청구법인의 회생과정에서 채권자들에 대한 채무가 출자전환되어 전부 소각된 것으로 확인되는바, 이 경우 인가된 회생계획의 효력에 따라 새로 발행된 주식은 그에 관한 주주로서의 권리를 행사할 여지가 없고, 다른 대가 없이 그대로 소각될 것이 확실하므로, 해당 채권은 회생계획인가결정에 따라 회수불능으로 확정되었다고 봄이 타당(조심 2024서786, 2024.11.12.)

이유 1.처분개요 가.청구법인은 2013년 10월에 설립되어 주방가구제조업을 영위하는 법인사업자로, 2022.9.29. 회생절차가 개시되어 2023.8.30. 대전지방법원으로부터 회생계획인가 결정을 받았다. 나.청구법인에 대한 회생계획인가 결정에 따라, 청구법인의 거래상대방인 주식회사 a(이하 “쟁점거래처①”이라 한다)이 청구법인에 대해 보유한 채권 OOO원 중 OOO원 및 다른 거래상대방인 b(이하 “쟁점거래처②”라고 하고, 쟁점거래처①과 합쳐 “쟁점거래처들”이라 한다)가 청구법인에 대해 보유한 채권 OOO원 중 OOO원이 2023.8.31. 출자전환되었고, 출자전환으로 발행된 신주는 2023.9.12. 무상소각되었다. 다.쟁점거래처①은 남대구세무서장에게 출자전환된 채권(OOO원, 이하 “쟁점채권①”이라 한다)에 대해 기납부한 매출세액 OOO원을 2023년 제2기 부가가치세 대손세액 공제대상으로 보아 환급하여 달라는 취지의 경정청구를 하였고, 남대구세무서장은 경정청구를 받아들여 부가가치세를 환급하고, 2025.6.12. 처분청에게 과세자료를 통보하였다. 라.쟁점거래처②는 구리세무서장에게 청구법인에 대한 미수금 채권OOO원(이하 “쟁점채권②”라 한다)에 대하여 마지막으로 채권이 회수된 2022.4.5.을 기산점으로 하여 3년의 소멸시효를 적용한 2025.4.6.을 대손확정일로 보아 2025년 제1기 부가가치세 대손세액 공제대상으로 하여 환급하여 달라는 경정청구를 하였으나, 구리세무서장은 쟁점채권② 중 청구법인의 회생절차에 따라 출자전환된 OOO원을 제외한 OOO원을 대손채권으로 보아 관련 부가가치세를 환급하고, 2025.9.8. 처분청에게 과세자료를 통보하였다. 마.처분청은 통보받은 과세자료에 따라, 대손세액공제액 상당액을 청구법인의 2023년 제2기 및 2025년 제1기 부가가치세 매입세액에서 차감하여 청구법인에게 2025.9.3. 2023년 제2기 부가가치세 OOO원을, 2025.12.1. 2025년 제1기 부가가치세 OOO원을 각 경정ㆍ고지하였다. 바.청구법인은 이에 불복하여 2025.12.1. 및 2026.1.23. 심판청구를 각 제기하였다. 2.청구법인 주장 및 처분청 의견 가.청구법인 주장 (1) 쟁점거래처①의 청구법인에 대한 쟁점채권①은 대손이 확정된 채권이라고 할 수 없다. 처분청의 의견은 회생계획인가결정에 따라 매출채권 출자전환 후 무상소각되어 그 취득한 주식의 시가가 OOO원이 됨에 따라 대손으로 회수할 수 없는 채권은 OOO원이라는 취지로 파악된다. 그러나 이 사건 과세처분은 회생계획인가결정에 따라 회수불능으로 확정된 채권의 범위를 잘못 해석하여 부가가치세를 부과한 것이므로 위법하다. 먼저 출자전환이 이루어졌다는 사실만으로 채권이 회수불능으로 확정되었다고 볼 수 없다. 서울행정법원 2021.11.2. 선고 2020구합74054 판결은 ‘출자전환은 기존 채권을 자본으로 전환하는 법률상의 형식 변화에 불과하고, 회생계획인가결정 만으로 채권 회수불능이 당연히 확정되는 것은 아니’라고 명확히 판단하였다. 해당 판결은 출자전환 후 발행된 주식의 가치가 이후 감소하거나 소멸 하였다고 하더라도 이는 주식 가치 변동에 따른 사후적 손실일 뿐이며, 회생계획인가 자체로 채권이 회수불능으로 확정된 것으로 볼 수 없다고 판시하였다. 이 사건의 출자전환 역시 회생계획에 따라 법률적 형식만 변경된 것이고, 출자전환된 주식의 경제적 가치가 출자전환 당시 즉시 OOO으로 확정되었다고 볼 만한 근거가 없다. 따라서 쟁점채권①은 「부가가치세법」상 대손으로 인정되는 회수불능채권에 해당하지 않는다. 또한 처분청은 출자전환된 주식이 결과적으로 무상소각되었다는 사정을 들어 회수불능이 인가 시점에서 이미 확정된 것이라고 주장하고 있으나, 이는 사후적 가치 소멸을 회생계획의 당연한 효과로 오인한 것이다. 주식의 무상소각은 회생계획 이후 회사의 경영상 사정, 자본변동 절차 등에 따라 발생한 사후적 결과에 해당하며, 회생계획인가결정이 곧바로 채권 회수불능을 확정하였다고 볼 수 없다. 출자전환 시점에서 채권의 경제적 가치는 회생 계획의 이행과 회사의 경영 상황에 따라 달라질 수 있으므로, 단지 사후적으로 주식 가치가 소멸하였다는 이유만으로 인가 당시 채권이 회수불능으로 확정되었다고 단정할 수 없다. 이는 앞서 인용한 서울행정법원 2021.11.2. 선고 2020구합74054 판결의 법리에 비추어 명확하다. 쟁점거래처①의 대손세액공제 요건 자체가 성립하지 않았으므로 그에 대응하는 이 사건 매입세액 재조정 역시 당연히 위법하다. 대손세액공제는 납세자가 실제로 공급대가를 회수하지 못해 부담하게 되는 부가가치세를 구제하는 취지의 제도이며, 채권의 회수불능이 법에서 정한 시점과 방식으로 확정되어야만 공제가 허용된다. 그러나 앞서 본 바와 같이 이 사건 출자전환은 회수불능 확정 요건을 충족하지 않으므로 쟁점채권①에 대한 대손세액공제는 성립할 수 없다. 아울러 청구법인은 회생절차 및 회생계획인가 전 M＆A 과정에서 영업활동이 사실상 중단된 상태였고, 이 사건 매입에 대응하는 매출 자체가 존재하지 않았을 가능성이 있다. 매출세액이 발생하지 않은 이상 매입세액공제의 실제 실행은 발생할 수 없으며, 청구법인은 이 사건 매입세액을 공제하여 납부세액을 감소시킨 사실도 없다. 처분청은 단지 매입세액공제가 있었을 것이라는 추정만으로 대손세액을 부과하였으나, 조세부과는 실질적 공제 사실에 대한 입증을 요한다. 따라서 쟁점채권①은 회수불능이 확정된 대손채권에 해당하지 않으며, 쟁점채권①에 대한 대손세액공제는 요건을 충족하지 못한다. 따라서 청구법인에 대한 부가가치세 부과는 중대한 사실오인과 법리오해에 기초한 위법한 처분인바, 이 사건 부가가치세 부과처분은 취소되어야 한다. (2) 쟁점거래처②의 청구법인에 대한 쟁점채권②는 대손이 확정된 채권이라고 할 수 없다. (가) 처분청은 쟁점채권② 중 대손금액을 OOO원으로 보았으나, 이는 사실과 다르다. 쟁점채권② 중 OOO원은 ‘OOO지역주택조합 아파트 신축공사’와 관련하여, 청구법인이 원수급자인 ㈜c 및 쟁점거래처②와 체결한 ‘하도급 대금 직불 및 특약조치 합의’에 따라 대물지급을 통해 이미 변제가 완료된 채권이다. 쟁점거래처②는 해당 대물을 제3자에게 매각함으로써 위 금액에 대한 채권을 전부 회수하였으므로, 대손채권에 해당할 여지가 없다. 또한, 쟁점거래처②가 청구법인에 대해 보유한 물품대금 채권은 쟁점거래처②가 주장하는 미수금 OOO원이 아닌 OOO원으로, 이는 회생채권 목록에도 명확히 기재되어 있으며, b가 OOO를 통해 변제각서를 요구한 사실로도 충분히 입증된다. (나) 회생절차에 따른 채권 소멸은 대손세액공제 요건을 충족하지 않는다. 위 OOO원의 채권은 회생계획인가에 따라 5% 변제율에 해당하는 OOO원만 변제되었고, 잔여 채권 OOO원은 출자전환 후 무상소각 되었다. 이는 「부가가치세법」상 대손사유에 해당하는 ‘회수불능’이 아니라 법원의 회생절차에 따른 권리변경에 불과하므로, 대손세액공제 요건을 충족하지 않는다. 그럼에도 불구하고 처분청은 이미 변제로 소멸된 금액과 회생절차에 따른 권리변경 금액을 모두 대손금액에 포함시켜 과세하였는바, 이는 대손채권의 범위에 대한 중대한 사실오인 및 법리오해에 기초한 위법한 처분이다. 나.처분청 의견 (1) 쟁점채권①의 대손 여부에 대한 처분청 의견은 다음과 같다. (가) 법인회생절차에서 채권의 출자전환은 기업의 재무구조 개선을 위해 기존 채권을 상환 없이 주식으로 대체하고 종결시키는 행위이다. 회생계획인가결정으로 인해 채권자는 기존 채권금액 중 일부(혹은 전부)를 주식으로 받음으로써 그 채권은 더 이상 변제를 요구할 수 없는 상태가 된다. 청구법인은 주식의 가치 하락, 소멸이 ‘사후적 경영 결과’라고 주장하나, 중요한 것은 채권자가 채권의 만족을 얻는 행위가 ‘변제’가 아닌 ‘주식 취득’으로 종료되었다는 사실이다. 채권 자체가 변제받을 수 있는 권리로서 소멸된 시점은 회생계획인가 시점이며, 이후 주식 가치가 OOO원이 된 것은 채권의 회수불능을 확정하는 최종적인 사후 근거가 된다. 회생계획인가 시점인 2023.8.30.에 국세청 전산망에서 조회되는 비상장주식 간이평가 결과에 따르면 2022.12.31. 기준 청구법인 발행주식 1주당 기준평가액은 OOO원임을 고려할 때, 출자전환된 주식의 가치가 사실상 없는 경우로 봄이 타당하다. 청구법인은 회생계획인가결정에 따라 2023.8.31. 채권자들에 대한 채무에 대하여 액면가 OOO원의 보통주 160,376주로 출자전환하였고, 2023.9.12. 그 출자전환 주식 160,376주를 전량 무상감자(소각)를 실시한바, 무상감자된 주식에 대하여는 주주로서의 권리를 행사할 여지가 없으므로 이는 「부가가치세법」 제45조 대손세액의 공제특례 대상에 해당한다(대법원 2018.6.28.선고 2017두68295 판결). 기획재정부와 국세청은 채권의 장부가액과 출자전환된 주식의 시가와의 차액은 대손세액 공제 대상에 해당하는 것으로 일관되게 해석(기획재정부 부가가치세과-146, 2018.2.27. 외 다수)하여 왔고, 조세심판원에서도 매출채권과 관련된 회생채권이 출자전환 주식으로 회수되는 경우 회생계획인가결정으로 매출채권의 장부가액과 출자전환으로 취득한 주식의 시가와의 차액은 대손세액공제의 적용이 가능하다고 판단(조심2023인7091, 2023.6.13. 외 다수)하여 왔다. 청구법인이 인용한 판례(서울행정법원 2021.11.2. 선고 2020구합74054)는 출자전환 ‘자체’만으로 모든 대손이 확정된다고 단정하기 어렵다는 취지일 뿐이다. 이 사건의 경우, 회생계획 인가 후 주식이 무상소각되거나 가치가 OOO원이 된 것은 출자전환이 실질적으로 채권의 회수불능을 확정하는 결과를 초래했음을 명백히 보여준다. 쟁점채권①은 「법인세법 시행령」 제19조의2 제1항 제5호의 규정에 따라 대손세액공제를 적용받은 것으로 확인되므로, 재화를 공급받은 사업자인 청구법인의 매입세액에서 쟁점거래처①의 대손세액 상당액을 차감하여 부가가치세를 부과함이 타당하다. (나) 청구법인은 영업활동이 사실상 중단되어 매출 자체가 존재하지 않았을 가능성을 언급하여 매입세액공제가 발생하지 않는다고 주장하나, 쟁점채권①은 쟁점거래처①의 청구법인에 대한 매출채권에서 기인하여 회생계획인가결정에 따라 출자전환되었는바, 청구법인이 쟁점거래처①로부터 2018.6.30.부터 2020.6.30.까지 공급가액 합계 OOO원, 세액 OOO원의 세금계산서를 수취하여 「부가가치세법」상 매입세액을 공제하여 신고한 사실이 있으므로 매출액 자체가 없었다는 청구법인의 주장은 사실과 다르며, 이미 공제했던 매입세액을 차감하여 부가가치세를 부과한 처분은 정당하다. 결국, 법원의 회생계획인가결정에 의하여 청구법인에 대한 쟁점채권①이 출자전환된 직후 무상소각되었으므로 실질적인 채무의 면제에 해당하여 채권의 회수불능이 확정되었다고 봄이 타당한바, 이는 부가가치세 대손세액 공제대상이므로 이 건 부가가치세 부과처분은 정당하다. (2) 쟁점채권②의 대손 여부에 대한 처분청 의견은 다음과 같다. (가) 쟁점채권② 중 구리세무서장이 대손채권으로 인정한 OOO원은 청구법인이 주장하는 출자전환에 의한 금액을 이미 제외한 금액으로 청구법인이 주장하는 대손채권에 해당할 여지가 없다는 주장은 이유 없다. 쟁점거래처②가 제출한 미수금 장부를 보면 최종 미수금액이 OOO원임을 알 수 있고, 청구법인의 회생계획안 중 출자전환금액은 OOO원으로 확인되는 바 이를 제외하면 OOO원에 해당한다. 「부가가치세법」 제45조 제1항은 “재화 또는 용역을 공급받는 자의 파산ㆍ강제집행이나 그 밖에 대통령령으로 정하는 사유로 매출채권의 전부 또는 일부가 대손되어 회수할 수 없는 경우에는 대손세액을 그 대손이 확정된 날이 속하는 과세기간의 매출세액에서 뺄 수 있다”고 규정하고 있고, 그 위임을 받은 같은 법 시행령 제87조 제1항은 「법인세법 시행령」 제19조의2 제1항에서 정한 대손금 사유를 준용하도록 하고 있으며, 「법인세법 시행령」 제19조의2 제1항은 제1호 및 제4호에서 「상법」이나 「민법」에 따른 시효가 완성된 외상매출금, 미수금, 대여금, 선급금을 대손금으로 규정하고 있는바, 채무자의 파산 등의 사유로 회수할 수 없는 미수금 쟁점금액에 대해 회수불능 채권으로 대손세액공제하고, 이에 대하여 청구법인에게 부과처분한 부가가치세 고지처분은 정당하다. 3. 심리 및 판단 가. 쟁점 쟁점채권①,②가 회수불가능채권으로서 「부가가치세법」상 대손세액공제대상에 해당하는지 여부 나. 관련 법령 : <별지> 기재 다. 사실관계 및 판단 (1) 청구법인과 처분청이 제출한 심리자료에 따르면 다음의 사실이 나타난다. (가) 청구법인은 2022.5.18. 대전지방법원에 회생절차 개시신청을 하여 2022.9.29. 회생절차 개시결정을 받은 것으로 나타나고, 대전지방법원은 2023.8.30. 청구법인이 제출한 ‘2023.8.18.자 회생계획안’을 인가한 것으로 나타나는바(2022회합5102), 회생계획안에 따르면 채권조사 과정에서 쟁점거래처들에 대하여 다음과 같은 채권이 확인된 것으로 나타난다. <표1> 회생계획안 중 쟁점거래처들에 대한 채권 내용 (나) 청구법인이 2023.8.18. 작성한 회생계획안에 따르면, 아래 <표2>와 같이 채권자들의 채권을 출자전환하여 신주발행 후 소각하여 자본감소하는 계획이 나타난다. <표 삽입을 위한 여백><표2> 회생계획안의 출자전환에 따른 신주발행 및 자본감소 사항 (다) 청구법인의 법인등기사항증명서에 따르면, 법원의 회생계획인가결정 후 청구법인 발행주식의 변동내역은 아래 <표3>과 같다. <표3> 청구법인 발행주식의 변동내역 (라) 처분청이 제출한 청구법인의 발행주식 간이평가 결과에 따르면 청구법인의 2022년말 현재 재무제표상 순자산가액은 OOO원(자본잠식)으로 나타나고, 2020사업연도 순손익액 OOO원으로, 2021사업연도 순손익액 OOO원(결손), 2022사업연도 순손익액 OOO원(결손)으로 나타나는바, 보충적 평가방법에 따른 청구법인의 발행주식 가치는 2022년말 기준 OOO원으로 나타난다. (마) 청구법인은 아래 <그림1>과 같이 “OOO지역주택조합 아파트 신축사업”과 관련하여 시공사 c(주), 하도급업체 청구법인, 납품업체 b(쟁점거래처②) 간 ‘특약조치 합의서’를 제출한바, 시공사 c(주)가 하도급업체 청구법인에게 지급하여야 할 금액 중 시공사 c(주)이 납품업체 b(쟁점거래처②)에게 직접 대물로 지급한다는 내용이다. <그림 삽입을 위한 여백><그림1> 특약조치 합의서 (바) 청구법인은 아래 <그림2>과 같이 ‘변제각서’를 제출한바, 청구법인에 대한 쟁점거래처②의 물품대금 채권 OOO원에 대해 청구법인이 채권추심업체인 d(주)에게 변제할 것을 약속하는 내용이다. <그림2> 청구법인이 작성한 변제각서 (사) 처분청은 쟁점거래처②가 경정청구 과정에서 제출한 미수금 장부를 제출하였다. (2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 처분청이 쟁점채권① 및 쟁점채권②가 「부가가치세법」상 대손 요건을 충족한 것으로 보아 쟁점거래처들에게 대손세액공제 규정을 적용하여 부가가치세를 환급하고, 청구법인의 매입세액에서 불공제한 처분이 부당하다고 주장하나, 청구법인의 회생과정에서 채권자들의 채권 중 일부가 출자전환되어 소각된 것으로 나타나는바, 회생계획에서 별도의 납입 등을 요구하지 아니하고 신주발행 방식의 출자전환으로 기존 회생채권 등의 변제를 갈음하기로 하면서도 출자전환에 의하여 발행된 주식은 무상으로 소각하기로 정하였다면, 인가된 회생계획의 효력에 따라 새로 발행된 주식은 그에 관한 주주로서의 권리를 행사할 여지가 없고 다른 대가 없이 그대로 소각될 것이 확실하므로, 해당 채권은 회생계획인가 결정에 따라 회수불능으로 확정되었다고 봄이 타당한 점(조심 2024서786, 2024.11.12., 같은 뜻임), 2022년 말 현재 청구법인 발행주식의 보충적 평가방법에 따른 평가액은 OOO원으로 나타나고, 청구법인은 이에 대해 다른 주식평가 자료를 제시하지 않은 점, 쟁점채권①의 경우 청구법인의 회생계획에 따라 출자전환되어 전부 소각된 것이 확인되는 점 등에 비추어 쟁점채권①은 「부가가치세법 시행령」 제87조 제1항 제2호에 따른 대손요건을 충족하므로 처분청이 청구법인에게 2023년 제2기 부가가치세를 부과한 처분은 잘못이 없다 하겠다. 쟁점채권②의 경우, 쟁점채권①과 마찬가지로 회생절차 중 출자전환 및 소각된 부분은 대손되어 회수할 수 없는 경우로 보는 것이 타당해 보이나, 쟁점거래처②는 대손세액 공제를 위한 경정청구 과정에서 청구법인에 대하여 미수금 채권 OOO원이 있다고 주장한 것과 달리, 청구법인의 회생계획 중 채권조사 내용에 따르면 청구법인의 쟁점거래처②에 대한 채무는 OOO원으로 나타나고 있어 쟁점거래처②가 주장한 내용과 상반되는 증빙자료가 존재하는 것으로 보인다. 따라서 구리세무서장이 쟁점거래처②의 청구법인에 대한 미회수 채권 및 대손채권으로 인정한 OOO원 중 실제 미회수 채권 금액 및 그 중 대손채권으로 인정할 수 있는 금액 등을 재조사하여 그 결과에 따라 세액(청구법인에 대한 2025년 제1기 부가가치세)을 경정하는 것이 타당하다고 판단된다. 4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로 「국세기본법」 제80조의2, 제65조 제1항 제2호 및 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지> 관련 법령 (1) 부가가치세법 제45조(대손세액의 공제특례) ① 사업자는 부가가치세가 과세되는 재화 또는 용역을 공급하고 외상매출금이나 그 밖의 매출채권(부가가치세를 포함한 것을 말한다)의 전부 또는 일부가 공급을 받은 자의 파산ㆍ강제집행이나 그 밖에 대통령령으로 정하는 사유로 대손되어 회수할 수 없는 경우에는 다음의 계산식에 따라 계산한 금액(이하 “대손세액”이라 한다)을 그 대손이 확정된 날이 속하는 과세기간의 매출세액에서 뺄 수 있다. 다만, 그 사업자가 대손되어 회수할 수 없는 금액(이하 “대손금액”이라 한다)의 전부 또는 일부를 회수한 경우에는 회수한 대손금액에 관련된 대손세액을 회수한 날이 속하는 과세기간의 매출세액에 더한다. 대손세액 = 대손금액 × 110분의 10 ③ 제1항 및 제2항을 적용할 때 재화 또는 용역을 공급받은 사업자가 대손세액에 해당하는 금액의 전부 또는 일부를 제38조에 따라 매입세액으로 공제받은 경우로서 그 사업자가 폐업하기 전에 재화 또는 용역을 공급하는 자가 제1항에 따른 대손세액공제를 받은 경우에는 그 재화 또는 용역을 공급받은 사업자는 관련 대손세액에 해당하는 금액을 대손이 확정된 날이 속하는 과세기간에 자신의 매입세액에서 뺀다. 다만, 그 공급을 받은 사업자가 대손세액에 해당하는 금액을 빼지 아니한 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 그 사업자의 관할 세무서장이 빼야 할 매입세액을 결정 또는 경정(更正)하여야 한다. (2) 부가가치세법 시행령 제87조(대손세액 공제의 범위) ① 법 제45조 제1항 본문에서 “파산ㆍ강제집행이나 그 밖에 대통령령으로 정하는 사유”란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다. 1. 「소득세법 시행령」 제55조 제2항 및 「법인세법 시행령」 제19조의2 제1항에 따라 대손금(貸損金)으로 인정되는 경우 2. 「채무자 회생 및 파산에 관한 법률」에 따른 법원의 회생계획인가 결정에 따라 채무를 출자전환하는 경우. 이 경우 대손되어 회수할 수 없는 금액은 출자전환하는 시점의 출자전환된 매출채권 장부가액과 출자전환으로 취득한 주식 또는 출자지분의 시가와의 차액으로 한다. (3) 법인세법 시행령 제19조의2(대손금의 손금불산입) ① 법 제19조의2 제1항에서 “채무자의 파산 등 대통령령으로 정하는 사유로 회수할 수 없는 채권”이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것을 말한다. 4. 「민법」에 따른 소멸시효가 완성된 대여금 및 선급금 5. 「채무자 회생 및 파산에 관한 법률」에 따른 회생계획인가의 결정 또는 법원의 면책결정에 따라 회수불능으로 확정된 채권