이유
1. 처분개요
가. 청구인은 2018년부터 2021년까지 인천광역시 OOO 소재 아파트와 인천광역시 OOO 소재 단독주택 및 토지, 주식, 자동차 등을 취득하였고, 고액의 신용카드 대금을 상환하였다.
나. 인천지방국세청장(이하 “조사청”이라 한다)은 2024.8.29.부터 2024.10.21.까지 청구인에 대한 2018～2021년 기간 동안의 자금출처 조사를 실시한 결과, 청구인이 부동산 등 재산 취득 및 채무 상환에 사용한 자금 OOO원 중 OOO원의 출처를 구체적으로 소명하지 못한 것으로 보아「상속세 및 증여세법」(이하 “상증세법”이라 한다) 제45조에 따른 증여 추정으로 과세하는 내용의 과세자료를 처분청에 통보하였고, 이에 따라 처분청은 2025.1.8. 청구인에게 아래 ＜표1＞과 같이 2018.12.31. 증여분 등 증여세 합계 OOO원을 각 결정ㆍ고지(이하 “이 건 부과처분”이라 한다)하였다.
＜표1＞ 증여세 결정·고지 내역
○○○
다. 청구인은 이에 불복하여 2025.2.9. 심판청구를 제기하였다.
2. 청구인 주장 및 처분청 의견
가. 청구인 주장
(1) 청구인이 취득한 재산 및 채무 상환의 자금 출처는 청구인의 사업소득으로, 처분청이 이를 재산 취득자금 등의 증여로 추정하여 증여세를 부과한 처분은 위법·부당하다.
(가) 청구인은 2008년부터 2013년까지 자동차 딜러로 사업소득이 발생하였고, 그 소득을 금고에 보관하였으며, 그에 대한 증빙으로 금고 사진과 금고 매매내역, 자동차 딜러로 활동하던 당시 같이 활동하던 동료의 사실확인서를 제출하였다.
(나) 청구인이 자동차 딜러로서 고액의 수입을 얻었고, 청구인에게 재산 취득자금을 증여해 줄 자력 있는 증여자가 존재하지 않는 상황에서 청구인의 사업소득으로 재산 취득자금 등을 마련하였다는 청구인의 주장은 훨씬 설득력이 있다.
(다) 한편, 조사청은 이 건 부과처분 전 청구인의 과세전적부심사청구 시 다음과 같은 의견을 제시하였다.
＜처분청 의견(과세전적부심사청구 시)＞
○○○
그러나 청구인은 세무조사 당시 위와 같이 진술한 적이 없고, 기본 판매수당 OOO원에 추가로 OOO원 이상을 받는다고 진술하였고, 또한 한 달 수입이 OOO원이 아니라 OOO원도 넘었다고 진술하였음에도 조사청은 계속해서 청구인의 진술을 제대로 듣지 않고 사실관계를 잘못 파악하고 있다. 당시 1대당 판매수수료는 최소 OOO원임(기본판매수당 OOO원 + 인센티브 OOO원)에도 불구하고, 조사청은 임의로 판매수수료를 OOO원으로 단정하고 월간 판매대수를 계산하는 오류를 범하였다.
(2) 대법원 판례 등에 비추어 증여자를 특정하지 않고 재산 취득자금 등의 증여추정으로 증여세를 과세할 수는 없다.
(가) 대법원 판례(대법원 2010.7.22. 선고 2008두20598 판결)에 따르면, 처분청이 증여추정으로 과세하기 위해서는 수증자에게 일정한 직업이나 소득이 없다는 점 외에도 증여자에게 재산을 증여할 만한 재력이 있다는 점을 과세관청이 입증하여야 함을 명확히 하고 있고, 이 판례는 이후 여러 판결(수원지방법원 2016.10.18. 선고 2016구합6222 판결 등) 또는 심판결정례(조심 2019서498, 2020.7.28., 조심 2009서4111, 2010.3.10.)에서 계속 인용되고 있다.
(나) 위 판례는 재산을 증여할 만한 재력을 가진 증여자를 특정해야 하는 이유로 증여세 연대납세의무 규정을 들고 있다. 법원은 2021년 이전까지 처분청이 상증세법 제45조에 따라 재산 취득자금 등의 자금출처가 부족하여 증여로 추정하여 증여세를 부과하는 경우, 증여자에게도 연대납세의무를 지우는 규정을 두고 있기 때문에 이는 증여자의 존재를 전제한 것이므로 재산을 증여할 만한 자력을 가진 증여자를 특정해야만 증여세를 부과할 수 있다는 입장이다.
다만, 2022년부터는 상증세법 제45조에 따른 재산 취득자금 등의 증여추정으로 과세하는 경우 증여자를 연대납세의무자에서 제외함으로써 비로소 증여자 특정 없이 동 규정에 따라 과세할 수 있으므로 2021년 이전 증여분에 대한 이 건 부과처분은 이처럼 증여자의 특정 없이는 과세할 수 없다.
나. 처분청 의견
(1) 청구인의 재산 취득자금 OOO원의 원천은 본인이 2008년∼2013년 중고차 딜러로 일하면서 벌었던 현금이고, 10년 동안 이를 금고에 넣어두었다가 2018년부터 부동산 취득 등에 사용하였다고 주장하나, 청구인이 중고차 딜러로 일한 근거로 제출한 ‘인천광역시 자동차 매매조합’ 재직증명서 외에는 본인의 소득을 증명해 줄 만한 어떠한 증거도 제시하지 못하였고, 동 재직증명서로 OOO원이라는 사업소득을 객관적으로 확인하기에는 그 내용이 부족하다.
(가) 조사청은 ‘인천광역시 자동차 매매조합’에 청구인의 자동차 판매내역을 요청하였으나 ‘자료 없음’으로 회신받았고, 청구인이 제출한 재직확인서에 기재된 재직업체의 사업자 정보를 국세청 통합전산망에서 조회한 결과, 재직업체의 개업일자와 청구인의 재직기간이 불일치하여 ‘인천광역시 자동차 매매조합’에 문의한 결과, 오래되어 정확한 데이터가 없다는 답변을 받았다.
＜표2＞ 청구인 재직확인 내용과 국세청 통합전산망 자료 비교
○○○
(나) 조사 당시 청구인은 현금이 들어있는 금고사진을 제출하였다고 주장하였으나, 청구인이 처분청에 제출한 금고사진은 없을 뿐 아니라, 청구인이 OOO원이라는 거액을 10년 동안 금고에 보관하며 사용했다는 진술도 설득력이 부족하였다.
청구인은 과세전적부심사청구 시 조사청이 제시한 중고차 1대 판매수수료 OOO원이 아닌 실제 한 대당 OOO원의 수수료를 받았고, 이를 근거로 더 높은 소득이 발생했다고 주장하나, 청구인의 주장은 실질적인 자동차 매매업계 딜러의 평균소득률과 배치된다.
청구인이 중고차 딜러로 근무했다고 주장하는 2008년～2013년 인천광역시, 경기도 OOO 소재 중고차 딜러들의 소득내역을 분석한 자료에 따르면, 동 업종의 평균소득률은 약 4% 수준으로 연간 수입이 OOO원이 넘는 중고차 딜러들도 소득금액은 OOO원 정도일 뿐이므로 소득금액이 OOO원에 미치지 못하는 경우가 일반적이다.
설령 청구인의 사업수완이 뛰어나다 하더라도 중고차 딜러에게 한 달 평균 OOO원∼OOO원의 소득금액이 발생한다는 것은 쉽게 납득하기 어렵다.
＜표3＞ 인천광역시, 경기도 OOO 소재 중고차 딜러의 소득률
○○○
(다) 청구인이 받는 판매수수료가 OOO원이든 OOO원이든 이보다 더 중요한 점은, 청구인이 중고차 딜러로서 받은 소득이 원천징수된 내역이 전혀 없을 뿐만 아니라, 현금으로 OOO원을 벌었다고 하나 그 흔적을 어디에서도 찾아볼 수 없고, 차량판매계약서나 고용했던 직원명단 등 청구인의 소득을 증명해 줄 수 있는 어떠한 자료도 제출하지 못하였으므로 청구인의 자금원천이 청구인의 사업소득이라는 주장은 설득력이 없다.
더 나아가 청구인은 위 사업소득이 2008～2013년 기간 동안 발생한 것으로 부과제척기간이 만료되어 과세할 수 없다고 주장하나, 이러한 고소득자가 세금 한 푼 없이 호화로운 생활을 영위하는 것은 조세 정의에 부합하지 않을 뿐만 아니라, 공평과세원칙에도 어긋나므로 마땅히 과세가 이루어져야 할 것이다.
(2) 재산 취득자금 등의 증여 추정에 관하여 2003년 개정 전 상증세법 제45조 제1항은 “직업·연령·소득 및 재산상태 등으로 보아 재산을 자력으로 취득하였다고 인정하기 어려운 경우에는 재산의 취득자가 다른 자로부터 취득자금을 증여받은 것으로 추정한다”고 규정하고 있었으나, 해당 조항이 2003.12.30. 법률 제7010호로 개정되면서 “직업·연령·소득 및 재산상태 등으로 보아 재산을 자력으로 취득하였다고 인정하기 어려운 경우에는 당해 재산의 취득자금을 그 재산의 취득자가 증여받은 것으로 추정한다”라고 규정하면서, “다른 자로부터”라는 문구를 삭제하여 증여자를 특정하지 않아도 과세할 수 있는 규정을 마련하였다. 또한 기획재정부가 ‘상증세법 제45조에 따라 직업, 연령, 소득 및 재산상태 등으로 볼 때 재산 취득자금의 출처에 대해 소명하지 못하여 증여받은 것으로 추정하는 경우, 증여자를 특정하지 않아도 과세가 가능하다’(기획재정부 재산세제과-200, 2021.3.5.)라고 유권해석을 한바, 처분청이 증여자를 특정하지 않고 청구인에게 한 이 건 부과처분은 정당하다.
3. 심리 및 판단
가. 쟁점
부동산 등 취득자금 중 OOO원을 자금출처가 확인되지 아니한 것으로 보아 증여자 특정 없이 상증세법 제45조에 따른 재산 취득자금의 증여추정 규정을 적용하여 과세한 처분의 당부
나. 관련 법령 : ＜별지＞ 기재
다. 사실관계 및 판단
(1) 청구인과 처분청이 제출한 심리자료에 따르면 다음과 같은 사실이 나타난다.
(가) 청구인의 2018～2021년 기간 동안의 부동산 등 재산 취득자금 OOO원 중 자금출처가 확인되지 않는 OOO원에 대하여 상증세법 제45조 제1항 규정을 적용하면서 증여자를 특정하지 않고 청구인에게 이 건 부과처분을 하였다.
(나) 국세청 통합전산망 자료에 따르면 청구인의 총 사업내역은 아래 ＜표4＞와 같다.
＜표4＞ 청구인의 총사업내역
○○○
(다) 국세청 통합전산망에 신고된 청구인의 근로소득 및 사업소득 중 자동차 딜러 관련 업종은 없는 것으로 나타나고, 2008년∼2024년 기간 동안 청구인이 신고한 소득내역은 아래 ＜표5＞와 같다.
＜표5＞ 청구인의 소득내역
○○○
(라) 청구인의 부동산 취득내역은 아래 ＜표6＞과 같고, 청구인의 취득자금에 대하여 조사청 담당자에게 확인한 결과, 인천광역시 OOO 소재 아파트 취득시 현금으로 대금을 지급한 것을 공인중개사를 통해 확인하였다고 답변하였는바, 처분청이 제출한 청구인의 예금거래내역OOO에 따르면, 청구인은 2018.10.1.부터 2020.3.3.까지 ATM기를 통해 OOO원～OOO원의 현금을 다수 입금한 것으로 확인된다.
＜표6＞ 청구인의 부동산 취득내역
○○○
(마) 청구인은 부동산 등 재산 취득자금의 출처로, 자신이 2008년부터 2013년까지 자동차 딜러로 일하며 받은 사업소득이라고 주장하면서 아래 ＜표7＞의 재직확인원을 제출하였는바, 청구인이 제출한 재직확인원에 기재된 재직업체의 사업자 정보를 국세청 통합전산망의 사업자 내역과 비교한 결과, 재직업체의 개업일자와 청구인의 재직기간이 불일치하는 것으로 나타난다.
＜표7＞ 재직확인원 주요 내용
○○○
＜표8＞ 청구인 재직확인 내용과 국세청 통합전산망 자료 비교
○○○
(바) 청구인은 청구주장에 대한 증빙으로 지인이 작성한 사실확인서를 제출하였고, 그 구체적인 내용은 아래 ＜표9＞와 같다.
＜표9＞ 사실확인서 제출 내역(2024.9.25.)
○○○
한편, 처분청의 조사담당자가 인천광역시 자동차 매매사업조합으로부터 받은 A과 B의 재직확인원은 아래 ＜표10＞과 같다.
＜표10＞ 재직확인원 주요 내용
○○○
(사) 조사 당시 청구인이 2024.9.27. 조사청에 출석하여 작성한 문답서의 주요 내용은 다음과 같다.
＜문답서 주요 내용＞
○○○
(2) 기획재정부가 발간한 2003년 및 2021년 간추린 개정세법의 주요내용은 다음과 같다.
＜표11＞ 2003년 간추린 개정세법
○○○
＜그림＞ 2021년 간추린 개정세법
○○○
(3) 처분청은 증여자 특정 없이도 상증세법 제45조의 증여추정 규정을 적용할 수 있다는 의견을 제시하면서 2021년 기획재정부 유권해석(재산세제과-200, 2021.3.5.)을, 청구인은 증여자 특정 없이는 상증세법 제45조를 적용할 수 없다고 주장하면서 2010년 대법원 판례(2010.7.22. 선고 2008두20598 판결)를 각각 제출하였다.
＜ 기획재정부 재산세제과-200, 2021.3.5.＞
○○○
＜대법원 2010.7.22. 선고 2008두20598 판결(일부)＞
○○○
(4) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여,
(가) 먼저, 청구인이 재산을 자력으로 취득하였다고 인정할 수 있는 지에 대하여 살피건대,
증여세의 부과요건인 재산의 증여사실은 원칙적으로 과세관청에게 입증책임이 있기는 하나, 이 건과 같이 ‘법률상 추정’(상증세법 제45조)에 의한 증여세 과세를 배척하기 위해서는 그 반대사실에 대한 입증책임이 납세의무자에게 있다 할 것인바,
청구인은 2008년부터 2013년까지 자동차 딜러 사업으로 얻은 고액의 현금소득 등 재산을 취득할 만한 자력이 있었다고 주장하면서 제출한 재직확인원, 사실확인서 등은 사후에 작성되었을 뿐만 아니라 그 내용도 국세전산자료와 맞지 아니하여 이를 그대로 신뢰하기 어려운 점, 자금출처 조사결과 약 OOO원 상당의 부동산 등 재산취득자금 중 약 OOO원은 그 출처가 확인되었으나 청구인의 신고 근로 및 사업소득이 OOO원 정도에 불과할 뿐 달리 다른 소득이 확인되지 않는 등 청구인은 나머지 약 OOO원의 자금출처를 객관적·구체적으로 소명하거나 입증하지 못한 점 등에 비추어 재산취득 당시 청구인의 직업·연령·소득 및 재산상태 등으로 보아 청구인에게 부동산 등 재산을 취득할 만한 자력이 있었다고 인정하기 어렵다 하겠다.
(나) 다음으로, 청구인은 증여자를 특정하지 않은 채 상증세법 제45조 규정을 적용하여 증여세를 부과한 처분은 부당하다고 주장하므로 이에 대하여 살피건대,
이 건 처분의 근거 규정인 상증세법(2003.12.30. 법률 제7010호로 개정된 것) 제45조 제1항은 “직업·연령·소득 및 재산상태 등으로 보아 재산을 자력으로 취득하였다고 인정하기 어려운 경우로서 대통령령이 정하는 경우에는 당해 재산을 취득한 때에 당해 재산의 취득자금을 그 재산의 취득자가 증여받은 것으로 추정하여 이를 그 재산취득자의 증여재산가액으로 한다”고 규정하고 있는바, 이는 2003년 개정 전 상증세법과는 달리 조문상 ‘다른 자로부터’라는 증여자에 관한 문구를 삭제한 점,
위 2003년 당시 상증세법 개정이유를 보면 ‘현행 상증세법상 증여세 과세대상은 당사자 간 계약을 전제로 한 일반적인 증여 외에도 열거방식의 증여의제 및 이와 유사한 것이 있으나 열거되지 아니한 새로운 유형에 대하여는 과세하지 못하는 문제가 있어서 과세유형을 일일이 열거하지 아니하더라도 사실상 재산의 무상이전에 해당하는 경우에 증여세를 과세할 수 있도록 하고, 현행 증여의제 규정을 증여재산가액의 계산에 관한 예시규정으로 전환하는 등 완전포괄주의를 도입하기 위하여 법률체계를 정비하는 것’으로 나타나는바, 이와 같은 입법취지를 고려하면 상증세법 제45조 제1항에서 ‘다른 자로부터’라는 문구를 삭제함으로써 증여자를 특정하여야만 과세할 수 있었던 종전 규정을 입법적으로 해결한 것으로 보이는 점,
또한, 청구인은 2021.12.21. 법률 제18591호로 개정되기 전까지 상증세법 제4조의2 제6항 증여자의 연대납세의무 및 제47조 제1항 증여재산 합산 규정에 제45조가 포함되어 있었으므로 이는 증여자의 존재를 전제하고 있다고 주장하나, 위 상증세법 제4조의2 및 제47조는 증여세 징수의 이행을 담보(원활한 조세채권 확보)하고 증여세 과세표준(증여재산가액)을 산정하기 위하여 마련된 절차적 규정으로, 동 규정이 제45조 증여추정 과세의 실체적 요건을 구성한다거나 과세요건에 직접 영향을 미친다고 볼 수 없는 점(만약 청구주장과 같이 실체적 과세요건으로 해석한다면 제4조의2 제6항 단서 및 제47조 제1항 괄호 규정에서 열거한 제45조 외의 다른 과세유형에 따른 과세권 행사도 불가능하여 당해 개별 규정을 형해화하는 결과를 초래하게 됨),
나아가 기획재정부가 발간한 ‘2021년 간추린 개정세법’에서 상증세법 제4조의2 제6항 및 제47조 제1항의 개정이유를 재산 취득자금 증여추정(제45조) 제도의 실효성 제고를 위한 ‘관련 조문 명확화’라고 하여 이를 확인적 규정으로 해석하고 있는 점 등에 비추어 증여자를 특정하지 않고도 상증세법 제45조 증여추정 규정을 적용할 수 있다 할 것이다.
(다) 따라서, 처분청이 청구인의 부동산 등 재산 취득자금 중 OOO원을 자금출처가 불분명한 것으로 보아 상증세법 제45조의 증여추정 규정을 적용하여 청구인에게 증여세를 부과한 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.
4. 결론
이 건 심판청구는 조세심판관합동회의 심리결과 청구주장이 이유 없으므로「국세기본법」제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
＜별지＞ 관련 법령
(1) 상속세 및 증여세법
(가) 2003.12.30. 법률 제7010호로 일부 개정되기 전의 것
제45조(재산 취득자금 등의 증여 추정) ① 직업·연령·소득 및 재산상태등으로 보아 재산을 자력으로 취득하였다고 인정하기 어려운 경우로서 대통령령이 정하는 경우에는 당해 재산을 취득한 때에 당해 재산의 취득자가 다른 자로부터 취득자금을 증여받은 것으로 추정한다.
(나) 2003.12.30. 법률 제7010호로 일부 개정된 것
제45조(재산 취득자금 등의 증여 추정) ① 직업·연령·소득 및 재산상태 등으로 보아 재산을 자력으로 취득하였다고 인정하기 어려운 경우로서 대통령령이 정하는 경우에는 당해 재산을 취득한 때에 당해 재산의 취득자금을 그 재산의 취득자가 증여받은 것으로 추정하여 이를 그 재산취득자의 증여재산가액으로 한다.
부칙 ＜법률 제7010호, 2003.12.30.＞
제1조 (시행일) 이 법은 2004년 1월 1일부터 시행한다.
제2조 (일반적 적용례) 이 법은 이 법 시행후 상속이 개시되거나 증여하는 분부터 적용한다.
(다) 2021.12.21. 법률 제18591호로 일부 개정되기 전의 것
제4조의2(증여세 납세의무) ⑥ 증여자는 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 수증자가 납부할 증여세를 연대하여 납부할 의무가 있다. 다만, 제4조 제1항 제2호 및 제3호, 제35조부터 제39조까지, 제39조의2, 제39조의3, 제40조, 제41조의2부터 제41조의5까지, 제42조, 제42조의2, 제42조의3, 제45조, 제45조의3부터 제45조의5까지 및 제48조(출연자가 해당 공익법인의 운영에 책임이 없는 경우로서 대통령령으로 정하는 경우만 해당한다)에 해당하는 경우는 제외한다.
제45조(재산 취득자금 등의 증여 추정) ① 직업·연령·소득 및 재산상태 등으로 보아 재산을 자력으로 취득하였다고 인정하기 어려운 경우로서 대통령령이 정하는 경우에는 당해 재산을 취득한 때에 당해 재산의 취득자금을 그 재산의 취득자가 증여받은 것으로 추정하여 이를 그 재산취득자의 증여재산가액으로 한다.
제47조(증여세 과세가액) ① 증여세 과세가액은 증여일 현재 이 법에 따른 증여재산가액을 합친 금액[제31조 제1항 제3호, 제40조 제1항 제2호·제3호, 제41조의3, 제41조의5, 제42조의3, 제45조 및 제45조의2부터 제45조의4까지의 규정에 따른 증여재산(이하 "합산배제증여재산"이라 한다)의 가액은 제외한다]에서 그 증여재산에 담보된 채무(그 증여재산에 관련된 채무 등 대통령령으로 정하는 채무를 포함한다)로서 수증자가 인수한 금액을 뺀 금액으로 한다.
(라) 2021.12.21. 법률 제18591호로 일부 개정된 것
제4조의2(증여세 납세의무) ⑥ 증여자는 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 수증자가 납부할 증여세를 연대하여 납부할 의무가 있다. 다만, 제4조 제1항 제2호 및 제3호, 제35조부터 제39조까지, 제39조의2, 제39조의3, 제40조, 제41조의2부터 제41조의5까지, 제42조, 제42조의2, 제42조의3, 제45조의3부터 제45조의5까지 및 제48조(출연자가 해당 공익법인의 운영에 책임이 없는 경우로서 대통령령으로 정하는 경우만 해당한다)에 해당하는 경우는 제외한다.
제45조(재산 취득자금 등의 증여 추정) ① 직업·연령·소득 및 재산상태 등으로 보아 재산을 자력으로 취득하였다고 인정하기 어려운 경우로서 대통령령이 정하는 경우에는 당해 재산을 취득한 때에 당해 재산의 취득자금을 그 재산의 취득자가 증여받은 것으로 추정하여 이를 그 재산취득자의 증여재산가액으로 한다.
제47조(증여세 과세가액) ① 증여세 과세가액은 증여일 현재 이 법에 따른 증여재산가액을 합친 금액[제31조 제1항 제3호, 제40조 제1항 제2호·제3호, 제41조의3, 제41조의5, 제42조의3 및 제45조의2부터 제45조의4까지의 규정에 따른 증여재산(이하 "합산배제증여재산"이라 한다)의 가액은 제외한다]에서 그 증여재산에 담보된 채무(그 증여재산에 관련된 채무 등 대통령령으로 정하는 채무를 포함한다)로서 수증자가 인수한 금액을 뺀 금액으로 한다.
부칙 ＜제18591호, 2021.12.21.＞
제1조(시행일) 이 법은 2022년 1월 1일부터 시행한다. (단서 생략)
제2조(일반적 적용례) 이 법은 이 법 시행 이후 상속이 개시되거나 증여를 받는 분부터 적용한다.
(2) 상속세 및 증여세법 시행령
제34조(재산 취득자금 등의 증여 추정) ① 법 제45조 제1항 및 제2항에서 “대통령령으로 정하는 경우"란 다음 각 호에 따라 입증된 금액의 합계액이 취득재산의 가액 또는 채무의 상환금액에 미달하는 경우를 말한다. 다만, 입증되지 아니하는 금액이 취득재산의 가액 또는 채무의 상환금액의 100분의 20에 상당하는 금액과 2억원 중 적은 금액에 미달하는 경우를 제외한다.
1.신고하였거나 과세(비과세 또는 감면받은 경우를 포함한다. 이하 이 조에서 같다)받은 소득금액
2. 신고하였거나 과세 받은 상속 또는 수증재산의 가액
3.재산을 처분한 대가로 받은 금전이나 부채를 부담하고 받은 금전으로 당해 재산의 취득 또는 당해 채무의 상환에 직접 사용한 금액