① 쟁점농지를 포함한 상속부동산의 매매계약상 각 필지별로 매매가액이 구분된 것으로 확인되므로, 이를 기준으로 쟁점농지의 상속재산가액을 산정한 처분은 정당함② 피상속인 및 영농상속인(피상속인 배우자) 모두 재촌ㆍ자경 요건을 충족한 것으로 보이므로 쟁점농지는 상증세법상 영농상속재산에 해당함

이유 1. 처분개요 가. 청구인의 부 A(이하 “피상속인”이라 한다)가 2023.2.17.(이하 “상속개시일”이라 한다) 사망함에 따라 피상속인의 배우자인 B(이하 “영농상속인”이라고 한다)과 피상속인의 자녀인 청구인, C, D이 피상속인의 재산을 상속하였다. 나. 청구인은 상속재산 중 영농상속인이 단독상속한 인천광역시 서구 OOO(이하 “쟁점①농지”라 한다) 중 지분 2,154분의 1,465(3,294㎡, 이하 “쟁점①상속농지”라 한다) 및 같은 동 30-2 답 2,277.8㎡(이하 “쟁점②농지”라 하고, 쟁점①농지와 합하여 이하 “쟁점농지”라 한다) 중 지분 2,154분의 1,465(1,549.2㎡, 이하 “쟁점②상속농지”라 한다) 합계 4,843.2㎡(이하 쟁점①상속농지와 쟁점②상속농지를 합하여 “쟁점상속농지”라 한다)를 영농상속재산으로 하고, 2023.8.31. 「상속세 및 증여세법」(이하 “상증세법”이라 한다) 제18조의3에 따라 상속세 과세가액에서 영농상속공제 한도인 OOO원을 차감하여 2023.2.17. 상속분 상속세 OOO원을 신고ㆍ납부하였다. 다. 인천지방국세청장(이하 “조사청”이라 한다)은 2024.5.2.∼2024.10.5. 기간동안 피상속인에 대한 상속세 세무조사를 실시한 결과, 피상속인이 상속개시일 2년 전부터 계속하여 직접 영농에 종사하지 않는 등 영농상속공제 요건을 충족하지 않은 것으로 보아 영농상속공제를 부인하는 것을 포함한 세무조사결과를 처분청에게 통보하였다. 라. 처분청은 2024.12.12. 조사청의 세무조사결과에 따라 영농상속공제를 부인하는 등 하여 청구인에게 2023.2.17. 상속분 상속세 OOO원을 결정ㆍ고지하였다. 마. 청구인은 이에 불복하여 2025.3.10. 심판청구를 제기하였다. 2. 청구인 주장 및 처분청 의견 가. 청구인 주장 (1) 처분청은 쟁점상속농지의 양도가액이 개별적으로 정하여졌다고 판단하나, 쟁점상속농지는 일괄 양도되었으므로 총 매매대금을 기준시가로 안분하여 쟁점상속농지의 상속재산가액을 산정해야 한다. (가) 피상속인과 ㈜E(이하 “매수인”이라 한다)의 부동산매매계약서는 8필지의 총 매매대금만 기재되어 있고, 각 필지, 특히 쟁점상속농지 2필지의 매매대금을 얼마로 정하였는지 특정하고 있지 않으며, 8필지에 관한 부동산매매계약은 OOO 일대 도시개발사업시행에 따라 이루어진 것이므로, 계약의 당사자는 이들 토지를 별개의 목적물이 아니라 단일한 목적물로서 일괄 양도하고자 한 것이다. (나) 조세심판원은 개개의 부동산마다 양도대금을 구분할 수 있었던 사안에서도 당사자 사이의 거래 목적 등 사정에 비추어 개개의 목적물을 양도한 것이 아니라 복수의 목적물을 일괄하여 양도한 것으로 볼 수 있는 경우 총 매매대금을 기준으로 기준시가에 의하여 안분하는 것이 정당하다고 보았다(국심 2006전2141, 2007.2.9.). 따라서 이 건과 같이 단일한 목적으로 여러 목적물을 일괄하여 양도한 경우에는 총 매매대금을 기준시가로 안분하여 각각의 양도가액을 산정해야 한다. (다) 청구인은 개별 매매대금 산정 방식을 몰라 기준시가로 안분한 개별토지가액을 제출했을 뿐 매수인의 총 매매대금에 관한 상세내역을 조사청에 제출하였다는 것은 사실이 아니다. (2) 처분청은 쟁점①농지는 피상속인이, 쟁점②농지는 공유자가 나눠서 농사를 지었으므로, 쟁점②농지에 대하여는 피상속인이 영농에 사용한 토지로 볼 수 없다는 의견이고 피상속인의 질병 등으로 영농상속공제 요건충족을 부인하나, 피상속인 및 영농상속인은 모두 영농상속공제 요건을 충족하고 있다. (가) 대법원은 구분소유적 공유관계를 유효한 것으로 하여 이런 관계가 상호 명의신탁을 인정하는 것이라 판시하였다. 따라서, 쟁점①농지 중 공유자 지분에 대한 피상속인의 경작은 쟁점②농지의 피상속인 지분에 대한 경작으로 볼 수 있다. 따라서 피상속인은 쟁점상속농지를 모두 경작한 것으로 보아야 한다. 국세청도 구분소유적 공유관계인 농지에 관하여 직접 경작한 자의 소유지분 중 농지로 사용한 면적에 대하여는 자경농지에 관한 특례가 적용될 수 있다고 판단하였다. (나) 또한, 처분청 의견에 따르더라도 영농상속 재산가액 및 그 공제액에는 실질적으로 아무런 차이도 발생하지 않는다. 처분청 의견에 따라 상속재산을 다시 정리하여 볼 때, 청구인이 당초 신고한 상속재산 중에서 (i) 쟁점②농지 중 피상속인의 공유지분 부분(쟁점②상속농지)은 상속재산에서 제외되는 것인바, 그만큼 상속재산가액은 감액되고, (ii) 반대로 쟁점①농지 중 공유자의 공유지분 부분은 상속재산에 포함되는 것인바 그만큼 상속재산가액은 증액되어야 한다. 그런데 피상속인의 상속재산가액에서 제외되어야 하는 쟁점②상속농지 면적(1,549.2m²)은, 상속재산가액에 포함되어야 하는 쟁점①농지 중 공유자의 공유지분에 해당하는 면적(1,549.2m²)과 완전히 일치하고, 단지 그 지목만 달리할 뿐 쟁점①농지의 가액이 OOO원을 초과하므로 처분청의 의견은 다툼의 실익이 없다. (다) 처분청은 피상속인이 2007년 6월경 뇌경색 진단을 받았고, 그 이후 노인장기요양등급(3ㆍ4등급)을 받은 이유 등으로 자경 요건을 충족한 것으로 보기 어렵다고 하였으나, 노인장기요양등급 3ㆍ4등급은 부분적으로 일상생활이 가능하고, 의사의 소견서에서도 피상속인은 위와 같은 진단 등을 받은 이후로도 상태가 호전되었을 뿐만 아니라 쟁점농지는 합계 4,843.2㎡의 ‘논(답)’으로서 통상적인 농지 규모 등에 비추어 협소하고, 벼농사 기계화율 등을 감안할 때 피상속인의 자경은 충분히 가능하였다. 또한, 쟁점농지에서 피상속인의 자경 사실은 농지대장, 농협 조합원 증명, 농업경영체 등록확인서 등으로 확인할 수 있다. 상증세법 시행령 제16조 제2항 제1호 가목 단서에 따라 피상속인은 상속개시일 2년 전부터 직접 영농에 종사하였고 상속개시 전 2년간은 질병 요양한 기간이더라도 영농 종사 기간으로 간주되므로, 피상속인은 “상속개시일 2년 전부터 계속하여 직접 영농에 종사한 경우”에 해당된다고 보아야 한다. (라) 피상속인은 1972.4.12. 쟁점상속농지를 최초 취득한 후 2023.2.17. 사망하기까지 농업을 제외한 직업을 가지지 않았으며, 1975년 영농상속인과 혼인한 후 쟁점상속농지를 영농상속인과 함께 자경하면서 이를 생계를 유지하는 수단으로 삼아왔다. 또한, 피상속인과 영농상속인은 쟁점농지 부근에서만 거주한바, 피상속인의 영농 경력 및 직업ㆍ거주 이력 등을 감안할 때 쟁점상속농지의 자경요건을 충족하였다고 보아야 한다. (마) 영농상속인도 피상속인과 혼인 후 다른 직업 없이 계속 배우자, 동업자로 피상속인의 쟁점상속농지를 함께 경작하였으며, 이는 농업경영체 등록확인서 등록 내역을 통해 확인가능하다. 또한, 농지대장에 따르면 영농상속인은 쟁점상속농지의 상속 이후에도 이를 자경하였다. 나. 처분청 의견 (1) 쟁점상속농지 각각의 매매가액에 대한 자료는 총매매대금에 대한 상세내역으로 상속인이 직접 매수인에 요청하여 세무조사 시 제출한 실제 상속 부동산의 매매가액이다. (가) 피상속인의 상속부동산은 ‘OOO 도시개발사업’을 위해 매수인이 지목별 평당기준가를 정하여 공부상 지목이 아닌 실제 지목에 따라 평당단가대로 매매대금을 산정하였는데, 이 금액은 매매계약서상 대금과 일치하며, 매수인도 이를 바탕으로 매매계약을 진행한 것으로 진술한바, 그 내역은 <표1>과 같다. <표1> 매수인의 상속재산 매매대금 산정내역 ○○○ 또한, 이는 다른 토지(OOO)의 상속가액을 줄이기 위하여 상속인이 제출한 자료로 처분청은 이를 받아들여 상속가액을 감액하는 데 활용하기도 하였다. 이처럼 명백하게 각 필지별 매매대금이 있음에도 매매계약서에 필지별 매매대금이 기재되지 않았고, 상속재산을 일괄양도 하였으므로 총매매대금을 기준시가로 안분해야 한다는 주장은 부당하다. (2) 피상속인이 쟁점상속농지에서 상속개시일 2년 전부터 계속하여 직접 영농에 종사하였다고 볼 수 없는 등 피상속인과 영농상속인의 경작사실을 인정할 수 없다. (가) 영농상속공제를 받기 위해서는 피상속인이 상속개시일 2년 전부터 계속하여 직접 영농에 종사하여야 하고, 직접 영농에 종사하였다는 점은 이를 주장하는 상속인이 적극적으로 입증하여야 하며, ‘직접 영농에 종사하였는지 여부’의 기준은 타인에게 위탁ㆍ대여하지 않고 자기의 책임하에 관리ㆍ경작하였는지이다. 상속인과 공유자의 진술 등에 따르면, 쟁점농지는 공부상 면적이 아닌 지번으로 임의대로 나누어 농사를 지었고, 쟁점②농지를 공유자가 경작하였으므로, 이를 피상속인이 상속개시일 2년 전부터 계속 영농에 사용한 토지로 볼 수 없다. (나) 의사소견서에 따르면 피상속인은 2007년 6월 뇌경색증이 발병한 후 2017년 부분적 보행이 가능해졌고, 2020년 11월 일상생활이 일부 가능해진 것으로 보인다. 그러나 피상속인의 ‘노인장기요양보험 수급 자격확인서’를 보면, 2010.2.23.∼2023.2.17. 기간동안 장기요양등급 3등급(2014년 7월∼2017년 1월 4등급), 재가급여 대상으로 사망 시까지 방문요양의 혜택을 받은 것으로 확인되었으므로, 재가 요양 중에 거동이 불편한 피상속인이 주거지인 ‘인천광역시 서구 OOO에서 8.7㎞(자동차 23분)가 떨어진 쟁점상속농지까지 오가며 농사를 짓기는 어려워 보인다. (다) 상증세법 시행령 제16조 제2항 제1호 가목은 계속 영농에 종사하던 사람이 일시적으로 영농을 할 수 없는 예외적인 경우에 질병 등의 요양 기간을 영농기간으로 인정해주는 규정이나, 피상속인은 2007년부터 질병의 요양으로 농사를 지을 수 없었던바, 16년 이상 영농에 직접 종사하지 않은 경우까지 이에 해당한다고 볼 수 없고, 조세심판원(조심 2021중3003, 2021.12.14.)도 “상속개시일부터 2년 전부터 질병 요양으로 직접 쟁점 농지를 경작하지 아니하였으므로 ‘상속개시일 2년 전부터 직접 영농에 종사한 경우’에 해당하는 것으로 보기 어렵다”고 결정한 바 있다. (라) 청구인이 제출한 농지대장은 농지관리 및 농업정책의 효율적 추진을 위해 작성되는 자료일 뿐이며, 농협 조합원 증명서와 농업경영체 등록확인서도 피상속인의 기립ㆍ보행이 전혀 불가능한 기간에도 계속하여 농협 조합원 지위가 유지되거나 농업경영체 등록이 가능한 점을 볼 때 청구인이 주장하는 바와 같이 이들 증빙이 쟁점농지를 피상속인이 직접 경작하였음을 확인해 주는 서류로 볼 수 없다. (마)피상속인이 소유한 농지에 비해 비료, 농약 등을 구매한 내역이 적고, 피상속인이 전혀 거동을 할 수 없던 기간에도 구매이력이 확인되므로 비료, 농약 구매 내역이 피상속인의 자경 사실을 증명한다고 볼 수 없다. 또한, 피상속인이 영농으로 얻은 소득이나 생산한 쌀을 판매하였다고 인정할 만한 자료가 전혀 없는 점 등을 고려할 때, 청구인이 제출한 서류만으로는 피상속인이 상속개시일 2년 전부터 계속하여 직접 영농에 종사하였음이 충분히 증명되었다고 보기 부족하다. (바) 영농상속인의 경우 상속개시일 이전과 이후 모두 비료ㆍ농약 구매내역이 적고, 영농소득이나 농작물 생산자료 등 영농종사 여부를 확인할 수 있는 자료도 없어 쟁점상속농지를 직접 경작하였다고 볼 수 없다. 3. 심리 및 판단 가. 쟁점 ① 쟁점상속농지의 상속재산가액은 상속재산 전체에 대한 총 매매대금을 기준시가로 안분하여 산정하여야 한다는 청구주장의 당부 ② 피상속인의 배우자가 상속받은 쟁점상속농지가 영농상속공제 적용 대상인지 여부 나. 관련 법령 등 (1) 상속세 및 증여세법 제18조【기초공제】거주자나 비거주자의 사망으로 상속이 개시되는 경우에는 상속세 과세가액에서 2억원을 공제한다. 제18조의3【영농상속공제】① 거주자의 사망으로 상속이 개시되는 경우로서 대통령령으로 정하는 영농의 상속(이하 “영농상속”이라 한다)에 해당하는 경우에는 영농상속 재산가액에 상당하는 금액(30억원을 한도로 한다)을 상속세 과세가액에서 공제한다. ② 제1항에 따른 공제(이하 “영농상속공제”라 한다)를 받으려는 상속인은 영농상속에 해당함을 증명하기 위한 서류를 제67조 제2항에 따라 납세지 관할세무서장에게 제출하여야 한다. ④ 영농상속공제를 받은 상속인이 상속개시일부터 5년 이내에 대통령령으로 정하는 정당한 사유 없이 다음 각 호의 어느 하나에 해당하면 제1항에 따라 공제받은 금액에 해당일까지의 기간을 고려하여 대통령령으로 정하는 율을 곱하여 계산한 금액을 상속개시 당시의 상속세 과세가액에 산입하여 상속세를 부과한다. 이 경우 대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 이자상당액을 그 부과하는 상속세에 가산한다. 1. 영농상속공제 대상인 상속재산(이하 “영농상속재산”이라 한다)을 처분한 경우 2. 해당 상속인이 영농에 종사하지 아니하게 된 경우 ⑤ 제4항을 적용할 때 영농상속재산의 범위, 영농 종사 여부에 관한 판정방법, 그 밖에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 제67조【상속세 과세표준신고】① 제3조의2에 따라 상속세 납부의무가 있는 상속인 또는 수유자는 상속개시일이 속하는 달의 말일부터 6개월 이내에 제13조와 제25조 제1항에 따른 상속세의 과세가액 및 과세표준을 대통령령으로 정하는 바에 따라 납세지 관할세무서장에게 신고하여야 한다. ② 제1항에 따른 신고를 할 때에는 그 신고서에 상속세 과세표준의 계산에 필요한 상속재산의 종류, 수량, 평가가액, 재산분할 및 각종 공제 등을 증명할 수 있는 서류 등 대통령령으로 정하는 것을 첨부하여야 한다. ③ 제1항의 기간은 유언집행자 또는 상속재산관리인에 대해서는 그들이 제1항의 기간 내에 지정되거나 선임되는 경우에 한정하며, 그 지정되거나 선임되는 날부터 계산한다. ④ 피상속인이나 상속인이 외국에 주소를 둔 경우에는 제1항의 기간을 9개월로 한다. (2) 상속세 및 증여세법 시행령 제16조【영농상속】① 법 제18조의3 제1항에서 “대통령령으로 정하는 영농”이란 한국표준산업분류에 따른 농업, 임업 및 어업을 주된 업종으로 영위하는 것을 말한다. ② 법 제18조의3 제1항에 따른 영농상속(이하 “영농상속”이라 한다)은 피상속인이 다음 각 호의 구분에 따른 요건을 갖춘 경우에만 적용한다. 1. 「소득세법」을 적용받는 영농 : 다음 각 목의 요건을 모두 갖춘 경우 가. 상속개시일 2년 전부터 계속하여 직접 영농에 종사할 것. 다만, 상속개시일 2년 전부터 직접 영농에 종사한 경우로서 상속개시일부터 소급하여 2년에 해당하는 날부터 상속개시일까지의 기간 중 질병의 요양으로 직접 영농에 종사하지 못한 기간은 직접 영농에 종사한 기간으로 본다. 나. 농지ㆍ초지ㆍ산림지(이하 이 조에서 “농지등”이라 한다)가 소재하는 시ㆍ군ㆍ구, 그와 연접한 시ㆍ군ㆍ구 또는 해당 농지등으로부터 직선거리 30킬로미터 이내에 거주할 것 ③ 영농상속은 상속인이 상속개시일 현재 18세 이상으로서 다음 각 호의 구분에 따른 요건을 충족하는 경우 또는 재정경제부령으로 정하는 영농ㆍ영어 및 임업후계자인 경우에 적용한다. 1. 「소득세법」을 적용받는 영농 : 다음 각 목의 요건을 모두 갖춘 경우 가. 상속개시일 2년 전부터 계속하여 직접 영농에 종사[상속개시일 2년 전부터 직접 영농에 종사한 경우로서 상속개시일부터 소급하여 2년에 해당하는 날부터 상속개시일까지의 기간 중 제15조 제8항 제2호 다목에 따른 사유로 직접 영농에 종사하지 못한 기간은 직접 영농에 종사한 기간으로 본다]할 것. 나. 제2항 제1호 나목에서 규정하는 지역에 거주할 것 ④ 제2항 제1호 가목 및 제3항 제1호 가목에서 “직접 영농에 종사하는 경우”란 각각 피상속인 또는 상속인이 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다. 1. 소유 농지 등 자산을 이용하여 농작물의 경작 또는 다년생식물의 재배에 상시 종사하거나 농작업의 2분의 1 이상을 자기의 노동력으로 수행하는 경우 ⑤ 법 제18조의3 제1항에서 “영농상속 재산가액”이란 다음 각 호의 구분에 따라 제3항의 요건을 갖춘 상속인이 받거나 받을 상속재산의 가액을 말한다. 1. 「소득세법」을 적용받는 영농 : 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 상속재산으로서 피상속인이 상속개시일 2년 전부터 영농에 사용한 자산의 가액 가. 「농지법」 제2조 제1호 가목에 따른 농지 ⑥ 법 제18조의3 제4항 각 호 외의 부분 전단에서 “대통령령으로 정하는 정당한 사유”란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 사유를 말한다. 1. 영농상속을 받은 상속인이 사망한 경우 2. 영농상속을 받은 상속인이 「해외이주법」에 따라 해외로 이주하는 경우 3. 영농상속 받은 재산이 「공익사업을 위한 토지 등의 취득 및 보상에 관한 법률」, 그 밖의 법률에 따라 수용되거나 협의 매수된 경우 4. 영농상속 받은 재산을 국가 또는 지방자치단체에 양도하거나 증여하는 경우 5. 영농상 필요에 따라 농지를 교환ㆍ분합 또는 대토하는 경우 6. 제5항 제2호에 따른 주식등을 처분한 경우 중 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우. 다만, 주식등의 처분 후에도 상속인이 최대주주등에 해당하는 경우로 한정한다. 가. 상속인이 상속받은 주식등을 법 제73조에 따라 물납한 경우 나. 제15조 제8항 제3호 각 목의 어느 하나에 해당하게 된 경우 7. 제1호부터 제6호까지의 규정과 유사한 경우로서 재정경제부령으로 정하는 부득이한 사유가 있는 경우 (3) 상속세 및 증여세법 시행규칙 제6조【상속세를 추징하지 아니하는 사유】영 제15조 제8항 제2호 다목 및 영 제16조 제6항 제7호에서 “재정경제부령으로 정하는 부득이한 사유”란 상속인이 법률의 규정에 의한 병역의무의 이행, 질병의 요양, 취학상 형편등으로 가업 또는 영농에 직접 종사할 수 없는 사유가 있는 경우를 말한다. 다만, 그 부득이한 사유가 종료된 후 가업 또는 영농에 종사하지 아니하거나 가업상속 또는 영농상속받은 재산을 처분하는 경우를 제외한다. 다. 사실관계 및 판단 (1) 청구인과 처분청의 심리자료에 따르면 다음과 같은 사실이 확인된다. (가) 피상속인은 2020.12.29. OOO 일대 도시개발구역 사업시행자인 매수인과 인천광역시 서구 OOO 외 8필지(쟁점상속농지 2필지 포함)에 관하여 “OOO 도시개발구역 부동산 매매계약”을 체결하고 총 매매대금 OOO원 중 계약금 OOO원을 2차례에 걸쳐 수령한 후 2023.2.17. 사망하였다. (나) 청구인은 총 매매대금 중 계약금을 공제한 나머지 OOO원을 8필지 각각의 기준시가 기준으로 안분하고, 영농상속인이 단독상속한 쟁점상속농지에 대해 영농상속공제 OOO원을 적용하여 상속세를 신고ㆍ납부하였으나, 처분청은 청구인이 신고한 상속재산가액 OOO원에 대해 세무조사 과정에서 매수인으로부터 취득한 자료를 토대로 8필지 각각의 상속재산가액을 <표2>와 같이 산정한 뒤 쟁점상속농지에 관한 영농상속공제액을 OOO원 감액하여 상속세를 결정하였다. <표2> 처분청의 상속재산(부동산)가액 결정 내역 ○○○ (다) 처분청과 청구인이 제출한 연도별 쟁점농지의 위성사진 자료는 아래 <표3>의 사진과 같은데, 양측의 심리자료에 따르면 1필지의 토지가 (사진1)과같이 ①ㆍ②ㆍ③ㆍ④토지로 구분되어 2014년까지 피상속인 측이 (사진1)의 ①ㆍ③토지를, 공유자가 ②ㆍ④토지를 소유하고 경작하였으나, 2015∼2016년 경지정리[(사진2)는 경지정리 중인 사진]된 후 2017년부터 (사진3)과 같이 2필지(①: 쟁점①농지, ②: 쟁점②농지)로 구분되었다. 쟁점농지는 지분율에 따라 피상속인과 공유자인 유흥수가 공동소유하고 있었으며, 쟁점농지의 경작방법과 소유자 변동관계는 <표4>와 같다. <표3> 연도별 쟁점농지의 위성사진 자료 ○○○ <표4> 공유자별 쟁점농지 소유 및 경작내역 상세 ○○○ <쟁점①농지 등기사항전부증명서 발췌> ○○○ (라) 피상속인은 1968.10.20. 쟁점농지가 소재한 자치구 내인 인천 광역시 OOO에 전입하여 2006.7.26.까지 거주하다가, 2006.7.26. 인천광역시 서구 OOO로 이전하여 사망 시까지 계속하여 거주하였다. 또한, 영농상속인도 피상속인과 혼인한 이래 피상속인과 함께 인천광역시 서구 OOO에 전입하여 거주하다가, 1990.11.7. 인근 시내에 건축된 경기도 김포시 OOO로 전입하여 거주하였다. 그 후 2002.1.29. 인천광역시 서구 OOO에 전입한 이래 현재까지 계속 거주하고 있다. 피상속인 및 영농상속인의 영농상속공제를 위한 재촌 요건은 별도 다툼이 없는 사실이다. (마) 청구인은 피상속인의 쟁점상속농지에 대한 자경 사실을 주장하는 증거로 2021.6.10. 쟁점농지 관할 지방자치단체장이 작성한 농지대장과 농협조합원 가입일자와 탈퇴일자가 기재된 탈퇴증명서, 농협 농자재 구매내역을 제출하였으며, 영농상속인의 쟁점상속농지에 대한 자경 사실을 주장하는 증거로 농어업경영체 등록증과 쟁점농지의 수확물의 사용과 처분에 관한 증빙 등을 제출하였다. (바) 청구인이 제출한 노인장기요양보험 수급자격 확인서에 따르면 피청구인은 2010.2.23.∼2023.2.17. 기간동안 장기요양등급 3등급 또는 4등급에 해당하였으며, 보건복지부의 자료에 의하면 노인장기요양보험제도란 ‘고령이나 노인성 질병 등으로 일상생활을 혼자서 수행하기 어려운 이들에게 신체활동 및 일생상활 지원 등의 서비스를 제공하여 노후 생활의 안정과 그 가족의 부담을 덜어주기 위한 사회보험제도’로 각 등급판정 기준은 다음과 같다. ○○○ (사) 청구인은 피상속인이 뇌경색에도 경작이 가능한 상태라는 증빙으로 2020.11.17. 피상속인에게 발급된 의사의 소견서를 제출하였으며, 쟁점상속농지의 면적은 합계 4,843.2㎡로서 2024년 통계청에 따르면 쟁점상속농지를 자경하는 데 연간 약 41.6시간의 노동력이 소요되고, 생산관리에 소요되는 시간은 연간 약 2.2시간으로 조사되었다. (아) 조사청이 제출한 영농상속인과 공유자의 진술조서에 따르면, 피상속인 측과 공유자는 2015년 무렵부터 공부상 면적이 아닌 임의로 쟁점①ㆍ②농지로 나누어 경작하여 피상속인과 영농상속인은 쟁점②농지에 대해 직접 경작하지 않았다고 하였다. 그러나, 상속개시일 이후에는 공유자는 본인이 쟁점②농지를 계속 경작하였고, 영농상속인은 본인이 쟁점상속농지를 모두 경작하다가 2024.5.21. 이후 경작할 수 없는 상황이 되었다고 진술하였다. 또한, 영농상속인은 조사청에 2024.5.21. 무릎관절증 수술로 영농에 종사하지 못하고 있는 상황이라고 진술한바 있다. (자) 처분청은 상속재산 중 농지의 소유현황으로 볼 때 구매한 비료ㆍ농약 등이 쟁점상속농지와 관련하여 구입ㆍ사용하였다고 특정하기에 무리가 있다고 하였으며, 관련 증빙으로 상속재산 중 농지 현황과 피상속인 명의로 비료, 농약 등을 구매한 내역을 제시하였는데, 농지면적은 논 4,842㎡, 밭 4,188㎡, 잡종지(휴경지) 357㎡이며, 2005.1.1.∼2023.7.25. 기간동안 비료, 농약 등을 구매한 총액은 OOO원이다. 또한, 처분청은 영농상속인이 직접 영농에 종사하지 않은 이유로 비료ㆍ농약 등의 구매내역이 부족한 것을 제시하였는데 처분청이 제출한 영농상속인 명의 OOO구매내역은 2021년 OOO원, 2024년 OOO원이다. (차) 처분청은 이 건 외 토지의 평가의견, 매수인이 제출한 토지조서, 토지매매 지목별 산정금액을 제출하였고, 국세청 내부 전산망에 의하면 피상속인은 연금소득과 부동산 임대소득으로 연 OOO원 정도의 소득이 발생하고 있으며, 영농상속인은 복지센터에서 지급받은 연 2천만원 이내 급여 외 다른 소득이 없는 것으로 파악된다. (2) 청구인이 제출한 이 건 심리자료에 따르면 다음과 같은 사실이 추가로 확인된다. (가) 청구인은 영농기간 영농상속인과 피상속인의 농기계 보유내역은 없고, 농기계(농업용 트랙터)를 소유하고 있는 쟁점농지 인근 주민 F, G과 친분이 있어 필요시 쟁점상속농지에 필요한 농작업을 요청하였다고 진술하며 해당 농기계 소유자 F, G의 면세유 관리대장을 제출하였다. 청구인은 농기계 소유자가 면세유 구입시 동행하거나 면세유 구입대금을 지급한 것이라고 진술하였다. 또한, 청구인은 해당 농기계로 쟁점상속농지를 경작하였는지에 대한 증빙으로 2024년 금융증빙 1건(G에게 2024.6.7. OOO원 지급)을 제출하였으며, 농기계 소유자인 F과 G의 대금수령 확인서를 제출하였다. (나) 청구인은 2024년 방앗간 사용내역 금융증빙 1건(2024.11.25. OOO원 지급)을 제출하였으며, 과거 자가소비 후 약 OOO원 상당의 남는 쌀을 방앗간에 판매한 적이 있다고 진술하였다. 청구인은 영농상속인이 방앗간을 이용하여 현금을 지급받았다는 증빙으로 방앗간 운영자인 H의 확인서를 제출하였고, 방앗간 사용내역 추가증빙으로 OOO 장부를 제출하였는데, 해당 자료에 의하면 청구인의 삼촌 I이 2022.10.21., 2023.10.17. 방앗간을 각각 사용한 내역이 확인된다. (다) 청구인은 농기계로 쟁점농지를 경작하는 모습과 영농상속인이 영농을 관리감독하는 모습이 촬영된 사진을 제출하였다. (3) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여, 이 건에 대하여 살펴본다. (가) 먼저 쟁점①에 대하여 살피건대, 청구인은 쟁점상속농지가 일괄 양도되었으므로 총 매매대금을 기준시가로 안분하여 쟁점상속농지의 상속가액을 산정해야 한다고 주장하나, 부동산의 매도인이 대금일부만 지급받고 사망한 경우에는 그 부동산 자체가 상속재산이 되어 상속인은 그에 대한 상속세를 부담하여야 하고, 그 과세가액은 매매대금에서 피상속인에게 지급된 계약금 등을 공제한 나머지 가액으로 평가하여야 할 것인 점(대법원 2002.2.26. 선고 2001두5040 판결 같은 뜻임), 청구인이 쟁점상속농지 외 토지(OOO)의 상속재산가액을 줄이기 위하여 조사청에 쟁점상속농지 등의 개별 매매대금에 관한 자료를 제출한 사실이 있는 등 쟁점상속농지의 개별매매가액이 존재하고, 처분청도 이를 받아들여 쟁점상속농지 외 토지의 상속가액을 감액하는 데 위 자료를 활용한 점 등에 비추어, 청구주장을 받아들이기 어려운 것으로 판단된다. (나) 다음으로 쟁점②에 대하여 살피건대, 처분청은 피상속인ㆍ영농상속인이 영농에 종사하였다는 증빙이 부족하고 피상속인의 질병으로 인하여 피상속인과 영농상속인이 상속개시일 2년 전부터 계속하여 직접 영농에 종사하지 않았다는 의견이나, 피상속인이 2007년 6월경 뇌경색 진단을 받았으나 이후 상태가 호전되었다는 의사의 소견서를 제출하였고, 쟁점상속농지는 농지 규모와 벼농사 기계화율 등을 감안할 때 피상속인의 질병에도 불구하고 자경은 충분히 가능한 것으로 보이는 점, 청구인이 제출한 농지대장, 농협 조합원 증명, 농업경영체 등록확인서, 농자재 구매내역, 정미소 이용내역, 정미소 대표와 농기계 운용자들의 확인서 등에 비추어 피상속인과 영농상속인이 쟁점상속농지를 경작한 것으로 보이는 점, 영농상속인이 복지센터에서 지급받은 연 OOO원의 소득은 영농과 병행가능한 소득으로 보이고, 그 외 피상속인과 영농상속인이 쟁점상속농지의 경작에 참여하지 못할 정도의 직업에 종사하였다는 사실이 확인되지 않으며, 영농상속인이 무릎수술을 하였으나 조세심판관회의에 출석하여 수술회복기간 2달간만 영농에 종사하지 못했을 뿐 계속 영농에 종사하였다고 진술하면서 영농에 종사하고 있다는 최근 사진자료도 제출한 점, 쟁점상속농지를 피상속인과 영농상속인 외의 자가 경작하였다는 증거가 별도로 제시된 바 없는 점, 다른 소득이나 직업없이 아내와 함께 농지를 경작한 경우 전업농부로 볼 수 있는 점(조심 2012부4537, 2012.12.28. 외 다수, 같은 뜻임) 등에 비추어, 피상속인과 영농상속인은 1972.4.12. 쟁점상속농지의 취득 후 부부가 함께 계속 영농에 종사하며 생업을 이어온 것으로 판단된다. 또한, 처분청은 피상속인과 영농상속인이 쟁점농지의 경지정리가 완료된 2017년부터 쟁점②농지를 경작하지 않았다는 의견이나, 이 건 사실관계에 의하면 당초 청구인은 경지정리 전 위 <표3>의 ①ㆍ③토지를 소유ㆍ경작하고 공유자는 ②ㆍ④토지를 소유ㆍ경작하던 중 경지정리로 인해 ①ㆍ②토지가 쟁점①농지로, ③ㆍ④토지가 쟁점②농지로 바뀌어 피상속인과 공유자가 쟁점①ㆍ②농지를 공부상 공동소유하게 되었고, 쟁점①농지는 피상속인이 소유ㆍ경작하고 쟁점②농지는 공유자가 소유ㆍ경작하기로 피상속인과 공유자가 합의한 점에 비추어 이는 통상적인 공유관계와 달리 당사자 내부에서 각자 특정한 부분은 각자의 단독소유로 되는 구분소유적 공유관계가 있어 쟁점①ㆍ②농지 내부에서 타인에 대한 지분이 서로 명의신탁되었다고 볼 수 있다. 따라서, 피상속인은 공부상 쟁점①ㆍ②농지에 대해 공유지분을 가지고 있으나 공유자와의 합의에 따라 쟁점①농지에만 소유ㆍ경작권이 있다고 볼 수 있는 점, 영농상속공제의 취지는 영농의 계속을 전제로 일반인보다 추가공제의 혜택을 부여함으로써 농민의 경제활동을 지원하는 한편 영농의 물적 기반이 되는 농지를 보존하고자 하려는 데에 있고(대법원 2002.10.11. 선고 2002두844 판결 등, 같은 뜻임), 앞서 살펴본 바와 같이 피상속인과 영농상속인은 영농 이외 별다른 직업 없이 공유자와 함께 50년이 넘는 기간동안 쟁점농지의 일부를 경작하였고, 경지정리 후에도 과거와 같이 약 9년간 구분소유적 공유관계에 따라 쟁점①농지에서 함께 영농에 종사한 사실을 인정할 수 있는 점 등에 비추어 처분청이 이 건 상속세 부과 시 쟁점상속농지에서 피상속인과 영농상속인이 영농에 종사하지 않았다며 영농상속공제를 배제한 것은 잘못이 있는 것으로 판단된다. 4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로「국세기본법」제80조의2, 제65조 제1항 제2호 및 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.