이유
1. 처분개요

가. 청구조합은 2019.3.21. 소유권이전고시에 따라 취득일을 소유권이전고시일의 다음날로 보아 조합원으로부터 취득한 비조합원용 토지 7,255.62㎡(이하 “쟁점토지”라 한다)에 소유권이전고시일 당시 공시지가 OOO원/㎡를 곱하여 과세표준을 OOO원으로 산정하고, 관련 법령의 세율을 적용하여 취득세 등 합계 OOO원을 신고·납부하였다.

나. 청구조합은 2023.10.4. 조합원으로부터 쟁점토지를 신탁받아 소유권이전등기를 완료한 날의 개별공시지가를 적용하여 과세표준을 경정하고 과다 신고·납부한 취득세 등 합계 OOO원을 환급해달라는 취지의 경정청구를 처분청에 제출하였다.

다. 처분청은 2023.11.29. 비조합원용 토지의 취득세 납세의무 성립일은 소유권이전 고시일의 다음 날이므로 납세의무 성립 당시의 개별공시지가를 적용하는 것이 타당하다는 사유로 경정청구를 거부(이하 “이 사건 거부처분”이라 한다)하였다.

라. 청구조합은 이에 불복하여 2023.12.8. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구조합 주장 및 처분청 의견

가. 청구조합 주장

(1) 「지방세법 시행령」 제20조 제7항은 「지방세법」 제7조 제1항 및 제2항의 규정취지 및 위임범위를 벗어나서 무효이다.

「지방세법」제7조 제1항에서는 취득세는 부동산, ......... (중략) ........ 을 취득한 자에게 부과한다.”라고 규정하고, 제2항에서는 “부동산등의 취득은「민법」, ....... (중략) 등 관계 법령에 따른 등기·등록 등을 하지 아니한 경우라도 사실상 취득하면 각각 취득한 것으로 보고 해당 취득물건의 소유자 또는 양수인을 각각 취득자로 한다고 규정하고 있다.

헌법 제38조는 “모든 국민은 법률이 정하는 바에 의하여 납세의 의무를 진다”고 규정하고, 제59조는 “조세의 종목과 세율은 법률로 정한다”고 규정함으로써 조세법률주의를 채택하고 있는바, 이러한 조세법률주의 원칙은 과세요건 등은 국민의 대표기관인 국회가 제정한 법률로써 규정하여야 하고, 그 법률의 집행에 있어서도 이를 엄격하게 해석·적용하여야 하며, 행정편의적인 확장해석이나 유추적용은 허용되지 않음을 의미하므로, 법률의 위임이 없이 명령 또는 규칙 등의 행정입법으로 과세요건 등에 관한 사항을 규정하거나 법률에 규정된 내용을 함부로 유추, 확장하는 내용의 해석규정을 마련하는 것은 조세법률주의 원칙에 위배된다(대법원 2000.3.16. 선고 98두11731 전원합의체 판결 참조).

한편,「지방세법 시행령」 제20조의 취득시기에 관하여는 「지방세법」에서 구체적으로 위임의 범위를 따로 정하지 않고 있고, 「지방세법」 제10조의 ‘과세표준’에 관한 규정 제7항에서 “1항부터 제6항까지의 규정에 따른 취득세의 과세표준이 되는 가액, 가격 또는 연부금액의 범위 및 그 적용과 취득시기에 관하여는 대통령령으로 정한다.”라고 하여, 포괄위임 규정을 두고 있다.

이처럼 「지방세법」 제7조 제2항에서는 ‘사실상 취득하면 각각 취득한 것’으로 보도록 취득의 시기에 대한 기준을 정하고 있음에도 불구하고, 「지방세법 시행령」 제20조 제7항에서는 재건축조합이 조합원으로부터 취득하는 비조합원용 토지에 대하여 사실상 취득하는 신탁등기일이 아니라, 수년 후에 발생하는 ‘이전고시일 다음 날’을 취득시기로 규정함으로써 모법인 「지방세법」 제7조 제2항에서 규정하고 있는 ‘사실상의 취득’의 범위를 벗어난 것이다.

또한, 재건축조합이 조합원으로부터 토지를 신탁받은 것은 무상취득으로서 무상취득의 경우 취득당시의 개별공시지가를 적용하여 과세표준을 산출하게 되는데 「지방세법 시행령」 제20조 제7항에서 취득시기를 수년 후로 미루어서 규정함으로써 개발에 따른 개별공시지가가 상승하여 취득세 부담이 과다하게 늘어나는 셈이 되어 「지방세법」 규정보다 취득세 과세표준의 범위를 확장하고 있다.

청구조합이 조합원들로부터 소유권을 신탁으로 이전등기한 날은 2015년 1월부터 2015년 5월 초까지이며, 이 건 주택재건축사업의 이전고시일은 2019.3.21.로서 약 4년의 시간적 차이가 있고, 2015년 초 개별공시지가는 1㎡당 약 OOO원이었으나 2019년초 개별공시지가는 1㎡당 약 OOO원으로서 1.3배 인상되어, 취득세 부담도 1.3배 늘어나게 되었다.

이와 같이 「지방세법 시행령」에서 「지방세법」에서 규정하고 있는 사실상의 취득시기를 부정하고 과세표준액을 증가시키는 것은 「지방세법」 제7조 제2항의 규정과 부합하지 아니할 뿐만 아니라 그 확장의 위임규정도 「지방세법」에서 구체적인 위임규정을 찾아볼 수 없고, 다만 「지방세법」 제10조 제7항에서 “취득시기에 관하여는 대통령령으로 정한다”고 규정하고 있으나, 이는 취득시기에 관하여 포괄적으로 규정함으로써 취득의 시기를 온전히 행정부의 재량과 자의에 맡겨서 행정부가 특정 취득세 과세대상에 대하여 그 시기를 조정함으로써 부동산의 가격이 급등하는 경우에는 납세자가 사실상 부동산을 취득한 때에 취득세 납세의무를 부담하지 못하고, 수년간 시기가 흘러서 부동산 가격이 수배로 인상된 시점 즉, 행정부가 자의적으로 정한 시기를 기준으로 취득세를 부담함으로써 행정부의 재량과 자의에 의해 세부담이 엄청나게 늘어나게 되므로, 「지방세법 시행령」제20조 제7항은 헌법상의 조세법률주의, 포괄위임 금지원칙을 위반한 것으로서 무효라 할 것이다(대법원 2000.3.16. 선고 98두11731 전원합의체 판결, 참조).

(2) 신탁법상의 신탁은 위탁자가 수탁자에게 특정의 재산권을 이전하거나 기타의 처분을 하여 수탁자로 하여금 신탁 목적을 위하여 그 재산권을 관리·처분·운용·개발 등을 하게 하는 것이므로(「신탁법」 제2조), 부동산의 신탁에 있어서 수탁자 앞으로 소유권이전등기를 마치게 되면 대내외적으로 소유권이 수탁자에게 완전히 이전되고, 위탁자와의 내부관계에 있어서 소유권이 위탁자에게 유보되어 있는 것은 아니라 할 것이다(대법원 2021.11.11. 선고 2020다278170 판결, 참조).

취득세도 “취득세는 재화의 이전이라는 사실 자체를 포착하여 거기에 담세력을 인정하고 부과하는 유통세의 일종으로서 취득자가 실질적으로 완전한 내용의 소유권을 취득하는가의 여부에 관계없이 소유권 이전의 형식에 의한 모든 취득행위를 과세객체로 하는 것”으로서(대법원 2002.6.28. 선고 2000두7896 판결, 참조) 「지방세법」 제7조 제2항에서 말하는 사실상의 취득은 신탁재산의 경우 신탁등기로 수탁자에게 재산이 이전등기 되는 때에 이루어 진다.

「지방세법 시행령」 제20조의 취득시기는 「지방세법」 제7조에서 규정한 ‘사실상으로 취득한 때’가 불분명하거나 사실상의 취득이 ‘구 「지방세법 시행령」에서 정하고 있는 취득시기’와 견련되었을 때 그 취득시기에 대한 의제일 뿐, 현저하고 명백한 사실상의 취득시기를 배제하지 못한다 할 것이다(대법원 1994.5.24. 선고 93누23527 판결, 참조).

따라서 신탁재산을 위탁자에게서 수탁자에게로 이전하는 경우에는 그 소유권이전등기가 있는 때에 대내외적으로 소유권이 완전히 수탁자에게 이전되어 사실상의 취득이 완성되는 것이므로 「지방세법」 제7조 제2항에 따라 그 ‘이전등기일’이 취득시기가 되는 것이고, 「지방세법 시행령」 제20조 제7항이 「지방세법」 제7조 제2항의 사실상의 취득시기인 ‘이전등기일’을 배척할 수 없다.

(3) 주택재건축조합이 취득하는 비조합원용 토지의 취득시기를 소유권이전 고시일의 다음 날로 규정한 「지방세법 시행령」 제20조 제7항은 2008.12.31. 신설된 규정으로서, 당시 행정안전부는 개정 지방세법령 해설서에서 “대지 확정측량 및 대지권 분할 절차를 거쳐 준공인가 후 이전고시가 되는 때에 각종 권리가 확정되는 재건축사업의 특성을 감안한 것”으로 설명하고 있다.

즉, 「지방세법 시행령」 제20조 제7항은 「지방세법」 제7조 제2항의 ‘사실상 취득’을 배제할 수 없고, 다만 신탁으로 소유권을 이전하는 시점에서 재건축사업의 특성상 구체적인 면적계산이 어려우므로 소유권이전 등기를 한 날에 납세의무가 성립된 비조합원용 토지의 취득세 납세의무의 확정(신고) 시기를 늦추기 위한 규정으로서 의미를 갖고 있다고 보아야 한다.

이처럼 주택재건축조합이 조합원으로부터 신탁으로 취득한 토지는 소유권 이전등기일에 납세의무가 성립되고, 그 납세의무의 확정은 이전고시일 다음 날부터 60일 이내에 하는 것으로 해석하는 것이 타당하다.

따라서, 청구조합은 조합원들로부터 2015년 1월 경부터 2015년 5월초까지 신탁을 원인으로 종전 AAA의 소유권을 이전등기하였는바, 청구조합이 조합원들로부터 신탁받은 토지 중에서 비조합원용 토지의 취득일은 「지방세법」 제7조 제2항에 따라 2015년 1월부터 2015년 5월 초까지의 사이에 각 신탁으로 소유권 이전등기된 날이며, 취득세 과세표준은 신탁재산을 사실상 취득한 2015년 1월부터 2015년 5월 초까지 각 소유권이전등기 당시에 공시된 개별공시지가를 적용하여야 한다.

나. 처분청 의견

(1)「지방세법 시행령」 제20조 제7항에 따라 재건축조합이 취득하는 비조합원용 토지의 취득세 납세의무성립일은 소유권이전 고시일의 다음날이다.

「지방세법 시행령」 제20조 제7항은 ‘도시정비법에 따른 재건축조합이 재건축사업을 하면서 조합원으로부터 취득하는 토지 중 조합원에게 귀속되지 아니하는 토지를 취득하는 경우에는 소유권이전 고시일의 다음날에 그 토지를 취득한 것으로 본다.’고 규정하고 있다.

즉, 재건축조합이 취득하는 비조합원용 토지의 취득시기는 ‘소유권이전 고시일의 다음날’로 법문에 명시되어 있고, 위 취득시기에 취득세의 납세의무가 성립하는 것이다.

조세법률주의의 원칙에 따라 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석하여야 할 것이고 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 아니하는바(대법원 1998.3.27. 선고 97누20090판결 등), 법문에 명확히 취득의 시기가 명시되어 있음에도 불구하고, 이와 다른 시기에 납세의무가 성립한다고 해석하는 것은 조세법률주의의 반하는 확장해석 또는 유추해석에 해당한다.

따라서, 청구조합은 「지방세법 시행령」 제20조 제7항에 따라 소유권 이전고시 다음날 쟁점토지를 취득한 것이고, 그 시점에 납세의무가 성립하는 것이므로 소유권 이전고시 다음날을 기준으로 취득세 과세표준을 산정하는 것이 조세법률주의에 부합하는 타당한 해석이다.

(2) 신탁을 원인으로 한 소유권이전등기 당시에는 비조합원용 토지 자체가 특정되지 않아 위 토지에 대한 취득세 납세의무가 성립할 수 없다.

「도시 및 주거환경정비법」(이하 “도시정비법”이라 한다) 제79조 제1항은 정비사업의 시행으로 조성된 대지 및 건축물은 관리처분계획에 따라 처분 또는 관리하여야 한다고 규정하고 있고, 같은 조 제4항은 토지등소유자(= 조합원)로부터 분양신청을 받은 후 잔여분이 있는 경우에는 그 잔여분을 토지등 소유자 이외의 자에게 분양할 수 있다고 규정하고 있다.

그리고 같은 법 제86조 제2항은 사업시행자는 제1항에 따라 대지 및 건축물의 소유권을 이전하려는 때에는 그 내용을 해당 지방자치단체의 공보에 고시한 후 시장ㆍ군수등에게 보고하여야 한다. 이 경우 대지 또는 건축물을 분양받을 자는 고시가 있은 날의 다음 날에 그 대지 또는 건축물의 소유권을 취득한다고 함으로써 소유권 이전고시에 의하여 도시정비사업에 따른 소유권 취득의 효력이 발생함을 명시하고 있다.

위와 같은 도시정비법의 내용에 의하면, 조합원용 및 비조합원용 토지는 관리처분계획에서 정해야 하고 관리처분계획에 따라 소유권을 취득하는 시기는 소유권 이전고시의 다음 날임을 알 수 있다.

그러므로 청구조합이 주장하는 신탁을 원인으로 한 소유권이전등기 시점에는 소유권이전등기를 마친 토지가 조합원용 토지인지 비조합원용 토지인지 특정도 되지 않은 시점이므로 위 시기를 비조합원용 토지의 취득시기로 보는 것은 도시정비법 관련 법리와도 부합하지 않는 부당한 해석이다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

청구조합이 조합원으로부터 취득하는 비조합원용 토지의 취득세 납세의무성립일을 신탁으로 소유권이전등기를 완료한 날로 보아 그 당시 공시지가를 기준으로 과세표준을 산정하여야 한다는 청구주장의 당부

나. 관련 법령 : ＜별지＞ 참조

다. 사실관계 및 판단

(1) 처분청과 청구조합이 제출한 심리자료에 따르면 아래와 같은 사실이 확인된다.

(가) 법인등기사항증명서에 의하면 청구조합은 서울특별시 서초구 OOO에 주사무소를 두고, 도시정비법과 조합정관이 정하는 바에 따라 사업 시행 구역 안의 건축물을 철거하고 그 토지 위에 새로운 건축물을 건설하여 도시 및 주거환경을 개선하고 조합원의 주거 안정 및 주거생활의 질적 향상에 이바지함을 목적으로 2013.1.10. 설립된 법인이다.

(나) 청구조합은 2013.12.24. 처분청으로부터 도시정비법 제25조에 따른 사업시행자를 청구조합으로 하는 BBB재건축정비사업(이하 “이 사건 정비사업”이라 한다)의 사업시행인가(서울특별시 서초구 고시 OOO호)를 받았는바, 이 사건 정비사업의 사업진행내역은 아래 ＜표1＞과 같다.

○○○

(다) 청구조합은 2015년 1월부터 2015년 5월 초까지 조합원들로부터 신탁을 원인으로 소유권을 이전등기하였고 이 사건 주택재건축사업 이전고시(고시 OOO호)에 따라 위 정비사업부지 27,429.5㎡는 조합원분 아파트 부속토지 17,042.5037㎡, 일반분양분아파트 부속토지 7,246.6㎡, 임대아파트 부속토지 3,140.43㎡로 각각 귀속되었다.

(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 이 건에 대하여 살펴본다.

(가) 주택재건축조합이 재건축사업을 하면서 조합원에게 귀속되지 않는 토지를 취득하는 경우 「도시 및 주거환경정비법」 제86조 제2항에 따른 소유권이전 고시일의 다음 날을 취득일로 보도록 하는 규정은 2009.1.1. 신설[「지방세법 시행령」(2008.12.31. 대통령령 제21217호로 개정된 것) 제73조 제5항]되어 현재까지 시행되고 있고, 법문언의 해석상 이견의 여지가 없을 만큼 명확하게 규정되어 있으므로 비록 청구조합이 소유권이전 고시일 이전에 청구조합 명의로 신탁등기를 하였다 하더라도 「지방세법 시행령」 제20조 제7항에 따라 소유권이전 고시일의 다음 날에 조합원에게 귀속되지 않는 비조합원용 토지를 취득했다고 보아야 한다.

(나) 그렇다면 그 토지의 취득세 과세표준은 「지방세법」 제10조에 따라 취득 당시의 가액으로 하는 것이므로 소유권이전 고시일의 다음 날을 기준으로 그 당시의 공시지가를 적용하여 산정하는 것이 타당하다 할 것이다.

(다) 따라서 소유권이전 고시일의 다음 날을 기준으로 그 당시의 공시지가를 적용하여 과세표준을 산정하는 것이 타당하다는 사유로 경정청구를 거부한 처분청의 처분에는 잘못이 없는 것으로 판단(조심 2023지4393, 2025.11.5., 같은 뜻임)된다.

4. 결 론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「지방세기본법」제96조 제7항과 「국세기본법」제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.

＜별지＞ 관련 법령

(1) 지방세법

제7조(납세의무자 등) ① 취득세는 부동산, 차량, 기계장비, 항공기, 선박, 입목, 광업권, 어업권, 양식업권, 골프회원권, 승마회원권, 콘도미니엄 회원권, 종합체육시설 이용회원권 또는 요트회원권(이하 이 장에서 “부동산등”이라 한다)을 취득한 자에게 부과한다.

② 부동산등의 취득은 「민법」, 「자동차관리법」, 「건설기계관리법」, 「항공안전법」, 「선박법」, 「입목에 관한 법률」, 「광업법」 또는 「수산업법」 등 관계 법령에 따른 등기·등록 등을 하지 아니한 경우라도 사실상 취득하면 각각 취득한 것으로 보고 해당 취득물건의 소유자 또는 양수인을 각각 취득자로 한다. 다만, 차량, 기계장비, 항공기 및 주문을 받아 건조하는 선박은 승계취득인 경우에만 해당한다.

⑧ 「주택법」 제11조에 따른 주택조합과 「도시 및 주거환경정비법」 제16조 제2항에 따른 주택재건축조합이 해당 조합원용으로 취득하는 조합주택용 부동산(공동주택과 부대시설ㆍ복리시설 및 그 부속토지를 말한다)은 그 조합원이 취득한 것으로 본다. 다만, 조합원에게 귀속되지 아니하는 부동산(이하 이 장에서 “비조합원용 부동산”이라 한다)은 제외한다.

제9조(비과세) ③ 신탁(「신탁법」에 따른 신탁으로서 신탁등기가 병행되는 것만 해당한다)으로 인한 신탁재산의 취득으로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 취득세를 부과하지 아니한다. 다만, 신탁재산의 취득 중 주택조합등과 조합원 간의 부동산 취득 및 주택조합등의 비조합원용 부동산 취득은 제외한다.

1. 위탁자로부터 수탁자에게 신탁재산을 이전하는 경우

2. 신탁의 종료로 인하여 수탁자로부터 위탁자에게 신탁재산을 이전하는 경우

3. 수탁자가 변경되어 신수탁자에게 신탁재산을 이전하는 경우

제10조(과세표준) ① 취득세의 과세표준은 취득 당시의 가액으로 한다. 다만, 연부(年賦)로 취득하는 경우에는 연부금액(매회 사실상 지급되는 금액을 말하며, 취득금액에 포함되는 계약보증금을 포함한다. 이하 이 절에서 같다)으로 한다.

② 제1항에 따른 취득 당시의 가액은 취득자가 신고한 가액으로 한다. 다만, 신고 또는 신고가액의 표시가 없거나 그 신고가액이 제4조에서 정하는 시가표준액보다 적을 때에는 그 시가표준액으로 한다.

⑦ 제1항부터 제6항까지의 규정에 따른 취득세의 과세표준이 되는 가액, 가격 또는 연부금액의 범위 및 그 적용과 취득시기에 관하여는 대통령령으로 정한다.

(2) 지방세법 시행령

제20조(취득의 시기 등) ⑦ 「주택법」 제11조에 따른 주택조합이 주택건설사업을 하면서 조합원으로부터 취득하는 토지 중 조합원에게 귀속되지 아니하는 토지를 취득하는 경우에는 「주택법」 제49조에 따른 사용검사를 받은 날에 그 토지를 취득한 것으로 보고, 「도시 및 주거환경정비법」 제35조 제3항에 따른 재건축조합이 재건축사업을 하거나 「빈집 및 소규모주택 정비에 관한 특례법」 제23조 제2항에 따른 소규모재건축조합이 소규모재건축사업을 하면서 조합원으로부터 취득하는 토지 중 조합원에게 귀속되지 아니하는 토지를 취득하는 경우에는 「도시 및 주거환경정비법」 제86조 제2항 또는 「빈집 및 소규모주택 정비에 관한 특례법」 제40조 제2항에 따른 소유권이전 고시일의 다음 날에 그 토지를 취득한 것으로 본다.

(3) 지방세기본법

제34조(납세의무의 성립시기) ① 지방세를 납부할 의무는 다음 각 호의 구분에 따른 시기에 성립한다.

1. 취득세 : 과세물건을 취득하는 때

제35조(납세의무의 확정) ① 지방세는 다음 각 호의 구분에 따른 시기에 세액이 확정된다.

1. 납세의무자가 과세표준과 세액을 지방자치단체에 신고납부하는 지방세 : 신고하는 때

2. 제1호의 지방세의 과세표준과 세액을 지방자치단체가 결정하는 경우 : 결정하는 때

3. 제1호 외의 지방세 : 해당 지방세의 과세표준과 세액을 해당 지방자치단체가 결정하는 때

(4) 도시 및 주거환경정비법(2017.10.24. 법률 제14943호로 개정된 것)

제25조(재개발사업·재건축사업의 시행자) ② 재건축사업은 조합이 시행하거나 조합이 조합원의 과반수의 동의를 받아 시장·군수등, 토지주택공사등, 건설업자 또는 등록사업자와 공동으로 시행할 수 있다.

제83조(정비사업의 준공인가) ① 시장·군수등이 아닌 사업시행자가 정비사업 공사를 완료한 때에는 대통령령으로 정하는 방법 및 절차에 따라 시장·군수등의 준공인가를 받아야 한다.

③ 시장·군수등은 제2항 전단 또는 후단에 따른 준공검사를 실시한 결과 정비사업이 인가받은 사업시행계획대로 완료되었다고 인정되는 때에는 준공인가를 하고 공사의 완료를 해당 지방자치단체의 공보에 고시하여야 한다.

⑥ 제3항 및 제4항에 따른 공사완료의 고시 절차 및 방법, 그 밖에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

제86조(이전고시 등) ② 사업시행자는 제1항에 따라 대지 및 건축물의 소유권을 이전하려는 때에는 그 내용을 해당 지방자치단체의 공보에 고시한 후 시장·군수등에게 보고하여야 한다. 이 경우 대지 또는 건축물을 분양받을 자는 고시가 있은 날의 다음 날에 그 대지 또는 건축물의 소유권을 취득한다.