이유
1. 처분개요

가. 처분청은 2024년도 재산세 과세기준일(6.1.) 현재 청구법인이 소유하고 있는 경기도 화성시 OOO 등 AAA용 건축물 부속토지 6,563㎡(이 중 1,557.39㎡를 이하 “쟁점①토지”라 한다)를 별도합산과세대상으로, 같은 동 OOO 등 추가로 조성한 미술관의 야외전시장용 토지 14,755㎡(이하 “쟁점②토지”라 한다)를 종합합산과세대상으로 구분하고 청구법인이 처분청 관내에 소유하고 있는 다른 토지와 합하여 2024.9.4. 청구법인에게 아래 ＜표1＞과 같이 재산세 등 합계 OOO원을 부과·고지하였다.

＜표1＞ 2024년 토지분 재산세 부과내용

(단위 : 원)

○○○

나. 청구법인이 이에 불복하여 2024.9.24. 경기도 화성시장에게 이의신청을 하자, 경기도 화성시장은 2024.12.4. 경기도 화성시 OOO 등 미술관용 건축물의 부속토지 6,563㎡ 중 5,005.61㎡를 「지방세특례제한법」 제44조의2 제1항에 따른 미술관으로 직접 사용하는 부동산에 해당한다고 보아 해당 토지에 대한 재산세를 감면하는 것으로 하여 그 과세표준 및 세액을 경정하고, 나머지는 기각하는 결정을 하였으며, 쟁점①·②토지의 세부내용은 아래 ＜표2·3＞과 같다.

＜표2＞ 쟁점①토지의 세부내용

(단위 : ㎡)

○○○

＜표3＞ 쟁점②토지의 세부내용

(단위 : ㎡)

○○○

다. 청구법인은 이에 불복하여 2024.12.26. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인 주장

(1) AAA 설립목적 및 야외전시장 조성 취지는 다음과 같다.

(가) AAA(OOO)은 건축, 디자인, 예술 영역을 넘어 다양한 문화적 이야기를 만들고자 설립된 디자인 건축 전문미술관으로서, 화성시 OOO 지역에 미완성 상태로 오랫동안 방치된 찜질방 건물을 리모델링 하여 미술관으로 재탄생시킨 경기도 화성시 최초의 사립미술관으로 2014년 개관 이후 10년간 54회의 전시회를 진행하여 18만명 이상의 누적 방문객 수를 달성했으며, 130명 이상 작가들의 예술ㆍ창작활동을 지원하는 등 화성시를 대표하는 문화예술공간으로 자리를 잡았다.

(나) 디자인ㆍ건축예술에 특화된 AAA은 국내외 유명 작가, 건축가, 디자이너 등 예술가들과 함께 파빌리온(Pavilion, 공간체험형 설치예술작품) 전시회를 지속적으로 진행해 왔다. 특히 2020년부터 화성시 구도심과 신도시의 단절을 극복하고 지속가능한 문화공동체 형성을 지원할 목적으로 도시 단위의 문화예술 프로그램인 OOO＞을 기획ㆍ추진하였다. OOO은 도시의 오래된 구도심 지역에 국내외 유명 작가 및 건축가들의 파빌리온 작품을 제작ㆍ설치하여 시민들에게 소개하는 프로그램이며, 2022년과 2023년에는 한국문화예술위원회로부터 소외된 구도심의 유휴공간에 예술작품을 설치ㆍ전시하여 문화예술거점을 마련했다는 평가와 함께 공익성 및 기획성을 인정받아 공공예술지원사업으로 선정되었다.

(다) AAA은 2024년 OOO 기획전시프로그램으로 경기도 및 화성시의 지원을 받아 미술관에 연접한 유휴부지를 야외전시장으로 새롭게 조성하여 OOO 기획전시회를 진행하였다. OOO 전시회는 AAA 개관 10주년을 기념하기 위해 준비된 공공예술전시 프로젝트로 AAA의 정체성과 앞으로의 방향성을 보여주는 전시회로 기획되었다. 새로 조성된 AAA 야외전시장에서 2024년 6월 7일부터 11월 9일까지 진행된 OOO 전시회에는 2,782명의 관람객이 방문했으며, 경기도박물관협회가 주관하는 2024년 우수전시기획으로 선정되었다.

(라) AAA은 2025년에도 OOO 프로그램을 이어나가기 위해 미술관 야외전시장에서 OOO 전시회를 진행할 계획이다. OOO 전시회는 관람객이 미술관 건물을 벗어나 야외전시장 산책길 1㎞(1,330걸음)를 걸으면서 작품이 던지는 질문에 마음속 내면에서 답을 찾아보는 과정으로 구성되어 있으며, 관람객은 5명의 작가가 설치한 조각작품과 건축가의 설치예술조형물(파빌리온)을 경험할 수 있다.

(마) 이와 같이 AAA은 디자인 건축 전문미술관으로서 에너지ㆍ자원의 올바른 순환 및 엔트로피 절감이라는 관점에서 환경, 공간, 재생 등 제반 문제에 대하여 국내외 여러 작가, 디자이너, 건축가 등 예술가들과 함께 고민하면서 문화ㆍ예술적 방법을 통해 대중들의 공감을 얻고자 노력해왔다. 미술관 건물도 미완성 상태로 오랫동안 방치된 찜질방 건물을 리모델링해서 문화예술공간으로 재생시킨 점에서 볼 수 있듯이 AAA은 환경, 공간, 재생을 중요한 테마로 삼고 있다. 대표적인 결과물이 도시의 오래된 구도심 지역의 유휴공간에 국내외 유명 건축가 및 디자이너의 파빌리온 작품을 제작ㆍ설치하여 시민들에게 소개하는 OOO 프로젝트다. 청구법인이 2024년에 OOO 프로젝트의 일환으로 미술관 옆에 위치한 유휴부지에 상설 야외전시장을 조성하여 건축가 및 디자이너들의 파빌리온 작품을 전시한 것도 환경과 공간에 관한 시대적 과제에 대하여 보다 체계적으로 예술가 및 대중들과 소통하기 위한 노력이었다.

(2) 처분청이 부과한 2024년도 토지분 재산세 중 AAA 건축물의 부속토지인 쟁점①토지와 및 야외전시장용 토지인 쟁점②토지는 「지방세특례제한법」 제44조의2 제1항의 “미술관에 직접 사용하는 부동산”에 해당하므로 재산세가 면제되어야 한다.

(가)「지방세특례제한법」 제44조의2 제1항은 “대통령령으로 정하는 미술관”으로서 “미술관에 직접 사용하는 부동산”에 대하여 재산세를 감면해주고 있다.

여기서 “대통령령으로 정하는 미술관”은 「박물관 및 미술관 진흥법」 제16조에 따라 등록된 미술관을 의미하고(「지방세특례제한법 시행령」 제21조의2 제1항), “직접 사용”은 부동산의 소유자가 해당 부동산을 사업 또는 업무의 목적이나 용도에 맞게 사용하는 것을 말한다(「지방세특례제한법」 제2조 제1항 제8호).

청구법인은 ① AAA 건축물 및 토지(야외전시장 포함)를 소유하고 있고, ② 「박물관 및 미술관 진흥법」 제16조에 따라 미술관으로 적법하게 등록했으며, ③ 미술관 및 야외전시장을 관계 법령과 절차를 준수하여 적법하게 조성했고, ④ 당해 부동산을 미술관 사업ㆍ업무 목적(용도)에 적합하게 사용하고 있어 「지방세특례제한법」 제44조의2 제1항의 요건을 충족하고 있다.

(나) 미술관 내 카페공간은 오직 미술관 이용객의 편의를 위한 부속시설로 운영하고 있는 것으로서 독자적인 영업시설로 볼 수 없다.

처분청은 “미술관은 입장료가 없어 카페 이용객과 미술관 이용객이 구분되지 않는다”는 의견이나, 사실 청구법인은 원칙적으로 미술관 입장료를 지불한 관람객에 한정하여 음료 등을 판매했으며 작품 관람 없이 카페만 이용할 수는 없었다(AAA 운영공지 및 입구안내배너 사진 참조)

다만, 청구법인이 2024년 경기도 및 화성시의 예산지원을 받아 전시프로그램을 미술관 및 야외전시장에서 진행하게 됨에 따라 미술관을 시민에게 무료로 개방하게 된 것이다(카페를 별도로 독립 운영하기 위해 미술관 입장료를 받지 않은 것이 아니다). 다음 전시회 준비를 위해 미술관을 휴관할 경우에는 카페도 운영을 중단하고 있으므로 독립적인 영업시설로 볼 수 없다.

따라서 미술관 내 카페 공간은 오직 미술관 이용객의 편의를 위한 부속시설로서 독자적인 영업시설로 볼 수 없으므로 「지방세특례제한법」 제44조의2 제1항의 ‘해당 시설을 다른 용도로 함께 사용하는 경우’에 해당하지 않는다.

(다) 청구법인이 올해 미술관 옆에 위치한 유휴부지에 상설 야외전시장을 조성한 이유는 AAA 개관 10주년을 맞이하여 OOO 프로젝트의 일환으로 유휴부지에 작가, 건축가, 디자이너 등 예술가들의 파빌리온(Pavilion, 공간체험형 설치예술작품)을 설치 및 전시하기 위한 것이다.

처분청은 “작품(축조물)을 전시한 공간이 극히 일부 면적이고, 대부분 면적이 자연상태의 나대지 상태”이므로 야외전시장으로 인정할 수 없다는 의견이나, 파빌리온 전시의 특성상 기존 환경을 최대한 살리면서 예술조형물을 설치하여 관람객들이 예술가가 표현한 작품과 공간을 체험하는 것이 중요한 요소이고, 관람객의 출입 동선을 고려하고 설치된 작품간 간섭을 배제하기 위해 상당한 관람 거리의 확보가 필요하므로 야외전시장 일부에 작품(축조물)을 설치하는 것은 불가피하다.

처분청은 야외전시장에 조경 등 시설이 부족하다는 취지로 보이나, 「박물관 및 미술관 진흥법」, 「지방세법」 등 관계 법령에도 야외전시장에 대한 법적 개념이나 시설기준은 전혀 존재하지 않는다. 즉, 처분청은 공원같이 조경된 공간에 작품이 설치되어야만 야외전시장으로 인정할 수 있다는 의견이나, 그러한 의견은 법적 근거도 없이 조세권을 행사하는 것으로 조세법정주의에 위반되는 것이다.

또한 문화예술분야 주무부서인 화성시 문화시설과에서 야외전시장으로 인정하여 미술관 등록증을 변경해 주었고 청구법인은 이를 신뢰하고 문화예술사업을 추진했는데, 처분청이 야외전시장이 아니라고 부정하면서 세법에서 보장한 감면혜택을 박탈하는 것은 신뢰의 원칙에 위반된다.

처분청은 형질변경 등을 통하여 언제든 다른 용도로 사용가능한 임시적ㆍ일시적 야외전시장은 “미술관으로 직접 사용하는 부동산”으로 볼 수 없다는 의견이나, 쟁점②토지는 경기도 및 화성시의 지원을 받아 조성된 것으로 최소 2년 이상 운영되어야 하므로 임시적ㆍ일시적인 야외전시장으로 볼 수 없고 재산세 과세기간은 1년에 불과한데 2년 이상 운영되는 야외전시장을 과연 임시적ㆍ일시적이라고 볼 수 있는지 의문이다.

(3)「지방세법」 제106조 및 같은 법 시행령 제101조 제3항 제10호에 의하면 별도합산과세대상 토지의 범위에 “「관광진흥법」상 관광사업자가 「박물관 및 미술관 진흥법」에 따른 시설기준을 갖추어 설치한 미술관 야외전시장용 토지”를 포함하고 있다.

청구법인은 2024.5.1.「관광진흥법」 제4조 제1항에 따라 관광사업자(전문휴양업)로 등록을 하였고 올해 쟁점②토지에 야외전시장을 추가로 조성하여 기존 미술관을 확장했는바, 이를 위해 화성시와 2024.5.16. 농지의 타용도 일시사용협의, 2024.5.17. 가설건축물 축조 신고필증 교부 등 관계 법령과 절차를 철저히 준수하였다.

또한 2024.5.27. 화성시(문화시설과)로부터「박물관 및 미술관 진흥법」 제16조에 따라 야외전시장 확장(미술관 부지면적 6,563㎡ → 21,318㎡)에 대한 미술관 변경등록을 마쳤다.

청구법인은 미술관 야외전시장에서 ‘AAA 공공예술 프로젝트 OOO 전시회’, ‘AAA 10주년 기념전 OOO 전시회’ 및 ‘ OOO 전시회’를 개최하는 등 야외전시장을 본연의 미술관 사업목적에 적합하게 사용하고 있다.

청구법인은 ① 2024.5.1. 「관광진흥법」에 제4조 제1항에 따라 적법하게 관광사업자(전문휴양업)로 등록했고, ② 「박물관 및 미술관 진흥법」 제16조에 따라 미술관으로 적법하게 등록했으며, ③ 관계 법령과 절차에 따라 야외전시장을 적법하게 조성하여 목적에 적합하게 사용하고 있으므로 쟁점②토지는「지방세법 시행령」 제101조 제3항 제10호에 따라 별도합산과세대상으로 구분되어야 할 것이다.

나. 처분청 의견

(1) 청구법인은 쟁점①토지의 지상의 건축물이 오직 미술관 이용객의 편의를 위한 부속시설이라 주장하나, 건축물대장상 일반음식점 용도로 구분되어 있고, ‘BBB’로 운영중인 카페는 가격면에서 무료라던가 실비 수준이 아닌 2,500원~6,500원으로 일반 카페와 차이가 없으며, 일반 카페와 마찬가지로 자유롭게 앉아서 차를 마실 수 있는 별도의 공간이 마련되어 있으며 그 외 테이크아웃도 가능한 점, 미술 전시기간이 아니어도 카페 운영을 하고 있는 점, 매주 정기휴무(일·월요일)를 제외하고 11:00~18:00에 계속하여 영업을 하고 있으며 카페만 이용하는데 별도의 제한을 두고 있지 않은 점, 미술관과 같은 공간의 주차장을 사용하면서 오히려 카페 이용자에게 2시간 무료주차를 운영하고 있는 점, 별도의 수익이 창출되는 점 등으로 보아 청구법인이 미술관으로 직접 사용 부동산에 해당한다고 보기 어려우므로 감면대상에 해당하지 않는다.

(2) 쟁점②토지는 가설건축 전시대 설치를 위한 야외전시시설 부지 조성 목적으로 농지의 타용도 일시사용 협의를 받아 가설건축물(야외전시시설 : 면적 36㎡ 5개동 및 면적 9㎡ 4개동) 축조 신고를 득하였지만, 처분청이 2024.7.26. 쟁점②토지에 대해 이용사항을 현지출장하여 확인한(출장결과보고서 및 현장사진 참고) 결과, 극히 일부 면적에 5개 작품(미술조형물)과 안내전시대 등이 설치되어 있는 것 외에 재산세 과세대상으로 볼 수 있는 가설건축물 등은 존재하지 않고 별도의 야외전시시설 역시 존재하지 않는 점을 미루어 볼 때, 일시적·간헐적으로 미술 작품을 전시하기 위해 쟁점②토지의 극히 일부 면적을 이용하고 있는 것만으로 토지 본연의 장기적 주된 용도로 사용하고 있다고 볼 수 없고, 나머지 대부분 면적은 장기간 방치된 자연상태의 나대지 상태로 아카시아 등 잡목 및 잡풀이 우거져 있었으며 전시장 내 길이 포장 및 평탄화가 되어있지 않고, 미술관의 2층에서 전시장을 바라보았을 때 임야 혹은 개간되지 않은 농지와 같은 상태로 어떠한 토지 조성에 대한 흔적이 보이지 않는바, 쟁점②토지를 야외전시장으로 조성되어 사용 중이라고 보기 어렵다.

또한 경기도 화성시 OOO(임야, 4,273㎡)와 OOO(전, 574㎡)는 농지·산지일시사용 등의 허가사항 없이 극히 일부 면적에 잡풀만 제거하여 작품(미술조형물)을 전시하고 있는 상황으로 볼 때, 아무리 농지의 타용도 일시사용으로 미술관 부지면적이 변경 등록되었다 하더라도 토지의 용도는 장기적인 주된 사용목적, 형상, 이용 현황 등을 객관적으로 판단하여야 할 것이고, 직접 사용 여부도 실제의 사용관계, 사실상 이용현황 등을 객관적을 판단하여야 한다.

특히 감면요건 규정 가운데 명백히 특혜규정이라고 볼 수 있는 것은 엄격하게 해석하는 것이 조세공평의 원칙에 부합한다 할 것으로, 일부 필지는 일시사용허가 등 적법한 행정절차를 이행하지 않은 경우까지 미술관 용도로 사용하고 있다고 볼 수 없으며, 사실상 현황은 장기간 방치된 자연상태의 나대지 등의 형태로 지속되었고 극히 일부 면적의 잡풀을 제거하여 전시공간으로 사용한 것에 대해서까지 전체 면적을 야외전시장으로 직접 사용한다고 볼 수 없다.

더불어 임시적·일시적 사용과 관련해서 청구법인이 득한 농지의 타용도 일시사용 협의는 그야말로 ‘일시 사용’에 대한 협의로 실제 장기적인 야외 전시장용 토지로 활용하기 위해서 대지 등으로 형질변경 등 어떠한 전용을 위한 토지 조성 공사 등을 전혀 하지 않은 점은 재산세 과세시 기준이 되는 토지의 본연적인 ‘주된 목적’ 사용에 부합하지 않는다.

따라서 쟁점②토지는 사실상 이용현황이 장기간 방치된 자연상태의 나대지 상태이고, 그 중 일부 면적을 일시적으로 전시공간으로 사용하더라도 상설 야외전시장으로 볼 수 없어 미술관으로 직접 사용하는 부동산에 해당하지 않는다.

(3) 「지방세법」제106조 제1항 및 같은 법 시행령 제101조 제3항 제10호에서 「관광진흥법」에 따른 관광사업자가 「박물관 및 미술관 진흥법」에 따른 시설기준을 갖추어 설치한 박물관·미술관·동물원·식물원의 야외전시장용 토지를 별도합산과세대상으로 규정하고 있다.

이는 단순히 「박물관 및 미술관 진흥법」에 따른 시설기준을 갖추어 설치한 미술관의 야외전시장용 토지에 해당하기만 하면 재산세 과세대상 중 별도합산과세대상에 해당한다고 규정한 것이 아니고, 과세기준일 현재 업무 또는 경제활동에 활용되는 토지로서 「박물관 및 미술관 진흥법」에 따른 시설기준을 갖추어 설치한 미술관의 야외전시장용 토지가 별도합산과세대상에 해당한다고 규정한 조항인 것이다.

청구법인의 경우와 같이 아무리 파빌리온의 전시 특성상 야외전시장 일부에 작품(축조물)을 설치하는 것이 불가피하다 하더라도 전시공간 자체가 수풀이 우거져 명확히 ‘전시장’ 구역이 구획·구분되지 않으며 도보(관람길) 정비가 되지 않고 대부분이 잡종지 상태로 존재하므로 야외전시장으로의 토지사용 현황을 인정하기 어렵다

임시적·일시적 사용과 관련하여 청구법인이 득한 농지의 타용도 일시 사용협의는 그야말로 ‘일시 사용’에 대한 협의일 뿐 실제 야외전시장용으로 활용하기 위해서 대지 등으로의 어떠한 전용을 하기 위하여 토지 조성 공사 등을 전혀 하지 않은 점은 재산세 과세시 기준이 되는 토지의 본연적인 ‘주된 목적’적 사용에 부합하지 않는다.

앞서 살펴본 바와 같이, 청구법인이 야외전시장용 토지라고 주장하는 필지 중 OOO(지목 임야, 4,273㎡)와 OOO(지목 농지, 574㎡)는 일시사용 협의 및 각종 허가 등을 받은 사항이 없다.

이와 관련하여, 현황상 미술관의 용도로 사용하고 있다 하더라도 적법한 행정절차를 이행하지 않은 경우에 대한 유사 조세심판원 선결정례에 따르면, 미술관 주위를 둘러싸고 있는 개발제한구역안의 임야로 비록 불교미술품인 불상 등을 보존·전시하여 미술관의 용도로 사용하고 있다 하더라도 해당 토지에 대한 형질변경 등을 처분청으로부터 허가받지 않은 상태에서 불교미술품을 전시할 수 있도록 임야를 절토 및 평탄작업을 하였으므로 이는 적법한 행정절차를 이행하지 않은 경우에 해당하여 미술관 용도에 사용하고 있다고 볼 수 없다고 판단한 바 있으며(조심 2011지17, 2012.3.8.), 이 경우「지방세법 시행령」 제105조의2 제1호의 관계법령에 따라 허가 등을 받아야 함에도 불구하고 허가 등을 받지 않고 재산세의 과세대상 물건을 이용하는 경우로서 사실상 현황에 따라 재산세를 부과하면 오히려 재산세 부담이 낮아지는 경우에 해당하여 같은 법 제106조 제3항의 단서에 따라 공부상 등재현황에 따라 재산세를 부과하여야 하므로 별도합산과세대상이 아니다.

또한 축조신고 한 가설건축물(총 9개동) 역시 비계용 강관으로 제작한 것으로 지붕과 기둥 및 벽이 없어서 재산세 과세대상이라 보기 어렵고, 전시용 작품으로 보는 게 타당하므로 해당 토지는「지방세법 시행령」제101조 제1항 제2호에 해당하는 별도합산과세대상이 아니다.

따라서, 쟁점②토지에 대한 실제 이용현황은 장기간 방치된 자연상태 나대지 등의 현황으로서 농지의 타용도 일시협의만을 득한 상황이지만 일부 필지는 협의가 되지 않았고, 어떠한 전용을 위한 허가(농지 전용 또는 산지 전용 허가를 통한 개발행위)를 득하여 업무 목적인 야외전시장용 토지로 활용하고자 그에 맞는 토지조성 공사를 완료하지 않았으며, 관련 법령에 따라 미술관의 야외전시장용 토지의 부지로 등록은 하였으나 실제로 야외전시장용 토지로 현황상 이용하고 있지 않기에, 이는 「지방세법」 제106조 제1항 제2호 나목에 따른 “업무 또는 경제활동에 활용되는 토지”에 해당하지 아니하며, 극히 일부 면적에 5개의 작품(미술조형물)을 전시한 공간의 부속토지는 「지방세법 시행령」 제105조의2 제2호에 해당하고, 일부 필지(OOO, 4,273㎡, OOO, 574㎡)에 대해서는 허가 등을 받은 사항도 없으므로 같은 법 시행령 제105조의2 제1호에 해당하여, 쟁점②토지는 별도합산과세대상으로 볼 수 없다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

① 미술관 내에 카페로 사용중인 건축물의 부속토지(쟁점①토지)가 「지방세특례제한법」 제44조의2 제1항에 따른 재산세 감면대상인지 여부

② 쟁점②토지가 「지방세특례제한법」 제44조의2 제1항에 따른 재산세 감면대상이고, 설령 재산세 감면대상에 해당하지 않더라도 별도합산과세대상으로 구분되어야 한다는 청구주장의 당부

나. 관련 법령 : ＜별지＞ 기재

다. 심리 및 판단

(1) 청구법인과 처분청이 제출한 심리자료에 의하면, 다음과 같은 사실이 나타난다.

(가) 청구법인은 2014.11.3. 경기도 화성시 OOO 외 4필지(대지면적 6,563㎡)에 미술관(416.72㎡) 및 일반음식점(129.69㎡) 포함하여 연면적 657.41㎡의 건축물을 준공하였고, 2019.10.31. 경기도 화성시 OOO를 소재지로 하여 「박물관 및 미술관 진흥법」제16조 제1항에 따라 미술관을 등록(명칭 : AAA)하였다.

(나) 청구법인의 등기사항전부증명서상 목적사업에 음식점영업, 미술관영업업이 있고, 사업자등록증상 ‘미술관 운영업’, ‘피자 햄버거 샌드위치 및 유사 음식점업’이 등재되어 있는 것으로 나타난다.

(다) 청구법인은 BBB를 미술관 운영시간과 동일하게 운영하고 있다고 주장하며 미술관 홈페이지 사진을 제출한바, 운영일은 화요일부터 토요일, 이용시간은 오전 11시부터 오후 6시까지ㅡ 휴관일은 일요일, 월요일로 나타난다.

(라) 청구법인은 2024.5.16. 경기도 화성시장으로부터 가설건축물 축조신고에 따른 농지의 타용도 일시사용허가(농지의 타용도 일시사용 협의 목적 : 가설건축 전시대 시설설치)를 아래 ＜표4＞와 같이 받았고, 2024.5.17. ＜표5＞와 같이 가설건축물(야외전시시설) 축조신고필증을 교부받은 것으로 나타난다.

＜표4＞ 농지의 타용도 일시사용협의 내역

(단위 : ㎡)

○○○

＜표5＞ 가설건축물 축조신고 현황

(단위 : ㎡)

○○○

(마) 청구법인은 2024.5.27. 경기도 화성시장에게 AAA의 미술관 부지면적을 당초 6,563㎡에서 쟁점②토지(14,755㎡)를 추가 등록하여 아래 ＜표6＞와 같이 변경 등록한 것으로 나타난다.

＜표6＞ 청구법인의 미술관 변경 등록 사항

○○○

(바) 청구법인이 제출한 AAA 전시연혁 등은 아래와 같다.

＜표7＞ 청구법인의 미술관 전시연혁 세부내용

○○○

(사) 처분청이 2024.7.26. AAA 야외전시장 현황을 확인한 후 작성한 출장결과보고서 내용은 다음과 같다.

＜처분청의 출장결과보고서 주요 내용＞

○○○

(아) 경기도 화성시장은 2024.5.1. AAA을 상호로, 업종을 전문휴양업으로 하여 「관광진흥법」 제4조 제1항에 따라 청구법인을 관광사업자로 등록(OOO)한 것으로 나타난다.

(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여, 먼저 쟁점①에 대하여 살펴본다.

(가) 「지방세특례제한법」 제44조의2 제1항에 대통령령으로 정하는 박물관 또는 미술관으로 직접 사용하기 위하여 취득하는 부동산에 대해서는 취득세를, 과세기준일 현재 해당 박물관 또는 미술관으로 직접 사용하는 부동산(해당 시설을 다른 용도로 함께 사용하는 경우에는 그 부분은 제외한다)에 대해서는 해당 부동산 취득일 이후 해당 부동산에 대한 재산세를 2024년 12월 31일까지 각각 면제한다고 규정하고 있고, 같은 법 제2조 제1항 제8호에 “직접 사용”이란 부동산ㆍ차량ㆍ건설기계ㆍ선박ㆍ항공기 등의 소유자가 해당 부동산ㆍ차량ㆍ건설기계ㆍ선박ㆍ항공기 등을 사업 또는 업무의 목적이나 용도에 맞게 사용(이 법에서 임대를 목적 사업 또는 업무로 규정한 경우 외에는 임대하여 사용하는 경우는 제외한다)하는 것을 말한다고 규정하고 있다.

(나) 조세법률주의의 원칙상 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석하여야 하고 합리적인 이유 없이 확장해석 혹은 유추해석하는 것은 허용되지 아니하며, 특히 감면요건 규정 가운데 명백히 특혜규정이라고 볼 수 있는 것은 엄격하게 해석하는 것이 조세공평의 원칙에 부합한다(대법원 2019.5.30. 선고 2019두33934 판결 등 다수, 같은 뜻임).

(다) 청구법인은 쟁점①토지를 미술관의 부속토지로 보아 재산세 감면을 하여야 한다고 주장한다.

그러나, AAA의 건축물대장에 의하면, 건축물은 미술관 416.72㎡, 일반음식점 129.69㎡, 연면적 657.47㎡로 기재되어 있으므로 특별한 사정이 없는 한 그 부속토지도 위 용도에 사용되고 있다고 보는 것이 타당한 점,

청구법인은 일반음식점용 건축물 129.69㎡를 BBB용으로 사용 중이고, 위 장소에서 판매되는 음료 등은 2,500원~6,500원에 판매되고 있어 수익이 발생하고 있으며, 일반 카페와 마찬가지로 자유롭게 앉아서 차를 마실 수 있는 별도의 공간이 마련되어 있고 그 외 테이크아웃도 가능한 점 등에 비추어

쟁점①토지는 카페용 건축물의 부속토지로서 미술관으로 직접 사용되고 있는 것으로 보기 어려우므로 「지방세특례제한법」 제44조의2 제1항에 따른 재산세 감면대상으로 보기는 어렵다고 판단된다.

(3) 다음으로, 쟁점②에 대하여 살펴본다.

(가) 「지방세법」 제106조 제1항에서 토지에 대한 재산세 과세대상은 다음 각 호에 따라 종합합산과세대상, 별도합산과세대상 및 분리과세대상으로 구분한다고 규정하면서, 그 제2호에서 별도합산과세대상은 과세기준일 현재 납세의무자가 소유하고 있는 토지 중 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 토지를 그 나목에 차고용 토지, 보세창고용 토지, 시험·연구·검사용 토지, 물류단지시설용 토지 등 공지상태(空地狀態)나 해당 토지의 이용에 필요한 시설 등을 설치하여 업무 또는 경제활동에 활용되는 토지로서 대통령령으로 정하는 토지를 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제101조 제3항에서 법 제106조 제1항 제2호 나목에서 “대통령령으로 정하는 토지”란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 토지를 말한다고 규정하면서, 그 제10호에서 「관광진흥법」에 따른 관광사업자가 「박물관 및 미술관 진흥법」에 따른 시설기준을 갖추어 설치한 박물관ㆍ미술관ㆍ동물원ㆍ식물원의 야외전시장용 토지를 규정하고 있으며, 「지방세법」 제106조 제3항에서는 공부상 등재현황과 사실상의 현황이 다른 경우에는 사실상 현황에 따라 재산세를 부과한다고 규정하고 있다.

(나) 청구법인은 AAA의 야외전시장용 토지인 쟁점②토지는「지방세특례제한법」 제44조의2 제1항에 따라 재산세가 감면되어야 하고, 설령 감면대상이 아니라고 하더라도 「지방세법」 제106조 및 같은 법 시행령 제101조 제3항 제10호에 따라 별도합산과세대상으로 구분되어야 한다고 주장한다.

그러나, 처분청이 2024.7.26. 쟁점②토지에 현지출장한 후 작성한 결과보고서 등에 의하면, 쟁점②토지 일부 면적에 5개 작품(미술조형물)과 안내전시대 등이 설치되어 있을 뿐 나머지 대부분의 면적은 장기간 방치된 자연상태의 토지로서 아카시아 등 잡목 및 잡풀이 우거져 있었고 토지 내 도로가 포장 및 평탄화되어 있지 않으며, 미술관의 2층에서 토지를 바라보았을 때 임야 혹은 개간되지 않은 농지 상태로 토지 조성에 대한 흔적이 보이지 않는 것으로 나타나는 점,

AAA의 당초 부지면적은 6,563㎡로 그 토지만으로도 야외전시장으로 충분히 사용할 수 있어 보이고 일시적·간헐적으로 미술 작품을 전시하기 위해 쟁점②토지의 일부 면적을 이용하고 있는 것만으로 청구법인이 쟁점②토지 전부를 미술관의 야외전시장으로 사용하고 있다고 보기 어려운 점,

청구법인은 「관광진흥법」에 따른 관광사업자등록을 하였으나 2024년도 재산세 과세기준일(6.1.) 현재 쟁점②토지는 대부분 농지 및 임야상태로서 미술관용으로 사용된다고 보기 어려운 점 등에 비추어,

2024년도 재산세 과세기준일(6.1.) 현재 쟁점②토지 중 가설건축물 설치신고를 하고 실제로도 미술품을 전시하고 있는 부분은 미술관으로 직접 사용하는 토지 및 미술관의 야외전시장용 토지에 해당하여 재산세 감면대상 및 별도합산과세대상으로 보는 것이 타당하나, 실제 방치된 임야 또는 농지상태인 부분은 현황과세원칙상 미술관으로 직접 사용되는 토지 또는 미술관의 야외전시장용 토지에 해당한다고 보기 어려우므로 처분청은 쟁점②토지 중 가설건축물 설치신고를 하고 실제로도 미술품을 전시하고 있는 토지 부분에 대하여 별도합산과세대상으로 구분하고 「지방세특례제한법」 제44조의2 제1항에 따라 재산세를 감면하는 것으로 하여 이 건 재산세 등의 과세표준 및 세액을 경정하는 것이 타당한 것으로 판단된다.

4. 결 론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로 「지방세기본법」제96조 제7항과「국세기본법」제80조의2, 제65조 제1항 제2호 및 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.

＜별지＞ 관련 법령

(1) 지방세법

제106조(과세대상의 구분 등) ① 토지에 대한 재산세 과세대상은 다음 각 호에 따라 종합합산과세대상, 별도합산과세대상 및 분리과세대상으로 구분한다.

1. 종합합산과세대상 : 과세기준일 현재 납세의무자가 소유하고 있는 토지 중 별도합산과세대상 또는 분리과세대상이 되는 토지를 제외한 토지

2. 별도합산과세대상 : 과세기준일 현재 납세의무자가 소유하고 있는 토지 중 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 토지

나. 차고용 토지, 보세창고용 토지, 시험ㆍ연구ㆍ검사용 토지, 물류단지시설용 토지 등 공지상태(空地狀態)나 해당 토지의 이용에 필요한 시설 등을 설치하여 업무 또는 경제활동에 활용되는 토지로서 대통령령으로 정하는 토지

3. 분리과세대상 : 과세기준일 현재 납세의무자가 소유하고 있는 토지 중 국가의 보호ㆍ지원 또는 중과가 필요한 토지로서 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 토지

가. 공장용지ㆍ전ㆍ답ㆍ과수원 및 목장용지로서 대통령령으로 정하는 토지

다. 제13조 제5항에 따른 골프장용 토지와 같은 항에 따른 고급오락장용 토지로서 대통령령으로 정하는 토지

③ 재산세의 과세대상 물건이 토지대장, 건축물대장 등 공부상 등재되지 아니하였거나 공부상 등재현황과 사실상의 현황이 다른 경우에는 사실상의 현황에 따라 재산세를 부과한다. 다만, 재산세의 과세대상 물건을 공부상 등재현황과 달리 이용함으로써 재산세 부담이 낮아지는 경우 등 대통령령으로 정하는 경우에는 공부상 등재현황에 따라 재산세를 부과한다.

(2) 지방세법 시행령

제101조(별도합산과세대상 토지의 범위) ③ 법 제106조 제1항 제2호 나목에서 “대통령령으로 정하는 토지”란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 토지를 말한다.

2. 건축물(제1호에 따른 공장용 건축물은 제외한다)의 부속토지 중 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 건축물의 부속토지를 제외한 건축물의 부속토지로서 건축물의 바닥면적(건축물 외의 시설의 경우에는 그 수평투영면적을 말한다)에 제2항에 따른 용도지역별 적용배율을 곱하여 산정한 면적 범위의 토지

가. 법 제106조 제1항 제3호 다목에 따른 토지 안의 건축물의 부속토지

10. 「관광진흥법」에 따른 관광사업자가 「박물관 및 미술관 진흥법」에 따른 시설기준을 갖추어 설치한 박물관ㆍ미술관ㆍ동물원ㆍ식물원의 야외전시장용 토지

제105조의2(공부상 등재현황에 따른 부과) 법 제106조 제3항 단서에서 “재산세의 과세대상 물건을 공부상 등재현황과 달리 이용함으로써 재산세 부담이 낮아지는 경우 등 대통령령으로 정하는 경우”란 다음 각 호의 경우를 말한다.

1. 관계 법령에 따라 허가 등을 받아야 함에도 불구하고 허가 등을 받지 않고 재산세의 과세대상 물건을 이용하는 경우로서 사실상 현황에 따라 재산세를 부과하면 오히려 재산세 부담이 낮아지는 경우

(3) 지방세특례제한법

제2조(정의) ① 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.

8. “직접 사용”이란 부동산ㆍ차량ㆍ건설기계ㆍ선박ㆍ항공기 등의 소유자(「신탁법」 제2조에 따른 수탁자를 포함하며, 신탁등기를 하는 경우만 해당한다)가 해당 부동산ㆍ차량ㆍ건설기계ㆍ선박ㆍ항공기 등을 사업 또는 업무의 목적이나 용도에 맞게 사용(이 법에서 임대를 목적 사업 또는 업무로 규정한 경우 외에는 임대하여 사용하는 경우는 제외한다)하는 것을 말한다.

제44조의2(박물관 등에 대한 감면) ① 대통령령으로 정하는 박물관 또는 미술관으로 직접 사용하기 위하여 취득하는 부동산에 대해서는 취득세를, 과세기준일 현재 해당 박물관 또는 미술관으로 직접 사용하는 부동산(해당 시설을 다른 용도로 함께 사용하는 경우에는 그 부분은 제외한다)에 대해서는 해당 부동산 취득일 이후 해당 부동산에 대한 재산세를 2024년 12월 31일까지 각각 면제한다.

(4) 지방세특례제한법 시행령

제21조의2(박물관 등의 범위) ① 법 제44조의2 제1항에서 “대통령령으로 정하는 박물관 또는 미술관”이란 「박물관 및 미술관 진흥법」 제16조에 따라 등록된 박물관 또는 미술관을 말한다.

(5) 박물관 및 미술관 진흥법

제2조(정의) 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.

2. “미술관”이란 문화ㆍ예술의 발전과 일반 공중의 문화향유 및 평생교육 증진에 이바지하기 위하여 박물관 중에서 특히 서화ㆍ조각ㆍ공예ㆍ건축ㆍ사진 등 미술에 관한 자료를 수집ㆍ관리ㆍ보존ㆍ조사ㆍ연구ㆍ전시ㆍ교육하는 시설을 말한다.

제16조(등록 등) ① 박물관과 미술관을 설립ㆍ운영하려는 자는 그 설립 목적을 달성하기 위하여 필요한 학예사와 박물관자료 또는 미술관자료 및 시설을 갖추어 대통령령으로 정하는 바에 따라 국립 박물관 및 미술관은 문화체육관광부장관에게, 공립 박물관 및 미술관은 특별시장ㆍ광역시장ㆍ특별자치시장ㆍ도지사ㆍ특별자치도지사(이하 “시ㆍ도지사”라 한다) 또는 「지방자치법」 제198조에 따른 서울특별시ㆍ광역시 및 특별자치시를 제외한 인구 50만 이상 대도시의 시장(이하 “대도시 시장”이라 한다)에게 등록하여야 한다. 다만, 사립ㆍ대학 박물관 및 미술관은 시ㆍ도지사 또는 대도시 시장에게 등록할 수 있다.

② 제1항에 따라 등록하려는 자(이하 “신청인”이라 한다)는 대통령령으로 정하는 요건을 갖추어 개관 전까지 등록 신청을 하여야 한다.

③ 문화체육관광부장관, 시ㆍ도지사 또는 대도시 시장은 제2항에 따른 등록신청을 받은 경우 신청일부터 40일 이내에 등록심의를 거쳐 그 결과를 신청인에게 통보하여야 한다.

④ 제3항에 따른 등록, 심의방법 및 절차 등에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.