상증령 §49①단서에 따라 평가심의위원회 심의를 거친 가액은 시가로 인정되고, 재산을 무상으로 이전받은 경우 증여재산가액은 증여일 현재 증여재산의 시가로 산정하여야 함

이유 1. 처분개요 가. 청구인은 2021.3.15. 청구인의 부친 A으로부터 대구광역시 동구 OOO 소재 토지(면적 합계 2,754.5㎡, 이하 “쟁점재산”이라 한다)를 증여받은 후에, 「상속세 및 증여세법」(이하 “상증세법”이라 한다) 제61조 제1항에 따라 보충적 평가방법을 적용하여 쟁점재산을 개별공시지가로 평가하고 2021.6.30. 처분청에 2021.3.15. 증여분 증여세 OOO원을 신고ㆍ납부하였다. 나. 대구지방국세청장(이하 “조사청”이라 한다)은 2021.11.5.부터 2021.12.31.까지 청구인에 대한 세무조사를 실시하고, 아래 <표1>과 같이 산정된 4개 감정가액에 대하여 평균금액인 OOO원(이하 “쟁점감정가액”이라 한다)을 평가심의위원회 심의를 거쳐 쟁점재산의 시가로 보고 조사를 종결하였으며, 이에 청구인은 2022.1.4. 증여세를 OOO원으로 수정신고하고 기납부세액과의 차액 OOO원을 추가 납부하였다. < 표1 > 쟁점감정가액 산정을 위해 의뢰한 감정평가 내역 ○○○ 다. 이후 청구인은 소급 감정가액을 기준으로 과세표준을 재계산한 것은 부당하다며 추가납부한 세액의 환급을 구하는 경정청구를 2025.12.26. 제기하였으나 2026.2.9. 처분청은 이를 거부하였다. 라. 청구인은 이에 불복하여 2026.2.11. 심판청구를 제기하였다. 2. 청구인 주장 및 처분청 의견 가. 청구인 주장 (1) 쟁점감정가액은 시가로 볼 수 없으므로 이를 근거로 한 경정청구 거부처분은 부당하다. (가) 과세표준 산정 시 시가는 원칙적으로 증여일 현재의 증여재산의 객관적인 교환가치를 기준으로 하여야 하며, 소급 감정가액은 납세자의 예측가능성과 법적 안정성 침해 우려가 큰 만큼 엄격하게 적용되어야 한다. 최근 판례(서울행정법원 2025.12.25. 선고 2021구합85600 판결)도 평가기간 경과 이후의 감정을 시가 인정 범위에 포함시키는 상증세법 시행령 제49조 제1항 단서의 위임입법 한계 일탈 문제를 지적하였으며, 가격변동의 특별한 사정이 없었다는 점에 대한 과세관청의 입증책임이 더욱 엄격하게 요구된다고 판시하였다. (나) 쟁점감정가액 산정을 위한 감정평가서 작성일은 2021.11.11. 등으로 증여일부터 상당 기간이 경과한 후 작성되어, 이용상태 변화, 사업화 기대, 주위환경 변화 등의 개입 가능성이 크므로 증여일 현재 시가를 적정하게 반영한다고 단정하기 어렵다. 그럼에도 이 건 과세표준은 쟁점감정가액을 기초로 재산정되었는데, 처분청이 증여ㆍ감정시점 간 가격변동의 특별한 사정이 없었음을 충분히 소명했는지 의문이 있다. 따라서 쟁점감정가액을 전제로 하여 재산정된 증여세 과세표준은 부당하다. (2) 설령 쟁점감정가액을 시가로 인정하더라도, 혼합증여 법리에 따라 청구인 기여에 해당하는 부분은 증여재산가액에서 차감되어야 한다. 청구인은 쟁점재산이 포함된 토지를 기반으로 LPG충전소를 운영하는 사업자로 농지 전용, 주유소 용지 인ㆍ허가 추진, 비용 부담 및 절차 이행 등에 실질적으로 기여하였다. 이를 통해 청구인 본인 지분뿐 아니라 증여자인 A이 보유하던 지분 가치 역시 직접 상승하였다. 따라서 쟁점감정가액을 그대로 증여재산가액 산정의 기초로 삼을 경우 청구인의 기여로 인해 증가했던 가치까지 무상으로 이전된 재산 가치에 포함되는바, 이는 청구인의 비용ㆍ노력ㆍ리스크 부담분이므로 대가ㆍ정산금의 상당액은 증여재산가액에서 차감되어야 한다. 나. 처분청 의견 (1) 쟁점감정가액은 상증세법령 상 시가에 해당하므로 이를 기초로 한 증여재산가액 평가는 정당하다. (가) 쟁점감정가액을 시가로 본 것이 납세자의 예측가능성을 침해하였다고 보기 어려운바, 조세법률주의에 위배된다고 볼 수 없다. 상증세법은 재산 평가 방법을 객관적 교환가치인 시가에 의하도록 하면서도, 시가 산정이 어려운 경우 보충적 평가 방법에 의한 가액을 시가로 보도록 정하고 있다. 그리고 다수의 평가액이 있는 경우 과세관청은 법령에서 정하는 우선순위 및 절차에 따라 시가평가 원칙에 부합하는 가액을 판단할 수 있다. 상증세법 제60조 제1항은 상속세나 증여세가 부과되는 재산가액은 평가기준일 현재의 시가에 의하도록 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제49조 제1항은 법률의 위임에 따라 시가로 인정되는 범위를 구체적으로 규정하고 있다. 상증세법 시행령 제49조 제1항은 법률 위임에 따라 시가의 범위를 규정하는바, 2019.2.12. 대통령령 제28533호로 개정되면서 “평가기간이 경과한 후부터 제78조 제1항에 따른 기한까지의 기간” 내의 감정가액 등도 평가심의위원회 심의를 거쳐 시가로 인정할 수 있는 근거가 마련되었다. 그 취지는 평가기간이 지난 경우에도 시가로 인정될 수 있는 절차를 마련하여 시가에 근접한 평가를 도모하기 위한 것이다. 이렇듯, 상위 법률에 근거했으므로 쟁점감정가액은 위법한 소급 감정가액이 아니며 상증세법 상 시가로 보는 감정가액에서 제외할 수 없다. 한편, 청구인은 쟁점재산의 개별공시지가가 인근 부동산 물건의 시세 등에 비추어 시가에 미치지 못한다는 사실을 충분히 인지하고 있었을 것이다. 그리고 처분청이 납세자가 신고한 가액을 그대로 인정하지 않고 객관적 교환가치를 반영한 시가를 산정할 수 있다는 사실을 상식적으로 예상할 수 있다. 따라서 쟁점감정가액을 기초로 과세표준을 산정한 것이 납세자의 예측가능성을 침해했다고 보기도 어렵다. (나) 또한 쟁점감정가액을 시가로 본 것은 조세평등주의에 반하지 않는다. 실질과세 원칙을 실현하고자, 시가에 비해 현저하게 저평가되는 비거주용 부동산의 경우 납세자가 보충적 평가방법에 따라 신고하더라도 감정평가를 의뢰하여 시가에 근접한 감정가액으로 평가하는 제도를 운영 중이다. 아파트 등은 유사한 물건이 많고 거래가 빈번하여 매매사례가액 등 객관적인 교환가치가 반영된 가액으로 평가되는 경우가 많으나 비거주용 부동산은 대부분 비교대상이 적고 거래도 빈번하지 않아 시가를 확인하기 어려워 현저하게 낮은 기준시가로 평가된다. 이를 그대로 인정하면 아파트 등을 증여받은 납세자를 합리적인 이유 없이 차별하는 결과를 초래하여 오히려 조세평등주의에 위배된다. 한편, 모든 증여재산에 대해 감정평가를 실시한다는 것은 현실적으로 불가능하며, 이러한 제약을 고려하여 그 대상과 범위를 적정한 수준으로 한정하여 실시한다면 공평과세의 목적은 달성될 수 있다. 재산규모ㆍ형평성 등을 감안하여 합리적인 기준으로 감정평가대상을 선정하는 점을 고려하면, 단지 모든 납세자의 신고 물건에 대해 감정평가를 하지 않는다고 조세평등주의에 반한다고 볼 수 없다. (2) 상증세법 제31조는 재산을 무상으로 이전받은 경우 증여재산가액은 증여재산의 시가 상당액으로 계산한다고 규정하고 있으므로, 청구인 주장과 같이 증여재산가액에서 자기 기여분 명목으로 기여금액을 차감할 수 없다. 나아가 청구인은 이와 관련한 구체적인 증빙 및 금액을 제시하지 않고 있어 근거가 없으므로 청구 주장은 인정될 수 없다. 3. 심리 및 판단 가. 쟁점 ① 쟁점감정가액을 쟁점재산의 시가로 볼 수 있는지 여부 ② 증여재산가액 산정 시 수증자가 재산가치상승에 기여한 부분이 있는 경우 이를 차감할 수 있는지 여부 나. 관련 법령 : <별지> 기재 다. 사실관계 및 판단 (1) 청구인과 처분청이 제출한 심리자료에 의해 아래의 내용이 확인된다. (가) 처분청과 청구인이 감정평가를 위해 제출한 감정평가서의 내용은 위 <표1>과 같다. (나) 처분청이 제출한 시가인정 심의 의뢰서 상 조사자 의견에는 가격산정 기준일과 감정가액평가서 작성일 사이에 토지의 형질변경 등이 없어 재산의 형태 및 이용상태에 동일성이 유지되었고 기타 주위 환경의 변화가 없어 가격변동의 특별한 사정이 없다고 기록되어 있으며, 평가심의위원회 평가 결정서에 의하면 청구인과 처분청이 제출한 감정가액에 대해 ‘당해재산의 감정가액을 평가대상재산의 시가로 인정’했음이 확인된다. (다) 종래 청구인과 A은 주유소 사업을 공동으로 영위하며 관련 부지를 각 50%씩 공동으로 소유하고 있다가, A이 자신의 지분 50%인 쟁점재산을 청구인에게 증여한 것으로 확인된다. (라) 가격변동의 특별한 사정 및 가치 상승 기여분 관련 자료는 제출되지 않았으며, 다만 청구인은 쟁점재산의 개별공시지가 변동 내역을 제출하였는바, 그 중 2020년부터 2022년까지의 개별공시지가는 아래 <표2>와 같다. < 표2 > 쟁점재산의 개별공시지가 내역 ○○○ (2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 이 건에 대하여 살펴본다. (가) 먼저 쟁점①과 관련하여 살피건대, 청구인은 증여일부터 상당한 기간이 경과한 후에 이루어진 감정평가를 토대로 시가를 산정하는 것이 위임입법의 한계를 벗어날 소지가 있으며 처분청이 가격변동의 특별한 사정이 없었음을 충분히 입증하지 못했다고 주장하나, 상증세법 시행령 제49조 제1항 단서 규정이 정한 요건이 모두 충족되고 그 감정이 객관적이고 합리적인 방식으로 이루어져 해당 감정가액이 객관적 교환가치를 적정하게 반영하고 있다고 인정되는 한 그 가액이 소급감정에 의한 것이라 하여도 ‘시가’로 볼 수 있는 점(대법원 2026.5.8. 선고 2024두54348 판결, 같은 뜻임), 해당 규정은 시가로 볼 수 있는 요건을 별도로 구체화ㆍ명확화하고 있어 모법의 위임범위를 벗어나지 않아 적법한 규정인 점(대법원 2026.4.2. 선고 2025두35499 판결, 같은 뜻임), 재산 형태 및 이용상태에 동일성이 유지되지 않거나 기타 주위 환경의 변화가 있었다고 볼만한 사정이 없는 점 등에 비추어, 쟁점감정가액을 시가로 본 것에 처분청의 잘못이 있다고 보기 어렵다. (나) 다음으로 쟁점②와 관련하여 살피건대, 청구인은 본인의 기여로 쟁점재산의 가치가 상승하였으므로 이를 증여재산가액에서 차감해야 한다고 주장하나, 상증세법 제31조 제1항은 재산을 무상으로 이전받은 경우 증여재산가액을 증여재산의 시가 상당액으로 규정하고 있고, 같은 법 제60조 제1항은 증여일을 평가기준일로 규정함에 따라 쟁점재산의 증여재산가액은 증여일 현재의 시가에 의하여야 하는 점, 청구인의 가치상승 기여분을 증여재산가액에서 차감하는 법리는 상증세법 제42조의3과 같은 근거 규정이 별도로 마련된 경우에 적용 가능하여 이 건에까지 확대적용하기는 어려운 점 등에 비추어, 청구주장을 받아들이기 어렵다고 판단된다. 4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」 제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지> 관련 법령 (1) 상속세 및 증여세법 제31조(증여재산가액 계산의 일반원칙) ① 증여재산의 가액(이하 “증여재산가액”이라 한다)은 다음 각 호의 방법으로 계산한다. 1. 재산 또는 이익을 무상으로 이전받은 경우: 증여재산의 시가(제4장에 따라 평가한 가액을 말한다. 이하 이 조, 제35조 및 제42조에서 같다) 상당액 3. 재산 취득 후 해당 재산의 가치가 증가하는 경우: 증가사유가 발생하기 전과 후의 재산의 시가의 차액으로서 대통령령으로 정하는 방법에 따라 계산한 재산가치상승금액. 다만, 그 재산가치상승금액이 3억원 이상이거나 해당 재산의 취득가액 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 금액의 100분의 30 이상인 경우로 한정한다. 제42조의3(재산 취득 후 재산가치 증가에 따른 이익의 증여) ① 직업, 연령, 소득 및 재산상태로 보아 자력으로 해당 행위를 할 수 없다고 인정되는 자가 다음 각 호의 사유로 재산을 취득하고 그 재산을 취득한 날부터 5년 이내에 개발사업의 시행, 형질변경, 공유물 분할, 사업의 인가ㆍ허가 등 대통령령으로 정하는 사유(이하 이 조에서 “재산가치증가사유”라 한다)로 인하여 이익을 얻은 경우에는 그 이익에 상당하는 금액을 그 이익을 얻은 자의 증여재산가액으로 한다. 다만, 그 이익에 상당하는 금액이 대통령령으로 정하는 기준금액 미만인 경우는 제외한다. 1. 특수관계인으로부터 재산을 증여받은 경우 ② 제1항에 따른 이익은 재산가치증가사유 발생일 현재의 해당 재산가액, 취득가액(증여받은 재산의 경우에는 증여세 과세가액을 말한다), 통상적인 가치상승분, 재산취득자의 가치상승기여분 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 금액으로 한다. 이 경우 그 재산가치증가사유 발생일 전에 그 재산을 양도한 경우에는 그 양도한 날을 재산가치증가사유 발생일로 본다. 제60조(평가의 원칙 등) ① 이 법에 따라 상속세나 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 “평가기준일”이라 한다) 현재의 시가에 따른다.(단서 생략) ② 제1항에 따른 시기는 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용가격ㆍ공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것을 포함한다. ③ 제1항을 적용할 때 시가를 산정하기 어려운 경우에는 해당 재산의 종류, 규모, 거래 상황 등을 고려하여 제61조부터 제65조까지에 규정된 방법으로 평가한 가액을 시가로 본다. 제61조(부동산 등의 평가) ① 부동산에 대한 평가는 다음 각 호의 어느 하나에서 정하는 방법으로 한다. 1. 토지 「부동산 가격공시에 관한 법률」에 따를 개별공시지가(이하 “개별공시지가”라 한다). 다만 개별공시지가가 없는 토지(구체적인 판단기준은 대통령령으로 정한다)의 가액은 납세지 관할세무서장이 인근 유사 토지의 개별공시지가를 고려하여 대통령령으로 정하는 방법으로 평가한 금액으로 하고, 지가가 급등하는 지역으로서 대통령령으로 정하는 지역의 토지가액은 배율방법으로 평가한 가액으로 한다. (2) 상속세 및 증여세법 시행령 제49조(평가의 원칙) ① 법 제60조 제2항에서 “수용가격ㆍ공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것”이란 상속개시일 또는 증여일(이하 “평가기준일”이라 한다) 전후 6개월(증여재산의 경우에는 평가기준일 전 6개월부터 평가기준일 후 3개월까지로 한다. 이하 이 항에서 “평가기간”이라 한다) 이내의 기간 중 매매ㆍ감정ㆍ수용ㆍ경매(「민사집행법」에 따른 경매를 말한다. 이하 이 항에서 같다) 또는 공매(이하 이 조 및 제49조의2에서 “매매등”이라 한다)가 있는 경우에 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액을 말한다. 다만, 평가기간에 해당하지 않는 기간으로서 평가기준일 전 2년 이내의 기간 중에 매매등이 있거나 평가기간이 경과한 후부터 제78조 제1항에 따른 기한까지의 기간 중에 매매등이 있는 경우에도 평가기준일부터 제2항 각 호의 어느 하나에 해당하는 날까지의 기간 중에 주식발행회사의 경영상태, 시간의 경과 및 주위환경의 변화 등을 고려하여 가격변동의 특별한 사정이 없다고 보아 상속세 또는 증여세 납부의무가 있는 자(이하 이 조 및 제54조에서 “납세자”라 한다), 지방국세청장 또는 관할세무서장이 신청하는 때에는 제49조의2제1항에 따른 평가심의위원회의 심의를 거쳐 해당 매매등의 가액을 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액에 포함시킬 수 있다. 2. 해당 재산(법 제63조 제1항 제1호 및 제65조 제2항에 따른 재산을 제외한다)에 대하여 둘 이상의 재정경제부령으로 정하는 공신력 있는 감정기관(이하 “감정기관”이라 한다)이 평가한 감정가액이 있는 경우에는 그 감정가액의 평균액.(단서 생략) 제49조의2(평가심의위원회의 구성 등) ① 다음 각 호의 심의를 위하여 국세청과 지방국세청에 각각 평가심의위원회를 둔다. 1. 제49조 제1항 각 호 외의 부분 단서에 따른 매매등의 가액의 시가인정