이 이행되고 여러 절차가 완료된 후(통상 수개월 이후이나 문제 시 수년 이상 지체되기도 한다) 이루어지므로, 만약 조합이 비조합원용 토지를 취득하는 시기를 소유권이전고시일 다음 날로 볼 경우, 조합이 토지를 취득하지 않았는데도 불구하고 그 전에 비조합원이 이를 승계하여 자유롭게 사용·수익함을 물론, 「지방세법」상 취득이 성립하였다고 보아 취득세 납세의무까지 먼저 부담하는 과세체계 상의 모순이 발생한다.

(나) 또한, 조합은 관리처분계획 인가 직후 조합원들로부터 토지를 신탁받아 등기를 경료하는데, 신탁을 받은 후 사업에 착공하여 준공 후 이전고시를 마치는 날까지는 수년이 걸리고 그 기간에는 통상 지가가 지속적으로 상승하며, 청구조합의 경우도 5년이 소요되어 그 사이에 지가가 큰 폭으로 상승하였는바, 조합이 조합원들로부터 토지를 취득한 시기를 신탁등기 시가 아닌 이전고시일 다음 날로 볼 경우 사실상의 취득이 완료된 날로부터 이후 장담할 수 없는 기간까지의 지가 상승분에 상응하는 세액을 납세자가 고스란히 세금으로 떠안게 되어 조세 공평의 원칙에 반하는 불합리가 초래된다.

(다) 나아가, 취득의 시기는 납세의무 성립과 연결되어 납세의무자, 과세대상, 과세표준, 세율을 결정하는 기준이 되므로 모법의 위임 없이 행정입법으로 취득의 시기를 달리 정하는 것은 조세법률주의 및 위임입법 금지의 원칙에 반하여 효력이 없다고 할 것인데, 소유권이전고시일 다음 날에 취득한 것으로 본다는 내용의 「지방세법 시행령」 제20조 제7항을 취득 시기 즉, 납세의무 성립 시기를 정한 규정으로 해석할 경우, 비조합원 토지에 대한 취득 시기를 시행령에 위임하는 명시적 규정이 없고 사실상의 취득을 취득으로 보도록 한 「지방세법」 제7조 제2항이 존재하는데도 불구하고, 모법의 위임 없이 모법의 취지에 반하여 행정입법으로 납세자의 재산권을 침해하는 결과가 초래되는바, 헌법 제59조의 조세법률주의에 반하고 헌법 제75조가 정한 위임한계를 위반하게 되어 이점에서도 부당하다.

나. 처분청 의견

(1) 「지방세법」제7조 제8항에서 「주택법」 제11조에 따른 주택조합과 「도시 및 주거환경정비법」 제35조 제3항 및 「빈집 및 소규모주택 정비에 관한 특례법」 제23조에 따른 재건축조합 및 소규모재건축조합(이하 이 장에서 “주택조합등”이라 한다)이 해당 조합원용으로 취득하는 조합주택용 부동산(공동주택과 부대시설ㆍ복리시설 및 그 부속토지를 말한다)은 그 조합원이 취득한 것으로 보되, 다만, 조합원에게 귀속되지 아니하는 부동산(이하 이 장에서 “비조합원용 부동산”이라 한다)은 제외한다고 규정하고 있으며, 같은 법 제10조 제8항에서 제1항부터 제7항까지의 규정에 따른 취득세의 과세표준이 되는 가액, 가격 또는 연부금액의 범위 및 그 적용과 취득시기에 관하여는 대통령령으로 정한다고 규정하고 있고,

「지방세법 시행령」제20조 제7항에서 「도시 및 주거환경정비법」 제35조 제3항에 따른 재건축조합이 재건축사업을 하거나 「빈집 및 소규모주택 정비에 관한 특례법」 제23조 제2항에 따른 소규모재건축조합이 소규모재건축사업을 하면서 조합원으로부터 취득하는 토지 중 조합원에게 귀속되지 아니하는 토지를 취득하는 경우에는 「도시 및 주거환경정비법」 제86조 제2항 또는 「빈집 및 소규모주택 정비에 관한 특례법」제40조 제2항에 따른 소유권이전 고시일의 다음 날에 그 토지를 취득한 것으로 본다고 규정하고 있다.

(2) 청구법인은 「지방세법」제7조 제2항을 근거로 ‘사실상 취득하면 각각 취득한 것’으로 보도록 취득의 시기에 대한 기준을 정하고 있음에도 불구하고, 「지방세법 시행령」제20조 제7항에서는 재건축조합이 조합원으로부터 취득하는 비조합원용 부동산에 대해 사실상 취득하는 신탁등기일이 아니라, ‘이전고시일의 다음 날’을 임의로 취득시기로 규정함으로써 모법인 「지방세법」제7조 제2항에서 규정하고 있는 ‘사실상의 취득’의 범위를 벗어나 무효라고 주장하고 있다.l

그러나, 위 관련규정을 종합하여 보면, 「지방세법」제7조에서 취득세 납세의무가 있는 취득행위와 납세의무자에 대하여 규정하고, 같은 법 제10조 제8항에서 취득세의 과세표준이 되는 가액, 가격 또는 연부금액의 범위 및 그 적용과 취득시기에 관하여는 대통령령으로 정하도록 규정하고, 이에 따라 「지방세법 시행령」제20조 제7항에서 비조합원용 부동산의 취득시기를 소유권 이전고시일의 다음 날로 규정하고 있으며, 이는 정비사업의 시행부지 중 비조합원용 부분의 면적은 소유권 이전고시에 의하여 확정된다[2015.9.3. 선고, 대법원 2015두 47065 판결(상고 기각, 처분청 승소)의 하급심 2014구합12581 판결 참조]는 대법원 판례 등에 따라 지방세 법령에서 이를 명시적으로 규정한 것이다.

청구조합이 소유권이전 고시일 이전에 조합원 소유의 토지 전체에 대해 신탁을 원인으로 한 소유권 이전등기를 경료하였다 하더라도 비조합원용 부동산의 취득시기는 위 관련 규정에 따라 소유권이전 고시일의 다음날이 된다.

따라서, 청구조합의 쟁점토지의 취득일을 신탁등기일로 볼 수 없고, 소유권이전 고시일의 다음 날인 2021.5.21.로 보아 2020년 개별공시지가를 적용하여 과세표준을 산출한 당초의 취득세 신고는 달리 잘못이 없으므로 쟁점토지에 대한 경정청구 거부처분은 달리 잘못이 없다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

청구조합이 조합원으로부터 취득하는 비조합원용 토지의 취득세 납세의무성립일을 신탁으로 소유권이전등기를 완료한 날로 보아 그 당시 공시지가를 기준으로 과세표준을 산정하여야 한다는 청구주장의 당부

나. 관련 법령 : ＜별지＞ 참조

다. 사실관계 및 판단

(1) 처분청과 청구조합이 제출한 심리자료에 따르면 아래와 같은 사실이 확인된다.

(가) 법인등기사항증명서에 의하면 청구조합은 도시정비법과 조합정관이 정하는 바에 따라 사업 시행 구역 안의 건축물을 철거하고 그 토지 위에 새로운 건축물을 건설하여 도시 및 주거환경을 개선하고 조합원의 주거 안정 및 주거생활의 질적 향상에 이바지함을 목적으로 2013.12.20. 설립된 법인이다.

(나) 청구조합은 2015.8.27. 처분청으로부터 도시정비법 제25조에 따른 사업시행자를 청구조합으로 하는 AAA주택재건축정비사업조합(이하 “이 사건 정비사업”이라 한다)의 사업시행인가(경기도 OOO)를 받았다.

(다) 청구조합은 이 사건 정비사업에 관한 공사를 완료한 후 도시정비법 제83조에 따라 2021.12.21. 처분청으로부터 준공인가를 받고(OOO), 2021.5.20. 도시정비법 제86조에 따라 새롭게 조성된 대지 및 건축물의 소유권을 관리처분계획에 의하여 수분양자 등에게 이전하기로 하는 내용을 고시하였다(고시 OOO).

(라) 위 이전고시에 따르면 이 사건 정비사업의 부지 80,419.1m² 중 조합원들에게 귀속되지 않는 면적은 28,752.62㎡이다.

(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 이 건에 대하여 살펴본다.

(가) 주택재건축조합이 재건축사업을 하면서 조합원에게 귀속되지 않는 토지를 취득하는 경우 「도시 및 주거환경정비법」 제86조 제2항에 따른 소유권이전 고시일의 다음 날을 취득일로 보도록 하는 규정은 2009.1.1. 신설[「지방세법 시행령」(2008.12.31. 대통령령 제21217호로 개정된 것) 제73조 제5항]되어 현재까지 시행되고 있고, 법문언의 해석상 이견의 여지가 없을 만큼 명확하게 규정되어 있으므로 비록 청구조합이 소유권이전 고시일 이전에 청구조합 명의로 신탁등기를 하였다 하더라도 「지방세법 시행령」 제20조 제7항에 따라 소유권이전 고시일의 다음 날에 조합원에게 귀속되지 않는 비조합원용 토지를 취득했다고 보아야 한다.

(나) 그렇다면 그 토지의 취득세 과세표준은 「지방세법」 제10조에 따라 취득 당시의 가액으로 하는 것이므로 소유권이전 고시일의 다음 날을 기준으로 그 당시의 공시지가를 적용하여 산정하는 것이 타당하다 할 것이다.

(다) 따라서 소유권이전 고시일의 다음 날을 기준으로 그 당시의 공시지가를 적용하여 과세표준을 산정하는 것이 타당하다는 사유로 경정청구를 거부한 처분청의 처분에는 잘못이 없는 것으로 판단(조심 2023지4393, 2025.11.5., 같은 뜻임)된다.

4. 결 론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「지방세기본법」제96조 제7항과 「국세기본법」제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.

＜별지＞ 관련 법령

(1) 지방세법

제7조(납세의무자 등) ① 취득세는 부동산, 차량, 기계장비, 항공기, 선박, 입목, 광업권, 어업권, 양식업권, 골프회원권, 승마회원권, 콘도미니엄 회원권, 종합체육시설 이용회원권 또는 요트회원권(이하 이 장에서 “부동산등”이라 한다)을 취득한 자에게 부과한다.

② 부동산등의 취득은 「민법」, 「자동차관리법」, 「건설기계관리법」, 「항공안전법」, 「선박법」, 「입목에 관한 법률」, 「광업법」 또는 「수산업법」 등 관계 법령에 따른 등기·등록 등을 하지 아니한 경우라도 사실상 취득하면 각각 취득한 것으로 보고 해당 취득물건의 소유자 또는 양수인을 각각 취득자로 한다. 다만, 차량, 기계장비, 항공기 및 주문을 받아 건조하는 선박은 승계취득인 경우에만 해당한다.

⑧ 「주택법」 제11조에 따른 주택조합과 「도시 및 주거환경정비법」 제16조 제2항에 따른 주택재건축조합이 해당 조합원용으로 취득하는 조합주택용 부동산(공동주택과 부대시설ㆍ복리시설 및 그 부속토지를 말한다)은 그 조합원이 취득한 것으로 본다. 다만, 조합원에게 귀속되지 아니하는 부동산(이하 이 장에서 “비조합원용 부동산”이라 한다)은 제외한다.

제9조(비과세) ③ 신탁(「신탁법」에 따른 신탁으로서 신탁등기가 병행되는 것만 해당한다)으로 인한 신탁재산의 취득으로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 취득세를 부과하지 아니한다. 다만, 신탁재산의 취득 중 주택조합등과 조합원 간의 부동산 취득 및 주택조합등의 비조합원용 부동산 취득은 제외한다.

1. 위탁자로부터 수탁자에게 신탁재산을 이전하는 경우

2. 신탁의 종료로 인하여 수탁자로부터 위탁자에게 신탁재산을 이전하는 경우

3. 수탁자가 변경되어 신수탁자에게 신탁재산을 이전하는 경우

제10조(과세표준) ① 취득세의 과세표준은 취득 당시의 가액으로 한다. 다만, 연부(年賦)로 취득하는 경우에는 연부금액(매회 사실상 지급되는 금액을 말하며, 취득금액에 포함되는 계약보증금을 포함한다. 이하 이 절에서 같다)으로 한다.

② 제1항에 따른 취득 당시의 가액은 취득자가 신고한 가액으로 한다. 다만, 신고 또는 신고가액의 표시가 없거나 그 신고가액이 제4조에서 정하는 시가표준액보다 적을 때에는 그 시가표준액으로 한다.

⑦ 제1항부터 제6항까지의 규정에 따른 취득세의 과세표준이 되는 가액, 가격 또는 연부금액의 범위 및 그 적용과 취득시기에 관하여는 대통령령으로 정한다.

(2) 지방세법 시행령

제20조(취득의 시기 등) ⑦ 「주택법」 제11조에 따른 주택조합이 주택건설사업을 하면서 조합원으로부터 취득하는 토지 중 조합원에게 귀속되지 아니하는 토지를 취득하는 경우에는 「주택법」 제49조에 따른 사용검사를 받은 날에 그 토지를 취득한 것으로 보고, 「도시 및 주거환경정비법」 제35조 제3항에 따른 재건축조합이 재건축사업을 하거나 「빈집 및 소규모주택 정비에 관한 특례법」 제23조 제2항에 따른 소규모재건축조합이 소규모재건축사업을 하면서 조합원으로부터 취득하는 토지 중 조합원에게 귀속되지 아니하는 토지를 취득하는 경우에는 「도시 및 주거환경정비법」 제86조 제2항 또는 「빈집 및 소규모주택 정비에 관한 특례법」 제40조 제2항에 따른 소유권이전 고시일의 다음 날에 그 토지를 취득한 것으로 본다.

(3) 지방세기본법

제34조(납세의무의 성립시기) ① 지방세를 납부할 의무는 다음 각 호의 구분에 따른 시기에 성립한다.

1. 취득세: 과세물건을 취득하는 때

제35조(납세의무의 확정) ① 지방세는 다음 각 호의 구분에 따른 시기에 세액이 확정된다.

1. 납세의무자가 과세표준과 세액을 지방자치단체에 신고납부하는 지방세: 신고하는 때

2. 제1호의 지방세의 과세표준과 세액을 지방자치단체가 결정하는 경우: 결정하는 때

3. 제1호 외의 지방세: 해당 지방세의 과세표준과 세액을 해당 지방자치단체가 결정하는 때

(4) 도시 및 주거환경정비법(2017.10.24. 법률 제14943호로 개정된 것)

제25조(재개발사업·재건축사업의 시행자) ② 재건축사업은 조합이 시행하거나 조합이 조합원의 과반수의 동의를 받아 시장·군수등, 토지주택공사등, 건설업자 또는 등록사업자와 공동으로 시행할 수 있다.

제83조(정비사업의 준공인가) ① 시장·군수등이 아닌 사업시행자가 정비사업 공사를 완료한 때에는 대통령령으로 정하는 방법 및 절차에 따라 시장·군수등의 준공인가를 받아야 한다.

③ 시장·군수등은 제2항 전단 또는 후단에 따른 준공검사를 실시한 결과 정비사업이 인가받은 사업시행계획대로 완료되었다고 인정되는 때에는 준공인가를 하고 공사의 완료를 해당 지방자치단체의 공보에 고시하여야 한다.

⑥ 제3항 및 제4항에 따른 공사완료의 고시 절차 및 방법, 그 밖에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

제86조(이전고시 등) ② 사업시행자는 제1항에 따라 대지 및 건축물의 소유권을 이전하려는 때에는 그 내용을 해당 지방자치단체의 공보에 고시한 후 시장·군수등에게 보고하여야 한다. 이 경우 대지 또는 건축물을 분양받을 자는 고시가 있은 날의 다음 날에 그 대지 또는 건축물의 소유권을 취득한다.