이유
1. 처분개요

가. 청구인은 2024.1.31. 장모 a(이하 “유증자”라 한다)의 사망으로 유증자 소유의 서울특별시 강남구 OOO 공동주택 2분의1 지분(이하 “이 건 부동산”이라 한다)을 유증을 원인으로 취득하고, 2024.10.18. 이 건 부동산의 취득세 과세표준을 1,181,000,000원으로 하고 「지방세법」제11조 제1항 제1호에서 정한 상속으로 인한 취득 세율(1천분의 28)을 적용하여 산출한 취득세 등 합계 OOO원을 신고·납부하였다.

나. 처분청은 청구인이 이 건 부동산을 상속이 아니라 그 밖의 원인으로 무상취득하였다고 보아, 「지방세법」제13조의2 제2항에 따른 중과세율을 적용하여 2025.3.10. 청구인에게 취득세 등 합계 OOO원을 부과·고지하였다.

다. 청구인은 이에 불복하여 2025.5.13. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

(1) 청구인은 상속인의 지위에서 이 건 부동산을 취득하였다.

처분청은 청구인의 이 건 부동산 취득이 「민법」제1078조에서 정한 포괄적 유증이 아닌 특정유증에 해당한다는 것을 전제로, 청구인이 상속인 또는 상속인과 동일한 권리의무가 있는 자로 볼 수 없고 따라서 상속으로 인한 취득 외의 무상취득으로 하여 중과세율을 적용해야 한다고 보았으나, 유증자는 캐나다 국적자로서 사망 전인 2024.1.26. 유증자 소유 재산의 사후 분배에 관한 유언을 공증하면서, 준거법은 유증자의 본국법인 캐나다의 법률로 하도록 정하였을 뿐만 아니라, 국제사법 제77조 및 제78조는 ‘상속 및 유언은 피상속인 또는 유언자의 본국법에 따른다’고 규정하고 있으므로 「지방세법」제7조 등에서 규정하고 있는 상속인의 지위에 관한 판단을 위한 법률은 우리나라 민법이 아닌 유증자의 본국법(캐나다 퀘백주 민법)이 우선 적용되어야 하며[이는 대법원 판례(대법원 2015.11.17. 선고 2015두49337 판결)도 같은 입장이다], 캐나다 퀘백주 민법에 의하면 부동산의 경우 전부 또는 일부의 소유권을 1인 또는 수인에게 유증하는 것은 포괄명의에 의한 유증에 해당하고 포괄명의에 의한 유증을 받은 사람이 유증을 승인한 경우에는 상속개시와 함께 상속인이 되는 것인바, 청구인이 이 건 부동산 및 이 건 부동산과 관련된 채무일체를 승계한 것은 포괄명의에 의한 유증이고, 청구인은 상속인에 해당한다.

(2) 청구인이 상속인에 해당하지 않더라도 유증자의 진정한 의사 등에 비추어 청구인의 이 건 부동산 취득은 포괄유증으로서, 「지방세법」제7조 제7항에서 정한 ‘상속’에 해당한다.

(가) 「민법」제1078조는 포괄적 유증을 받은 자는 상속인과 동일한 권리의무가 있다고 규정하고 있고, 이와 관련하여 포괄적 유증은 상속재산의 전부 또는 일부를 비율에 의하여 포괄적으로 증여하는 의사표시를 뜻하고 특정적 유증은 상속재산을 구체적으로 특정하여 증여하는 의사표시를 뜻하는 것인데, 포괄유증과 특정유증의 구별은 원칙적으로 유언자의 의사에 따라 확정되어야 하는 사항으로, 당해 유증이 포괄적 유증인가 특정유증인가는 유언에 사용한 문언 및 그 외 제반 사정을 종합적으로 고려하여 탐구된 유언자의 의사에 따라 결정되어야 하고, 통상은 상속재산에 대한 비율의 의미로 유증이 된 경우는 포괄적 유증, 그렇지 않은 경우는 특정유증이라고 할 수 있지만, 유언공정증서 등에 유증한 재산이 개별적으로 표시되었다는 사실만으로는 특정유증이라고 단정할 수 없고 상속재산이 모두 얼마나 되는지를 심리하여 다른 재산이 없다고 인정되는 경우에는 이를 포괄적 유증이라고 볼 수도 있다고 할 것(대법원 2003.5.27. 선고 2000다73445 판결, 같은 뜻임)이다.

(나) 청구인은 대한민국 「민법」에 따르면 상속인이 될 수 없지만, 사망 2년반 전에 췌장암 말기 판정을 받은 유증자를 사망 시점까지 부양하였고, 유증자는 청구인과 법정상속인인 나머지 수증자들을 동일하게 취급하여 같은 방식으로 재산을 유증하고 있는 점, 당해 사안에서 비록 유언공정증서에 유증자산이 수증자별로 각각 기재되어 있기는 하나, 유증자에게 유언공정증서에 기재된 재산 외에 다른 재산이 없어 전체 재산을 청구인을 포함한 상속인들에게 상속지분을 고려하여 각각 나누어 준 것으로 볼 수 있는 점 등에 비추어 청구인의 이 건 부동산 취득을 포괄유증으로 판단할 수 있다.

나. 처분청 의견

(1) 「지방세법」제7조 제7항은 상속(피상속인이 상속인에게 한 유증 및 포괄유증과 신탁재산의 상속을 포함한다)으로 취득하는 경우에는 상속인 각자가 상속받는 취득물건(지분을 취득하는 경우에는 그 지분에 해당하는 취득물건을 말한다)을 취득한 것으로 본다고 규정하고 있다.

(2) 이 건 유언공정증서에 따르면 유증자는 사위인 청구인을 포함하여 총 5명의 수증자에게 본인 소유의 개별재산을 구분하여 유증하도록 기재하였고, 청구인이 유증받은 이 건 부동산은 유증자가 소유하던 재산의 일부에 불과하며, 유증자가 청구인에 대하여 특별히 상속인인 다른 수증자들과 동등한 수준으로 유증하겠다는 등의 내용을 확인할 수 없다.

그렇다면 이 건 부동산의 유증은 유증자가 청구인에게 전체 재산 중 일부를 포괄적으로 유증하는 형태가 아니고, 유언공정증서 상에 이 건 부동산 외에 다른 개별재산 목록들도 기재되어 있으며 청구인 외의 다른 상속인들에게 상속을 명시한 점 등에 비추어 볼 때 특정유증으로 보아야 하고, 따라서 처분청이 청구인의 이 건 부동산 취득을 특정유증으로 보아 「지방세법」제13조의2에 따라 중과세율을 적용하여 취득세 등을 부과한 이 건 처분은 잘못이 없다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

유증자의 사위인 청구인이 이 건 부동산을 유증받아 취득한 데 대하여 상속이 아니라고 보아 그 밖의 무상취득세율을 적용하여 취득세를 부과한 처분의 당부

나. 관련 법령 : ＜별지＞ 기재

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인과 처분청이 제출한 심리자료 등에 따르면 다음의 사실이 나타난다.

(가) 유증자는 캐나다 국적자로, 2024.1.26. 아래와 같은 내용으로 소유 재산을 자녀, 사위 등에게 유증하는 내용의 이 건 유언공정증서를 작성하고 공증사무소에서 인증을 받았고, 그 유언공정증서 상 재산 목록은 다음과 같다.

＜이 건 유언공정증서 상 재산 유증 내역＞

수증자

1. 주식회사 A 사내이사 캐나다국인 b

2. 캐나다인 b(유증자의 자녀/ 청구인의 배우자)

3. 캐나다인 c(유증자의 자녀)

4. 캐나다인 d(유증자의 자녀)

5. 캐나다인 e(유증자의 사위/ 청구인)

유언의 취지

1. 유언자 a는 수증자 주식회사 A에게 경기도 오산시

OOO 외 1필지 OOO동 제9층 제907호 중 각 1/2씩 유증한다.

3. 유언자 a는 수증자 c에게 경기도 용인시 기흥구 OOO동 제1층 제102호를 유증한다.

4. 유언자 a는 아래 부동산 중 수증자 d에게 9/10을, 수증자 b에게 1/10을 각 유증한다.

가. 경기도 오산시 OOO 대 383.4제곱미터

나. 경기도 오산시 OOO 5층 단독주택

(다. ～ 차. 생략)

5. 유언자 a는 수증자 d에게 아래 자동차를 유증한다.

가. 대형 승용 자가용 OOO

나. 중형 승용 자가용 OOO

6. 유언자 a는 수증자 b에게 유언자의 금융재산 일체를 유증한다.

(이하 생략)

8. 부담 : 각 수증자는 각 유증받은 부동산과 관련된 채무일체(대출금채무 및 임대보증금반환채무 등)을 승계한다. 동일 부동산을 공동으로 유증받은 경우 그 채무도 그 부동산을 유증받은 비율대로 승계한다.

9. 유언에 따른 상속을 위한 준거법은 캐나다법에 따르기로 한다. 끝.

(나) 청구인은 2024.1.31. 유증자의 사망으로 이 건 부동산을 취득하였고, 2024.1.31. 유증을 원인으로 2024.10.18. 이 건 부동산에 대한 소유권이전등기를 하였다.

(다) 청구인은 본인이 유증자의 상속인으로서 이 건 부동산을 포괄유증받은 것이라 주장하며 아래와 같은 증빙자료를 제출하였다.

1) 청구인은 유증자를 실제 부양했다는 사실에 대한 증빙으로 2020.10.11.부터 2023.11.26.까지 85회에 걸쳐 배달음식을 주문한 내역이 나타나는 배달음식 주문표, 2021.11.22.부터 2024.1.21.까지 10회에 걸쳐 주치의 등과 유증자의 건강상태, 증상 및 병원 진료 관련 내용 등을 협의한 사실이 나타나는 문자 내용을 제출하였다.

2) 청구인의 배우자이자 유언집행자인 b은 2024.12.2. 처분청에 ‘어머니가 유언공정증서로 청구인게 부동산을 남겨주지만 그에 발생되는 채무도 책임을 져야 한다고 말씀하셨고, 이는 어머니가 다른 아들들과 딸인 저와 같이 청구인도 상속인으로 생각하여 그 내용을 반영한 것이라고 생각한다. 따라서 저는 유언집행자로서 어머니의 유지에 따라 청구인에게 지분 이전등기를 하였고, 청구인이 상속인으로 재산을 상속받았다고 진술한다.’라고 기재된 진술서를 제출하였다.

(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 이 건에 대하여 살펴본다.

(가) 「지방세법」제7조 제7항은 ‘상속(피상속인이 상속인에게 한 유증 및 포괄유증과 신탁재산의 상속을 포함한다)으로 취득하는 경우에는 상속인 각자가 상속받는 취득물건을 취득한 것으로 본다’고 규정하고 있고, 같은 법 제11조 제1항 각호에서는 취득 원인에 따라 취득세율을 달리 정하면서 ‘상속으로 인한 취득’과 ‘그 외의 무상취득’에 대하여 세율을 각기 달리 적용하도록 규정하고 있으며, 같은 법 제13조의2 제2항은 조정대상지역에 있는 주택으로서 대통령령으로 정하는 일정가액 이상의 주택을 ‘그 외의 무상취득’을 취득원인으로 하는 경우에는 중과세율을 적용하도록 규정하고 있다.

(나) 「지방세법」제7조 제7항에서 상속의 범위에 피상속인이 상속인에게 한 유증 및 포괄유증과 신탁재산의 상속을 포함한다고 규정하고 있는바, 「지방세법」제7조 제7항에 따라 피상속인이 상속인에게 한 유증(특정유증, 포괄유증 포함)으로 인한 취득은 상속으로 인한 취득으로 볼 수 있을 것이고, “포괄유증”의 경우 포괄적 유증을 받은 자는 상속인과 동일한 권리의무가 있다고 규정한 「민법」 제1078조를 고려할 때, 그 수유자가 상속인이든 상속인이 아닌 자이든 관계없이 「지방세법」상 취득의 원인 중 하나인 상속에 해당하는 것으로 해석하는 것이 타당(조심 2011지462, 2012.6.18., 조심 2011지481, 2011.10.20. 같은 뜻임)하다 하겠다.

(다) 청구인은 유증자로부터 이 건 부동산을 포괄유증으로 취득하였으므로 「지방세법」제11조 제1항 제1호 나목의 상속에 따른 취득세율이 적용되어야 한다고 주장하나,

당해 유증이 포괄적 유증인가 특정유증인가는 유언에 사용한 문언 및 그 외 제반 사정을 종합적으로 고려하여 탐구된 유언자의 의사에 따라 결정되어야 하고, 통상은 상속재산에 대한 비율의 의미로 유증이 된 경우는 포괄적 유증, 그렇지 않은 경우는 특정유증이라고 할 수 있지만, 유언공정증서 등에 유증한 재산이 개별적으로 표시되었다는 사실만으로는 특정유증이라고 단정할 수는 없고 상속재산이 모두 얼마나 되는지를 심리하여 다른 재산이 없다고 인정되는 경우에는 이를 포괄적 유증이라고 볼 수도 있다고 할 것(대법원 2003.5.27. 선고 2000다73445 판결, 같은 뜻임)인데,

이 건 유언공정증서에 의하면 유증자의 국내 재산으로 이 건 부동산 외에 경기도 용인시 소재 공동주택, 경기도 오산시 소재 건축물 및 인근 나대지, 금융재산, 자동차 등이 있고, 청구인은 유증자의 재산 중 서울특별시 소재 공동주택의 2분의1 지분인 이 건 부동산 및 관련 채무만을 승계하였으므로 이 건 부동산을 특정유증받은 것으로 보일 뿐, 유증자의 총 재산 중 일정 비율을 포괄하여 유증받은 것으로 보이지는 않는바, 청구인이 이 건 부동산을 포괄유증받아 취득한 것으로 보기는 어렵다고 판단된다.

(라) 청구인은 유증자가 캐나다 국적자이고, 이 건 유언공정증서에서 유증자는 2024.1.26. 유증자 소유 재산의 사후 분배에 관한 유언을 공증하면서, 준거법을 유증자의 본국법인 캐나다의 법률로 하도록 정하였을 뿐만 아니라, 국제사법 제77조 및 제78조에서 ‘상속 및 유언은 피상속인 또는 유언자의 본국법에 따른다’고 규정하고 있으므로 「지방세법」제7조 등에서 규정하고 있는 상속인의 지위에 관한 판단을 위한 법률은 우리나라 민법이 아닌 유증자의 본국법(캐나다 퀘백주 민법)이 우선 적용되어야 한다고 주장하나,

「지방세법」제8조 제1항 제1호에 따라 부동산 취득의 경우 부동산 소재지가 취득세의 납세지가 되는 것이고, 국제사법은 외국과 관련된 요소가 있는 법률관계에 관하여 국제재판관할과 준거법(準據法)을 정함을 목적으로 하는 법률일 뿐이어서, 국내 거주자인 청구인이 국내에 소재하는 이 건 부동산을 유증받아 취득한 데 대하여 취득세를 부과함에 있어 캐나다법에 의할 것이 아니라 「지방세법」이 되어야 할 것인 점, 국내 거주자인 청구인에게 적용되는 「민법」상 상속인은 피상속인의 직계비속(1순위) 및 피상속인의 배우자이고, 청구인은 피상속인의 사위로서 유증을 받은 인척에 불과하지 상속인이 아니며, 앞서 (다)에서 본 바와 같이 청구인이 이 건 부동산을 특정유증받아 취득한 것으로 보이는 이상 「지방세법」제7조 제7항에서 정한 상속으로 이 건 부동산을 취득한 것으로 인정하기는 어려운 점 등에 비추어,

처분청에서 청구인이 이 건 부동산을 상속이 아니라 그 밖의 원인으로 무상취득하였다고 보아 취득세 등을 부과한 이 건 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「지방세기본법」제96조 제7항, 「국세기본법」제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.

＜별지＞ 관련 법령

(1) 지방세법

제7조(납세의무자 등) ⑦ 상속(피상속인이 상속인에게 한 유증 및 포괄유증과 신탁재산의 상속을 포함한다. 이하 이 장과 제3장에서 같다)으로 인하여 취득하는 경우에는 상속인 각자가 상속받는 취득물건(지분을 취득하는 경우에는 그 지분에 해당하는 취득물건을 말한다)을 취득한 것으로 본다. 이 경우 상속인의 납부의무에 관하여는 「지방세기본법」 제44조 제1항 및 제5항을 준용한다.

제11조(부동산 취득의 세율) ① 부동산에 대한 취득세는 제10조의 2부터 제10조의 6까지의 규정에 따른 과세표준에 다음 각 호에 해당하는 표준세율을 적용하여 계산한 금액을 그 세액으로 한다.

1. 상속으로 인한 취득

가. 농지: 1천분의 23

나. 농지 외의 것: 1천분의 28

2. 제1호 외의 무상취득: 1천분의 35. 다만, 대통령령으로 정하는 비영리사업자의 취득은 1천분의 28로 한다.

제13조의2(법인의 주택 취득 등 중과) ② 조정대상지역에 있는 주택으로서 대통령령으로 정하는 일정가액 이상의 주택을 제11조 제1항 제2호에 따른 무상취득(이하 이 조에서 “무상취득”이라 한다)을 원인으로 취득하는 경우에는 제11조 제1항 제2호에도 불구하고 같은 항 제7호 나목의 세율을 표준세율로 하여 해당 세율에 중과기준세율의 100분의 400을 합한 세율을 적용한다. 다만, 1세대 1주택자가 소유한 주택을 배우자 또는 직계존비속이 무상취득하는 등 대통령령으로 정하는 경우는 제외한다.

(2) 민법

제1000조(상속의 순위) ① 상속에 있어서는 다음 순위로 상속인이 된다.

1. 피상속인의 직계비속

2. 피상속인의 직계존속

3. 피상속인의 형제자매

4. 피상속인의 4촌 이내의 방계혈족

② 전항의 경우에 동순위의 상속인이 수인인 때에는 최근친을 선순위로 하고 동친등의 상속인이 수인인 때에는 공동상속인이 된다.

③ 태아는 상속순위에 관하여는 이미 출생한 것으로 본다.

제1073조(유언의 효력발생시기) ① 유언은 유언자가 사망한 때로부터 그 효력이 생긴다.

제1078조(포괄적수증자의 권리의무) 포괄적유증을 받은 자는 상속인과 동일한 권리의무가 있다.

(3) 국제사법

제1조(목적) 이 법은 외국과 관련된 요소가 있는 법률관계에 관하여 국제재판관할과 준거법(準據法)을 정함을 목적으로 한다.

제16조(본국법) ① 당사자의 본국법에 따라야 하는 경우에 당사자가 둘 이상의 국적을 가질 때에는 그와 가장 밀접한 관련이 있는 국가의 법을 그 본국법으로 정한다. 다만, 국적 중 하나가 대한민국일 경우에는 대한민국 법을 본국법으로 한다.

② 당사자가 국적을 가지지 아니하거나 당사자의 국적을 알 수 없는 경우에는 그의 일상거소가 있는 국가의 법[이하 “일상거소지법”(日常居所地法)이라 한다]에 따르고, 일상거소를 알 수 없는 경우에는 그의 거소가 있는 국가의 법에 따른다.

③ 당사자가 지역에 따라 법을 달리하는 국가의 국적을 가질 경우에는 그 국가의 법 선택규정에 따라 지정되는 법에 따르고, 그러한 규정이 없는 경우에는 당사자와 가장 밀접한 관련이 있는 지역의 법에 따른다.

제17조(일상거소지법) 당사자의 일상거소지법에 따라야 하는 경우에 당사자의 일상거소를 알 수 없는 경우에는 그의 거소가 있는 국가의 법에 따른다.

제77조(상속) ① 상속은 사망 당시 피상속인의 본국법에 따른다.

제78조(유언) ① 유언은 유언 당시 유언자의 본국법에 따른다.